Steuerfreie ärztliche Heilbehandlungen im Rahmen von Krankenhausleistungen (§ 4 Nr. 14 UStG)

Ärztliche Heilbehandlungen sind nach einem Urteil des FG Schleswig-Holstein gem. § 4 Nr. 14 Buchst. a UStG auch dann steuerfrei, wenn sie im Rahmen von Krankenhausleistungen erbracht werden und diese Krankenhausleistungen ihrerseits nicht nach § 4 Nr. 14 Buchst. b UStG begünstigt sind, weil nicht alle Voraussetzungen dieser Norm erfüllt sind (Az. 4 K 119/18).

FG Schleswig-Holstein, Mitteilung vom 30.09.2022 zum Urteil 4 K 119/18 vom 17.05.2022 (nrkr – BFH-Az.: V R 10/22)

Ärztliche Heilbehandlungen sind auch dann gemäß § 4 Nr. 14 Buchst. a UStG steuerfrei, wenn sie im Rahmen von Krankenhausleistungen erbracht werden und diese Krankenhausleistungen ihrerseits nicht nach § 4 Nr. 14 Buchst. b UStG begünstigt sind, weil nicht alle Voraussetzungen dieser Norm erfüllt sind.

Mit Urteil vom 17. Mai 2022 (Aktenzeichen 4 K 119/18) hat der 4. Senat des Finanzgerichts über die umsatzsteuerliche Begünstigung von Heilbehandlungen entschieden, die in einem Krankenhaus durchgeführt wurden.

Die Klägerin erbrachte Leistungen im Bereich der ästhetisch-plastischen Chirurgie durch ihren Geschäftsführer und Alleingesellschafter. Streitig war, ob ein Teil dieser Leistungen, welcher unstreitig medizinisch indiziert war, in den Genuss der Steuerbefreiung des § 4 Nr. 14 Buchst. a UStG kommen konnte. Das Finanzamt lehnte eine Begünstigung ab. Zwar seien die streitigen Behandlungen medizinisch indiziert gewesen und auch von einem Arzt durchgeführt worden. Aufgrund der ab 2009 geltenden Neufassung des § 4 Nr. 14 UStG könnten Leistungen im Rahmen eines Krankenhauses aber nur noch dann begünstigt sein, wenn – was hier nicht der Fall sei – auch die Voraussetzungen für begünstigte Krankenhausleistungen vorlägen (§ 4 Nr. 14 Buchst. b UStG). Man könne – anders als im Rahmen der Vorgängervorschrift – die ärztlichen Leistungen nicht mehr isolieren und separat nach § 4 Nr. 14 Buchst. a UStG behandeln (so auch das Finanzgericht Düsseldorf, Urteil vom 17. Februar 2017, 1 K 1994/13 U, EFG 2017, 1305).

Der 4. Senat des Schleswig-Holsteinischen Finanzgerichts hingegen ließ eine isolierte Betrachtung nach Maßgabe des § 4 Nr. 14 Buchst. a UStG der ärztlichen Leistungen im Rahmen von (nicht begünstigten) Krankenhausleistungen zu und berief sich dabei im Wesentlichen auf die Rechtsprechung des EuGH zum Konkurrenzverhältnis von Art. 132 Abs. 1 Buchstabe b und Buchstabe c der Mehrwertsteuersystemrichtlinie.

Die vom 4. Senat zugelassene Revision wurde eingelegt, das Verfahren ist beim BFH unter dem Aktenzeichen V R 10/22 anhängig.

Quelle: FG Schleswig-Holstein, Newsletter III/2022

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Abgrenzung von Vorsteuerabzug und Vorsteuerberichtigung gemäß § 15a Abs. 7 UStG bei einem Scheingewerbetreibenden

Eine Veränderung der für den Vorsteuerabzug maßgeblichen Verhältnisse liegt nach § 15a Abs. 7 UStG auch beim Übergang von der allgemeinen Besteuerung zur Durchschnittssatzbesteuerung gemäß § 24 UStG vor. Dies gilt auch dann, wenn der Steuerpflichtige im Zeitpunkt des Leistungsbezuges Einkünfte aus Gewerbebetrieb (hier: aus Schlachterei) erklärte, obwohl er tatsächlich als Landwirt der Durchschnittssatzbesteuerung gem. § 24 UStG unterlägen hätte (Az. 4 K 55/21).

FG Schleswig-Holstein, Mitteilung vom 30.09.2022 zum Urteil 4 K 55/21 vom 17.05.2022 (rkr)

Mit Urteil vom 17. Mai 2022 (Aktenzeichen 4 K 55/21) hat der 4. Senat des Finanzgerichts erkannt, dass eine Veränderung der für den Vorsteuerabzug maßgeblichen Verhältnisse nach § 15a Abs. 7 UStG auch beim Übergang von der allgemeinen Besteuerung zur Durchschnittssatzbesteuerung gemäß § 24 UStG vorliegt. Dies gelte auch dann, wenn der Steuerpflichtige im Zeitpunkt des Leistungsbezuges Einkünfte aus Gewerbebetrieb (hier: aus einer Schlachterei) erklärte, obwohl er tatsächlich als Landwirt der Durchschnittssatzbesteuerung gemäß § 24 UStG unterlegen hätte. Die von vornherein bestehende Absicht des Steuerpflichtigen, mit den Eingangsleistungen landwirtschaftliche Umsätze (hier: aus Bullenmast) zu erzielen, rechtfertige nicht die rückwirkende Vorsteuerkürzung. Zwar kommt es für den Vorsteueranspruch gemäß § 15 Abs. 1 UStG wegen des Prinzips des Sofortabzugs grundsätzlich auf die im Zeitpunkt des Leistungsbezugs gebildete Verwendungsabsicht an. Für die Fälle des Übergangs von der allgemeinen Besteuerung zur Durchschnittssatzbesteuerung gemäß § 24 UStG beinhalte § 15a Abs. 7 UStG jedoch eine rechtssystematisch vorrangige Spezialregelung. Darauf, ob die vorgelagerte allgemeine Besteuerung zu Recht erklärt wurde, komme es nicht an. Entscheidend sei allein der durch den Übergang der Besteuerungsform bewirkte Systembruch, der im Interesse der gleichmäßigen Besteuerung eine nachträgliche Steuerkorrektur erfordere. Allein der Umstand, dass wegen der Nichtaufgriffsgrenze gemäß § 15a Abs. 11 UStG in Verbindung mit § 44 Abs. 1 UStDV im Einzelfall eine Steuerberichtigung zu unterbleiben hat (vgl. dazu das BFH-Urteil vom 3. November 2011 V R 32/10, Leitsatz Nr. 2, BStBl II 2012, 525), rechtfertige es nicht, das rechtssystematische Verhältnis der §§ 15, 15a Abs. 7 UStG zu durchbrechen.

Der Entscheidung des 4. Senats lag ein Sachverhalt zugrunde, in dem der Kläger seinen Betrieb von einer Schlachterei (Gewerbebetrieb) in eine Bullenmast (Landwirtschaft) umgewandelt hatte. Die entsprechende Umqualifizierung der Einkunftsart machte er gegenüber dem Finanzamt erst einige Jahre später nach einem Wechsel in der steuerlichen Beratung geltend. Im Anschluss an eine Außenprüfung kürzte das Finanzamt die zuvor für die „Schlachterei“ gezogene Vorsteuer gemäß § 15 Abs. 4 UStG, soweit diese auf Eingangsleistungen für die Bullenmast bezogen war. Dabei ging es davon aus, dass dem Kläger bereits zu diesem Zeitpunkt bekannt gewesen war, dass er einen landwirtschaftlichen Betrieb unterhielt und die Eingangsleistungen für spätere Ausgangsumsätze aus landwirtschaftlicher Bullenmast bestimmt waren. Für derartige Ausgangsumsätze gelte die Sonderregelung der Besteuerung nach Durchschnittssätzen gemäß § 24 UStG, sodass ein weiterer Vorsteuerabzug nach den allgemeinen Regeln gem. § 20 Abs. 1 Satz 4 UStG entfalle. Dem trat der Kläger entgegen. Er sah allenfalls eine Befugnis zur Vorsteuerberichtigung gemäß § 15a UStG, die jedoch wegen der Nichtaufgriffsgrenze gemäß § 15a Abs. 11 UStG i. V. m. § 44 Abs. 1 UStDV in der vom BFH vorgenommenen Auslegung (vgl. dazu das BFH-Urteil vom 3. November 2011 V R 32/10, a. a. O.) nicht statthaft sei.

Der 4. Senat des Finanzgerichts hatte somit den Tatbestand einer (nachträglichen) Vorsteuerkürzung gemäß § 15 Abs. 4 UStG vom Tatbestand einer Vorsteuerberichtigung gemäß § 15a Abs. 7 UStG aufgrund des Übergangs von der allgemeinen Besteuerung zur Besteuerung nach Durchschnittsätzen abzugrenzen. Dabei stellte sich zunächst die Frage, ob die Regelung gemäß § 15a Abs. 7 UStG auch dann einschlägig ist, wenn ein Scheingewerbetreibender seine Einkunftsart gegenüber der Finanzbehörde erst in einem Folgejahr richtigstellt, sodass die umsatzsteuerlichen Konsequenzen erst nachträglich gezogen werden können. Der 4. Senat hat dies bejaht. Maßgeblich sei allein das aus dem tatsächlichen Wechsel des Besteuerungsformats resultierende Korrekturbedürfnis. Der 4. Senat hat § 15a Abs. 7 UStG zugleich als die rechtssystematisch speziellere und deshalb vorrangige Korrekturregelung angesehen. Die Argumentation des Finanzamts, dass im Streitfall eine nachträgliche Veränderung der ursprünglichen Verwendungsabsicht nicht vorliege, spreche zwar im Allgemeinen gegen einen systematischen Vorrang des § 15a UStG. Umgekehrt sei jedoch in Rechnung zu stellen, dass der Gesetzgeber für den Wechsel im Besteuerungsformat in Gestalt des § 15a Abs. 7 UStG eine spezielle Korrekturvorschrift geschaffen habe, die rechtssystematisch als Fall der Vorsteuerberichtigung ausgestaltet sei. In Bezug auf das für die Ausgangsumsätze geltende Besteuerungsformat habe zudem im Jahr des Leistungsbezugs insofern noch keine vollständige Klarheit bestanden, als es dem Kläger freigestanden habe, gemäß § 24 Abs. 4 Satz 1 UStG für landwirtschaftliche Umsätze innerhalb der dort genannten Frist zur allgemeinen Besteuerung zu optieren.

Das Urteil ist rechtskräftig.

Quelle: FG Schleswig-Holstein, Newsletter III/2022

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Zum Begriff des ausübenden Künstlers i. S. des § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchstabe a UStG

Das FG Schleswig-Holstein entschied, dass am üblichen Brauchtum orientierte Trauerreden regelmäßig nicht als künstlerische Darbietungen im Sinne des Umsatzsteuergesetzes zu qualifizieren sind. Die nach der Rechtsprechung des BFH erforderliche schöpferische Gestaltungshöhe werde nicht bereits durch einen niveauvollen Redetext erreicht (Az. 4 K 153/20).

FG Schleswig-Holstein, Mitteilung vom 30.09.2022 zum Urteil 4 K 153/20 vom 17.05.2022 (nrkr – BFH-Az.: V R 11/22)

Mit Urteil vom 17. Mai 2022 (Aktenzeichen 4 K 153/20) hat der 4. Senat des Finanzgerichts entschieden, dass am üblichen Brauchtum orientierte Trauerreden regelmäßig nicht als künstlerische Darbietungen im Sinne des Umsatzsteuergesetzes zu qualifizieren sind. Die nach der Rechtsprechung des BFH erforderliche schöpferische Gestaltungshöhe werde nicht bereits durch einen niveauvollen Redetext erreicht. Für die Abgrenzung einer künstlerischen von einer herkömmlichen unternehmerischen Betätigung komme es nicht auf die subjektive Einschätzung des Leistungserbringers, sondern auf die allgemeine Verkehrsanschauung bzw. die Perspektive des Verbrauchers an. Handele es sich bei der Trauerrede um ein Auftragswerk, das auf der Grundlage eines herkömmlichen, von der typischen Erwartungshaltung des Bestellers geprägten Redegerüsts erstellt werde, dann trete eine mögliche künstlerische Ausschmückung der Rede und/oder ein subjektiv als Kunst empfundenes Tätigwerden hinter dem Gebrauchswert des Werks zurück.

