Die Berücksichtigungsfähigkeit eines Kindes nach § 63 Abs. 1 Nr. 2 EStG beim Stiefelternteil als „Kind des Ehegatten“ erlischt weder durch die Scheidung des Stiefelternteils vom leiblichen Elternteil noch dadurch, dass das Kind zwischenzeitlich den Haushalt des Stiefelternteils verlassen hat. So entschied das FG Baden-Württemberg (Az. 13 K 254/23).

Die Berücksichtigungsfähigkeit eines Kindes nach § 63 Abs. 1 Nr. 2 EStG beim Stiefelternteil als „Kind des Ehegatten“ erlischt weder durch die Scheidung des Stiefelternteils vom leiblichen Elternteil noch dadurch, dass das Kind zwischenzeitlich den Haushalt des Stiefelternteils verlassen hat.

Sachverhalt

Streitig ist, ob die Klägerin für ein in ihren Haushalt zurückgekehrtes Stiefkind, das nach der Trennung von ihrer Lebenspartnerin zwischenzeitlich wieder bei dieser bzw. beim leiblichen Vater lebte, kindergeldberechtigt ist. Die Klägerin hat ein Stiefkind, mit dessen leiblicher Mutter (M) sie in einer eingetragenen Lebenspartnerschaft und in einem gemeinsamen Haushalt lebte. Im gemeinsamen Haushalt lebten neben den beiden leiblichen Kindern der Klägerin auch die leiblichen Kinder der Lebenspartnerin, die mit Eintragung der Lebenspartnerschaft Stiefkinder der Klägerin wurden. Nach der Trennung der Klägerin von ihrer Lebenspartnerin zog diese mit ihren beiden leiblichen Kindern aus. In der Folge zog zunächst ein Kind der Lebenspartnerin und später, nachdem dieses zwischenzeitlich bei seinem Vater lebte, auch das zweite Kind der Lebenspartnerin zurück zur Klägerin, welche beide Kinder in ihren Haushalt aufnahm. Die leiblichen Eltern hatten einer Auszahlung des Kindergeldes an die Klägerin zugestimmt. Beide Kinder leben seit ihrem Rückzug zur Klägerin bei dieser mit alleinigem Wohnsitz. Die leiblichen Eltern treffen die Kinder nur in unregelmäßigen Abständen ein bis zweimal im Monat.

Die beklagte Familienkasse (Beklagte) lehnte eine Auszahlung des Kindergeldes an die Klägerin ab, da die Kinder zwischenzeitlich den Haushalt der Klägerin verlassen haben und das „Stiefkindverhältnis“ mithin erloschen sei.

Aus den Gründen

Das Finanzgericht gab der hiergegen erhobenen Klage statt. Gemäß § 63 Abs. 1 Nr. 2 Einkommensteuergesetz werden auch die vom Berechtigten in seinen Haushalt aufgenommenen Kinder seines Ehegatten als Kinder berücksichtigt. Gleiches gelte gem. § 11 Abs. 2 Lebenspartnerschaftsgesetz im Falle einer eingetragenen Lebenspartnerschaft.

Vom Berechtigten in seinen Haushalt aufgenommene Kinder des Ehegatten können auch nach Auflösung der Ehe nach § 63 Abs. 1 Nr. 2 Einkommensteuergesetz berücksichtigt werden.

Der Senat legte diese Vorschrift dahingehend aus, dass zu den Kindern des Ehegatten bzw. Lebenspartners auch die Kinder des verstorbenen oder geschiedenen Ehegatten bzw. Lebenspartners zählten, und zwar unabhängig davon, ob diese „durchgehend“ im Haushalt des Stiefelternteils verbleiben würden.

Für diese Auslegung spreche die gesetzliche Regelung des § 1590 Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB). Gemäß § 1590 Abs. 1 i. V. m. § 1589 Abs. 1 BGB sei die Klägerin mit ihren Stiefkindern im ersten Grade verschwägert. Die Schwägerschaft dauere nach dem klaren Wortlaut des § 1590 Abs. 2 BGB fort, auch wenn die Ehe, durch die sie begründet wurde, aufgelöst sei. Entgegen der Auffassung der Beklagten könne das „Stiefkindschaftsverhältnis“ mithin schon aus Rechtsgründen nicht erlöschen. Diese gesetzliche Wertung sei mangels entgegenstehender Regelungen auch im Rahmen des § 63 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Einkommensteuergesetz zu beachten.

Eine Auslegung dahingehend, dass Stiefkinder im Rahmen des § 63 Abs. 1 Nr. 2 Einkommensteuergesetz unabhängig vom Fortbestehen der Ehe berücksichtigungsfähig blieben, erscheine auch im Lichte des Art. 6 Abs. 1 Grundgesetz zum Schutz der Familie als geboten. Wie gerade der vorliegende Fall zeige, könnten sich insbesondere nach langem Zusammenleben der Stiefkinder mit dem Stiefelternteil und dessen leiblichen Kindern enge familiäre Bindungen entwickeln. Dementsprechend würden Stiefkinder leiblichen Kindern rechtlich – auch im Steuerrecht – weitgehend gleichgestellt. Sachliche Gründe für eine Benachteiligung des Verhältnisses Stiefelternteil/Stiefkind ausgerechnet im Kindergeldrecht, welches in besonderer Weise zur Sicherung des Kindeswohls ausgelegt sei, seien nicht ersichtlich. Etwaigen Besonderheiten im Hinblick auf die „Stiefkindseigenschaft“ und die Abgrenzung der Kindergeldberechtigung zwischen verschiedenen Berechtigten werde nach Auffassung des Senats insbesondere durch das Kriterium der Haushaltsaufnahme in § 63 Abs. 1 Nr. 2 und § 64 Abs. 2 Einkommensteuergesetz Rechnung getragen.

Es kommt nicht darauf an, ob das Stiefkind nach Auflösung der Ehe „durchgehend“ im Haushalt des Berechtigten verbleibt.

Gründe für eine Differenzierung dahingehend, ob das Stiefkind nach Auflösung der Ehe bzw. Lebenspartnerschaft im Haushalt des Stiefelternteils „durchgehend verbleibt“ oder zwischenzeitlich auszieht, wie dies von der Beklagten unter Bezugnahme auf A 12 Abs. 2 DA-KG angenommen werde, seien weder vorgetragen noch ersichtlich. Eine solche Differenzierung erscheine im Übrigen dem Kindeswohl abträglich. Besonders deutlich werde dies am Beispiel der alternativen Fallgestaltung, dass die Ehe nicht durch Scheidung, sondern durch den Tod des leiblichen Elternteils aufgelöst werde und das Stiefkind sodann vorübergehend (z. B. wegen Depression des Stiefelternteils) bei Verwandten untergebracht werde. Es erscheine als Wertungswiderspruch, wenn das Kindergeldrecht in einer solchen Konstellation der späteren Rückkehr des Kindes zum Stiefelternteil und in die bisherige gemeinsame Familie finanzielle Hindernisse bzw. Nachteile in den Weg legen würde.

Soweit den Ausführungen in A 12 Abs. 2 DA-KG eine „temporale“ Auffassung des Tatbestandsmerkmals „in seinen Haushalt aufgenommen“ zu Grunde liegen sollte, wonach eine zeitliche Kongruenz zwischen dem Zeitpunkt der Haushaltsaufnahme und des Bestehens der Ehe für eine Berücksichtigungsfähigkeit nach § 63 Abs. 1 Nr. 2 Einkommensteuergesetz vorliegen müsse, werde diese vom Senat nicht geteilt. Für eine solche Auslegung gebe weder der Wortlaut der Vorschrift Anhaltspunkte noch gebiete eine solche das Telos der Vorschrift.

Abgrenzung zum Urteil des FG Baden-Württemberg vom 01.03.2000 (Az. 14 K 293/98)

Soweit in einem Urteil des FG Baden-Württemberg vom 01.03.2000 (Az. 14 K 293/98, EFG 2000, 795) in einem obiter dictum eine gegenteilige Auffassung vertreten worden sei, vermöge sich der erkennende Senat dieser nicht anzuschließen. Soweit ersichtlich sehe der 14. Senat den Grund für die Vorschrift des § 63 Abs. 1 Nr. 2 Einkommensteuergesetz darin, dass solange die Stiefkinder im gemeinsamen Haushalt des leiblichen Elternteils und des Stiefelternteils lebten, noch ein Obhutsverhältnis zum leiblichen Elternteil fortbestehe. § 63 Abs. 1 Nr. 2 Einkommensteuergesetz schließe insoweit eine gesetzliche Lücke für Stiefkindschaftsverhältnisse, welche mit der Trennung der Ehegatten entfalle.

Nach Auffassung des Senats greife diese Auslegung zu kurz. Sie reduziere die Vorschrift auf eine Art „verwaltungstechnische Zuordnungsmöglichkeit“ der Kinder im Rahmen einer neuen Ehe und lasse den Aspekt außer Betracht, dass das Kindergeld der steuerrechtlichen Freistellung des Familienexistenzminimums und der Förderung der Familie diene. Diese Entlastung und Förderwirkung solle grundsätzlich zunächst derjenigen Person zukommen, welche das Kind in seinen Haushalt aufgenommen, diesem Unterhalt gewährt und in seine Familie integriert habe.

