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Der BFH entschied, dass gegen die derzeit geltende Besteuerung beamtenrechtlicher Ruhegehälter sowie gegen die Besteuerung von Betriebsrenten keine verfassungsrechtlichen Bedenken bestehen (Az. VI R 83/10 und VI R 12/11).

 

BFH, Pressemitteilung Nr. 33/13 vom 26.06.2013 zu den Urteilen VI R 83/10 und VI R 12/11 vom 07.02.2013

 
Der Bundesfinanzhof (BFH) hat mit zwei Urteilen vom 7. Februar 2013 (VI R 83/10 und VI R 12/11) entschieden, dass gegen die derzeit geltende Besteuerung beamtenrechtlicher Ruhegehälter sowie gegen die Besteuerung von Betriebsrenten keine verfassungsrechtlichen Bedenken bestehen.

 

Durch das Alterseinkünftegesetz (vom 5. Juli 2004, BGBl I S. 1427) ist die Besteuerung der Alterseinkünfte zum 1. Januar 2005 neu geregelt worden. Diese Neuregelung war erforderlich, weil das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) die nur anteilige Besteuerung von Sozialversicherungsrenten gegenüber der vollen Besteuerung von Beamtenpensionen für verfassungswidrig erklärt hatte. Im Alterseinkünftegesetz hat sich der Gesetzgeber dafür entschieden, dass Sozialversicherungsrenten ebenso wie Beamtenpensionen vollständig nachgelagert besteuert werden. Dazu wird der steuerpflichtige Anteil der Sozialversicherungsrenten in einer Übergangszeit kontinuierlich erhöht bis im Jahr 2040 Sozialversicherungsrenten ebenso wie Beamtenpensionen der vollen Besteuerung unterliegen.

 

In dem Verfahren VI R 83/10 wandte sich ein Wahlbeamter gegen die Besteuerung von Pensionen. Der Wahlbeamte begehrte für sich die niedrigere Besteuerung nach der für Sozialversicherungsrentner geltenden Übergangsregelung. Dies gebiete der verfassungsrechtliche allgemeine Gleichheitssatz. Dem hat sich der BFH nicht angeschlossen. Dem gesetzgeberischen Leitgedanken der vollständigen nachgelagerten Besteuerung läuft es zuwider, wenn in einer Übergangszeit auch für Beamte eine nur anteilige Besteuerung erfolgt. Dies gilt insbesondere auch deshalb, weil während der Übergangszeit bis zum Jahr 2040 zugunsten der Beamten Maßnahmen zur Abmilderung der Besteuerungsunterscheide bestehen.

 

Das Verfahren VI R 12/11 betrifft den Bezieher einer gesetzlichen Rente, der von seinem ehemaligen Arbeitgeber seit seinem 60. Lebensjahr eine Betriebsrente erhält. Für die Betriebsrente wird erst ab dem 63. Lebensjahr die steuerliche Vergünstigung eines Versorgungsfreibetrags gewährt. Dagegen sind aufgrund von beamtenrechtlichen Vorschriften gezahlte Bezüge unabhängig von einer Altersgrenze steuerlich begünstigt. Der Rentner sah in dieser Differenzierung eine generelle Benachteiligung der Betriebsrentner gegenüber den Beamten.

 

Demgegenüber hält es der BFH für verfassungsgemäß, dass Betriebsrenten erst ab dem 63. Lebensjahr steuerlich begünstigt sind. Erstens werden Betriebsrentner nicht generell benachteiligt. Denn erhalten sie Versorgungsbezüge aufgrund einer verminderten Erwerbsfähigkeit, steht ihnen der Versorgungsfreibetrag unabhängig von dem Erreichen einer Altersgrenze zu. Zweitens bedurfte es für Beamte keiner Festlegung einer Altersgrenze von 63 Lebensjahren. Der Gesetzgeber hat die Begünstigung des Versorgungsfreibetrags nur für Bezüge gewähren wollen, die der Sicherung des Lebensunterhalts im Alter dienen. Insoweit hat er zulässigerweise unterstellt, dass dies erst für Bezüge gilt, die ab dem 63. Lebensjahr gewährt werden. Bei Beamten durfte der Gesetzgeber davon ausgehen, dass diese üblicherweise erst mit dem 63. Lebensjahr in den Ruhestand gehen und deshalb auf eine ausdrückliche Bestimmung einer entsprechenden Altersgrenze verzichten. Denn für Beamte ist eine solche Grenze dienstrechtlich festgelegt.

 

Da eine solche gesetzliche Regelung für Sozialversicherungsrentner nicht besteht und diese aufgrund von Vereinbarungen mit ihrem Arbeitgeber den Zeitpunkt des Altersruhestandes frei bestimmen dürfen, musste der Gesetzgeber eine Altersgrenze nur für Sozialversicherungsrentner festlegen. Aus diesen Gründen kam in beiden Verfahren eine Vorlage an das BVerfG nicht in Betracht.