In dem Rechtsstreit ging es um die Abgrenzung einer künstlerischen von einer herkömmlichen unternehmerischen Betätigung. Der Kläger, ein Diplom-Theologe mit absolvierter Ausbildung zum evangelischen Pastor, begehrte für seine Umsätze als Trauerredner den ermäßigten Steuersatz gemäß § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchstabe a UStG (Darbietungen ausübender Künstler). Der BFH hatte zuvor mit Urteil vom 3. Dezember 2015 (Aktenzeichen V R 61/14) entschieden, dass ein Trauer- oder Hochzeitsredner ausübender Künstler ist, wenn seine Leistungen eine „schöpferische Gestaltungshöhe“ erreichen. Demgegenüber spreche gegen die Einordnung einer Redetätigkeit als Kunst, wenn sie sich im Wesentlichen auf „eine schablonenartige Wiederholung anhand eines Redegerüstes“ beschränke.

Der Kläger betonte die besondere Qualität und Individualität seiner Reden, welche stets in ein künstlerisches Arrangement eingebunden seien und wie eine Theaterkulisse wirkten. Dem trat das Finanzamt entgegen. Die vorgelegten Texte über Trauerreden seien zwar von Empathie und sprachlicher Geschicklichkeit geprägt. Sie höben sich jedoch nicht aus der Masse der zu solchen Anlässen gehaltenen Reden heraus. Es fehle deshalb die erforderliche individuelle schöpferische Gestaltungshöhe.

Der 4. Senat des Finanzgerichts hatte in Auseinandersetzung mit dem verfassungs- und steuerrechtlichen Kunstbegriff versucht, die vom BFH vorgegebenen Abgrenzungskriterien näher zu operationalisieren und den verbleibenden Wertungsspielraum anhand objektivierbarer Kriterien auszufüllen. Er hat deshalb bei der Würdigung der Reden ergänzend auf die Verkehrsanschauung und die Verbraucherperspektive abgestellt.

Aufgrund der funktionalen Einbindung der Reden in vom Brauchtum geprägte Trauerfeiern und mit Blick auf den üblichen Erwartungshorizont der Auftraggeber gelangte der 4. Senat zu der Überzeugung, dass die Leistungen des Klägers trotz hohen sprachlichen Niveaus nicht als künstlerische Darbietung im Sinne des Umsatzsteuergesetzes zu qualifizieren sind.

Gegen das Urteil ist Revision eingelegt worden, das Revisionsverfahren ist beim BFH unter dem Aktenzeichen V R 11/22 anhängig.

Quelle: FG Schleswig-Holstein, Newsletter III/2022

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Multinationale umsatzstarke Unternehmen und Konzerne müssen künftig länderbezogen Ertragsteuerinformationen veröffentlichen

Das BMJ hat hat am 30.09.2022 einen Referentenentwurf für ein Gesetz zur Umsetzung der Richtlinie (EU) 2021/2101 im Hinblick auf die Offenlegung von Ertragsteuerinformationen durch bestimmte Unternehmen und Zweigniederlassungen veröffentlicht.

BMJ, Pressemitteilung vom 30.09.2022

Das Bundesministerium der Justiz hat am 30.09.2022 einen Referentenentwurf für ein Gesetz zur Umsetzung der Richtlinie (EU) 2021/2101 im Hinblick auf die Offenlegung von Ertragsteuerinformationen durch bestimmte Unternehmen und Zweigniederlassungen veröffentlicht.

Bundesjustizminister Dr. Marco Buschmann erklärt dazu: „Große multinationale Konzerne sollten sich in den Ländern, in denen sie Gewinne erwirtschaften, auch an der Finanzierung des Gemeinwesens beteiligen. Mit dem heute veröffentlichten Referentenentwurf gehen wir einen wichtigen Schritt. Denn wir schaffen mehr Transparenz über die Ertragsteuerzahlungen von multinationalen umsatzstarken Unternehmen und Konzernen. Diese Unternehmen und Konzerne müssen künftig ihre Steuerzahlungen und weitere Informationen aufgeschlüsselt nach bestimmten Ländern veröffentlichen. Dadurch ermöglichen wir eine Debatte darüber, ob diese Unternehmen und Konzerne ihren Beitrag zum Gemeinwohl auch angemessen dort leisten, wo sie tätig sind. Bürokratie und wirtschaftliche Zusatzbelastungen für Unternehmen reduzieren wir dabei auf das notwendige Minimum. Denn die Wettbewerbsfähigkeit unserer Wirtschaft liegt uns besonders am Herzen.“

Mit dem geplanten Gesetz soll in erster Linie die Richtlinie (EU) 2021/2101 zur Änderung der Richtlinie 2013/34/EU im Hinblick auf die Offenlegung von Ertragsteuerinformationen durch bestimmte Unternehmen und Zweigniederlassungen umgesetzt werden. Die Richtlinie zielt darauf ab, Ertragsteuerinformationen multinationaler umsatzstarker Unternehmen und Konzerne, die in der EU entweder ansässig sind oder aber Tochterunternehmen oder Zweigniederlassungen einer bestimmten Größe haben, transparent zu machen. Die Berichterstattung über Ertragsteuerinformationen soll aufgeschlüsselt nach Mitgliedstaaten der EU und bestimmten weiteren Steuerhoheitsgebieten, in denen eine Geschäftstätigkeit ausgeübt wird, erfolgen (sog. public Country by Country Reporting). Die Richtlinie ist bis zum 22. Juni 2023 in das deutsche Recht umzusetzen.

Neben der Richtlinienumsetzung sollen im Handelsbilanzrecht punktuelle weitere Änderungen vorgenommen werden.

Im Einzelnen sieht der Referentenentwurf folgende Änderungen vor:

1. Umsetzung der EU-Vorgaben zum public Country by Country Reporting

Es werden folgende wesentliche Neuerungen eingeführt:

  • Bestimmte im Inland ansässige konzernunverbundene Unternehmen und oberste Mutterunternehmen sollen verpflichtet werden, einen Ertragsteuerinformationsbericht zu erstellen und im Unternehmensregister offenzulegen. Voraussetzung ist, dass die Umsatzerlöse bzw. Konzernumsatzerlöse in zwei aufeinander folgenden Geschäftsjahren weltweit jeweils einen Betrag von 750 Millionen Euro übersteigen (§ 342b Absatz 1 HGB-E, § 342c Absatz 1 HGB-E, § 342m Absatz 1 HGB-E). Ausgenommen sind CRR-Kreditinstitute, wenn sie nach den einschlägigen aufsichtsrechtlichen Vorgaben einen länderbezogenen Bericht veröffentlichen.
    Bei außerhalb der EU ansässigen konzernunverbundenen Unternehmen und obersten Mutterunternehmen, die vergleichbar umsatzstark und im Inland über ein mittelgroßes oder großes Tochterunternehmen oder eine Zweigniederlassung vergleichbarer Größe tätig sind, soll der Ertragsteuerinformationsbericht von jenem Tochterunternehmen respektive jener Zweigniederlassung beschafft und offengelegt werden müssen. Sofern ein gesetzeskonformer Bericht nicht erlangt werden kann, hat das Tochterunternehmen respektive die Zweigniederlassung eine entsprechende Erklärung und mit den verfügbaren Angaben selbst einen Ertragsteuerinformationsbericht zu erstellen und offenzulegen (§ 342d Absatz 1 und 2 HGB-E, § 342e Absatz 1 und 2 HGB-E, § 342f Absatz 1 und 2 HGB-E, § 342m Absatz 2 und 3 HGB-E). Die Pflichten bestehen nicht, wenn das Nicht-EU-Unternehmen einen gesetzeskonformen Ertragsteuerinformationsbericht auf seiner Internetseite veröffentlicht und der Bericht von zumindest einem Tochterunterunternehmen/einer Zweigniederlassung in der EU offengelegt wird.
    Für die Erstellung des Ertragsteuerinformationsberichts sollen detaillierte inhaltliche Vorgaben zu den einzubeziehenden Unternehmen (§ 342g HGB-E), den Pflichtangaben (§ 342h und § 342j HGB-E) und dem länderbezogenen Ausweis (§ 342i HGB-E) gemacht werden. Zu den Pflichtangaben zählen u. a.:

    • die Art der Geschäftstätigkeit,
      die Zahl der Arbeitnehmer,
      die Erträge,
      der Gewinn/ Verlust vor Ertragsteuern,
      die für den Berichtszeitraum zu zahlende und die in diesem Zeitraum gezahlte Ertragsteuer sowie
      der Betrag der einbehaltenen Gewinne.
  • Da die betroffenen Unternehmen gemäß § 138a der Abgabenordnung im Wesentlichen bereits einer entsprechenden länderbezogenen Berichtspflicht gegenüber der Finanzverwaltung unterliegen und die insoweit geltenden Berichterstattungsvorgaben auch für die Erfüllung der handelsrechtlichen Berichtspflicht zugrunde gelegt werden dürfen (§ 342h Absatz 4 HGB-E), wird der Bürokratieaufwand für die Unternehmen so gering wie möglich gehalten.
  • Den betroffenen Unternehmen soll gestattet werden, bestimmte Angaben bei entsprechender Begründung zeitweise nicht in den Ertragssteuerinformationsbericht aufzunehmen, wenn ihre Offenlegung der Marktstellung des Unternehmens, auf das sie sich beziehen, einen erheblichen Nachteil zufügen würde (§ 342k HGB-E).
    Außerdem soll den Unternehmen freigestellt werden, ob sie den Ertragssteuerinformationsbericht – zusätzlich zur Offenlegung im Unternehmensregister – auf ihrer Internetseite veröffentlichen oder auf ihrer Internetseite nur einen Hinweis auf die Webseite des Unternehmensregisters aufnehmen (§ 342n HGB-E).
    Die Prüfung des Aufsichtsrats nach § 171 AktG soll sich künftig auch auf den Ertragsteuerinformationsbericht erstrecken.
    Der Jahresabschlussprüfer soll künftig auch prüfen müssen, ob die zu prüfende Gesellschaft zur Offenlegung eines Ertragsteuerinformationsberichts verpflichtet war und ob sie ihrer Pflicht nachgekommen ist (§ 317 Absatz 3b HGB-E). Über das Ergebnis der Prüfung ist im Bestätigungsvermerk Auskunft zu geben (§ 322 Absatz 1 Satz 4 HGB-E).
    Die Durchsetzung der Offenlegungspflichten soll dem Bundesamt für Justiz (BfJ) übertragen werden. Dieses kann bei Säumnis Ordnungsgelder und bei inhaltlichen Verstößen Bußgelder verhängen.

2. Weitere Änderungen im Handelsbilanzrecht

Der Entwurf sieht u. a. folgende weitere Änderungen vor:

  • Die Pflicht von inländischen Zweigniederlassungen zur Offenlegung von Rechnungslegungsunterlagen der Hauptniederlassung nach § 325a HGB soll künftig auch für Kapitalgesellschaften gelten, die ihren Sitz außerhalb des Europäischen Wirtschaftsraums haben.
  • Die Definition von „verbundenen Unternehmen“ in § 271 Absatz 2 HGB soll mit dem Ziel einer besseren Offenlegung der Verbundbeziehungen im Jahresabschluss klarer und weiter gefasst werden.
  • Ferner soll die Rechtsbeschwerdemöglichkeit für das BfJ gegen Entscheidungen des Landgerichts im Ordnungsgeldverfahren passgenau fortentwickelt werden, um eine weitere Vereinheitlichung der Rechtsprechung im Zusammenhang mit dem Verschuldenserfordernis in § 335 Absatz 5 Satz 1 HGB zu ermöglichen.

Der Entwurf wurde am 30.09.2022 an Länder und Verbände verschickt und auf unserer Homepage veröffentlicht. Die interessierten Kreise haben nun Gelegenheit, bis zum 31. Oktober 2022 Stellung zu nehmen. Die Stellungnahmen werden auf der Internetseite des BMJ veröffentlicht werden.

Den Referentenentwurf eines Gesetzes zur Umsetzung der Richtlinie (EU) 2021/2101 im Hinblick auf die Offenlegung von Ertragsteuerinformationen durch bestimmte Unternehmen und Zweigniederlassungen finden Sie hier.

Quelle: BMJ

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Bundestag senkt befristet Umsatzsteuer auf Gas auf sieben Prozent und beschließt (lohn-)steuerfreie Inflationsausgleichsprämie

Der Bundestag hat am 30.09.2022 das „Gesetz zur temporären Senkung des Umsatzsteuersatzes auf Gaslieferungen über das Erdgasnetz“ in der Fassung der Beschlussempfehlung des Finanzausschusses (BT-Drucks. 20/3744) in 2./3. Lesung beschlossen. Durch die im Laufe des Gesetzgebungsverfahren eingefügten Änderungen ist nun die Zustimmung des Bundesrates zu dem Gesetz erforderlich.