Quelle: Finanzgericht Baden-Württemberg, Newsletter 2/2023

Ein möglicher Verstoß des Arbeitgebers gegen arbeitnehmerschützende Vorschriften (hier: Mindestlohngesetz) kann nicht zur Versagung von Kindergeld für einen freizügigkeitsberechtigten EU-Staatsangehörigen in Deutschland führen. So das FG Baden-Württemberg (Az. 1 K 2050/22).

1. Ein möglicher Verstoß des Arbeitgebers gegen arbeitnehmerschützende Vorschriften (hier: Mindestlohngesetz) kann nicht zur Versagung von Kindergeld für einen freizügigkeitsberechtigten EU-Staatsangehörigen in Deutschland führen.
2. Auch eigene strafrechtliche Verurteilungen des Arbeitnehmers alleine würden nicht dazu führen, dass die Arbeitnehmerfreizügigkeit eingeschränkt werden kann.

Sachverhalt

Der Kläger ist südosteuropäischer EU-Staatsangehöriger und der leibliche Vater eines Kindes, für das er seit März 2016 Kindergeld erhält. Das Kind ist bei der Mutter in Südosteuropa, wo auch der Kläger lebt, wenn er nicht Deutschland arbeitet. Der Kläger ist seit April 2014 in Deutschland nichtselbständig tätig und lebt in der Zeit seiner Arbeitstätigkeit in einem Wohncontainer, welchen die Arbeitgeberin zur Verfügung stellt. Ein schriftlicher Mietvertrag liegt nicht vor. Als Entgelt für die Nutzung wird pauschal vom Lohn ein Abzug vorgenommen. In welcher Höhe, ist nicht bekannt. Der Kläger erhält von der Arbeitgeberin keine Lohnabrechnungen. Die wöchentliche Arbeitszeit des Klägers liegt bei mindestens acht Stunden pro Tag bei einer Sieben-Tage-Woche. In den Monaten, in denen sich der Kläger in Südosteuropa aufhält, hat er seiner Arbeitgeberin keine Miete zu zahlen, da er in diesen Monaten auch keinen Arbeitslohn (Urlaubsentgelt) erhält und auch bei der Sozialversicherung (Versicherung) abgemeldet wird.

Die beklagte Familienkasse (Beklagte) hob die Kindergeldfestsetzung von Januar 2019 bis einschließlich April 2020 sowie von Februar bis Dezember 2021 auf und forderte überzahltes Kindergeld i. H. von 3.326,80 Euro zurück. Die vom Kläger ausgeübte Tätigkeit als Arbeitnehmer stelle keine Beschäftigung im Sinne der VO Nr. 883/2004 dar, da es sich um ein illegales Beschäftigungsverhältnis handele, mit dessen Durchführung Straf- und Ordnungswidrigkeiten begangen würden. Der Kläger erhob gegen den Aufhebungs- und Rückforderungsbescheid erfolglos Einspruch.

Aus den Gründen

Das Finanzgericht gab der Klage statt. Der Kläger sei als freizügigkeitsberechtigter Staatsangehöriger eines anderen EU-Mitgliedstaates nach den nationalen Vorschriften kindergeldberechtigt. Freizügigkeitsberechtigt sei ein Staatsangehöriger eines anderen EU-Mitgliedstaates nach Begründung des Wohnsitzes oder des gewöhnlichen Aufenthalts im Inland, wenn er Arbeitnehmer ist oder sich zur Berufsausbildung im Inland aufhalte. Vorliegend sei der Kläger Arbeitnehmer gewesen und während seines gewöhnlichen Aufenthalts in Deutschland unstreitig einer nichtselbständigen Arbeit nachgegangen.

Möglicher Verstoß gegen Mindestlohngesetz steht Kindergeldanspruch nicht entgegen

Dass in diesem Arbeitsverhältnis möglicherweise gegen das Mindestlohngesetz verstoßen worden sei und sich die Arbeitgeberin – nach Auffassung der Beklagten – nach § 266a Strafgesetzbuch strafbar gemacht haben könnte, ändere daran nichts. Schon vom Schutzzweck der genannten Vorschriften – nämlich die Interessen des Arbeitnehmers zu wahren – wäre es nicht zulässig, den Kläger bei (möglichen) Rechtsverstößen seiner Arbeitgeberin durch die Aberkennung der Kindergeldberechtigung zu sanktionieren. Sei die Beklagte daher davon überzeugt, dass der Arbeitgeberin entsprechende Rechtsverstöße anzulasten seien, habe sie den Sachverhalt näher aufzuklären und/oder durch Mitteilung an die zuständigen Behörden im Rahmen der §§ 30 und 31a Abgabenordnung für eine Verfolgung der Arbeitgeberin zu sorgen (z. B. § 14 Mindestlohngesetz).

Deutschland ist vorrangig zuständiger EU-Mitgliedstaat für Familienleistungen

In den Streitzeiträumen bestehe eine Konkurrenzsituation mit südosteuropäischen Familienleistungen. Die sich daraus ergebene Anspruchskumulierung sei nach Art. 68 VO Nr. 883/2004 (sog. Grundverordnung) dahingehend aufzulösen, dass Deutschland die Familienleistungen als vorrangig zuständiger EU-Mitgliedstaat nach Art. 68 Abs. 1 Buchst. a VO Nr. 883/2004 zu erbringen habe. Sei nämlich der persönliche und sachliche Geltungsbereich der Grundverordnung eröffnet und lägen konkurrierende Ansprüche in deren Sinne vor, dann seien die Ansprüche ausschließlich nach Art. 68 VO Nr. 883/2004 zu koordinieren. Diese Prioritätsregelung sei gegenüber § 65 Einkommensteuergesetz vorrangig. Der Kläger unterliege in den streitigen Monaten gemäß Art. 11 Abs. 3 Buchst. a VO i. V. m. Art. 1 Buchst. a Nr. 883/2004 den Rechtsvorschriften Deutschlands als dem Beschäftigungsstaat. Wie bereits oben ausgeführt könne ein möglicher Verstoß der Arbeitgeberin gegen arbeitnehmerschützende Vorschriften nicht zur Versagung von Familienleistungen in Deutschland führen. Deutschland bleibe vorrangig zuständiger EU-Mitgliedstaat.

Kein Ordre-Public-Vorbehalt

Auch könne die Arbeitnehmerfreizügigkeit innerhalb der EU nur aufgrund des Ordre-Public-Vorbehalts in Art. 45 Abs. 3 AEUV eingeschränkt werden. Selbst strafrechtliche Verurteilungen des Arbeitnehmers allein seien dafür nicht ausreichend. Gemäß Art. 27 Abs. 2 Satz 2 der Richtlinie über das Recht der Unionsbürger und ihrer Familienangehörigen, sich im Hoheitsgebiet der Mitgliedstaaten frei zu bewegen und aufzuhalten (RL 2004/38) i. V. m. § 6 Abs. 2 FreizügG/EU dürften nur im Bundeszentralregister noch nicht getilgte strafrechtliche Verurteilungen und diese nur insoweit berücksichtigt werden, als die ihnen zu Grunde liegenden Umstände ein persönliches Verhalten erkennen ließen, das eine gegenwärtige Gefährdung der öffentlichen Ordnung darstelle. Es müsse eine tatsächliche und hinreichend schwere Gefährdung vorliegen, die ein Grundinteresse der Gesellschaft berühre. Unter Anwendung dieser Maßstäbe sei ein Rechtsverlust des Klägers, der weder strafrechtlich verurteilt noch einer Straftat verdächtig sei, nicht zu begründen. Wie bereits ausgeführt, werde auch von der Beklagten ein Tatvorwurf nicht gegen den Kläger, sondern gegen seine Arbeitgeberin erhoben. Dem werde die Beklagte im Weiteren mit den geeigneten Maßnahmen nachzugehen haben.

Quelle: Finanzgericht Baden-Württemberg, Newsletter 2/2023

Die Aufteilung des Pauschalentgelts für sog. Spar-Menüs in zwei Entgeltbestandteile kann nach der sog. „Food-and-Paper“-Methode, d.h. nach dem Wareneinsatz, erfolgen. Dies gilt insbesondere, wenn die seitens des Unternehmers vorgenommene Aufteilung zutreffend maschinell durch „einfache Rechenleistung“, quasi „auf Knopfdruck“ erfolgt und nicht zu ungerechtfertigten Vorteilen führt. Eine Aufteilung nach dem Verhältnis der Einzelverkaufspreise (EVP-Methode) ist dann nicht geboten. So das FG Baden-Württemberg (Az. 12 K 3098/19).

Die Aufteilung des Pauschalentgelts für sog. Spar-Menüs in zwei Entgeltbestandteile kann nach der sog. Food-and-Paper-Methode, d. h. nach dem Wareneinsatz, erfolgen. Dies gilt insbesondere, wenn die seitens des Unternehmers vorgenommene Aufteilung zutreffend maschinell durch „einfache Rechenleistung“, quasi „auf Knopfdruck“ erfolgt und nicht zu ungerechtfertigten Vorteilen führt. Eine Aufteilung nach dem Verhältnis der Einzelverkaufspreise (EVP-Methode) ist dann nicht geboten.