 

 

Verfassungsmäßigkeit der Besteuerung beamtenrechtlicher Versorgungsbezüge

Leitsatz:

Der allgemeine Gleichheitssatz gebietet es nicht, nach beamtenrechtlichen Vorschriften gewährte Ruhegehälter wie Renten aus der gesetzlichen Sozialversicherung nur mit einem Besteuerungsanteil zu erfassen.

 

 

Tatbestand:

I.

1

Streitig ist, ob nach beamtenrechtlichen Vorschriften gewährte Ruhegehälter wegen des allgemeinen Gleichheitssatzes wie Renten aus der gesetzlichen Sozialversicherung mit einem Besteuerungsanteil zu erfassen sind.

2

Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) werden als Ehegatten zusammen zur Einkommensteuer veranlagt.

3

Seit dem Kalenderjahr 1998 erhält der Kläger aufgrund seiner früheren Tätigkeit als Wahlbeamter beamtenrechtliche Versorgungsbezüge. Diese beliefen sich im Streitjahr 2005 auf 35.606 € und im Streitjahr 2006 auf 35.393 €.

4

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt –FA–) erfasste diese Versorgungsbezüge in den Einkommensteuerbescheiden der Streitjahre 2005 und 2006 als Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit und zog hiervon jeweils einen Versorgungsfreibetrag in Höhe von 3.000 €, einen Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag in Höhe von 900 € sowie einen Werbungskosten-Pauschbetrag in Höhe von 102 € ab.

5

Mit ihren Einsprüchen machten die Kläger dagegen im Ergebnis erfolglos geltend, die Versorgungsbezüge seien wegen des allgemeinen Gleichheitssatzes mit dem unmittelbar nur für Sozialversicherungsrenten geltenden Besteuerungsanteil zu erfassen. Die daraufhin erhobene Klage wies das Finanzgericht (FG) mit den in Entscheidungen der Finanzgerichte 2011, 250 veröffentlichten Gründen ab.

6

Die Kläger rügen die Verletzung materiellen Verfassungsrechts.

7

Sie beantragen,

das Urteil des FG aufzuheben und den Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2005 vom 25. April 2006 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 10. April 2008 sowie den Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2006 vom 5. April 2007 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 10. April 2008 dahingehend abzuändern, dass ein Freibetrag für Versorgungsbezüge des Klägers in Höhe von 17.803 € (Streitjahr 2005) bzw. 17.696,50 € (Streitjahr 2006) berücksichtigt wird,

hilfsweise, unter Aussetzung des Klageverfahrens dem Bundesverfassungsgericht (BVerfG) die Frage vorzulegen, ob die konkrete Ausgestaltung der Übergangsregelung durch das Alterseinkünftegesetz und insbesondere die Regelung zum Versorgungsfreibetrag in § 19 Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) verfassungsgemäß ist.

8

Das FA beantragt,

die Revision zurückzuweisen.

 

 

Gründe:

II.

9

Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung). Das FG hat zu Recht entschieden, dass die beamtenrechtlichen Versorgungsbezüge des Klägers in voller Höhe als Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit zu erfassen sind.

10

1. Nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG gehören zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit u.a. auch Ruhegelder und andere Bezüge und Vorteile aus früheren Dienstleistungen. Bezüge und Vorteile aus früheren Dienstleistungen, die als Ruhegehalt oder als gleichartiger Bezug auf Grund beamtenrechtlicher oder entsprechender gesetzlicher Vorschriften gewährt werden, sind gemäß § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 Buchst. a EStG Versorgungsbezüge. Von diesen Versorgungsbezügen bleiben nach § 19 Abs. 2 Satz 1 EStG ein nach einem Prozentsatz ermittelter, auf einen Höchstbetrag begrenzter Betrag (Versorgungsfreibetrag) und ein Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag steuerfrei. Der maßgebende Prozentsatz, der Höchstbetrag des Versorgungsfreibetrags und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag sind § 19 Abs. 2 Satz 3 EStG zu entnehmen. Soweit es sich um Versorgungsbezüge i.S. des § 19 Abs. 2 EStG handelt, ist für Werbungskosten bei der Ermittlung der Einkünfte gemäß § 9a Satz 1 Nr. 1 Buchst. b EStG ein Pauschbetrag von 102 € abzuziehen, wenn nicht höhere Werbungskosten nachgewiesen werden.

11

Die dem Kläger wegen seiner ehemaligen Tätigkeit als Wahlbeamter gewährten Bezüge sind solche aus früheren Dienstleistungen i.S. des § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG. Es handelt sich dabei um ein Ruhegehalt aufgrund beamtenrechtlicher Vorschriften i.S. des § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 Buchst. a EStG, das wegen seiner Gewährung ab 1998 gemäß § 19 Abs. 2 Satz 3 EStG in Höhe des Versorgungsfreibetrags von 3.000 € und des Zuschlags zum Versorgungsfreibetrag von 900 € steuerfrei bleibt. Mangels Nachweises höherer Werbungskosten ist hiervon nach § 9a Satz 1 Nr. 1 Buchst. b EStG ein Pauschbetrag in Höhe von 102 € abzuziehen.