Bundestag, Mitteilung vom 30.09.2022

Schon vom 1. Oktober an soll Gas sowie Fernwärme nur noch mit sieben Prozent statt bisher 19 Prozent besteuert werden, befristet bis zum 31. März 2024. Der Bundestag hat am Freitag, 30. September 2022, mit breiter Mehrheit den Gesetzentwurf von SPD, Bündnis 90/Die Grünen und FDP zur temporären Senkung des Umsatzsteuersatzes auf Gaslieferungen über das Erdgasnetz (20/3530) beschlossen. Für den Entwurf in einer vom Finanzausschuss geänderten Fassung stimmten SPD, CDU/CSU, Bündnis 90/Die Grünen, FDP und AfD bei Enthaltung der Fraktion Die Linke. (…)

Änderungen im Ausschuss

Der Finanzausschuss hatte dem von den Koalitionsfraktionen eingebrachten Gesetzentwurf am Mittwoch, 28. September, zugestimmt. Mit Änderungsanträgen hatten die Koalitionsfraktionen zuvor noch die Steuerfreiheit für Zahlungen der Arbeitgeber zum Ausgleich der Belastungen durch die Inflation in Höhe von 3.000 Euro bis Ende 2024 eingefügt. Der Änderung stimmten im Ausschuss die Koalitionsfraktionen SPD, Bündnis 90/Die Grünen und FDP sowie die CDU/CSU-Fraktion zu. Die AfD-Fraktion und die Fraktion Die Linke enthielten sich.

In einer Sondersitzung am Nachmittag desselben Tages stimmte der Ausschuss einer weiteren Änderung zu: Die ab 1. Oktober vorgesehene Reduzierung der Umsatzsteuer auf Gaslieferungen wird auch für Fernwärme gelten. Für die von den Koalitionsfraktionen beantragte Einbeziehung der Fernwärme votierten alle Fraktionen. Für den Gesetzentwurf insgesamt stimmten alle Fraktionen mit Ausnahme der Fraktion Die Linke, die sich wegen rechtsförmlicher Bedenken enthielt.

Quelle: Deutscher Bundestag, Textarchiv

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BFH: Zollwertermittlung – Grenzüberschreitende Geschäfte zwischen verbundenen Unternehmen – Vorabverständigung über Verrechnungspreise (Advance Pricing Agreement)

Der BFH hatte zu entscheiden, ob bei der Einfuhr von Waren, die von einem verbundenen Unternehmen bezogen wurden, der Zollwert bei einer nachträglichen Gutschrift im Rahmen der Transaktionswertmethode herabzusetzen und zu viel gezahlter Zoll zu erstatten ist (Az. VII R 2/19).

BFH, Urteil VII R 2/19 vom 17.05.2022

Leitsatz

  1. Nach der Rechtsprechung des EuGH (Urteil Hamamatsu Photonics Deutschland vom 20.12.2017 – C-529/16, EU:C:2017:984, ZfZ 2018, 68) lassen es die Art. 28 bis 31 ZK nicht zu, als Zollwert einen vereinbarten Transaktionswert zugrunde zu legen, der sich teilweise aus einem zunächst in Rechnung gestellten und angemeldeten Betrag und teilweise aus einer pauschalen Berichtigung nach Ablauf des Abrechnungszeitraums zusammensetzt, ohne dass sich sagen lässt, ob am Ende des Abrechnungszeitraums diese Berichtigung nach oben oder nach unten erfolgen wird.
  2. Dies gilt auch für die Wertermittlung nach der Schlussmethode gemäß Art. 31 ZK. Denn steht im Zeitpunkt der Annahme der Zollanmeldung nicht fest, ob am Ende des Abrechnungszeitraums überhaupt eine Berichtigung vorzunehmen sein wird und ob, falls dies der Fall ist, die Berichtigung nach oben oder nach unten zu erfolgen hat, dann ist ein demzufolge erst noch zu ermittelnder Warenwert im Zeitpunkt der Annahme der Zollanmeldung nicht i. S. von Art. 8 Abs. 3 des Übereinkommens zur Durchführung des Art. VII des Allgemeinen Zoll- und Handelsabkommens von 1994 quantifizierbar.

Tenor:

Die Revision der Klägerin gegen das Urteil des Finanzgerichts München vom 15.11.2018 – 14 K 2028/18 wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat die Klägerin zu tragen.

Gründe:

I.

1

Die Beteiligten streiten über die Erstattung von Zoll und über den Zollwert von Waren, die von Oktober 2009 bis September 2010 eingeführt wurden.

2

Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist eine Tochtergesellschaft der H, Japan. Sie gehört zu einem weltweit tätigen Konzern.

3

In dem streitigen Zeitraum vom 17.10.2009 bis zum 30.09.2010 führte die Klägerin mehr als 1 000 Sendungen verschiedenster Waren von der H ein, die sie beim Beklagten und Revisionsbeklagten (Hauptzollamt —HZA—) zum zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr abfertigen ließ. Als Zollwert meldete die Klägerin die ihr von der H jeweils in Rechnung gestellten Preise an. Die eingeführten Artikel waren teilweise zollfrei; für die nicht zollfreien Artikel setzte das HZA mit Einfuhrabgabenbescheiden zwischen 1,4 % und 6,7 % Zoll fest.

4

Im Jahr 2012 beantragte die Klägerin beim HZA die Erstattung von Zöllen für die im streitigen Zeitraum eingeführten Waren in Höhe von insgesamt … €. Sie verwies auf ein zwischen ihr und der H geschlossenes sog. Advance Pricing Agreement (APA) für Transaktionen auf steuerlichem Gebiet und teilte mit, dass die aufgrund des APA durchgeführten Anpassungen der Verrechnungspreise bei der Anmeldung der Waren zur Verzollung nicht berücksichtigt worden seien und dass sie dies hiermit nachhole.

5

Das APA hatten die Klägerin und die H bereits im Jahr 2009 im Rahmen eines Verständigungsverfahrens nach dem Abkommen zwischen der Bundesrepublik Deutschland und Japan zur Vermeidung der Doppelbesteuerung bei den Steuern vom Einkommen und bei einigen anderen Steuern geschlossen. Das Bundeszentralamt für Steuern und das Bayerische Landesamt für Steuern hatten dem APA zugestimmt. Die Zollbehörden waren nicht beteiligt worden. Das APA erfasste den Verkauf von Endprodukten und Bauteilen von der H an die Klägerin sowie sonstige Geschäftsvorfälle, die mit dem Warenverkehr in Verbindung standen.

6

Auf der Grundlage des APA wurden Verrechnungspreise für bestimmte Geschäftsvorfälle festgelegt. Dabei stellte die H der Klägerin zunächst jeweils einen bestimmten Betrag für die von ihr gelieferten Waren in Rechnung. Die Summe dieser Beträge wurde nach Abschluss des Geschäftsjahres überprüft und ggf. zu Gunsten oder zu Lasten der Klägerin korrigiert. Auf diese Weise sollte gewährleistet werden, dass die Verrechnungspreise einem Fremdvergleich standhielten. Dafür wählten die beteiligten deutschen und japanischen Behörden auf Antrag der Klägerin und unter Bezugnahme auf Ziff. 3.19 der Verrechnungspreisgrundsätze der Organisation für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung die sog. Restgewinnaufteilungsmethode (Residual Profit Split Method). Danach wurde der zusammengefasste Gewinn der Klägerin und der H aus den geprüften konzerninternen Geschäften in zwei Stufen aufgeteilt. Auf einer ersten Stufe wurde jeder Partei zunächst ein ausreichender Gewinn zur Erzielung einer Mindestrendite zugeteilt. Als Ausgangspunkt wurden die von vergleichbaren Unternehmen mit ähnlichen Betriebsprofilen routinemäßig erzielten Umsatzrenditen zugrunde gelegt. Um den zuzuordnenden routinemäßigen Gewinn zu berechnen, wurden bei der H der Vollkostenaufschlag und bei der Klägerin die Umsatzrendite als Gewinnindikatoren eingesetzt. Nach Aufteilung des routinemäßigen Gewinns wurde in einem zweiten Schritt der verbleibende Restgewinn proportional gemäß den Gewinnaufteilungsfaktoren aufgeteilt. Nach Feststellung des routinemäßigen Gewinns und des Restgewinns wurde die Zielbandbreite der Umsatzrendite (Operating Margin) der Klägerin festgelegt. Lag das von der Klägerin tatsächlich erzielte Ergebnis außerhalb der Zielbandbreite, wurde das Ergebnis zur oberen bzw. unteren Grenze der Zielbandbreite berichtigt und es erfolgten Gutschriften oder Nachbelastungen für die Klägerin.

7

In dem hier streitigen Zeitraum lag die Umsatzrendite der Klägerin unterhalb des im APA festgelegten Zielbereichs. Aus diesem Grund passten die Klägerin und die H nach Ablauf des Abrechnungszeitraums für 2009/2010 die Verrechnungspreise im Wege einer Gutschrift in Höhe von … € an. In dem Bericht des Hauptzollamts Köln, Bundesstelle Zollwert, auf den das Finanzgericht (FG) in dem angefochtenen Urteil Bezug nimmt, heißt es dazu, der Betrag sei anhand eines Umlageschlüssels auf verschiedene Produktgruppen aufgeteilt worden; eine Erläuterung der einzelnen Produktgruppen sei nicht erfolgt. Der angewandte Umlageschlüssel sei von der H vorgegeben worden; auf welcher Grundlage die H diesen Umlageschlüssel ermittelt habe, sei der Klägerin nicht bekannt.

8

Den ihrer Ansicht nach zu erstattenden Zoll hatte die Klägerin in der Weise berechnet, dass sie die Summe aller ursprünglichen Zollwerte um den Anpassungsbetrag aus dem APA verminderte und anschließend jeweils auf den ursprünglichen bzw. den angepassten Zollwert einen durchschnittlichen Zollsatz von aufgerundet 1,02 % anwandte. Aus der Differenz der beiden so ermittelten Werte ergab sich der von der Klägerin begehrte Erstattungsbetrag. Eine Aufteilung des Anpassungsbetrags auf die einzelnen eingeführten Waren nahm die Klägerin nicht vor.

9

Das HZA lehnte den Erstattungsantrag mit Bescheid vom 04.06.2014 mit der Begründung ab, dass die von der Klägerin gewählte Methode in Form einer globalen Korrektur des Gesamtpreises nicht mit Art. 29 Abs. 1 des Zollkodex (ZK) i.V.m. Art. 144 der Durchführungsverordnung zum Zollkodex (ZKDVO) vereinbar sei. Aufgrund des Umstands, dass der Anpassungsbetrag nicht produktbezogen aufgeschlüsselt worden sei, könne letztlich nicht geklärt und nachgewiesen werden, auf welche konkreten Einfuhrwaren sich die Anpassung genau beziehe und in welcher Höhe sie für diese vorzunehmen sei.

10

Den Einspruch der Klägerin wies das HZA mit Entscheidung vom 02.07.2015 als unbegründet zurück.

11

Die Klägerin erhob dagegen Klage. Mit Beschluss vom 15.09.2016 – 14 K 1974/15 (Zeitschrift für Zölle und Verbrauchsteuern —ZfZ—, Beilage 2017, Nr. 2, 17) setzte das FG das Verfahren gemäß § 74 der Finanzgerichtsordnung (FGO) aus und legte dem Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH) folgende Fragen zur Vorabentscheidung (Art. 267 des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union —AEUV—) vor:

„1. Lassen es die Vorschriften der Art. 28 ff. der Verordnung (EWG) Nr. 2913/92 des Rates vom 12. Oktober 1992 zur Festlegung des Zollkodex der Gemeinschaften (ABl. L 302, S. 1) in der durch die Verordnung (EG) Nr. 2700/2000 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 16. November 2000 (ABl. L 311, S. 17) geänderten Fassung zu, einen vereinbarten Verrechnungspreis, der sich aus einem zunächst in Rechnung gestellten und angemeldeten Betrag und einer pauschalen Berichtigung nach Ablauf des Abrechnungszeitraums zusammensetzt, unter Anwendung eines Aufteilungsschlüssels als Zollwert zu Grunde zu legen, und zwar unabhängig davon, ob am Ende des Abrechnungszeitraums eine Nachbelastung oder eine Gutschrift an den Beteiligten erfolgt?

2. Wenn ja: Kann der Zollwert anhand vereinfachter Ansätze geprüft bzw. festgesetzt werden, wenn die Auswirkungen nachträglicher Verrechnungspreisanpassungen (sowohl nach oben als auch nach unten) anzuerkennen sind?“

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In dem Vorlagebeschluss führte das FG aus, dass und warum es seiner Ansicht nach gerechtfertigt sei, einen vereinbarten Verrechnungspreis, der sich aus einem zunächst in Rechnung gestellten und angemeldeten Betrag und einer pauschalen Berichtigung nach Ablauf des Abrechnungszeitraums zusammensetzt, unter Anwendung eines Aufteilungsschlüssels als Zollwert zugrunde zu legen. Das FG machte insbesondere deutlich, dass es nach seiner Ansicht im Streitfall zwar an einem Transaktionswert mangele, dass aber eine Bestimmung des Zollwerts nach der Schlussmethode des Art. 31 ZK möglich sei.