Sachverhalt

Der Kläger ist Organträger von Gesellschaften, die als Franchisenehmer Restaurants betreiben. In den Restaurants werden auch sog. Spar-Menus zum Verzehr außer Haus angeboten, d. h. Menus bestehend aus Speisen und Getränken zu einem einheitlichen Gesamtpreis. Anlässlich einer Prüfung im Jahr 2018 gelangte das beklagte Finanzamt zu dem Ergebnis, dass die Bemessungsgrundlage für den Außer-Haus-Verkauf der Sparmenüs nach dem Verhältnis der Einzelverkaufspreise (EVP-Methode) zu erfolgen habe, da die angewandte Aufteilung nach dem Wareneinsatz (sog. Food-and-Paper-Methode) nicht gleich einfach sei und nicht zu sachgerechteren Ergebnissen führen würde. In der Folge setzte das beklagte Finanzamt die Umsatzsteuer 2014 bis 2016 höher fest. Die hiergegen eingelegten Einsprüche blieben erfolglos. Das Finanzgericht hat sich der Auffassung des Klägers angeschlossen und eine Aufteilung nach der sog. Food-and-Paper-Methode als zulässig angesehen.

Aus den Gründen

Mit der Ausgabe der Sparmenüs habe der Kläger mindestens zwei selbstständige Lieferungen, die des Getränks und die der Speise bzw. der Speisen, ausgeführt. Hierbei unterliege die Lieferung der Speisen dem ermäßigten Steuersatz nach § 12 Abs. 2 Nr. 1 Umsatzsteuergesetz, während die Lieferungen der Getränke dem allgemeinen Steuersatz nach § 12 Abs. 1 UStG zu unterwerfen seien. Dies sei zwischen den Beteiligten auch nicht streitig.

Aufteilung des Gesamtpreises

Zur Ermittlung der zutreffenden Steuer sei somit der einheitliche Preis für die Spar-Menüs in zwei Entgeltbestandteile aufzuteilen. Hierbei sei die „einfachstmögliche Berechnungs- oder Bewertungsmethode“ zu verwenden. Bestünden mehrere sachgerechte, gleich einfache Aufteilungsmethoden, könne der Unternehmer zwischen diesen Methoden frei wählen. Nach Auffassung der Finanzverwaltung solle dabei grundsätzlich nach dem Verhältnis der Einzelverkaufspreise aufgeteilt werden, wenn der Unternehmer die im Rahmen des Gesamtverkaufspreises erbrachten Leistungen auch einzeln anbiete. Daneben seien auch andere Aufteilungsmethoden wie das Verhältnis des Wareneinsatzes zulässig, sofern diese gleich einfach seien und zu sachgerechten Ergebnissen führen würden (Abschn. 10.1. Abs. 11 Satz 4 f. UStAE).

Aufteilung nach Einkaufspreisen ist sachgerechter Aufteilungsmaßstab

Nach diesen Maßstäben und unter Würdigung der besonderen Umstände des Einzelfalls sehe der Senat die vom Kläger verwendete sog. Food-and-Paper-Methode als sachgerechten Aufteilungsmaßstab an. Nach den Feststellungen des Betriebsprüfers sei die durch den Kläger vorgenommene Aufteilung des Gesamtpreises der Spar-Menüs gut nachvollziehbar und basiere auf tagesaktuellen, in Datenbanken bereitgestellten Einkaufspreisen (bezogen auf den Wareneingang). Die Berechnung erfolge dabei maschinell, d. h. mittels „einfacher“ Rechenleistung von Computern. Angesichts der erfolgten Programmierung der notwendigen Software und der vom Franchisegeber zentral ausgehandelten Einkaufspreise, die dem Kläger in ständig aktualisierter Form tagesaktuell in Datenbanken zur Verfügung stünden, stelle diese Methode für den Kläger die einfachstmögliche Aufteilungsmethode dar, da quasi „auf Knopfdruck“ eine Aufteilung der Menüpreise erfolgen kann. Deren Nachprüfbarkeit habe der Betriebsprüfer nachvollziehbar dargelegt. Dass diese Aufteilung zu ungerechtfertigten Steuervorteilen des Klägers führe, habe das Finanzamt weder dargetan, noch seien den Akten hierfür Anhaltspunkte zu entnehmen.

Entgegen der Auffassung des Finanzamts führe allein der Umfang der erforderlichen Daten und die Anzahl der notwendigen Rechenschritte im Streitfall nicht dazu, dass die Aufteilungsmethode des Klägers als nicht sachgerecht und gegenüber der vom Finanzamt favorisierten Methode der Aufteilung nach den Einzelverkaufspreisen als komplizierter einzustufen sei. Zum einen werde auch bei einer Aufteilung nach Einzelverkaufspreisen umfangreiches Zahlenmaterial zu den jeweiligen Verkaufspreisen benötigt, die aufgrund von Preisänderungen ebenfalls Schwankungen unterliegen könnten. Zum anderen sei nach Auffassung des Senats nicht die Sicht der Finanzverwaltung maßgeblich, sondern die konkrete Ausgestaltung beim Steuerpflichtigen. Im vorliegenden Streitfall fehle es an einem Mehraufwand für den Kläger bei der Ermittlung der Einkaufspreise der jeweiligen Produkte. Der Senat sehe es daher nicht als sachgerecht an, den Kläger auf eine Aufteilung nach den Verkaufspreisen zu verweisen.

Quelle: Finanzgericht Baden-Württemberg, Newsletter 2/2023

Aufstockungsbeiträge zum bisherigen Gehalt (weiterbelastete Remanenzkosten), die der bisherige Arbeitgeber an eine Transfergesellschaft im Rahmen der Übernahme der Arbeitnehmer leistet, sind steuerbar sowie Teil des steuerpflichtigen Entgelts im Leistungsaustausch zwischen Transfergesellschaft – Alt-Arbeitgeber und keine durchlaufenden Posten. So das FG Baden-Württemberg (Az. 1 K 2865/21).

1. Aufstockungsbeiträge zum bisherigen Gehalt (weiterbelastete Remanenzkosten), die der bisherige Arbeitgeber an eine Transfergesellschaft im Rahmen der Übernahme der Arbeitnehmer leistet, sind steuerbar sowie Teil des steuerpflichtigen Entgelts im Leistungsaustausch zwischen Transfergesellschaft – Alt-Arbeitgeber und keine durchlaufenden Posten.
2. Die Leistungen der Transfergesellschaft an den Alt-Arbeitgeber (Übernahme Arbeitnehmer, Qualifizierungsmaßnahmen, Personalverwaltung…) stellen keine steuerfreien Dienstleistungen dar, weil sie nicht eng mit der Sozialfürsorge oder der sozialen Sicherheit im Sinne des Art. 132 Abs. 1 Buchst. g der MwStSystRL verbunden sind.
3. Im Gegensatz zu den Remanenzkosten stellen die an die Transfergesellschaft geleisteten Abfindungszahlungen wegen Auflösung der Arbeitsverhältnisse, die auf Ansprüchen beruhen, die beim Übergang der Arbeitnehmer durch die Transfergesellschaft fortbestehen und beim Ausscheiden aus der Transfergesellschaft fällig werden, bei der Transfergesellschaft durchlaufende Posten dar.

Sachverhalt

Die Klägerin ist eine GmbH, die für Unternehmen, die Arbeitsplätze abbauen müssen, Transfergesellschaften i. S. des Sozialgesetzbuchs (SGB) III betreibt und eine Trägerzulassung nach § 178 Abs. 3 SGB III besitzt. Arbeitnehmer werden von der Transfergesellschaft in ein zeitlich befristetes Transferarbeitsverhältnis übernommen. Sie erhalten teilweise Zahlungen von der Agentur für Arbeit. Die Transfergesellschaften schließen jeweils dreiseitige Verträge mit dem Alt-Arbeitgeber und dem Arbeitnehmer. Außerdem besteht regelmäßig eine Betriebsvereinbarung zwischen dem Betriebsrat und dem Alt-Arbeitgeber und ein Vertrag zur Durchführung des Interessenausgleichs und Sozialplans zwischen Transfergesellschaft und Alt-Arbeitgeber (Durchführungsvertrag).

Die Alt-Arbeitgeber zahlten an die Klägerin regelmäßig zunächst einen Verwaltungs- und Treuhandkostenzuschuss für die Durchführung der Personalverwaltung und Lohn- und Gehaltsabrechnungen. Zusätzlich wurden der Klägerin Kosten für Profilingmaßnahmen (Erfassung der Arbeitnehmer und deren Qualifikationen) vergütet. Schließlich erhielt die Klägerin in den ersten zwölf Monaten nach Eintritt des Arbeitnehmers in die Transfergesellschaft Zahlungen zur Aufstockung des Transferkurzarbeitergeldes sowie anschließend die gesamten Lohn- und Gehaltskosten einschließlich zusätzlicher Arbeitgeberkosten (sog. Remanenzkosten, dazu zählten u. a. Urlaubsgeld, betriebliche Sonderzahlungen, Arbeitgeber- und Arbeitnehmeranteile zur Sozialversicherung). Die Beträge wurden über Treuhandkonten an die Arbeitnehmer ausgezahlt.