12

2. Entgegen der Auffassung der Kläger verstoßen diese Vorschriften nicht gegen den allgemeinen Gleichheitssatz aus Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG); eine Entscheidung des BVerfG nach Art. 100 Abs. 1 Satz 1 GG i.V.m. § 80 Abs. 1 des Gesetzes über das Bundesverfassungsgericht ist daher nicht einzuholen. Die streitbefangenen Vorschriften bewirken zwar eine unterschiedliche Behandlung mit Sozialversicherungsrentnern. Denn aufgrund beamtenrechtlicher oder entsprechender gesetzlicher Vorschriften gewährte Bezüge und Vorteile aus früheren Dienstleistungen werden nicht nur mit dem Besteuerungsanteil, sondern im vollen Umfang nachgelagert besteuert. Gleichwohl führt dies nicht zu einem Verstoß gegen den Gleichheitssatz.

13

a) Der allgemeine Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 GG) gebietet, wesentlich Gleiches gleich und wesentlich Ungleiches ungleich zu behandeln (vgl. z.B. BVerfG-Beschlüsse vom 21. Juni 2006 2 BvL 2/99, BVerfGE 116, 164; vom 15. Januar 2008 1 BvL 2/04, BVerfGE 120, 1, 29, ständige Rechtsprechung). Er gilt für ungleiche Belastungen wie auch für ungleiche Begünstigungen (vgl. BVerfG-Urteil vom 9. Dezember 2008 2 BvL 1, 2/07, 1, 2/08, BVerfGE 122, 210, 230; BVerfG-Beschluss vom 17. November 2009 1 BvR 2192/05, BVerfGE 125, 1, 17). Aus ihm ergeben sich je nach Regelungsgegenstand und Differenzierungsmerkmalen unterschiedliche Grenzen für den Gesetzgeber, die vom bloßen Willkürverbot bis zu einer strengen Bindung an Verhältnismäßigkeitserfordernisse reichen (vgl. BVerfG-Beschlüsse in BVerfGE 120, 1, 29; vom 14. Oktober 2008 1 BvR 2310/06, BVerfGE 122, 39, 52; in BVerfGE 125, 1, 17, ständige Rechtsprechung). Der Grundsatz der gleichen Zuteilung steuerlicher Lasten verlangt eine gesetzliche Ausgestaltung der Steuer, die den Steuergegenstand in den Blick nimmt und mit Rücksicht darauf eine gleichheitsgerechte Besteuerung des Steuerschuldners sicherstellt. Ausnahmen von dem jedenfalls für die Ertragsteuern geltenden Gebot gleicher Besteuerung bei gleicher Ertragskraft bedürfen eines besonderen sachlichen Grundes (vgl. BVerfG-Beschlüsse in BVerfGE 116, 164, 180 f.; in BVerfGE 120, 1, 45; in BVerfGE 125, 1, 17 f.). Bei der Bestimmung der Bindung des Gesetzgebers an den Gleichheitssatz ist allerdings zu berücksichtigen, dass das BVerfG dem Gesetzgeber gerade bei der Umstrukturierung komplexer Regelungssysteme stets einen besonders weiten Spielraum bei der Ausgestaltung der Übergangsvorschriften einräumt (vgl. BVerfG-Beschluss in BVerfGE 125, 1, 17 f., m.w.N.). Art. 3 Abs. 1 GG ist jedenfalls dann verletzt, wenn sich ein vernünftiger, sich aus der Natur der Sache ergebender oder sonst wie einleuchtender Grund für die gesetzliche Differenzierung oder Gleichbehandlung nicht finden lässt (vgl. BVerfG-Urteil vom 6. März 2002 2 BvL 17/99, BVerfGE 105, 73, 110, BStBl II 2002, 618; BVerfG-Beschluss in BVerfGE 125, 1, 18, m.w.N.).

14

b) Die unterschiedliche Besteuerung von beamtenrechtlichen Ruhegehältern und Sozialversicherungsrenten ist durch besondere sachliche Gründe gerechtfertigt.