13

Der EuGH verneinte gleichwohl die erste Vorlagefrage mit Urteil Hamamatsu Photonics Deutschland vom 20.12.2017 – C–529/16 (EU:C:2017:984, ZfZ 2018, 68) und stellte dazu im Tenor fest: „Die Art. 28 bis 31 der Verordnung (EWG) Nr. 2913/92 des Rates vom 12. Oktober 1992 zur Festlegung des Zollkodex der Gemeinschaften in der durch die Verordnung (EG) Nr. 82/97 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 19. Dezember 1996 geänderten Fassung sind dahin auszulegen, dass sie es nicht zulassen, als Zollwert einen vereinbarten Transaktionswert zugrunde zu legen, der sich teilweise aus einem zunächst in Rechnung gestellten und angemeldeten Betrag und teilweise aus einer pauschalen Berichtigung nach Ablauf des Abrechnungszeitraums zusammensetzt, ohne dass sich sagen lässt, ob am Ende des Abrechnungszeitraums diese Berichtigung nach oben oder nach unten erfolgen wird.“

14

Das FG wies die Klage daraufhin ab. Zur Begründung führte es aus, es halte die in seinem Vorabentscheidungsersuchen dargelegten Gründe, warum der im Streitfall unterjährig angemeldete Preis nicht als Zollwert anzuerkennen sei, weiterhin für gewichtig, zumal der EuGH hierzu im Detail nicht Stellung genommen habe; gleichwohl sehe sich das FG durch die Vorabentscheidung an einem zumindest zum Teil stattgebenden Urteil gehindert, weil der EuGH im Ergebnis der dargelegten Auffassung des FG ausdrücklich nicht gefolgt sei. Das HZA habe daher zu Recht auf der Grundlage des unterjährig angemeldeten Verrechnungspreises nach Art. 29 ZK den Zollwert ermittelt und eine anteilige Erstattung des Zolls abgelehnt. Das Urteil ist in ZfZ 2019, 88 veröffentlicht.

15

Mit ihrer Revision macht die Klägerin geltend, das FG habe Art. 28 bis 31 ZK falsch angewendet; die nachträglichen Anpassungen der von ihr unterjährig angemeldeten Verrechnungspreise in Form von Gutschriften seien bei der Zollwertermittlung zu berücksichtigen.

16

Die Klägerin beantragt,

die Vorentscheidung und den ablehnenden Bescheid vom 04.06.2014 sowie die Einspruchsentscheidung vom 02.07.2015 aufzuheben und das HZA zu verpflichten, der Klägerin einen Zollbetrag in Höhe von … € zu erstatten.

17

Die Klägerin regt zudem an, da Uneinigkeit darüber bestehe, ob durch das Urteil des EuGH die Anwendung der Schlussmethode nach Art. 31 ZK ausgeschlossen werde, das Revisionsverfahren auszusetzen und den EuGH erneut gemäß Art. 267 AEUV anzurufen.

18

Das HZA beantragt,

die Revision zurückzuweisen.

19

Das HZA verweist zur Begründung auf die Vorabentscheidung des EuGH und ergänzt (im Wesentlichen), dass dem Erstattungsbegehren nicht vorrangig rechtliche, sondern tatsächliche Gründe in Form einer von der Klägerin zu vertretenden Unmöglichkeit entgegenstünden. Der Nachweis der notwendigen Einzelwerte der Waren sei aufgrund des gewählten Anpassungsmechanismus in Form der Restgewinnaufteilungsmethode nicht möglich; die Klägerin habe die erforderlichen Daten nicht beigebracht.

II.

20

Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 FGO). Das FG hat die Klage zu Recht abgewiesen.

21

Der angefochtene Bescheid, mit dem das HZA die von der Klägerin begehrte Erstattung der Einfuhrabgaben abgelehnt hat, ist rechtmäßig (§ 101 Satz 1 FGO). Die Klägerin hat keinen Anspruch auf Erstattung eines Teils des von ihr entrichteten Zolls nach Art. 236 Abs. 1 Unterabs. 1 ZK.

22

1. Einfuhrabgaben sind nach Art. 236 Abs. 1 Unterabs. 1 ZK i.V.m. Art. 878 ff. ZKDVO u.a. dann zu erstatten, wenn nachgewiesen wird, dass der Abgabenbetrag im Zeitpunkt der Zahlung nicht gesetzlich geschuldet war. Der Begriff der Erstattung schließt gemäß Art. 235 Buchst. a ZK auch die Erstattung eines Teils der entrichteten Einfuhrabgaben mit ein.

23

Zudem ermöglicht Art. 78 Abs. 1 ZK den Zollbehörden, nach der Überlassung der Waren von Amts wegen oder auf Antrag des Anmelders eine Überprüfung der Anmeldung vorzunehmen.

24

a) Ein Abgabenbetrag ist i.S. von Art. 236 Abs. 1 Unterabs. 1 ZK gesetzlich geschuldet, wenn eine Zollschuld unter den in Titel VII Kap. 2 ZK festgelegten Voraussetzungen entstanden ist und der Betrag dieser Abgaben durch Anwendung des Gemeinsamen Zolltarifs gemäß den Vorschriften des Titels II ZK bestimmt werden konnte (EuGH-Urteil Transport Maatschappij Traffic vom 20.10.2005 – C–247/04, EU:C:2005:628, Rz 29, ZfZ 2005, 411; vgl. auch EuGH-Urteil Road Air Logistics Customs vom 13.12.2007 – C–526/06, EU:C:2007:793, Rz 29, ZfZ 2008, 10).

25

aa) Nach Art. 201 Abs. 1 Buchst. a ZK entsteht die Einfuhrzollschuld, wenn eine einfuhrabgabenpflichtige Ware in den zollrechtlich freien Verkehr übergeführt wird. Die Zollschuld entsteht gemäß Art. 201 Abs. 2 ZK in dem Zeitpunkt, in dem die betreffende Zollanmeldung angenommen wird.

26

Nach Art. 214 Abs. 1 ZK wird der Betrag der auf eine Ware zu erhebenden Einfuhr- oder Ausfuhrabgaben grundsätzlich anhand der Bemessungsgrundlagen bestimmt, die für die Ware zum Zeitpunkt des Entstehens der Zollschuld gelten. Zu diesen Bemessungsgrundlagen gehören die Beschaffenheit der Ware, ihre Menge, ihr Zollwert sowie der Zollsatz (Senatsbeschluss vom 02.07.2012 – VII B 104/11, BFH/NV 2012, 2033; s.a. Witte/Witte, Zollkodex, 6. Aufl., Art. 214 Rz 1; Deimel in Dorsch, Zollrecht, Art. 214 ZK Rz 7).

27

Streitig ist im vorliegenden Verfahren allein der Zollwert.

28

bb) Die Ermittlung des Zollwerts richtet sich nach den in Art. 29 ff. ZK geregelten Methoden (vgl. Art. 28 ZK).

29

Vorrangig anzuwenden ist danach die Transaktionswertmethode gemäß Art. 29 ZK. Kann der Zollwert nicht nach der Transaktionswertmethode ermittelt werden, kommen die in Art. 30 ZK beschriebenen Folgemethoden (nachrangige Methoden) zur Anwendung. Falls der Zollwert auch danach nicht bestimmt werden kann, ist die Schlussmethode nach Art. 31 ZK anzuwenden.

30

Nach ständiger EuGH-Rechtsprechung soll mit der unionsrechtlichen Zollwertregelung ein gerechtes, einheitliches und neutrales System errichtet werden, das die Anwendung willkürlicher oder fiktiver Zollwerte ausschließt. Der Zollwert muss daher den tatsächlichen wirtschaftlichen Wert einer eingeführten Ware widerspiegeln und folglich alle Elemente dieser Ware, die einen wirtschaftlichen Wert haben, berücksichtigen (EuGH-Urteil Hamamatsu Photonics Deutschland, EU:C:2017:984, Rz 24, m.w.N., ZfZ 2018, 68).

31

(1) Der Zollwert eingeführter Waren ist gemäß Art. 29 Abs. 1 ZK grundsätzlich der Transaktionswert, d.h. der für die Waren bei einem Verkauf zur Ausfuhr in das Zollgebiet der Union tatsächlich gezahlte oder zu zahlende Preis, der ggf. durch Hinzurechnungen nach Art. 32 ZK und Abzugsposten nach Art. 33 ZK zu berichtigen ist.

32

Dies setzt gemäß Art. 29 Abs. 1 Buchst. b ZK i.V.m. Art. 148 ZKDVO voraus, dass hinsichtlich des Kaufgeschäfts oder des Preises weder Bedingungen vorliegen noch Leistungen zu erbringen sind, deren Wert im Hinblick auf die zu bewertenden Waren nicht bestimmt werden kann.

33

gemäß Art. 29 Abs. 1 Buchst. d i.V.m. Abs. 2 Buchst. a Satz 1 ZK ist die Verbundenheit von Käufer und Verkäufer bei der Feststellung, ob der Transaktionswert i.S. des Art. 29 Abs. 1 ZK anerkannt werden kann, allein kein Grund, den Transaktionswert als unannehmbar anzusehen. gemäß Art. 29 Abs. 2 Buchst. a Satz 2 ZK sind, falls notwendig, die Begleitumstände des Kaufgeschäfts zu prüfen und ist der Transaktionswert anzuerkennen, wenn die Verbundenheit den Preis nicht beeinflusst hat. Ob eine Verbundenheit in diesem Sinne besteht, richtet sich nach Art. 143 Abs. 1 ZKDVO.

34

gemäß Art. 29 Abs. 3 Buchst. a Satz 1 ZK schließlich ist der tatsächlich gezahlte oder zu zahlende Preis die vollständige Zahlung, die der Käufer an den Verkäufer oder zu dessen Gunsten für die eingeführten Waren entrichtet oder zu entrichten hat, und schließt alle Zahlungen ein, die als Bedingung für das Kaufgeschäft über die eingeführten Waren vom Käufer an den Verkäufer oder vom Käufer an einen Dritten zur Erfüllung einer Verpflichtung des Verkäufers tatsächlich entrichtet werden oder zu entrichten sind.

35

(2) Kann der Zollwert nicht nach Art. 29 ZK bestimmt werden, kommen die bereits angesprochenen Folgemethoden zur Anwendung (s. EuGH-Urteil Hamamatsu Photonics Deutschland, EU:C:2017:984, Rz 26, m.w.N., ZfZ 2018, 68). Demnach ist der Transaktionswert gleicher oder gleichartiger Waren maßgebend oder der Zollwert deduktiv oder nach einem errechneten Wert zu bestimmen (Art. 30 ZK).

36

(3) Sofern der Zollwert auch nach diesen Methoden nicht ermittelt werden kann, ist er gemäß Art. 31 Abs. 1 ZK auf der Grundlage von in der Union verfügbaren Daten durch zweckmäßige Methoden zu ermitteln, die mit den Leitlinien und allgemeinen Regeln des übereinkommens zur Durchführung des Art. VII des Allgemeinen Zoll- und Handelsabkommens von 1994, des Art. VII des Allgemeinen Zoll- und Handelsabkommens von 1994 sowie der Vorschriften dieses Kapitels (Art. 28 bis 36 ZK) übereinstimmen.

37

Als Bewertungsmethoden nach Art. 31 Abs. 1 ZK sollen die in Art. 29 und Art. 30 Abs. 2 ZK festgelegten Methoden herangezogen werden; doch steht eine angemessene Flexibilität bei der Anwendung solcher Methoden im Einklang mit den Zielsetzungen und Bestimmungen des Art. 31 Abs. 1 ZK (Art. 141 Abs. 1 ZKDVO i.V.m. Anhang 23 zu Art. 31 Abs. 1 ZK). Die Anwendung der Schlussmethode hat im Ergebnis die Grundzüge der Zollwertermittlung gemäß Art. 29 und Art. 30 ZK zu beachten (Senatsurteil vom 23.03.2021 – VII R 24/19, BFHE 273, 374, Rz 25, m.w.N.).