Die Klägerin stellte den Alt-Arbeitgebern Rechnungen, in denen auf die Verwaltungs- und Qualifizierungskosten 19 % Umsatzsteuer ausgewiesen wurde. Die anderen Beträge wurden nicht der Umsatzsteuer unterworfen, sondern als nicht steuerbar behandelt. Demgegenüber bewertete das beklagte Finanzamt die weiterbelasteten Remanenzkosten und die an Arbeitnehmer bei Beendigung von Arbeitsverhältnissen gezahlten Abfindungen als umsatzsteuerpflichtig. Das Einspruchsverfahren blieb erfolglos.

Aus den Gründen

Das Finanzgericht entschied, dass die von den Alt-Arbeitgebern an die Klägerin bezahlten Remanenzkosten Entgelt für eine steuerbare und steuerpflichtige Leistung der Klägerin an die Alt-Arbeitgeber seien. Die Abfindungen gehörten als durchlaufende Posten dagegen nicht zum Entgelt.

Zwischenurteil

Der Senat habe durch Zwischenurteil lediglich über die Steuerbarkeit und Steuerpflicht der Remanenzkosten entschieden, jedoch nicht über den Zeitpunkt der Steuerentstehung. Auf die Steuerentstehung würde es nicht ankommen, wenn der Bundesfinanzhof zu dem Ergebnis komme, dass die Remanenzkosten und die Abfindungen nicht zum Entgelt für eine Leistung der Klägerin an die Alt-Arbeitgeber zählten. Sollten die Remanenzkosten und/oder die Abfindungen dagegen steuerpflichtiges Entgelt darstellen, müssten die Entgelte einschließlich der Anzahlungen den richtigen Besteuerungszeiträumen zugeordnet werden. Das sei vorliegend zum gegenwärtigen Zeitpunkt nicht ohne weiteres möglich. Die Klägerin habe zwar die erhaltenen Anzahlungen beziffert, aber auch – nicht bezifferte – Rückzahlungen erwähnt.

Remanenzkosten sind steuerpflichtiges Entgelt

Die Remanenzkosten seien Entgelt für eine steuerpflichtige Leistung der Klägerin an die Alt-Arbeitgeber nach § 10 Abs. 1 Satz 1 UStG. Neben den hier unstreitigen Regiekosten und Qualifizierungskosten seien auch die von der Klägerin an die Alt-Arbeitgeber weiterbelasteten Remanenzkosten Teil des Entgelts für eine Leistung der Klägerin an die Alt-Arbeitgeber.

Leistung der Klägerin an die Alt-Arbeitgeber

Die Leistung der Klägerin an die Alt-Arbeitgeber erschöpfe sich nicht in der Durchführung der Personalverwaltung und der Lohn- und Gehaltsabrechnungen, sondern umfasse auch die Übernahme der Beschäftigungsverhältnisse. Die Überführung der Arbeitnehmer in eine „betriebsorganisatorisch eigenständige Einheit“ (im Streitfall die Klägerin als gesellschaftsrechtlich selbständige Transfergesellschaft i. S. des § 111 Abs. 3 Satz 2 SGB III) sei nach § 111 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 SGB III Bedingung für die Zahlung des Transferkurzarbeitergeldes und liege im Interesse der Alt-Arbeitgeber, die andernfalls unter Beachtung der Vorgaben der Sozialauswahl betriebsbedingte Kündigungen aussprechen müssten. Die Alt-Arbeitgeber würden von den bisherigen Pflichten wie Lohnzahlung, Gewähren des Urlaubsanspruchs, Fortführung der betrieblichen Altersversorgung etc. befreit und könnten sich so am Markt besser positionieren, d. h. Sachmittel des abgebenden Unternehmens oder Teile hiervon ohne bestehende Arbeitsverhältnisse auf einen Dritten übertragen. Die Bezeichnung der Klägerin als „Transfergesellschaft“ verdeutliche ihren wesentlichen Zweck.

Die Leistungsempfänger (Alt-Arbeitgeber) würden die Remanenzkosten als weiteren Anreiz aufbringen, um Arbeitnehmern den Übergang in die Transfergesellschaft schmackhaft zu machen. Da die Transfergesellschaft selbst über kein Kapital zur Zahlung der Aufstockungsbeträge verfüge, müsse dieses von den Alt-Arbeitgebern aufgebracht werden. Unerheblich sei, dass die Klägerin die Remanenzkosten ohne Gewinnaufschlag als eine Art Aufwendungsersatz 1 : 1 an die Alt-Arbeitgeber weiterbelaste. Ohne Bedeutung sei auch, dass die Klägerin keinen Einfluss auf die Höhe der Aufstockungsbeträge habe; gleichwohl seien ihr diese bei Abschluss der Vereinbarungen bekannt.

Unmittelbarer rechtlicher Zusammenhangs zwischen Leistung und Gegenleistung

Die Leistung der Klägerin an die Alt-Arbeitgeber beruhe auf einem zwischen diesen Personen bestehenden Rechtsverhältnis. Der Durchführungsvertrag zwischen der Klägerin und B vom … und die entsprechenden anderen Durchführungsverträge regelten sowohl die Übernahme der Arbeitsverhältnisse durch die Klägerin als auch die Übernahme der Remanenzkosten durch B. Im Gleichklang mit dem Durchführungsvertrag werde das Arbeitsverhältnis zwischen dem Alt-Arbeitgeber mit Abschluss des Dreiseitgen Vertrags beendet und mit der Klägerin als Transfergesellschaft neu begründet. Den in die Transfergesellschaft wechselnden Arbeitnehmern sei zwar bekannt, dass der Alt-Arbeitgeber letztlich für die Remanenzkosten aufkommt; dies ändere aber nichts daran, dass der Arbeitsvertrag, aus dem der Anspruch auf die Aufstockungsbeträge erwachse, ausschließlich zwischen der Transfergesellschaft und dem Arbeitnehmer bestehe.

Bei dem Arbeitsverhältnis zwischen der Transfergesellschaft und dem Arbeitnehmer handele es sich selbst dann um ein sozialversicherungspflichtiges Beschäftigungsverhältnis, wenn „Kurzarbeit Null“ vereinbart sei. Sollte tatsächlich – wie von der Klägerin behauptet – das Transferkurzarbeitergeld durch den Fortbestand des Arbeitsverhältnisses mit dem Alt-Arbeitgeber und/oder das Bestehen eines Aufstockungsanspruchs allein gegen den Alt-Arbeitgeber gefährdet sein, hätten die Vertragsbeteiligten diese Gefahr jedenfalls durch einen – auch für den Arbeitnehmer unmissverständlichen – Übergang des Arbeitsverhältnisses vom Alt-Arbeitgeber auf die Transfergesellschaft gebannt.

Das durch den Durchführungsvertrag zwischen der Klägerin und den Alt-Arbeitgebern für die umsatzsteuerliche Beurteilung maßgebende Rechtsverhältnis werde nicht durch die Betriebsvereinbarung zwischen B und dem Betriebsrat vom … überlagert oder verdrängt. In der Betriebsvereinbarung wird zum Ausgleich der wirtschaftlichen Nachteile infolge der Stilllegung des Werkes nicht die Zahlung der Aufstockungsbeträge an die Arbeitnehmer als Entschädigung vereinbart, sondern – neben einer Abfindung – die Ermöglichung der Teilnahme an einer Transfergesellschaft.

Remanenzkosten keine durchlaufenden Posten

Die weiterbelasteten Remanenzkosten seien für die Klägerin keine durchlaufenden Posten. Vorliegend bestehe mit dem Durchführungsvertrag eine direkte vertragliche Beziehung zwischen der Klägerin und den Alt-Arbeitgebern, auf dessen Grundlage die weiterbelasteten Remanenzkosten als Entgelt zu beurteilen seien. Daher könnten die Remanenzkosten für die Klägerin keine durchlaufenden Posten sein.

Abfindungen sind durchlaufende Posten

Anders verhalte es sich mit den Abfindungen, die für die Klägerin durchlaufende Posten seien. Abfindungsansprüche würden in allen Varianten dem Arbeitsverhältnis mit dem Alt-Arbeitgeber zugewiesen, die Klägerin könne lediglich als Zahlstelle fungieren. Die Abfindungen seien im Wesentlichen im früheren Arbeitsverhältnis mit dem Alt-Arbeitgeber erdient und erhöhten sich z. B. insbesondere durch eine längere Verweildauer in der Transfergesellschaft nicht mehr. Die Klägerin habe die Berechnung und Auszahlung der Abfindungszahlungen nur deshalb übernommen, weil sie nach dem Übergang der Arbeitsverhältnisse auf sie im Besitz der hierfür erforderlichen Daten gewesen sei. Der Unterscheidung zwischen Aufstockungsbeträgen (Entgelt) und Abfindungszahlungen (kein Entgelt) entspreche es, dass Arbeitnehmer hinsichtlich der Aufstockungsbeträge zivilrechtlich die Transfergesellschaft verklagen.