15

aa) Das BVerfG hat dem Gesetzgeber in seinem Urteil in BVerfGE 105, 73, BStBl II 2002, 618 aufgegeben, sich im Rahmen der Neuregelung der Besteuerung von Renten und Pensionen für ein Lösungsmodell zu entscheiden und dieses folgerichtig auszugestalten. Als tragendes Element der Neuordnung wurden durch das Alterseinkünftegesetz (AltEinkG) vom 5. Juli 2004 (BGBl I 2004, 1427) sämtliche Basis-Altersversorgungssysteme unterschiedslos dem System der nachgelagerten Besteuerung unterworfen (BTDrucks 15/2150, 1 und 22). Diese Entscheidung des Gesetzgebers ist verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden (Urteile des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 19. Januar 2010 X R 53/08, BFHE 228, 223, BStBl II 2011, 567; vom 4. Februar 2010 X R 58/08, BFHE 228, 326, BStBl II 2011, 579; vom 4. Februar 2010 X R 52/08, BFH/NV 2010, 1253).

16

Da jedoch die Alterseinkünfte bis zu dieser Neuregelung vollkommen unterschiedlich besteuert wurden, sind zur Verwirklichung einer einkommensteuerrechtlichen Gleichbehandlung jeweils unterschiedliche Zwischenschritte notwendig (vgl. BFH-Urteil vom 18. November 2009 X R 6/08, BFHE 227, 137, BStBl II 2010, 282). Denn die gleitende Überführung der Besteuerung von Sozialversicherungsrenten unter bisheriger Berücksichtigung von Ertragsanteilen nach § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a EStG a.F. hin zur vollständigen nachgelagerten Besteuerung erfordert steigende Besteuerungsanteile, wohingegen Versorgungsbezüge bereits dem tragenden Element des AltEinkG entsprechend nachgelagert besteuert werden.

17

Nachdem hinsichtlich der Besteuerung von Versorgungsbezügen das Ziel des AltEinkG also bereits in der Übergangsphase erreicht wurde, liefe ihre einkommensteuerliche Erfassung mit einem Besteuerungsanteil –sei es auch nur für eine Übergangszeit– dem Leitgedanken des AltEinkG zuwider und entspräche nicht dem Gebot der Folgerichtigkeit (vgl. BFH-Urteile vom 18. November 2009 X R 45/07, BFH/NV 2010, 421; X R 34/07, BFHE 227, 99, BStBl II 2010, 414; in BFHE 227, 137, BStBl II 2010, 282; vom 9. Dezember 2009 X R 28/07, BFHE 227, 165, BStBl II 2010, 348).

18

bb) Überdies hat der Gesetzgeber während der Übergangszeit zur Wahrung des Vertrauensschutzes von Versorgungsempfängern Maßnahmen aufrechterhalten bzw. ergriffen, um zwischen Versorgungsbezügen und Sozialversicherungsrenten bestehende Besteuerungsunterschiede abzumildern.

19

So wurde der Versorgungsfreibetrag während der Übergangsphase unverändert beibehalten. Dieser wurde wegen der steuerrechtlichen Ungleichbehandlung der nur geringfügigen Besteuerung von Sozialversicherungsrenten nach dem Ertragsanteil im Vergleich zu der vollen steuerlichen Erfassung der Versorgungsbezüge eingeführt (zu BTDrucks IV/3189, 2). Obwohl Sozialversicherungsrenten bereits ab dem Jahr 2005 nicht mehr mit dem Ertragsanteil, sondern mit dem regelmäßig höheren Besteuerungsanteil erfasst werden, werden einkommensteuerrechtliche Ungleichbehandlungen für bis zum Jahr 2005 beginnende Versorgungsbezüge durch einen weitgehend unveränderten Versorgungsfreibetrag reduziert.

20

Darüber hinaus hat der Gesetzgeber die Anpassung des für Beamtenpensionen ursprünglich gewährten Arbeitnehmer-Pauschbetrags (1.044 €) an den Rentenbeziehern zustehenden Werbungskosten-Pauschbetrag (102 €) nahezu kompensiert. Denn für bis zum Jahr 2005 beginnende Versorgungsbezüge wurde zur Vermeidung eines sprunghaften Anstiegs der Besteuerung zum Ausgleich dem Versorgungsfreibetrag ein entsprechender Zuschlag in Höhe von 900 € hinzugerechnet (BTDrucks 15/2150, 25).

21

cc) Es ist auch nicht zu beanstanden, dass das Gesetz den Besteuerungsanteil der Sozialversicherungsrenten nach dem Renteneintrittsalter bestimmt und für die gesamte Laufzeit des Rentenbezugs gleichbleibend festschreibt (§ 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa Satz 5 EStG). Der Gesetzgeber war nicht aus gleichheitsrechtlichen Gründen gehalten, den Besteuerungsanteil –insbesondere von Rentnern mit einem Renteneintrittsalter bis 2005– während des Übergangszeitraums zur nachgelagerten Besteuerung schrittweise zu erhöhen. Er konnte vielmehr berücksichtigen, dass Bezieher von Sozialversicherungsrenten und rentennahe Arbeitnehmer sich bei der Planung ihrer Altersversorgung auf die seit Jahrzehnten nahezu unverändert bestehende Rechtslage eingestellt haben, nach der Sozialversicherungsrenten nur mit einem geringen Ertragsanteil der Besteuerung unterlegen haben, und dass diese ihre Altersversorgung nicht mehr an die geänderte Rechtslage anpassen können. Mit dem schrittweisen, Jahr um Jahr steigenden Besteuerungsanteil der Sozialversicherungsrenten nach dem jeweiligen Renteneintrittsalter und dem parallel dazu verlaufenden Abbau des Versorgungsfreibetrags hat der Gesetzgeber eine behutsame, den gebotenen Vertrauensschutz hinreichend beachtende Übergangsregelung geschaffen. Bezieher von Beamtenversorgungsbezügen bedurften demgegenüber keines besonderen Vertrauensschutzes, da die Versorgungsbezüge der Beamten bereits vor dem Urteil des BVerfG in BVerfGE 105, 73, BStBl II 2002, 618 und den daraufhin folgenden gesetzlichen Regelungen der vollen Besteuerung unterlagen und nur ein Versorgungsfreibetrag gewährt wurde.