38

Unzulässig ist gemäß Art. 31 Abs. 1 ZK eine Bewertung auf der Grundlage von Daten, die nicht in der Union verfügbar sind. Zwar ist die Herkunft der Angaben, auf die sich die Ermittlung des Zollwerts stützt, für sich gesehen kein Ausschließungsgrund für die Anwendung der Schlussmethode; doch müssen die Zollbehörden in der Lage sein, sich von der Richtigkeit oder Genauigkeit dieser Angaben bei der Anwendung der Schlussmethode zu überzeugen (12.3 der Advisory Opinions des Technischen Ausschusses für den Zollwert bei Anwendung von Art. 7 des übereinkommens zur Durchführung des Art. VII des Allgemeinen Zoll- und Handelsabkommens von 1994 – deutsche Übersetzung bei Müller-Eiselt/Vonderbank, EU-Zollrecht, Zollwert, Fach 3320, A.12.3 Rz 2; s.a. Senatsurteil vom 12.07.2011 – VII R 65/10, ZfZ 2011, 300, Rz 14 ff.; Wäger in Hübschmann/Hepp/Spitaler —HHSp— [Stand: 180. Lfg.], Art. 31 ZK Rz 10).

39

Unzulässig ist zudem gemäß Art. 31 Abs. 2 Buchst. g ZK die Bewertung nach willkürlichen oder fiktiven Werten. Willkürlich sind Werte, die nicht mit der Handelspraxis in Einklang stehen oder die auf sachlich nicht gerechtfertigten Annahmen beruhen (s. Wäger in HHSp [Stand: 180. Lfg.], Art. 31 ZK Rz 10; Witte/Rinnert, Zollkodex, 6. Aufl., Art. 31 Rz 13).

40

cc) Maßgeblicher Zeitpunkt für die Bestimmung des Zollwerts ist gemäß Art. 214 Abs. 1 ZK der Zeitpunkt des Entstehens der Zollschuld, vorliegend also der Zeitpunkt, in dem die betreffenden Zollanmeldungen angenommen worden sind (Art. 67 i.V.m. Art. 201 Abs. 2 ZK; s.a. Krüger in Dorsch, a.a.O., Art. 29 ZK Rz 43). Die Zollwertermittlung ist demnach eine waren- und stichtagsbezogene Wertermittlung.

41

(1) Richtet sich die Bestimmung des Zollwerts nach Art. 29 ZK, so ist der maßgebliche Transaktionswert regelmäßig der für die Waren im Zeitpunkt der Annahme der Zollanmeldung tatsächlich gezahlte oder zu zahlende Preis (Art. 144 Abs. 1 ZKDVO; s.a. Senatsbeschluss vom 10.11.2006 – VII B 342/05, BFH/NV 2007, 291; Wäger in HHSp [Stand: 180. Lfg.], Art. 29 ZK Rz 5). Es geht also um eine punktuelle Bestimmung des Zollwerts, die sich auf eine konkrete Transaktion bezieht (s.a. Roth/Rinnert, Deutsches Steuerrecht 2018, 2090, 2091).

42

Das hat zur Folge, dass Änderungen der tatsächlichen oder rechtlichen Verhältnisse, die erst nach Zahlung des Abgabenbetrags eintreten, eine Erstattung nach Art. 236 Abs. 1 Unterabs. 1 ZK grundsätzlich nicht rechtfertigen können (s. Deimel in HHSp [Stand: 217. Lfg.], Art. 235–236 ZK Rz 46; Schwarz in Schwarz/Wockenfoth, Zollrecht, 3. Aufl., Art. 236 Rz 33). Insbesondere ist eine nachträgliche Änderung des Kaufpreises nach Art. 145 Abs. 2 ZKDVO grundsätzlich nur dann zu berücksichtigen, wenn der Zollbehörde nachgewiesen wird, dass die Waren im Zeitpunkt der Annahme der Zollanmeldung schadhaft waren (vgl. Senatsurteil vom 15.06.1993 – VII R 69/90, BFH/NV 1994, 355, unter II., zu Art. 2 Abs. 1 der Verordnung (EWG) Nr. 1430/79 des Rates vom 02.07.1979 über die Erstattung oder den Erlaß von Eingangs- oder Ausfuhrabgaben, Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaften —ABlEG— 1979, Nr. L 175, 1, hinsichtlich eines bereits vor Lieferung eingetretenen Schadens; s.a. Deimel in HHSp [Stand: 217. Lfg.], Art. 235–236 ZK Rz 36; Schwarz in Schwarz/Wockenfoth, Zollrecht, 3. Aufl., Art. 236 Rz 8a).

43

Dementsprechend hat auch der EuGH eine nachträgliche Berichtigung des Transaktionswerts nur in Sonderfällen zugelassen, um die Ermittlung eines willkürlichen oder fiktiven Zollwerts zu verhindern (s. EuGH-Urteil Hamamatsu Photonics Deutschland, EU:C:2017:984, Rz 30, ZfZ 2018, 68; vgl. auch EuGH-Urteil Mitsui & Co. Deutschland vom 19.03.2009 – C–256/07, EU:C:2009:167, Rz 24 ff., m.w.N., ZfZ 2009, 101, unter Hinweis auf Art. 145 Abs. 2 ZKDVO und auf die Erwägungsgründe 4 und 5 der Verordnung (EG) Nr. 444/2002 der Kommission vom 11.03.2002 zur Änderung der Verordnung (EWG) Nr. 2454/93 mit Durchführungsvorschriften zu der Verordnung (EWG) Nr. 2913/92 des Rates zur Festlegung des Zollkodex der Gemeinschaften sowie der Verordnungen (EG) Nr. 2787/2000 und (EG) Nr. 993/2001, ABlEG 2002, Nr. L 68, 11; ebenso EuGH-Urteil X vom 12.10.2017 – C–661/15, EU:C:2017:753, Rz 36, ZfZ 2018, 14).

44

für den Fall, dass sich der vereinbarte Transaktionswert —wie im Streitfall— teilweise aus einem zunächst in Rechnung gestellten und angemeldeten Betrag und teilweise aus einer pauschalen Berichtigung nach Ablauf des Abrechnungszeitraums zusammensetzt, ohne dass sich sagen lässt, ob am Ende des Abrechnungszeitraums diese Berichtigung nach oben oder nach unten erfolgt, hat der EuGH eine nachträgliche Berichtigung unter der Geltung des ZK ausdrücklich ausgeschlossen (EuGH-Urteil Hamamatsu Photonics Deutschland, EU:C:2017:984, Rz 35, ZfZ 2018, 68).

45

(2) Erfolgt die Bestimmung des Zollwerts nach der Schlussmethode, ist grundsätzlich ebenfalls hinsichtlich der heranzuziehenden anderen zweckmäßigen Methoden auf den Zeitpunkt der Einfuhr abzustellen (vgl. etwa Senatsbeschluss vom 04.07.2013 – VII R 56/11, BFHE 242, 472, ZfZ 2013, 271, Rz 31; s.a. Schwarz in Schwarz/Wockenfoth, Zollrecht, 3. Aufl., Art. 31 Rz 8).

46

Zwar soll gemäß der Ausführungsvorschrift in den Erläuternden Anmerkungen zur Ermittlung des Zollwerts Nr. 1 zu Art. 31 Abs. 1 ZK im Anhang 23 der ZKDVO wenn möglich auf schon früher ermittelte Zollwerte zurückgegriffen werden. Gleichwohl geht es auch insoweit darum, dem „wirklichen Wert“ der Waren im Zeitpunkt ihrer Einfuhr möglichst nahe zu kommen (vgl. Krüger in Dorsch, a.a.O., Art. 31 ZK Rz 5). Das ergibt sich auch aus den Auslegungsvorschriften in den Erläuternden Anmerkungen Nr. 3 Buchst. a und b zu Art. 31 Abs. 1 ZK im Anhang 23 der ZKDVO, die jeweils auf gleiche bzw. gleichartige Waren abstellen, die „im selben oder annähernd im selben Zeitpunkt wie die zu bewertenden Waren“ ausgeführt werden. Diese Auslegungsvorschriften sind für die Anwendung des Art. 31 Abs. 1 ZK verbindlich (vgl. Senatsurteil vom 12.12.2002 – VII R 43/01, BFHE 200, 468, ZfZ 2003, 193, unter 1.a). Demnach ist auch die Zollwertermittlung nach Art. 31 ZK immer eine waren- und stichtagsbezogene Wertermittlung.

47

Zu den allgemeinen Regelungen, die gemäß Art. 31 Abs. 1 ZK zu berücksichtigen sind, gehört im übrigen auch Art. 8 Abs. 3 des übereinkommens zur Durchführung des Art. VII des Allgemeinen Zoll- und Handelsabkommens von 1994. Danach dürfen Zuschläge zu dem tatsächlich gezahlten oder zu zahlenden Preis nur auf der Grundlage objektiver und quantifizierbarer Angaben vorgenommen werden. Auch diese Voraussetzung muss auf den Zeitpunkt des Entstehens der Zollschuld bezogen werden, vorliegend also auf den Zeitpunkt, in dem die betreffende Zollanmeldung angenommen wird. Daraus folgt, dass Zuschläge zu dem tatsächlich gezahlten oder zu zahlenden Preis nur auf der Grundlage von Angaben vorgenommen werden dürfen, die bereits im Zeitpunkt der Zollanmeldung objektivierbar und quantifizierbar sind.

48

Art. 8 Abs. 3 des übereinkommens zur Durchführung des Art. VII des Allgemeinen Zoll- und Handelsabkommens von 1994 ist nach Auffassung des erkennenden Senats entsprechend heranzuziehen, wenn der Zollwert eingeführter Waren nicht durch Zuschläge, sondern durch Abschläge von dem tatsächlich gezahlten oder zu zahlenden Preis korrigiert werden soll. Auch solche Abschläge dürfen daher nur auf der Grundlage von Angaben vorgenommen werden, die bereits im Zeitpunkt der Zollanmeldung objektivierbar und quantifizierbar sind.

49

Daraus folgt, dass das dictum des EuGH, demzufolge es der ZK nicht zulässt, als Zollwert einen vereinbarten Transaktionswert zugrunde zu legen, der sich teilweise aus einem zunächst in Rechnung gestellten und angemeldeten Betrag und teilweise aus einer pauschalen Berichtigung nach Ablauf des Abrechnungszeitraums zusammensetzt, ohne dass sich sagen lässt, ob am Ende des Abrechnungszeitraums diese Berichtigung nach oben oder nach unten erfolgen wird, jedenfalls im Ergebnis auch für die Zollwertermittlung nach der Schlussmethode gemäß Art. 31 ZK maßgeblich ist. Denn wenn im Zeitpunkt der Zollanmeldung nicht feststeht, ob am Ende des Abrechnungszeitraums überhaupt eine Berichtigung vorzunehmen sein wird und ob, falls dies der Fall ist, diese nach oben oder nach unten zu erfolgen hat, dann ist der auf diese Weise ermittelte —bzw. nach Ablauf des Abrechnungszeitraums tatsächlich erst noch zu ermittelnde— Warenwert im Zeitpunkt der Zollanmeldung nicht i.S. von Art. 8 Abs. 3 des übereinkommens zur Durchführung des Art. VII des Allgemeinen Zoll- und Handelsabkommens von 1994 quantifizierbar.

50

dd) Die Nachweispflicht liegt im Fall eines Erstattungsantrags gemäß Art. 236 Abs. 1 Unterabs. 1 ZK beim Antragsteller (Art. 878 ZKDVO). Dieser muss darlegen und ggf. belegen, dass bzw. inwieweit Abgaben unzutreffend gezahlt worden sind, und gemäß Art. 6 ZK alle benötigten Angaben und Unterlagen für die Entscheidung der Zollbehörden zur Verfügung stellen.

51

Kann dieser Nachweis nicht geführt werden, ist eine Erstattung ausgeschlossen. Unklarheiten, die nicht beseitigt werden können, gehen zu Lasten des Antragstellers (s. Deimel in HHSp [Stand: 217. Lfg.], Art. 235–236 ZK Rz 50; Witte/Alexander, Zollkodex, 6. Aufl., Art. 236 Rz 19; vgl. auch Gellert in Dorsch, a.a.O., Art. 236 ZK Rz 18).

52

b) Ausgehend von diesen Rechtsgrundsätzen sind im vorliegenden Streitfall die Voraussetzungen einer Erstattung nach Art. 236 Abs. 1 ZK nicht erfüllt. Die Klägerin hat nicht nachgewiesen, dass die von ihr entrichtete Zollschuld im Zeitpunkt der Annahme der jeweiligen Zollanmeldung nicht gesetzlich geschuldet gewesen ist.

53

aa) Die Beteiligten haben den Zollwert nach den unstreitigen Feststellungen des FG zunächst auf der Grundlage der der Klägerin von der H unterjährig in Rechnung gestellten Preise gemäß Art. 29 ZK nach der Transaktionswertmethode bestimmt. Es bestanden zum Zeitpunkt der Annahme der Zollanmeldungen, die nicht als unvollständig abgegeben wurden, keine Anhaltspunkte dafür, dass diese Preise nicht den tatsächlichen wirtschaftlichen Wert der eingeführten Waren widergespiegelt haben und nicht alle Elemente dieser Waren, die einen wirtschaftlichen Wert gehabt haben, berücksichtigt hätten. Insbesondere sind die Zollbehörden nach den Feststellungen des FG an der im Rahmen des Verständigungsverfahrens getroffenen Vereinbarung nicht beteiligt gewesen.