Keine Steuerbefreiung

Die Leistungen der Klägerin seien nicht als eng mit der Sozialfürsorge und der sozialen Sicherheit verbundene Dienstleistungen gemäß Art. 132 Abs. 1 Buchst. g der MwStSystRL steuerfrei, weil sie hierfür nicht unerlässlich seien. Die Errichtung einer Transfergesellschaft einschließlich der Übernahme der Arbeitsverhältnisse sei zunächst gegenüber den Leistungsempfängern – den Alt-Arbeitgeber – keine Maßnahme der Sozialfürsorge und der sozialen Sicherheit, da für diese im Vordergrund stehe, die Arbeitnehmer freizusetzen, um die Sachmittel des Unternehmens ohne bestehende Arbeitsverhältnisse auf einen Dritten übertragen zu können. Die demnach steuerbaren und steuerpflichtigen Remanenzkosten seien nach Auffassung des Senats als Nettobeträge der Besteuerung zu Grunde zu legen.

Quelle: Finanzgericht Baden-Württemberg, Newsletter 2/2023

Die Verlustverwertungsbeschränkung des § 15 Abs. 4 Satz 6 bis 8 EStG ist verfassungsgemäß. Die Beschränkung des Verlustausgleichs auf positive Einkünfte aus derselben stillen Beteiligung als solche verstößt ungeachtet der hierdurch ausgelösten Zins- und Liquiditätsnachteile nicht gegen Art. 3 Abs. 1 GG. So das FG Baden-Württemberg (Az. 3 K 1694/19).

Die Verlustverwertungsbeschränkung des § 15 Abs. 4 Satz 6 bis 8 EStG ist verfassungsgemäß. Die Beschränkung des Verlustausgleichs auf positive Einkünfte aus derselben stillen Beteiligung als solche verstößt ungeachtet der hierdurch ausgelösten Zins- und Liquiditätsnachteile nicht gegen Art. 3 Abs. 1 GG.

Sachverhalt

Die Klägerin ist eine GmbH, die sich im Jahr 2010 an der E-GmbH in D als atypisch stille Gesellschafterin beteiligte. Die E-GmbH erzielte bis einschließlich des Streitjahres 2017 Verluste. Die Einkünfte aus der atypisch stillen Beteiligung stellte das Finanzamt D gesondert und einheitlich fest. Dieses teilte dem beklagten Finanzamt im Jahre 2018 die (geänderten) Besteuerungsgrundlagen 2015 bis 2017 der atypisch stillen Beteiligung mit. Nach Anhörung der Klägerin berücksichtigte das beklagte Finanzamt die Verluste aus der stillen Beteiligung nach § 15 Abs. 4 Einkommensteuergesetz nicht mehr. Mit Bescheiden vom 12.12.2018 wurde der verbleibende Verlustvortrag nach § 10d Abs. 4 Einkommensteuergesetz für Einkünfte aus stillen Beteiligungen i. S. des § 15 Abs. 4 Einkommensteuergesetz gesondert festgestellt. Die Klägerin hat hiergegen nach erfolglosem Vorverfahren Klage erhoben. Sie begehrte, die Verluste aus der atypisch stillen Beteiligung an der E-GmbH unmittelbar zum Abzug zuzulassen. Das Finanzgericht wies die Klage ab.

Aus den Gründen

Die Bescheide über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags für die Einkünfte aus stillen Beteiligungen i. S. des § 15 Abs. 4 Einkommensteuergesetz zum Schluss der Veranlagungszeiträume 2015, 2016 und 2017 seien rechtmäßig.

Einfachgesetzliche Voraussetzungen des § 15 Abs. 4 Satz 6 bis 8 Einkommensteuergesetz liegen vor

Bei den streitgegenständlichen Verlusten handele es sich um Verluste der Klägerin, einer Kapitalgesellschaft, aus einer mitunternehmerischen atypisch stillen Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft, deren Abzug nach Maßgabe der Regelung in § 15 Abs. 4 Satz 6 und 8 Einkommensteuergesetz beschränkt sei. Dies sei zwischen den Beteiligten nicht streitig.

Regelung des § 15 Abs. 4 Satz 6 bis 8 Einkommensteuergesetz nicht verfassungswidrig

Der Senat sei im Hinblick auf den dem Gesetzgeber zukommenden weitreichenden Entscheidungsspielraum nicht davon überzeugt, dass die Regelung in § 15 Abs. 4 Satz 6 bis 8 Einkommensteuergesetz gegen Art. 3 Abs. 1 GG verstoße. Die Vorschrift beschränke den Verlustausgleich und -abzug von Innengesellschaften in der Rechtsform der Kapitalgesellschaft dahingehend, dass Verluste über die Vorschrift des § 15a Einkommensteuergesetz hinaus nicht mit Gewinnen aus anderen Einkunftsquellen ausgeglichen und auch nicht vor- oder zurückgetragen werden können. Sie würden jedoch nicht vollständig von einer Verrechnung ausgeschlossen, sondern minderten nach Maßgabe des § 10d Einkommensteuergesetz Gewinne aus derselben stillen Beteiligung vorangegangener oder folgender Wirtschaftsjahre. Das Verlustverrechnungsverbot betreffe nur den Verlustanteil der im Innenverhältnis mitunternehmerisch still beteiligten Kapitalgesellschaft, nicht den der im Außenverhältnis auftretenden Kapitalgesellschaft und – im Hinblick auf die Anwendung von § 15a Einkommensteuergesetz – Verluste des atypisch stillen Beteiligten bis zur Höhe der Vermögenseinlage.

Kein Verstoß gegen Art. 3 Abs. 1 GG

Die in § 15 Abs. 4 Satz 6 bis 8 Einkommensteuergesetz geregelte Beschränkung des Verlustausgleichs bzw. der Verlustverrechnung auf positive Einkünfte aus derselben stillen Beteiligung als solche verstoße ungeachtet der hierdurch ausgelösten Zins- und Liquiditätsnachteile nicht gegen Art. 3 Abs. 1 GG.

Ungleichbehandlung von Kapitalgesellschaften sachlich gerechtfertigt

Die Vorschrift beschränke die Verlustverrechnungsmöglichkeiten von Kapitalgesellschaften, die sich als stille Gesellschafter mit einer Vermögenseinlage, Unterbeteiligungen oder sonstigen Innengesellschaften an Kapitalgesellschaft beteiligen. Diese Mitunternehmer würden somit stärker belastet als andere Mitunternehmer, die dieser Beschränkung nicht unterlägen. Diese Ungleichbehandlung sei jedoch bei Vorliegen eines besonderen sachlichen Grundes gerechtfertigt. Als besondere sachliche Gründe, die eine Ungleichbehandlung zu rechtfertigen vermögen, seien die Bekämpfung missbräuchlicher Gestaltungen sowie Typisierungs- und Vereinfachungserfordernisse. Der Gesetzgeber verfolge mit der Regelung das Ziel, die Abschaffung der Mehrmütterorganschaft abzusichern. Trotz der bestehenden erheblichen rechtlichen Unterschiede zwischen der Mehrmütterorganschaft und der atypisch stillen Gesellschaft erachte es der Senat nicht als willkürlich, wenn der Gesetzgeber mit Rücksicht darauf, dass die mit Mehrmütterorganschaften verfolgten Ziele von Verlustzuweisungen faktisch auch durch Innengesellschaften erreicht werden könnten, Vorschriften zum Ausschluss von Umgehungsmöglichkeiten für erforderlich gehalten habe.

Typisierungsbefugnis nicht überschritten

Soweit die Verfassungswidrigkeit in der unterschiedlichen Behandlung von im Innenverhältnis an Kapitalgesellschaften beteiligten Kapitalgesellschaften einerseits und anderen Mitunternehmerschaften andererseits gesehen werde, sei darauf zu verweisen, dass der Gesetzgeber mit der tatbestandlichen Begrenzung der Vorschrift auf Kapitalgesellschaften und mitunternehmerische Innengesellschaften nicht Kapitalgesellschaften gegenüber natürlichen Personen bzw. Außengesellschaften benachteiligen, sondern den Tatbestand der Umgehungsschutzbestimmungen typisierend auf den für bedeutsam erachteten Fall des Kapitalgesellschaftskonzerns beschränken wollte. Hiermit habe er seine Befugnis zur Typisierung nicht überschritten. Soweit der Anwendungsbereich der Vorschrift als zu weitgehend angesehen werde, da auch nicht beherrschende Beteiligungen erfasst würden und damit das Kernanliegen des Gesetzgebers überschritten werde, so sei dies dem mit jeder Typisierung verbundenen Ziel der Vereinfachung und einem möglichst praktikablen Gesetzesvollzug geschuldet.