22

Ferner konnte und musste der Gesetzgeber beachten, dass Rentner über unterschiedliche Rentenerwerbsbiographien verfügen und ein höherer Besteuerungsanteil oder ein sich während des Rentenbezugs erhöhender Besteuerungsanteil bei zahlreichen Rentnern dem Verbot der Doppelbesteuerung zuwiderliefe (vgl. BVerfG-Urteil in BVerfGE 105, 73, 134 f., BStBl II 2002, 618; BTDrucks 15/2150, 38; vgl. auch BFH-Urteile vom 26. November 2008 X R 15/07, BFHE 223, 445, BStBl II 2009, 710; in BFH/NV 2010, 1253).

23

Auf die Frage, ob der Gesetzgeber für den Fall eines gleichheitswidrig zu langen Übergangszeitraumes überhaupt mit einer Regelung zu Gunsten des Klägers reagieren würde, kommt es danach nicht mehr an.

 

 

Verfassungsmäßigkeit der Besteuerung von Leistungen zur Altersversorgung aufgrund einer Direktzusage

 

Leitsatz:

Der allgemeine Gleichheitssatz gebietet es nicht, Leistungen zur Altersversorgung aufgrund einer Direktzusage bereits vor dem Erreichen der in § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 Halbsatz 2 EStG vorgesehenen Altersgrenzen als Versorgungsbezüge anzusehen.

 

 

Tatbestand:

I.

1

Streitig ist, ob aufgrund einer Direktzusage gewährte Leistungen wegen des allgemeinen Gleichheitssatzes bereits vor dem Erreichen der in § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 Halbsatz 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) vorgesehenen Altersgrenze als steuerrechtlich begünstigte Versorgungsbezüge anzusehen sind.

2

Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind Ehegatten und werden zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger vollendete im Streitjahr 2007 das 60. Lebensjahr.

 

Er bezog seit dem 1. Oktober 2007 unter anderem eine Rente aus der gesetzlichen Rentenversicherung sowie Leistungen zur Altersversorgung aufgrund einer Direktzusage seiner ehemaligen Arbeitgeberin.

3

Im Rahmen der Einkommensteuererklärung unterwarf der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt –FA–) die Einnahmen aus der Direktzusage der Einkommensteuer und zog hiervon den Arbeitnehmer-Pauschbetrag ab. Daraufhin beantragten die Kläger, die Steuerfestsetzung für das Jahr 2007 zu ändern und einen Versorgungsfreibetrag, einen Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag sowie einen Werbungskosten-Pauschbetrag in Höhe von 102 € zu berücksichtigen. Da die Gewährung dieser Abzugsbeträge bei beamtenrechtlichen Versorgungsbezügen nicht von dem Erreichen eines bestimmten Alters abhängig sei, stünden den Beziehern von Leistungen aus einer betrieblichen Direktzusage in verfassungskonformer Auslegung des § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 Halbsatz 2 EStG die steuerlichen Vergünstigungen für Versorgungsbezüge ebenfalls unabhängig von dem Erreichen eines Mindestalters zu. Das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) habe den Gesetzgeber wegen des allgemeinen Gleichheitssatzes zu einer steuerrechtlichen Gleichbehandlung sämtlicher Alterseinkünfte verpflichtet. Das FA lehnte diesen Änderungsantrag ab. Der gegen die Ablehnung dieses Antrags gerichtete Einspruch blieb erfolglos.

4

Die hiergegen erhobene Klage wies das Finanzgericht (FG) mit den in Entscheidungen der Finanzgerichte 2011, 869 veröffentlichten Gründen ab.

5

Mit ihrer Revision rügen die Kläger die Verletzung materiellen Verfassungsrechts.