54

Somit waren bei Annahme der Zollanmeldung weder Bedingungen i.S. von Art. 29 Abs. 1 Buchst. b ZK erkennbar, die eine Ermittlung des Zollwerts nach der Transaktionswertmethode ausgeschlossen hätten, noch war die Verbundenheit zwischen der Klägerin und H gemäß Art. 29 Abs. 1 Buchst. d i.V.m. Abs. 2 Buchst. a Satz 1 ZK ein Grund, den Transaktionswert als unannehmbar anzusehen.

55

bb) Die Klägerin hat nicht nachgewiesen, dass die eingeführten Waren im Zeitpunkt der Annahme der Zollanmeldungen einen niedrigeren Wert hatten.

56

(1) Die nachträgliche Anpassung der Verrechnungspreise aufgrund des streitigen APA ist im vorliegenden Streitfall nicht geeignet, einen niedrigeren Transaktionswert nachzuweisen (s. oben, unter II.1.a cc (1)). Zutreffend hat das FG insoweit auf das Urteil des EuGH verwiesen.

57

(2) Anhaltspunkte für eine Wertermittlung nach Art. 30 Abs. 2 ZK bestehen nicht. Die Klägerin hat hierzu auch nichts vorgetragen.

58

(3) Das streitige APA ist schließlich auch nicht geeignet, eine nachträgliche Anpassung der Verrechnungspreise nach der Schlussmethode (Art. 31 ZK) zu rechtfertigen. Denn im Zeitpunkt der jeweiligen Zollanmeldungen stand nicht fest, ob die angemeldeten Warenwerte auf der Grundlage der nach Ablauf des Abrechnungszeitraums erst noch zu ermittelnden Verrechnungspreise korrigiert werden würden und, falls das der Fall sein sollte, ob eine Korrektur durch Zuschläge nach oben oder aber durch Abschläge nach unten erfolgen würde. Ebenfalls offen war, in welcher Höhe die Korrekturen ggf. zu erfolgen hätten. Damit waren aber die —sich ohnehin nur möglicherweise ergebenden— Zuschläge oder Abschläge im Zeitpunkt der Zollanmeldung nicht i.S. von Art. 8 Abs. 3 des übereinkommens zur Durchführung des Art. VII des Allgemeinen Zoll- und Handelsabkommens von 1994 quantifizierbar.

59

(4) Im vorliegenden Streitfall kann somit dahingestellt bleiben, ob die durch die Verrechnungspreisfindung nach den Vorgaben des APA begründete nachträgliche globale Gutschrift der Verkäuferin auf die ursprünglich vereinbarten Produktpreise einen Ausschlussgrund für die Anwendung der vorrangig heranzuziehenden Transaktionswertmethode darstellt. Eine solche Verrechnungspreisanpassung, die als ertragsteuerliches Instrument der Streitvermeidung und der Verminderung von Verrechnungspreisrisiken dient (s. Liebchen in Mössner u.a., Steuerrecht international tätiger Unternehmen, 5. Aufl., Rz 13.50; vgl. auch Drüen in Wassermeyer MA Art. 25 MK Rz 110), bleibt jedenfalls im Rahmen sämtlicher Zollwertermittlungsmethoden —wegen der dargelegten Waren- und Stichtagsbezogenheit der Zollwertermittlung— ohne Einfluss auf den maßgeblichen Zollwert.

60

cc) Nur ergänzend weist der erkennende Senat auf Folgendes hin: Nach den eingangs (s. oben, S. 4) bereits erwähnten und vom FG in Bezug genommenen Feststellungen aus dem Bericht des Hauptzollamts Köln, Bundesstelle Zollwert, wurde die Aufteilung der Gutschrift in Höhe von … € auf verschiedene Produkte anhand eines von der H vorgegebenen Umlageschlüssels vorgenommen, ohne dass eine Erläuterung zu diesen Produktgruppen erfolgt wäre und ohne dass die Klägerin hätte erklären können, auf welcher Grundlage die H diesen Umlageschlüssel ermittelt hat. Das wirft die Frage auf, ob die im Streitfall vorgenommenen Abschläge von den bei der Einfuhr angemeldeten Preisen überhaupt auf Daten beruhen, die i.S. von Art. 31 ZK in der Union verfügbar sind und ob das HZA demzufolge in der Lage gewesen wäre, sich von der Richtigkeit der vorgenommenen Aufteilung zu überzeugen. Wäre dies nicht der Fall, so schlösse dies ebenfalls —wie oben unter II.1.a bb (3) dargelegt— eine Zollwertermittlung nach der Schlussmethode gemäß Art. 31 Abs. 1 ZK aus. Doch kommt es für den vorliegenden Streitfall hierauf nicht an.

61

2. Eine erneute Vorlage an den EuGH ist nach alledem nicht geboten.

62

3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.

 

Quelle: BFH

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BFH: Fahrzeugüberlassung an Arbeitnehmer zu privaten Zwecken als tauschähnlicher Umsatz

Der für einen steuerbaren Umsatz erforderliche unmittelbare Zusammenhang zwischen der Fahrzeugüberlassung an einen Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen zu privaten Zwecken und der (teilweisen) Arbeitsleistung liegt jedenfalls dann vor, wenn die Fahrzeugüberlassung individuell arbeitsvertraglich vereinbart ist und tatsächlich in Anspruch genommen wird. So der BFH (Az. V R 25/21).

BFH, Urteil V R 25/21 vom 30.06.2022

Leitsatz

Der für einen steuerbaren Umsatz erforderliche unmittelbare Zusammenhang zwischen der Fahrzeugüberlassung an einen Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen zu privaten Zwecken und der (teilweisen) Arbeitsleistung liegt jedenfalls dann vor, wenn die Fahrzeugüberlassung individuell arbeitsvertraglich vereinbart ist und tatsächlich in Anspruch genommen wird (Folgeentscheidung zum EuGH-Urteil Finanzamt Saarbrücken vom 20.01.2021 – C-288/19, EU:C:2021:32).

Quelle: BFH

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BFH: Berücksichtigung gezahlter Prämien für Glattstellungsgeschäfte im Zusammenhang mit Einnahmen aus Stillhalterprämien bei periodenübergreifenden Optionsgeschäften

Der BFH hatte zu entscheiden, ob bei periodenübergreifenden Zu- und Abflüssen aus Stillhaltergeschäften eine im Folgejahr geleistete Zahlung aus dem Glattstellungsgeschäft ein rückwirkendes Ereignis darstellt, sodass die im Streitjahr vereinnahmte Stillhalterprämie um die im Folgejahr geleisteten Aufwendungen zu mindern ist (Az. VIII R 27/21).

BFH, Urteil VIII R 27/21 vom 02.08.2022

Leitsatz

  1. Aufwendungen für die den Stillhalterprämien zugehörigen Glattstellungsgeschäfte mindern nach § 20 Abs. 1 Nr. 11 EStG ‑ in Ausnahme zu § 11 Abs. 2 Satz 1 EStG (sog. Abflussprinzip) ‑ die Einnahmen in dem Veranlagungszeitraum, in dem die Stillhalterprämien vereinnahmt wurden. Es handelt sich insoweit um ein rückwirkendes Ereignis i. S. des § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO.
  2. Ergibt sich dabei für das einzelne Stillhalter-/Glattstellungsgeschäft ein Verlust (eine negative Differenz), ist dieser abzugsfähig und unterliegt nicht dem Werbungskostenabzugsverbot nach § 20 Abs. 9 EStG.

Tenor:

Auf die Revision der Klägerin werden das Urteil des Finanzgerichts München vom 28.09.2021 – 6 K 1458/19 und die Einspruchsentscheidung des Beklagten vom 15.05.2019 aufgehoben.

Der Einkommensteuerbescheid für 2013 vom 23.02.2015 wird dahingehend geändert, dass nicht ausgeglichene Verluste der Klägerin aus Kapitalvermögen, die dem gesonderten Tarif gemäß § 32d Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes unterliegen, in Höhe von 277.251 € zu berücksichtigen sind.

Die Einkommensteuer wird auf … € festgesetzt.

Die Kosten des gesamten Verfahrens hat der Beklagte zu tragen.

Gründe:

I.

1

Streitig ist, in welchem Veranlagungszeitraum gezahlte Prämien für Glattstellungsgeschäfte im Zusammenhang mit Einnahmen aus Stillhalterprämien bei periodenübergreifenden Optionsgeschäften steuerlich zu berücksichtigen sind.

2

Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) tätigte diverse Optionsgeschäfte. Im Streitjahr (2013) tätigte sie folgende periodenübergreifende Stillhalter- und Glattstellungsgeschäfte:

  • Sie schloss am 06.03.2013 jeweils Glattstellungsgeschäfte (Glattstellungsgeschäfte 1) ab, die zu Aufwendungen in Höhe von 234.046,55 € und 119.065,83 € führten. Diese betrafen Kauf- (Zufluss der Stillhalterprämien im Jahr 2012 in Höhe von 221.975,42 €) und Verkaufsoptionen (Zufluss der Stillhalterprämien im Jahr 2012 in Höhe von 207.530,41 €) auf den Deutschen Aktienindex mit unterschiedlichen Basispreisen, die sie am 18.12.2012 eingeräumt hatte.
  • Am 19.12.2013 räumte sie Kauf- (Zufluss der Stillhalterprämien im Streitjahr in Höhe von 408.688,50 €) und Verkaufsoptionen (Zufluss der Stillhalterprämien im Streitjahr in Höhe von 496.390,50 €) ein und tätigte bezüglich dieser Kauf- und Verkaufsoptionen am 21.01.2014 jeweils Glattstellungsgeschäfte (Glattstellungsgeschäfte 2), die zu Aufwendungen in Höhe von 571.490,13 € und 380.427,66 € führten.

3

Kapitalertragsteuer wurde bei den Stillhaltergeschäften nicht einbehalten, da diese bei einem ausländischen Kreditinstitut getätigt wurden.

4

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (Finanzamt —FA—) erfasste im Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr vom 23.02.2015 erklärungsgemäß Einkünfte aus der Differenz von Stillhalterprämien und gezahlten Prämien aus Glattstellungsgeschäften i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 11 des Einkommensteuergesetzes (EStG) in Höhe von 319.647 €. Die Differenz ergab sich aus in dem Veranlagungszeitraum zugeflossenen Stillhalterprämien und abgeflossenen Prämien für Glattstellungsgeschäfte. Periodenübergreifende Glattstellungsgeschäfte wurden wie folgt berücksichtigt: Die im Streitjahr getätigten Aufwendungen in Höhe von 234.046,55 € bzw. 119.065,83 € (aus den Glattstellungsgeschäften 1) waren bei den im Bescheid angesetzten Einkünften aus Stillhalterprämien —mindernd— enthalten, nicht aber die Aufwendungen aus dem Jahr 2014 in Höhe von 571.490,13 € bzw. 380.427,66 € (aus den Glattstellungsgeschäften 2). Außerdem wurden bei der Steuerfestsetzung Kapitalerträge in Höhe von 1.907 € berücksichtigt, die nicht aus Stillhaltergeschäften resultierten. Aufgrund des Antrags der Klägerin zur Überprüfung des Steuereinbehalts gemäß § 32d Abs. 4 EStG wurden somit im Rahmen der Veranlagung Einkünfte aus Kapitalvermögen in Höhe von 320.753 € nach § 32d Abs. 1 EStG der Einkommensteuerfestsetzung zugrunde gelegt. Daraus errechnete das FA eine Einkommensteuer nach dem gesonderten Tarif des § 32d Abs. 1 EStG in Höhe von 78.615 €. Ferner erzielte die Klägerin Einkünfte aus Gewerbebetrieb und aus selbständiger Arbeit; diesbezüglich ermittelte das FA (laut Bescheid vom 23.02.2015) die Einkommensteuer nach dem Grundtarif in Höhe von … €. Die Einkommensteuer für 2013 setzte es mit 82.112 € fest. Die Klägerin legte am 23.03.2015 Einspruch ein, mit dem sie begehrte, Verluste aus Stillhaltergeschäften der Jahre 2014 und 2015 im Streitjahr abzuziehen.