Quelle: Finanzgericht Baden-Württemberg, Newsletter 2/2023

Das Tatbestandsmerkmal „Gewinn“ i. S. von § 7g Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 EStG ist als Steuerbilanzgewinn und nicht als steuerlicher Gewinn i. S. von § 2 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 EStG auszulegen. Außerbilanzielle Positionen sind nicht zu berücksichtigen. So entschied das FG Baden-Württemberg (Az. 10 K 1873/22).

Das Tatbestandsmerkmal „Gewinn“ i. S. von § 7g Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 EStG ist als Steuerbilanzgewinn und nicht als steuerlicher Gewinn i. S. von § 2 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 EStG auszulegen. Außerbilanzielle Positionen sind nicht zu berücksichtigen (gegen Schreiben des Bundesfinanzministeriums vom 15.06.2022, BStBl I 2022 S. 945).

Sachverhalt

Die Klägerin betrieb im Streitjahr einen Gewerbebetrieb und ermittelte den Gewinn durch Betriebsvermögensvergleich. Danach ergab sich ein unstreitiger Steuerbilanzgewinn in Höhe von 199.309,90 Euro. Unter Berücksichtigung von ebenfalls unstreitigen außerbilanziellen Kürzungen (steuerfreie Erträge nach § 3 Nr. 40 Einkommensteuergesetz von 1.170 Euro) und Hinzurechnungen (nichtabziehbare Betriebsausgaben nach § 4 Abs. 5, 6 und 7 Einkommensteuergesetz von 1.457 Euro sowie Gewerbesteuer nach § 4 Abs. 5b Einkommensteuergesetz von 10.199,00 Euro) ergab sich ein steuerpflichtiger Gewinn i. S. v. § 2 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Einkommensteuergesetz von 209.795,90 Euro. Zum 31.12.2020 machte die Klägerin einen gewinnmindernden Investitionsabzugsbetrag in Höhe von 120.000 Euro geltend.

Das Finanzamt ging entsprechend dem Schreiben des Bundesfinanzministeriums vom 15.06.2022 (BStBl I 2022 S. 945) davon aus, dass der vom Kläger beanspruchte Investitionsabzugsbetrag nicht gewährt werden könne, da die Gewinngrenze des § 7g Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 Buchst. b Einkommensteuergesetz von 200.000 Euro überschritten sei. Die nach erfolglosem Vorverfahren eingelegte Klage hatte Erfolg.

Aus den Gründen

Der Einkommensteuer- und Gewerbesteuermessbetragsbescheid 2020 seien abzuändern, weil ein Investitionsabzugsbetrag nach § 7g Abs. 1 Einkommensteuergesetz in Höhe von 120.000 Euro gewinnmindernd zu berücksichtigen sei. Die Klägerin habe die Gewinngrenze von 200.000 Euro nicht überschritten, weil sie einen Gewinn i. S. von § 7g Abs. 1 Satz 2 Einkommensteuergesetz in Höhe von 199.309,90 Euro (Steuerbilanzgewinn) erzielt habe.

Maßgeblichkeit des Steuerbilanzgewinns und nicht des steuerlichen Gewinns

Nach Auffassung des Senats sei unter „Gewinn“ i. S. von § 7g Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 Einkommensteuergesetz der Steuerbilanzgewinn und nicht der steuerliche Gewinn i. S. von § 2 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Einkommensteuergesetz zu verstehen. Eine Korrektur um außerbilanzielle Positionen wie nichtabziehbare Betriebsausgaben oder einkommensteuerfreie Einnahmen finde nicht statt.

Eine eigenständige Definition des Begriffs „Gewinn“ finde sich in § 7g Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 Einkommensteuergesetz nicht. Es sei zwar bestimmt, dass der Gewinn nach § 4 oder § 5 Einkommensteuergesetz zu ermitteln und damit grundsätzlich an den nach steuerrechtlichen Vorschriften ermittelten Gewinn und nicht – bei Gewerbetreibenden – an den handelsbilanziellen Jahresüberschuss anzuknüpfen sei. Nicht geregelt sei jedoch, ob der Gewinn um nicht abziehbare Betriebsausgaben zu erhöhen bzw. um steuerfreie Betriebsvermögensmehrungen zu mindern ist, d.h. der steuerliche Gewinn i. S. von § 2 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Einkommensteuergesetz für die Bestimmung der Gewinngrenze ausschlaggebend sein soll.

Wortlautauslegung

Der Wortlaut des § 7g Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 Einkommensteuergesetz deute auf eine Maßgeblichkeit des nicht korrigierten Gewinns hin. Das Gesetz stelle auf den nach § 4 bzw. § 5 Einkommensteuergesetz „ermittelten“ Gewinn ab. Dies lasse darauf schließen, dass Erhöhungen und Minderungen, die sich außerhalb der Gewinnermittlung vollziehen würden, bei der Bestimmung des Grenzwerts von 200.000 Euro unberücksichtigt bleiben sollen.

Zwar könnte auch ein nach „§ 4“ ermittelter Gewinn die Korrekturen nach § 4 Abs. 5 Einkommensteuergesetz (nicht abziehbare Betriebsausgaben), § 4 Abs. 5b Einkommensteuergesetz (nicht abziehbare Gewerbesteuer) und § 4 Abs. 4a Einkommensteuergesetz (nicht abziehbare Schuldzinsen) enthalten. Damit sei aber nicht erklärt, weshalb auch andere – nicht in § 4 Einkommensteuergesetz normierte – Korrekturen in die Gewinngrenze einzubeziehen wären (z. B. Teilabzugsverbot nach § 3c Abs. 2 Einkommensteuergesetz, Teileinkünfteverfahren gemäß § 3 Nr. 40 Einkommensteuergesetz, bei Körperschaften: nicht abziehbare Aufwendungen nach § 10 Körperschaftsteuergesetz). Zudem spreche mehr dafür, dass der Gesetzgeber mit der Formulierung „nach § 4 […] ermittelter Gewinn“ zum Ausdruck bringen wollte, nicht nur die Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich nach § 4 Abs. 1 Satz 1 Einkommensteuergesetz, sondern ebenso diejenige durch Einnahmen-Überschuss-Rechnung gemäß § 4 Abs. 3 Einkommensteuergesetz als für Zwecke des § 7g Einkommensteuergesetz zulässige Gewinnermittlung zu bestimmen.

Teleologische Auslegung

Nach dem Gesetzeszweck sollen sowohl durch den Investitionsabzugsbetrag als auch durch Sonderabschreibungen die Liquidität, Eigenkapitalausstattung und die Investitions- und Innovationsbereitschaft begünstigter Klein- und Mittelbetriebe gestärkt werden. Dabei soll die von der Einkunftsart unabhängige einheitliche Gewinngrenze zu einem zielgenaueren und in der Praxis auch ohne besonderen Verwaltungsaufwand anwendbaren Abgrenzungskriterium führen. Indikator für eine Einstufung als begünstigungsfähiger Betrieb sei der Gewinn, der die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit abbilde. Dies lasse nur den Schluss zu, dass auch nach der Vorstellung des Gesetzgebers das durch die jeweilige Gewinnermittlungsmethode gewonnene Ergebnis für die Bestimmung des Grenzwerts maßgeblich sei. Betriebsausgaben i. S. von § 4 Abs. 4 Einkommensteuergesetz, die lediglich aufgrund spezieller gesetzlicher Anordnung bei der Berechnung des letztlich zu besteuernden Gewinns wieder hinzuzurechnen sind (z. B. § 4 Abs. 4a, Abs. 5 und Abs. 5b Einkommensteuergesetz), minderten die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen. Dasselbe gelte umgekehrt für den Zufluss steuerfreier Betriebsvermögensmehrungen.

Historische Auslegung

Eine historische Auslegung von § 7g Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 Einkommensteuergesetz führe zu keinem eindeutigen Ergebnis. Die Gewinnhöhe als Anknüpfungspunkt für die Betriebsgrößengrenze bei Einnahmen-Überschuss-Rechnern nach § 7g Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 Buchst. c Einkommensteuergesetz a. F. sei durch das Unternehmensteuerreformgesetz 2008 eingeführt worden. Aus der Begründung des Gesetzesentwurfs ergebe sich jedoch nicht, was der Gesetzgeber unter „Gewinn“ verstanden habe.

Systematische Auslegung

Die gesetzessystematische Auslegung von § 7g Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 Einkommensteuergesetz führe zu der Schlussfolgerung, dass „Gewinn“ das durch die jeweilige Gewinnermittlungsmethode gewonnene Ergebnis bedeute. Dies ergebe sich aus einem Vergleich zur Auslegung der Gewinnbegriffe in § 4 Abs. 4a Satz 2 Einkommensteuergesetz und in § 34a Abs. 2 Einkommensteuergesetz. Für diese Fälle habe der Bundesfinanzhof entschieden, dass insoweit nur der steuerbilanzielle Gewinn maßgeblich sein könne und außerbilanzielle Gewinnkorrekturen nicht zu berücksichtigen seien. Gründe für eine unterschiedliche Auslegung der Gewinnbegriffe in § 4 Abs. 4a Satz 2 Einkommensteuergesetz, § 7g Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 Einkommensteuergesetz und § 34a Abs. 2 Einkommensteuergesetz seien nicht erkennbar.