6

Sie beantragen sinngemäß,

das Urteil des FG sowie den Ablehnungsbescheid vom 15. Dezember 2008 in Gestalt des Einspruchsbescheids vom 9. Februar 2009 aufzuheben und das FA zu verpflichten, die Festsetzung der Einkommensteuer für das Jahr 2007 dahingehend zu ändern, dass ein Versorgungsfreibetrag in Höhe von 2.760 €, ein Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag in Höhe von 828 € und ein Werbungskostenpauschbetrag in Höhe von 102 € berücksichtigt werden,

hilfsweise, das Verfahren gemäß Art. 100 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG) auszusetzen und dem BVerfG die Frage der Vereinbarkeit des § 19 Abs. 2 Satz 2 EStG in der ab dem 1. Januar 2005 geltenden Fassung mit Art. 3 Abs. 1 GG vorzulegen.

7

Das FA beantragt,

die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

 

 

Gründe:

II.

8

Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung). Das FG hat zu Recht entschieden, dass die vom Kläger aufgrund der Direktzusage bezogenen Leistungen keine Versorgungsbezüge darstellen und auch von Verfassungs wegen nicht als solche zu behandeln sind.

9

1. Nach § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 Halbsatz 2 EStG gelten Bezüge und Vorteile aus früheren privatrechtlichen Dienstleistungen wegen Erreichens einer Altersgrenze erst dann als Versorgungsbezüge, wenn der Steuerpflichtige das 63. Lebensjahr oder, wenn er schwerbehindert ist, das 60. Lebensjahr vollendet hat.

10

Von diesen Versorgungsbezügen bleiben gemäß § 19 Abs. 2 Satz 1 EStG ein nach einem Prozentsatz ermittelter, auf einen Höchstbetrag begrenzter Betrag (Versorgungsfreibetrag) und ein Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag steuerfrei. Werden keine höheren Werbungskosten nachgewiesen, ist bei der Ermittlung der Einkünfte von den Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit für Werbungskosten ein Pauschbetrag von 102 € abzuziehen, soweit es sich um Versorgungsbezüge i.S. des § 19 Abs. 2 EStG handelt (§ 9a Satz 1 Nr. 1 Buchst. b EStG). Werden keine Versorgungsbezüge gewährt, ist von den Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit ein Arbeitnehmer-Pauschbetrag von 920 € in Abzug zu bringen (§ 9a Satz 1 Nr. 1 Buchst. a EStG).

11

2. Die aufgrund der privatrechtlichen Direktzusage vom Kläger bezogenen Leistungen gelten nicht nach § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 Halbsatz 2 EStG als Versorgungsbezüge. Denn der nicht schwerbehinderte Kläger vollendete im Streitjahr 2007 noch nicht das 63. Lebensjahr. Mithin war für die Leistungen aufgrund der Direktzusage weder ein Versorgungsfreibetrag noch ein Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag zu berücksichtigen. Da höhere Werbungskosten nicht nachgewiesen wurden, war insoweit der Arbeitnehmer-Pauschbetrag nach § 9a Satz 1 Nr. 1 Buchst. a EStG abzuziehen.

12

3. Entgegen der Auffassung der Kläger verstoßen diese Vorschriften nicht gegen den allgemeinen Gleichheitssatz aus Art. 3 Abs. 1 GG; eine Entscheidung des BVerfG nach Art. 100 Abs. 1 Satz 1 GG i.V.m. § 80 Abs. 1 des Gesetzes über das Bundesverfassungsgericht ist daher nicht einzuholen.

13

a) Der allgemeine Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG gebietet dem Gesetzgeber, wesentlich Gleiches gleich und wesentlich Ungleiches ungleich zu behandeln (BVerfG-Beschluss vom 15. Juli 1998 1 BvR 1554/89, 1 BvR 963/94, 1 BvR 964/94, BVerfGE 98, 365). Er verbietet sowohl ungleiche Belastungen wie auch ungleiche Begünstigungen (vgl. BVerfG-Beschluss vom 11. Oktober 1988 1 BvR 1239/85, BVerfGE 79, 1).