5

Nach erfolglosem Einspruch erhob sie Klage, mit der sie geltend machte, dass nach der gesetzlichen Regelung des § 20 Abs. 1 Nr. 11 EStG die für die Glattstellungsgeschäfte gezahlten Prämien im Veranlagungsjahr des Bezugs der (jeweiligen) Stillhalterprämien zu berücksichtigen seien. Danach seien die im angefochtenen Bescheid angesetzten Einkünfte aus Stillhaltergeschäften um die im Streitjahr getätigten Aufwendungen in den Glattstellungsgeschäften 1 in Höhe von 234.046,55 € und 119.065,83 € zu erhöhen, da die diesbezüglichen Stillhalterprämien bereits im Jahr 2012 vereinnahmt worden seien, und Aufwendungen für die Glattstellungsgeschäfte 2 in Höhe von 571.490,13 € und 380.427,66 € zu berücksichtigen, die zwar erst im Jahr 2014 gezahlt worden seien, jedoch im Zusammenhang mit den im Streitjahr vereinnahmten Stillhalterprämien stehen würden.

6

Die Klage hatte aus den in Entscheidungen der Finanzgerichte 2021, 2060 mitgeteilten Gründen keinen Erfolg.

7

Dagegen richtet sich die Revision der Klägerin, mit der sie die Verletzung materiellen Rechts rügt. Das Finanzgericht (FG) habe § 20 Abs. 1 Nr. 11 Halbsatz 2 EStG unzutreffend ausgelegt.

8

Die Klägerin beantragt,

das angefochtene Urteil der Vorinstanz und die Einspruchsentscheidung vom 15.05.2019 aufzuheben und den Einkommensteuerbescheid für 2013 vom 23.02.2015 dahingehend zu ändern, dass negative Einkünfte aus Stillhaltergeschäften in Höhe von 279.158 € als Kapitaleinkünfte der Besteuerung zugrunde gelegt werden.

9

Das FA beantragt,

die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

10

Die Aufwendungen für Glattstellungsgeschäfte seien —so zu Recht das FG— nach § 11 Abs. 2 EStG im Jahr des Abflusses zu berücksichtigen.

II.

11

Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Stattgabe der Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung —FGO—). Das Urteil des FG verletzt § 20 Abs. 1 Nr. 11 Halbsatz 2 EStG. Schließt der Stillhalter ein Glattstellungsgeschäft ab, mindern sich die jeweiligen Einnahmen aus Stillhalterprämien —rückwirkend im Jahr deren Bezugs— um die im Glattstellungsgeschäft gezahlten Prämien (unter II.1.). Danach sind im Streitjahr negative Einkünfte aus Stillhaltergeschäften in Höhe von 279.158 € der Besteuerung zugrunde zu legen; es ergeben sich nicht ausgeglichene Verluste i.S. des § 32d Abs. 1 EStG in Höhe von 277.251 €, die nach § 20 Abs. 6 Satz 3 i.V.m. § 10d Abs. 4 EStG festzustellen sind (unter II.2.). Die Einkommensteuer wird auf … € festgesetzt (unter II.3.).

12

1. Mit Einführung der Abgeltungsteuer zum 01.01.2009 hat der Gesetzgeber die Besteuerung der Stillhalter- und Glattstellungsgeschäfte in § 20 Abs. 1 Nr. 11 EStG erstmals gesondert geregelt. Zu den Einkünften aus Kapitalvermögen gehören nach § 20 Abs. 1 Nr. 11 EStG Stillhalterprämien, die für die Einräumung von Optionen vereinnahmt werden; schließt der Stillhalter ein Glattstellungsgeschäft ab, mindern sich die Einnahmen aus den Stillhalterprämien um die im Glattstellungsgeschäft gezahlten Prämien. Es handelt sich um einen steuerlichen Einmaltatbestand, weshalb die Aufwendungen für die den Stillhalterprämien zugehörigen Glattstellungsgeschäfte dem Veranlagungszeitraum zuzuordnen sind, in dem die Stillhalterprämie vereinnahmt wurde. Dies gilt auch dann, wenn das Glattstellungsgeschäft in einem anderen Veranlagungszeitraum getätigt wird als das Stillhaltergeschäft (im Ergebnis ebenso Schmidt/Levedag, EStG, 41. Aufl., § 20 Rz 142; Bleschick in Kirchhof/Seer, EStG, 21. Aufl., § 20 Rz 116; Haisch, Deutsche Steuer-Zeitung 2007, 762, 764; Haisch/Krampe, Finanz-Rundschau 2010, 311, 314; vgl. auch Urteil des Bundesfinanzhofs —BFH— vom 18.08.2015 – I R 38/12, BFH/NV 2016, 378, Rz 22 ff., zur Rechtslage vor Einführung der Abgeltungsteuer; anderer Ansicht Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen —BMF— vom 18.01.2016 – IV C 1–S 2252/08/10004:017, BStBl I 2016, 85, Rz 25; Buge in Hermann/Heuer/Raupach, § 20 EStG Rz 401; BeckOK EStG/Schmidt, 13. Ed. [01.07.2022], EStG § 20 Rz 1139.3; Ronig, Der Betrieb 2010, 128, 129).

13

a) Bereits aus dem Wortlaut der Vorschrift ergibt sich, dass die für das Glattstellungsgeschäft gezahlten Prämien zu einer Einnahmeminderung führen. Denn nach § 20 Abs. 1 Nr. 11 Halbsatz 2 EStG „mindern sich die Einnahmen aus den Stillhalterprämien um die im Glattstellungsgeschäft gezahlten Prämien“. Der Gesetzgeber hat danach im gesetzlichen Tatbestand die im Glattstellungsgeschäft gezahlten Prämien mit den vereinnahmten Stillhalterprämien verknüpft. Er hat § 20 Abs. 1 Nr. 11 EStG als punktuellen Besteuerungstatbestand normiert, der erst abgeschlossen ist, wenn endgültig feststeht, in welcher Höhe der Steuerpflichtige einen Überschuss aus dem Stillhaltergeschäft erzielt hat. Dieser in § 20 Abs. 1 Nr. 11 Halbsatz 2 EStG zum Ausdruck gekommene gesetzgeberische Wille erfordert eine punktuelle Überschussermittlung. Aus Sicht des Senats ist es daher folgerichtig, wenn die Höhe der ursprünglich erzielten Stillhalterprämien auch bei periodenübergreifenden Glattstellungsgeschäften um die im Glattstellungsgeschäft gezahlten Prämien gemindert werden. Allein dies trägt der Wirkungsweise des Glattstellungsgeschäfts Rechnung. Mit diesem soll das Risiko, das der Stillhalter mit dem Stillhaltergeschäft eingegangen ist, Vermögenseinbußen durch ein Ausführungsgeschäft zu erleiden, vermindert werden.

14

Bei den laufend veranlagten Steuern wie der Einkommensteuer sind zwar die aufgrund des Eintritts neuer Ereignisse materiell-rechtlich erforderlichen steuerlichen Anpassungen regelmäßig nicht rückwirkend, sondern in dem Besteuerungszeitraum vorzunehmen, in dem sich der maßgebliche Sachverhalt ändert; dieser Grundsatz ist jedoch nur insoweit maßgebend, als die einschlägigen steuerrechtlichen Regelungen nicht bestimmen, dass eine Änderung des nach dem Steuertatbestand rechtserheblichen Sachverhalts zu einer rückwirkenden Änderung steuerlicher Rechtsfolgen führt (so z.B. Beschluss des Großen Senats des BFH vom 19.07.1993 – GrS 2/92, BFHE 172, 66, BStBl II 1993, 897, unter C.II.1.d; zur Rückwirkung bei einer „zeitlich gestreckten Tatbestandsverwirklichung“ BFH-Urteil vom 13.09.2000 – X R 148/97, BFHE 193, 129, BStBl II 2001, 641, unter II.3.). Dies setzt eine dementsprechende materiell-rechtliche Anordnung des Gesetzgebers voraus, wie sie § 20 Abs. 1 Nr. 11 Halbsatz 2 EStG vorsieht. Flankiert wird diese materiell-rechtliche Regelung durch § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 der Abgabenordnung (AO), nach dem ein Steuerbescheid bei Eintritt eines Ereignisses zu ändern ist, das steuerliche Wirkung für die Vergangenheit hat. Das rückwirkende Ereignis liegt darin, dass die endgültige Höhe der Netto-Einnahmen aus den Stillhalterprämien nach § 20 Abs. 1 Nr. 11 Halbsatz 2 EStG erst dann feststeht, wenn die Prämien aus dem dazugehörigen Glattstellungsgeschäft von diesen abgezogen werden; das Stillhalter- und das jeweilige Glattstellungsgeschäft stehen insoweit in einem wirtschaftlichen Zusammenhang (vgl. dazu BFH-Urteil vom 28.02.2018 – VIII R 53/14, BFHE 261, 223, BStBl II 2018, 687, Rz 31).

15

b) Dass der Gesetzgeber eine Rückwirkung beabsichtigt hat, ergibt sich auch aus der Gesetzesbegründung (BTDrucks 16/4841, S. 54). Nach dieser soll nur der beim Stillhalter nach Abschluss eines Gegengeschäfts (Glattstellung) verbliebene Vermögenszuwachs der Besteuerung unterworfen werden (Nettoprinzip). Der Gesetzgeber ist somit der zur Rechtslage vor dem Unternehmensteuerreformgesetz 2008 (UntStRefG 2008) vom 14.08.2007 (BGBl I 2007, 1912) ergangenen Rechtsprechung zur Besteuerung von Stillhalterprämien gefolgt. Nach dieser war der Aufwand für das Glattstellungsgeschäft im Jahr des Einnahmezuflusses der Stillhalterprämie und nicht nach § 11 Abs. 2 EStG 1990 im Jahr des Abflusses abzuziehen, da das Stillhaltergeschäft als einmalige sonstige Leistung anzusehen gewesen ist, das erst abgeschlossen war, wenn endgültig feststand, dass und in welcher Höhe der Steuerpflichtige den Erlös behalten durfte (BFH-Urteil in BFH/NV 2016, 378).

16

c) Auch der Sinn und Zweck der Regelung spricht dafür, dass die für das Glattstellungsgeschäft gezahlten Prämien von den Stillhalterprämien —unabhängig von dem in § 11 EStG normierten Zu- und Abflussprinzip— abziehbar sind. Ohne Rückwirkung wäre es beispielsweise denkbar, dass Einnahmen aus Stillhalterprämien im Veranlagungszeitraum 01 voll besteuert werden, obgleich im Veranlagungszeitraum 02 in derselben Höhe im Glattstellungsgeschäft gezahlte Prämien anfallen, um das Stillhaltergeschäft wieder zu schließen, und diese Prämien —mangels entsprechender Einkünfte aus Kapitalvermögen— wegen des Verlustverrechnungsverbots nach § 20 Abs. 6 Satz 1 Halbsatz 1 EStG nicht mit Einkünften aus anderen Einkunftsarten ausgeglichen werden dürfen und somit unberücksichtigt blieben. Dies würde dem Gebot der Folgerichtigkeit und Ausrichtung der Steuerlast am Prinzip der finanziellen Leistungsfähigkeit gemäß Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes widersprechen, denn die Leistungsfähigkeit des Stillhalters ist um die gezahlten Prämien gemindert (vgl. hierzu ausführlich BFH-Urteil vom 20.10.2016 – VIII R 55/13, BFHE 256, 56, BStBl II 2017, 264, Rz 20, m.w.N.). Daher ist die steuerliche Erfassung der Aufwendungen für das Glattstellungsgeschäft im Veranlagungszeitraum, in dem die Stillhalterprämie vereinnahmt wurde, auch verfassungsrechtlich geboten.

17

d) Danach sind die im Glattstellungsgeschäft gezahlten Prämien seit der Neuregelung der Besteuerung von Stillhaltergeschäften in § 20 Abs. 1 Nr. 11 EStG nicht mehr als Werbungskosten i.S. des § 9 Abs. 1, § 20 Abs. 9 EStG bei den Einkünften als Stillhalter zu berücksichtigen (so noch die Rechtslage vor dem UntStRefG 2008, z.B. BFH-Urteile vom 10.02.2015 – IX R 8/14, BFH/NV 2015, 830; vom 17.04.2007 – IX R 23/06, BFHE 217, 562, BStBl II 2007, 606), so dass das Abflussprinzip des § 11 EStG entgegen der Auffassung des FG keine Anwendung findet.

18

e) Dieser Auslegung steht —entgegen den Ausführungen des FG— das BFH-Urteil in BFHE 256, 56, BStBl II 2017, 264 nicht entgegen. Dieses hatte die Frage zum Gegenstand, inwieweit nach der Einführung der Abgeltungsteuer der Barausgleich als Verlust steuerlich zu berücksichtigen ist, und enthält keine Ausführungen zur Besteuerung von Stillhalter- und Glattstellungsgeschäften im Sinne eines einheitlichen, in sich geschlossenen Tatbestands i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 11 EStG, der eine den Veranlagungszeitraum überschreitende Berücksichtigung der Aufwendungen für das Glattstellungsgeschäft anordnet.