Quelle: FG Baden-Württemberg, Newsletter 2/2023

Die Höhe der Aussetzungszinsen nach §§ 237, 238 AO von monatlich 0,5% ist verfassungsgemäß. Die Entstehung von Aussetzungszinsen beruht grundsätzlich auf einem Antrag der Steuerpflichtigen oder wird jedenfalls bewusst in Kauf genommen. Das Bundesverfassungsgericht hat seine Unvereinbarkeitserklärung hinsichtlich der Zinshöhe bei der sog. Vollverzinsung nach § 233a Abgabenordnung auf diese beschränkt. Die Unvereinbarkeitserklärung erstreckt sich ausdrücklich nicht auf andere Verzinsungstatbestände. So das FG Baden-Württemberg (Az. 1 K 180/22).

Die Höhe der Aussetzungszinsen nach §§ 237, 238 AO von monatlich 0,5 % ist verfassungsgemäß. Die Entstehung von Aussetzungszinsen beruht grundsätzlich auf einem Antrag der Steuerpflichtigen oder wird jedenfalls bewusst in Kauf genommen. Das Bundesverfassungsgericht hat seine Unvereinbarkeitserklärung hinsichtlich der Zinshöhe bei der sog. Vollverzinsung nach § 233a Abgabenordnung auf diese beschränkt. Die Unvereinbarkeitserklärung erstreckt sich ausdrücklich nicht auf andere Verzinsungstatbestände.

Sachverhalt

Der Kläger erzielte in den Streitjahren 2012 bis 2015 gewerbliche Einkünfte. Wegen formeller Buchführungsmängel wurden die erklärten Umsätze zunächst jeweils um 50.000 Euro erhöht. Der Kläger legte gegen die Umsatzsteueränderungsbescheide für 2012 und 2013 Einspruch ein und beantragte die Aussetzung der Vollziehung. Das Finanzamt gewährte die Aussetzung der Vollziehung mit Verfügung vom 22.11.2017 vom Fälligkeitstag an (18.12.2017) i. H. von jeweils 9.500 Euro. Auch gegen die Umsatzsteueränderungsbescheide 2014 und 2015 legte der Kläger Einspruch ein und beantragte deren Aussetzung der Vollziehung. Das Finanzamt gewährte diese mit Verfügung vom 05.06.2019 vom Fälligkeitstag an (24.06.2019) i. H. von 9.831,17 Euro (2014) und 9.819,20 Euro (2015). Die Aussetzung der Vollziehung war jeweils befristet bis einen Monat nach Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung. Das Finanzamt wies die Einsprüche mit Einspruchsentscheidungen vom 31.05.2019 (für 2012 und 2013) und vom 31.05.2021 (für 2014 und 2015) als unbegründet zurück. Hiergegen erhob der Kläger Klage. Diese hatte teilweise Erfolg. Die Zuschätzungen wurden jeweils um 20.000 Euro für 2012 und 2013 sowie um 25.000 Euro für 2014 und 2015 gemindert und die Umsatzsteuerfestsetzungen 2012 bis 2015 entsprechend geändert. Sodann setzte das beklagte Finanzamt Aussetzungszinsen zur Umsatzsteuer 2012 bis 2015 fest. Hiergegen erhob der Kläger nach erfolglosem Einspruch Klage.

Aus den Gründen

Das Finanzgericht wies die Klage ab. Das Finanzamt habe die Aussetzungszinsen nach Maßgabe der §§ 237, 238 Abgabenordnung zutreffend festgesetzt.

Beginn des Zinslaufs mit rückwirkender Gewährung der Aussetzung der Vollziehung zum Fälligkeitstag

Zu Recht gehe das Finanzamt von einem Beginn des Zinslaufs für die Umsatzsteuer für 2012 und 2013 am 18.12.2017 und für die Umsatzsteuer für 2014 und 2015 am 24.6.2019 aus. Sei nämlich – wie hier – die Vollziehung erst nach dem Eingang des Rechtsbehelfs ausgesetzt worden, so beginne die Verzinsung mit dem Tag, an dem die Wirkung der Aussetzung der Vollziehung beginne. Da das Finanzamt die Vollziehung rückwirkend ab dem jeweiligen Fälligkeitstag der Umsatzsteuer ausgesetzt habe, seien die in den Bescheiden vom 13.11.2017 bzw. 20.05.2019 genannten Fälligkeitstermine mit dem 18.12.2017 (Umsatzsteuer für 2012 und 2013) sowie den 24.06.2019 (Umsatzsteuer für 2014 und 2015) für den Beginn des Zinslaufs maßgeblich.

Ende des Zinslaufs

Der Zinslauf ende für die Umsatzsteuer 2012 und 2013 am 03.07.2019 und für die Umsatzsteuer 2014 und 2015 am 05.07.2021. Maßgeblich für die Entstehung des Zinsanspruchs im Sinne von § 237 Abs. 1 AO sei nicht der tatsächliche Vollzug des entsprechenden Bescheides, sondern die Tatsache, dass hinsichtlich des geschuldeten Steuerbetrages Aussetzung der Vollziehung gewährt wurde (sog. Tatbestandswirkung der Aussetzung der Vollziehung).

Nach den Verfügungen vom 22.11.2017 und 05.06.2019 endete die gewährte Aussetzung der Vollziehung jeweils einen Monat nach Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung. Da die Einspruchsentscheidungen am 31.05.2019 (Umsatzsteuer für 2012 und 2013) und 31.05.2021 (Umsatzsteuer für 2014 und 2015) ergangen seien, würden diese nach der Dreitagesfiktion nach § 122 Abs. 2 Nr. 1 AO am 3.6.2019 bzw. am 03.06.2021 als bekanntgegeben gelten. Die Aussetzung der Vollziehung ende damit jeweils einen Monat später am 03.07.2019 bzw. 05.07.2021. Dass das Finanzamt das Ende der Aussetzung der Vollziehung für die Umsatzsteuer 2014 und 2015 bereits am 07.06.2021 als beendet ansehe, verkürze den Zinszeitraum. Dies wirke sich im vorliegenden Verfahren aber zugunsten des Klägers aus, da der Zinszeitraum dadurch um einen Monat vermindert werde.

Zinsberechnung

Auch die Zinsberechnung mit 18 bzw. 23 vollen Zinsmonaten, der jeweils ermittelte zu verzinsende Betrag und die Anwendung des Zinssatzes nach § 238 Abs. 1 Satz 1 AO seien nicht zu beanstanden.

Monatliche Zinshöhe von 0,5 % ist verfassungsgemäß

Insbesondere sei die monatliche Zinshöhe der Aussetzungszinsen i. H. von 0,5 % verfassungsgemäß. Das BVerfG habe seine Unvereinbarkeitserklärung hinsichtlich der Zinshöhe ausdrücklich auf die sog. Vollverzinsung nach § 233a AO beschränkt und eine Erstreckung der Unvereinbarkeitserklärung auf andere Verzinsungstatbestände – vorliegend 237 AO – ausdrücklich abgelehnt.

Im Gegensatz zur Vollverzinsung sei den anderen Verzinsungstatbeständen der AO nicht nur gemeinsam, dass sie lediglich Verzinsungen für bestimmte, konkret umschriebene Liquiditätsvorteile der Steuerpflichtigen vorsehen und eine Verzinsung in der Regel erst nach Fälligkeit erfolge, sondern vor allem auch, dass die Verwirklichung des Zinstatbestands und damit die Entstehung von Zinsen grundsätzlich auf einen Antrag der Steuerpflichtigen zurückzuführen sei oder jedenfalls von ihnen bewusst in Kauf genommen werde. Steuerpflichtige hätten daher – anders als bei der Vollverzinsung – grundsätzlich die Wahl, ob sie den Zinstatbestand verwirklichen und den in § 238 Abs. 1 Satz 1 AO geregelten Zinssatz hinnehmen oder ob sie die Steuerschuld tilgen und sich im Bedarfsfall die erforderlichen Geldmittel zur Begleichung der Steuerschuld anderweitig zu zinsgünstigeren Konditionen beschaffen würden.

Keine Verwirkung Zinsanspruch wegen der Dauer des Rechtsbehelfsverfahrens

Der Zinsanspruch sei auch nicht verwirkt. Die Dauer des Rechtsbehelfsverfahrens, die vorliegend durchaus in einem angemessenen Verhältnis zur Komplexität des Streitfalles gestanden habe, sei kein Grund, eine Verwirkung des Zinsanspruchs anzunehmen, wenn der Steuerpflichtige so wie vorliegend durch die spätere Zahlung der geschuldeten Steuern tatsächlich einen Zinsvorteil erlange.

Revisionszulassung

Die Revision wurde im Hinblick auf das beim Bundesfinanzhof unter dem Aktenzeichen VIII R 9/23 anhängige Verfahren zur Verfassungsmäßigkeit der Höhe der Aussetzungszinsen zugelassen.