14

Im Bereich des Steuerrechts begrenzt der allgemeine Gleichheitssatz die gesetzgeberische Gestaltungsfreiheit des Gesetzgebers in einer speziell diesem Regelungsgegenstand Rechnung tragenden Weise (BVerfG-Urteil vom 9. Dezember 2008 2 BvL 1/07, 2 BvL 2/07, 2 BvL 1/08, 2 BvL 2/08, BVerfGE 122, 210, BGBl I 2008, 2888, m.w.N.). So hat der Gesetzgeber im Bereich des Steuerrechts bei der Auswahl des Steuergegenstandes und bei der Bestimmung des Steuersatzes einen weitreichenden Entscheidungsspielraum. Insoweit ist insbesondere für den Einkommensteuergesetzgeber dessen weitgehende Befugnis zur Vereinfachung und Typisierung zu beachten. Gerade bei der Ordnung von Massenerscheinungen gehören Praktikabilität und Einfachheit des Rechts zu den notwendigen Voraussetzungen eines gleichheitsgerechten Gesetzesvollzugs (vgl. BVerfG-Beschluss vom 10. April 1997 2 BvL 77/92, BVerfGE 96, 1, BStBl II 1997, 518). Der Gesetzgeber darf sich grundsätzlich am Regelfall orientieren und ist nicht gehalten, allen Besonderheiten jeweils durch Sonderregelungen Rechnung zu tragen (BVerfG-Beschluss vom 12. Oktober 2010 1 BvL 12/07, BVerfGE 127, 224, m.w.N.). Die gesetzlichen Verallgemeinerungen müssen allerdings von einer möglichst breiten, alle betroffenen Gruppen und Regelungsgegenstände einschließenden Beobachtung ausgehen (BVerfG-Beschluss vom 6. Juli 2010 2 BvL 13/09, BVerfGE 126, 268, BFH/NV 2010, 1767, m.w.N.). Insbesondere darf der Gesetzgeber für eine gesetzliche Typisierung keinen atypischen Fall als Leitbild wählen, sondern muss realitätsgerecht den typischen Fall als Maßstab zugrunde legen (BVerfG-Beschluss in BVerfGE 126, 268, BFH/NV 2010, 1767, m.w.N.).

15

b) Nach diesen Maßstäben widerspricht die steuerliche Behandlung der betrieblichen Zusatzversorgung nach § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 Halbsatz 2 EStG nicht Art. 3 Abs. 1 GG.

16

aa) Anders als die Kläger meinen, benachteiligt § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 EStG nicht generell die im privaten Dienst gewährten Versorgungsbezüge.

17

Denn die aus früheren privatrechtlichen Dienstleistungen wegen verminderter Erwerbsfähigkeit gewährten Bezüge sind ebenso unabhängig von dem Erreichen einer Altersgrenze nach § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 Halbsatz 1 EStG begünstigt wie solche Erwerbsunfähigkeitsbezüge, die aufgrund beamtenrechtlicher Vorschriften gewährt werden.

18

bb) Bezüge i.S. des § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 EStG und solche aus früheren Dienstverhältnissen i.S. des § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 EStG wegen des Erreichens einer Altersgrenze werden zwar unterschiedlich behandelt, weil bei Letzteren ein Versorgungsfreibetrag erst mit Vollendung des 63. Lebensjahres oder bei Schwerbehinderten mit Vollendung des 60. Lebensjahres gewährt wird, dagegen § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 EStG keine Altersgrenze vorsieht. Dieser Unterschied ist aber durch sachliche Gründe gerechtfertigt.

19

aaa) Es ist bereits fraglich, ob die hier angegriffenen Regelungen bei Beamten und bei Rentnern der privaten Wirtschaft wesentlich Gleiches i.S. des Art. 3 Abs. 1 GG betreffen. Denn während § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 EStG bei den Beamten die Besteuerung der zur Grundversorgung dienenden Beamtenpensionen betrifft, regelt § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 EStG die Besteuerung der in der Regel zur Basisversorgung hinzutretenden betrieblichen Zusatzversorgung (vgl. zum sog. Drei-Schichten-Modell Abschlussbericht der Sachverständigenkommission zur Neuordnung der steuerrechtlichen Behandlung von Altersvorsorgeaufwendungen und Altersbezügen vom 11. März 2003).

20

bbb) Ungeachtet dessen ist die Besteuerung der betrieblichen Zusatzversorgung als Versorgungsbezüge i.S. des § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 Halbsatz 2 EStG erst ab dem Erreichen einer Altersgrenze verfassungsrechtlich gerechtfertigt.

21

(1) Der Versorgungsfreibetrag wurde zur steuerlichen Entlastung von Pensionsempfängern eingeführt. Denn die volle steuerliche Erfassung ihrer Bezüge im Vergleich zu der nur geringfügigen Besteuerung von Sozialversicherungsrenten mit dem Ertragsanteil wurde als unbefriedigend empfunden (zu BTDrucks IV/3189, S. 2). Die zur Minderung dieser Ungleichbehandlung eingeführte Steuervergünstigung gilt nach der gesetzlichen Ausgestaltung des § 19 Abs. 2 Satz 2 EStG unabhängig davon, ob die Versorgungsbezüge im öffentlichen oder im privaten Dienst gewährt werden.

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Der Gesetzgeber stellt jedoch bei Versorgungsbezügen privater Unternehmen typisierend auf das Erreichen eines Mindestalters von 63 Lebensjahren bzw. 60 Lebensjahren bei schwerbehinderten Menschen ab, um zu gewährleisten, dass diese Steuervergünstigung nur für zur Sicherung des Lebensunterhalts im Alter dienende Bezüge gewährt wird.