Quelle: Finanzgericht Baden-Württemberg, Newsletter 2/2023

Am 1. Januar 2024 treten das Personengesellschaftsrechtsreformgesetz (MoPeG) und die damit zusammenhängenden Änderungen der AO durch das Kreditzweitmarktförderungsgesetz in Kraft. Mit dem BMF-Schreiben (Az. IV D 1 – S-0062 / 23 / 10005 :001) wird der Anwendungserlass zur AO an diese Rechtsänderungen zeitgleich angepasst.

Anpassung des AEAO an das MoPeG und Artikel 23 des Kreditzweitmarktförderungsgesetzes

Am 1. Januar 2024 treten das Personengesellschaftsrechtsreformgesetz (MoPeG) und die damit zusammenhängenden Änderungen der AO durch das Kreditzweitmarktförderungsgesetz in Kraft. Mit dem BMF-Schreiben wird der Anwendungserlass zur AO an diese Rechtsänderungen zeitgleich angepasst.

Das Schreiben wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht.

Quelle: Bundesministerium der Finanzen

Im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder hat das BMF zur Ermittlung der steuerlichen Identifikationsnummer i. S. d. § 139 AO für die elektronische Übermittlung von Daten über Lohnersatzleistungen nach § 32b Absatz 3 Satz 1 EStG Stellung genommen.

Im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder gilt hinsichtlich der Ermittlung der steuerlichen Identifikationsnummer i. S. d. § 139 AO für die elektronische Übermittlung von Daten über Lohnersatzleistungen nach § 32b Absatz 3 Satz 1 EStG Folgendes:

1
Mit dem Gesetz zur weiteren steuerlichen Förderung der Elektromobilität und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 12. Dezember 2019 (BGBl. I S. 2451) wurde die Abschaffung der elektronischen Transfer-Identifikations-Nummer (eTIN) mit dem Ende des Veranlagungszeitraums 2022 beschlossen.

2
Gemäß § 32b Absatz 3 Satz 1 EStG gilt § 41b Absatz 2 Satz 1 EStG für die Datenübermittlung der Sozialleistungsträger entsprechend. Demnach ist für die Datenübermittlung ab dem Veranlagungszeitraum 2023 ausschließlich die steuerliche Identifikationsnummer als Ordnungsmerkmal anzugeben und die Verwendung der eTIN nicht mehr zulässig (siehe BMF-Schreiben vom 8. September 2022, IV C 5 – S 2533/19/10030 :004, BStBl I S. 1397).

3
Den Sozialleistungsträgern steht das maschinelle Anfrageverfahren (Siehe https://www.bzst.de/DE/Unternehmen/Identifikationsnummern/AnfrageverfahrenSteuerID/anfrageverfahrensteuerid_node.html#js-toc-entry4) beim Bundeszentralamt für Steuern zur Verfügung, um die steuerliche Identifikationsnummer des Leistungsempfängers zu erfragen (§ 32b Absatz 3 EStG i. V. m. § 22a Absatz 2 EStG). Das Bundeszentralamt für Steuern überprüft die angegebenen Informationen und gleicht diese mit bereits vorhandenen Daten ab. Bei der Datenübermittlung ist daher darauf zu achten, dass die gelieferten Daten mit den Daten der Meldebehörden übereinstimmen. Sollte der betroffenen Person noch keine Identifikationsnummer durch das Bundeszentralamt für Steuern zugeteilt worden sein, wird eine steuerliche Identifikationsnummer vergeben und dem Sozialleistungsträger übermittelt.

4
Hat der Leistungsempfänger trotz Aufforderung seine steuerliche Identifikationsnummer nicht mitgeteilt, hat der Sozialleistungsträger zwingend das maschinelle Anfrageverfahren zu nutzen. Papierbescheinigungen sind nicht allein deshalb zulässig, weil der Leistungsempfänger seiner Verpflichtung zur Mitteilung der steuerlichen Identifikationsnummer und/oder des Geburtsdatums nicht nachkommt.

5
Für den Veranlagungszeitraum 2023 haben die Sozialleistungsträger die Mitteilung über die Lohnersatzleistungen (LER-Mitteilungen) ausnahmsweise in Papierform zu übermitteln, soweit trotz Nutzung des maschinellen Anfrageverfahrens eine Übermittlung mit der durch das Bundeszentralamt für Steuern mitgeteilten steuerlichen Identifikationsnummer ausnahmsweise (technisch) nicht möglich ist.

Dieses Schreiben wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht.

Quelle: Bundesministerium der Finanzen

Aufgrund zwingender EU-rechtlicher Vorgaben muss die Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand in Deutschland mit Blick auf faire Wettbewerbsbedingungen zur Privatwirtschaft neu geregelt werden. Auf Nachfragen, ob künftig auch der Kuchenverkauf an Schulen in NRW besteuert werden muss, gibt der NRW-Finanzminister Entwarnung.

Aufgrund zwingender EU-rechtlicher Vorgaben muss die Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand in Deutschland mit Blick auf faire Wettbewerbsbedingungen zur Privatwirtschaft neu geregelt werden. Dies sorgte vielfach für Nachfragen, ob künftig beispielsweise auch der Kuchenverkauf an Schulen in Nordrhein-Westfalen besteuert werden muss. Hier gibt Minister der Finanzen Dr. Marcus Optendrenk nun Entwarnung. Nach Gesprächen mit verschiedenen Interessenvertretern der Schulträger über die umsatzsteuerliche Beurteilung von Schulveranstaltungen wurden Lösungen für einen sachgerechten Umgang mit der Thematik entwickelt. Diese können in der täglichen Praxis vor Ort von den Schulen mit wenig Bürokratieaufwand rechtssicher umgesetzt werden.

Minister Dr. Optendrenk: „Uns ist wichtig, dass gerade an den Schulen oder Kitas, wo sich Eltern, Lehrer, Erzieher oder Schülergruppen auf Schulfesten und anderen Veranstaltungen engagieren, trotz der verschärften gesetzlichen Vorgaben unbürokratische und praktikable Lösungen gefunden werden. Solche schönen Traditionen dürfen nicht durch überbordende Bürokratie kaputt gemacht werden.“

Danach gilt: Ein Verkauf durch wechselnde Schülergruppen bzw. Klassen, Elterninitiativen oder die Schülervertretungen ist auch künftig nicht umsatzsteuerpflichtig, wenn die Leistungen nicht der Schulträgerkommune zugerechnet werden, sondern der jeweiligen Schülergruppe oder Elterninitiative. Dies ist der Fall, wenn diese nach außen zum Beispiel auf Aushängen, Plakaten und Handzetteln oder mittels elektronischer Medien auftritt und insoweit neben der Schule als selbständiges unternehmerfähiges Gebilde anzusehen ist. Eine solche unbürokratische und einfache Handhabe lag insbesondere im Interesse der Schulen und Schulträger, nachdem verschärfte gesetzliche Vorgaben für die Besteuerung der öffentlichen Hand im gesamten Bundesgebiet spätestens ab 2025 flächendeckend gelten.

Für den Kuchenverkauf im Rahmen von Schulfesten fällt somit in aller Regel keine Umsatzsteuer an, da die einzelne Schülergruppe oder Elterninitiative nicht nachhaltig tätig wird und damit nicht als Unternehmer anzusehen ist. Diese Regel gilt auch für andere gelegentliche Verkäufe von Schülern oder Eltern wie zum Beispiel für den Pizzaverkauf. Auch Eintrittsgelder für Aufführungen von Schülergruppen in Schulen wie der Theater-AG oder des Schulchors unterliegen in diesen Fällen nicht der Umsatzsteuer. Damit ändert sich an Schulen nichts an der bestehenden Praxis.

Die Regelung gilt auch für Kindertagesstätten oder andere Bildungseinrichtungen.

Ausnahmen gelten nur, wenn die entsprechende Gruppe regelmäßig und nachhaltig, z. B. wöchentlich, solche Veranstaltungen durchführt. Allerdings entsteht auch in diesen Fällen keine Umsatzsteuer, wenn die Einnahmen im vorangegangenen Jahr weniger als 22.000 Euro betragen haben und im laufenden Jahr voraussichtlich 50.000 Euro nicht übersteigen werden.

Hintergrund

In Umsetzung der europarechtlichen Vorgaben wurde vom Bundesgesetzgeber im Jahr 2015 der neue § 2b in das Umsatzsteuergesetz eingefügt. Die mit einer optionalen fünfjährigen Übergangsfrist versehene Regelung sollte ursprünglich ab 1. Januar 2021 zwingend in Kraft treten. Nicht zuletzt auf Initiative Nordrhein-Westfalens wurde diese Übergangsfrist mehrfach verlängert, um den Betroffenen – auch im Austausch mit der Finanzverwaltung – mehr Zeit für eine Umsetzung dieser tiefgreifenden Änderung zu gewähren.

Nordrhein-Westfalen setzt sich für eine weitere Verlängerung der Übergangsfrist für die Anwendung der Neuregelung des § 2b UStG ein.

Ab 2025 ist nun auch die öffentliche Hand grundsätzlich umsatzsteuerpflichtig. Allerdings gibt es Ausnahmen bei bestimmten nicht im Wettbewerb stehenden Aufgaben, etwa bei der Ausstellung von Personalausweisen.

Quelle: Landesregierung Nordrhein-Westfalen, 2023