 

Gesetzgeberisches Leitbild für dieses Mindestalter ist der Zeitpunkt, zu dem Beamte die Versetzung in den Ruhestand ohne Angabe von Gründen beantragen können (§ 52 des Bundesbeamtengesetzes; vgl. zu BTDrucks IV/3189, S. 8, sowie BTDrucks 14/1514, S. 29 f.). Nur wenn dieses Lebensalter erreicht wird, unterstellt das Gesetz, dass die Bezüge und Vorteile der Sicherung des Lebensunterhalts im Alter dienen. Während sich bei Ruhegehaltsempfängern i.S. des § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 EStG bereits aus dem Gesetz ergibt, dass es sich um Bezüge handelt, die der Sicherung des Lebensunterhalts im Alter dienen, unterliegen die in der Privatwirtschaft gewährten Bezüge und Vorteile aus früheren Dienstverhältnissen der freien Vertragsgestaltung. Ohne die im Gesetz genannten Altersgrenzen bedürfte es daher einer eingehenden, mit den Erfordernissen einer Massenverwaltung nicht zu vereinbarenden Prüfung jedes einzelnen Falles, ob es sich tatsächlich um Bezüge des früheren Arbeitgebers handelt, die mit den in § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 EStG genannten Leistungen vergleichbar sind. Dieses gesetzgeberische Anliegen, das darauf abzielt, eine sachlich nicht gerechtfertigte Begünstigung gegenüber anderen Einkünften zu verhindern, ist ein hinreichend gewichtiger Grund, die Vergünstigung des § 19 Abs. 2 EStG bei Bezügen aus früheren Dienstverhältnissen der privaten Wirtschaft an eine feste Altersgrenze zu knüpfen. Demgegenüber hat der Gesetzgeber z.B. bei Bezügen aus früheren Dienstverhältnissen der privaten Wirtschaft, die aufgrund verminderter Erwerbsfähigkeit gezahlt werden, zu Recht keine Altersgrenze vorgesehen, weil sich in diesen Fällen die verminderte Erwerbsfähigkeit anhand objektiver, leicht nachprüfbarer Umstände feststellen lässt.

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(2) Der Gesetzgeber hat dabei auch unter Berücksichtigung der tatsächlichen Verhältnisse die Grenzen zulässiger Typisierung nicht überschritten. Nach dem Vierten Versorgungsbericht der Bundesregierung (BTDrucks 16/12660, S. 63) stieg im Zeitraum 1993 bis 2006 die Zahl der Pensionäre, die die gesetzliche Altersgrenze (von damals 65 Lebensjahren) erreichten, von 13,1 % auf 63 %; im Jahr 2006 waren bereits 86,5 % der Neupensionäre zum Zeitpunkt des Eintritts in den Ruhestand 65 Jahre alt. Die im Gesetz genannte Altersgrenze von 63 Jahren spiegelt daher das Alter, in dem Beamte typischerweise in den Ruhestand gehen, zutreffend wider. Nach den tatsächlichen Verhältnissen in jüngerer Zeit ergibt sich sogar –jedenfalls für den Bereich des Bundes– ein gegenüber der gesetzlichen Typisierung höheres Eintrittsalter in den Ruhestand.

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Dieser Beurteilung stehen die Einwendungen der Kläger in der mündlichen Verhandlung nicht entgegen, aus den Zahlen des Statistischen Bundesamtes (Finanzen und Steuern, Versorgungsempfänger des öffentlichen Dienstes, Fachserie 14 Reihe 6.1, 106) ergäbe sich ein abweichendes Bild. Danach lag zwar das Durchschnittsalter der Empfänger von Ruhegehalt in den Jahren 1993 bis 2011 bei den Bundesbeamten (ohne Berufssoldaten) zwischen 59,4 und 61,3 Lebensjahren, im Landesbereich zwischen 58,8 und 62,1 Lebensjahren und im kommunalen Bereich zwischen 59,0 und 61,1 Lebensjahren. Da diese Zahlen jedoch auch Empfänger enthalten, die wegen verminderter Erwerbsfähigkeit ein Ruhegehalt beziehen (Statistisches Bundesamt, a.a.O., S. 96 bis 105), geben sie das Eintrittsalter in den Ruhestand von Beamten aus Altersgründen nicht zutreffend wieder.

 

Denn Renten, die die Privatwirtschaft ihren ehemaligen Arbeitnehmern wegen verminderter Erwerbsfähigkeit zahlt, sind unabhängig vom Alter des Empfängers ebenfalls begünstigte Versorgungsbezüge i.S. des § 19 Abs. 2 EStG. In die Vergleichsbetrachtung, ob Bezieher von Renten aus der Privatwirtschaft wegen Erreichens einer Al-tersgrenze gegenüber Beamten gleichheitswidrig benachteiligt werden, kann daher auch nur das Eintrittsalter in den Ruhestand derjenigen Beamten einbezogen werden, die aus anderen Gründen als einer verminderten Erwerbsfähigkeit in den Ruhestand getreten sind.

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Quelle: DATEV eG