19

f) Inwiefern die im BMF-Schreiben vom 19.05.2022 – IV C 1–S 2252/19/10003:009 (BStBl I 2022, 742, Rz 25) für den Abzug der Kapitalertragsteuer beschriebene Vorgehensweise mit dieser materiell-rechtlichen Anordnung des Gesetzgebers vereinbar ist, braucht der Senat im vorliegenden Fall nicht zu entscheiden, da für die im Ausland getätigten Stillhaltergeschäfte der Klägerin keine Kapitalertragsteuer einbehalten wurde. Die in dem BMF-Schreiben in BStBl I 2022, 742 vorgesehene Aufteilung der Stillhalter-/Glattstellungsgeschäfte in einen Zu- und Abflusstatbestand i.S. des § 11 EStG widerspricht jedoch der vom Senat dargelegten Lösung auch für Fälle, in denen Kapitalertragsteuer im Inland einzubehalten wäre.

20

2. Die Sache ist spruchreif. Gemäß § 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 FGO kann der BFH in der Sache selbst entscheiden und gibt der Klage statt. Gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 11 Halbsatz 2 EStG sind die von der Klägerin im Streitjahr getätigten Aufwendungen in Höhe von 234.046,55 € und 119.065,83 € aus den Glattstellungsgeschäften 1 entgegen der Festsetzung im angefochtenen Einkommensteuerbescheid nicht im Streitjahr anzusetzen, da die jeweiligen Stillhalterprämien bereits im Jahr 2012 bezogen wurden und die betreffenden Aufwendungen dementsprechend ebenfalls im Jahr 2012 abzuziehen sind. Dagegen sind nach dieser Vorschrift die von der Klägerin im Jahr 2014 getätigten Aufwendungen in Höhe von 571.490,13 € und 380.427,66 € aus den Glattstellungsgeschäften 2 von den im Streitjahr bezogenen Einnahmen aus Stillhalterprämien abzuziehen. Die sich danach im Streitjahr ergebenden negativen Einkünfte aus Stillhalterprämien in Höhe von 279.158 € sind mit den (weiteren) positiven Kapitalerträgen der Klägerin von 1.907 € gemäß § 20 Abs. 6 Satz 1 EStG zu verrechnen. Somit ergeben sich im Streitjahr nicht ausgeglichene Verluste der Klägerin aus Kapitalvermögen, die dem gesonderten Tarif gemäß § 32d Abs. 1 EStG unterliegen, in Höhe von 277.251 €. Diese sind nach § 20 Abs. 6 Satz 3 i.V.m. § 10d Abs. 4 EStG gesondert festzustellen und mindern nach § 20 Abs. 6 Satz 2 EStG die Kapitaleinkünfte, die die Klägerin in den folgenden Veranlagungszeiträumen aus Kapitalvermögen erzielt.

21

3. Da Verluste aus Kapitalvermögen gemäß § 20 Abs. 6 Satz 1 Halbsatz 1 EStG nicht mit Einkünften aus anderen Einkunftsarten ausgeglichen werden dürfen, wird die Einkommensteuer auf den vom FA hinsichtlich der Einkünfte aus Gewerbebetrieb und aus selbständiger Arbeit ermittelten Betrag in Höhe von … € festgesetzt.

22

4. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

Quelle: BFH

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BFH: Kein Werbungskostenabzug für Familienheimfahrten bei Zuzahlungen an den Arbeitgeber für die Nutzungsüberlassung eines Dienstwagens

Nutzt der Arbeitnehmer ein ihm von seinem Arbeitgeber auch zur außerdienstlichen Nutzung überlassenes Kfz für Familienheimfahrten im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung, so scheidet ein Werbungskostenabzug auch dann aus, wenn der Arbeitnehmer hierfür ein Nutzungsentgelt leisten muss oder individuelle Kfz-Kosten zu tragen hat. So der BFH (Az. VI R 35/20).

BFH, Urteil VI R 35/20 vom 04.08.2022

Leitsatz

Nutzt der Arbeitnehmer ein ihm von seinem Arbeitgeber auch zur außerdienstlichen Nutzung überlassenes Kfz für Familienheimfahrten im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung, so scheidet ein Werbungskostenabzug auch dann aus, wenn der Arbeitnehmer hierfür ein Nutzungsentgelt leisten muss oder individuelle Kfz-Kosten zu tragen hat.

Quelle: BFH

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BFH: Prozesskostenabzugsverbot im Falle von Kosten Dritter

Der BFH entschied, dass auch die Prozesskosten vom Abzug ausgeschlossen sind, die für die Führung eines Rechtsstreits ‑ hier eines Strafverfahrens ‑ eines Dritten aufgewendet worden sind (Az.

BFH, Beschluss VI R 29/20 vom 10.08.2022

Leitsatz

Nach § 33 Abs. 2 Satz 4 EStG sind auch die Prozesskosten vom Abzug ausgeschlossen, die für die Führung eines Rechtsstreits ‑ hier eines Strafverfahrens ‑ eines Dritten (beispielsweise eines Angehörigen) aufgewendet worden sind.

Tenor:

Die Revision der Kläger gegen das Urteil des Hessischen Finanzgerichts vom 11.03.2020 – 9 K 1344/19 wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens haben die Kläger zu tragen.

Gründe:

I.

1

Die Beteiligten streiten darum, ob die Kläger und Revisionskläger (Kläger) Aufwendungen für die Strafverteidigung ihres Sohnes als außergewöhnliche Belastung gemäß § 33 des Einkommensteuergesetzes (EStG) geltend machen können.

2

Die Kläger wurden im Streitjahr (2017) als Ehegatten zur Einkommensteuer zusammen veranlagt. In ihrer Einkommensteuererklärung begehrten sie den Abzug von Strafverteidigungskosten für ihren in 1999 geborenen Sohn als außergewöhnliche Belastung nach § 33 EStG. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (Finanzamt —FA—) lehnte den Ansatz dieser Aufwendungen ab. Der Einspruch der Kläger hatte keinen Erfolg. Das Finanzgericht (FG) wies die Klage mit den in Entscheidungen der Finanzgerichte 2020, 936 veröffentlichten Gründen als unbegründet ab.

3

Mit der Revision rügen die Kläger die Verletzung materiellen Rechts.

4

Sie beantragen,

das Urteil des FG vom 11.03.2020 – 9 K 1344/19 und die Einspruchsentscheidung vom 12.08.2019 aufzuheben sowie den Einkommensteuerbescheid 2017 vom 13.05.2019 dahingehend abzuändern, dass Strafverteidigungskosten in Höhe von 9.520 € als außergewöhnliche Belastungen berücksichtigt werden.

5

Das FA beantragt,

die Revision zurückzuweisen.

II.

6

Die Entscheidung ergeht gemäß § 126a der Finanzgerichtsordnung (FGO). Der Senat hält einstimmig die Revision für unbegründet und eine mündliche Verhandlung nicht für erforderlich. Die Beteiligten sind davon unterrichtet worden und hatten Gelegenheit zur Stellungnahme. Das FG hat zu Recht entschieden, dass die Aufwendungen der Kläger für die Strafverteidigung ihres Sohnes nicht als außergewöhnliche Belastungen zu berücksichtigen sind.

7

1. Erwachsen einem Steuerpflichtigen zwangsläufig größere Aufwendungen als der überwiegenden Mehrzahl der Steuerpflichtigen gleicher Einkommensverhältnisse, gleicher Vermögensverhältnisse und gleichen Familienstands (außergewöhnliche Belastung), so wird auf Antrag die Einkommensteuer dadurch ermäßigt, dass der Teil der Aufwendungen, der die dem Steuerpflichtigen zumutbare Belastung nach Abs. 3 übersteigt, vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen wird (§ 33 Abs. 1 EStG). Gemäß § 33 Abs. 2 EStG erwachsen Aufwendungen dem Steuerpflichtigen zwangsläufig, wenn er sich ihnen aus rechtlichen, tatsächlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen kann und soweit die Aufwendungen den Umständen nach notwendig sind und einen angemessenen Betrag nicht übersteigen (§ 33 Abs. 2 Satz 1 EStG).

8

2. Voraussetzung für die Abziehbarkeit der streitigen Aufwendungen als außergewöhnliche Belastungen ist mithin zunächst, dass sie den Klägern als belastender zwangsläufiger Aufwand entstanden sind, weil sie sich ihnen aus rechtlichen, tatsächlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen konnten.

9

Insoweit ist schon zweifelhaft, ob die Kläger ihrem bereits volljährigen Sohn die Begleichung eines Vorschusses für die Kosten des Strafverfahrens tatsächlich als Unterhalt schuldeten (vgl. Beschluss des Bundesgerichtshofs vom 23.03.2005 – XII ZB 13/05, Neue Juristische Wochenschrift 2005, 1722; Staudinger/Voppel (2018) BGB § 1360a Rz 64a, m.w.N.). Zudem gründen die geltend gemachten Rechtsanwaltskosten auf einer Honorarvereinbarung. Nach allgemeinen Maßstäben erwachsen Kosten für einen Strafverteidiger jedoch allenfalls insoweit zwangsläufig, als sie nicht (aufgrund einer Honorarvereinbarung) über den durch die Staatskasse erstattungsfähigen Kosten liegen (Beschluss des Bundesfinanzhofs —BFH— vom 13.12.2016 – VIII R 43/14, Rz 24, m.w.N.).

10

Ob und in welcher Höhe den Klägern die Kosten für die Strafverteidigung ihres Sohnes nach allgemeinen Grundsätzen zwangsläufig i.S. von § 33 EStG entstanden sind, kann für die Entscheidung des Streitfalls indes letztlich offenbleiben. Denn selbst wenn die Kläger ihrem Sohn gegenüber verpflichtet gewesen sein sollten, die streitgegenständlichen Kosten zu tragen, sind die Aufwendungen jedenfalls nach § 33 Abs. 2 Satz 4 EStG in der für das Streitjahr geltenden Fassung vom Abzug als außergewöhnliche Belastungen ausgeschlossen.

11

3. Nach § 33 Abs. 2 Satz 4 EStG sind Aufwendungen für die Führung eines Rechtsstreits (Prozesskosten) vom Abzug ausgeschlossen, es sei denn, es handelt sich um Aufwendungen, ohne die der Steuerpflichtige Gefahr liefe, seine Existenzgrundlage zu verlieren und seine lebensnotwendigen Bedürfnisse in dem üblichen Rahmen nicht mehr befriedigen zu können.

12

a) § 33 Abs. 2 Satz 4 EStG i.d.F. des Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetzes (AmtshilfeRLUmsG) trat mit Wirkung vom 30.06.2013 in Kraft (BGBl I 2013, 1809) und ist erstmals für den Veranlagungszeitraum 2013 —mithin für das Streitjahr— anzuwenden (§ 52 Abs. 1 Satz 1 EStG i.d.F. des AmtshilfeRLUmsG).

13

b) Entgegen der Auffassung der Kläger werden auch die Kosten eines Strafverfahrens von § 33 Abs. 2 Satz 4 EStG erfasst. Denn es handelt sich um Aufwendungen für die Führung eines Rechtsstreits.

14

aa) Wie der Senat bereits entschieden hat, erfasst der Begriff des Rechtsstreits nicht nur das formale, kontradiktorische Verfahren zwischen Privatpersonen (Zivilprozess), sondern jedenfalls jedes gerichtliche Verfahren, insbesondere vor Verwaltungs–, Finanz– und Strafgerichten (Senatsurteil vom 18.05.2017 – VI R 9/16, BFHE 258, 142, BStBl II 2017, 988, Rz 12).

15

bb) Dieser Auslegung steht auch die Entstehungsgeschichte des § 33 Abs. 2 Satz 4 EStG nicht entgegen. Um Wiederholungen zu vermeiden, verweist der Senat auf sein Urteil in BFHE 258, 142, BStBl II 2017, 988 (ausführlich Rz 23 ff.).

16

cc) Schließlich steht der Anwendung des § 33 Abs. 2 Satz 4 EStG nicht entgegen, dass es im Streitfall nicht um einen Strafprozess geht, in dem die Kläger Beschuldigte sind, sondern um Kosten für die Strafverteidigung ihres Sohnes.

17

Denn das Abzugsverbot gilt nach seinem Wortlaut für alle Fälle, in denen Aufwendungen durch das Tragen von Prozesskosten entstehen. Auch aus der Entstehungsgeschichte des Gesetzes ergeben sich keine Anhaltspunkte für einen Anwendungsausschluss, wenn ein Steuerpflichtiger einem Dritten gegenüber verpflichtet ist, dessen Prozesskosten zu tragen. Vielmehr enthält § 33 Abs. 2 Satz 4 EStG ein generelles Abzugsverbot, das nur bei einer Existenzgefährdung des Steuerpflichtigen durchbrochen wird.

18

dd) Etwas anderes ergibt sich auch nicht aus dem Vorbingen der Kläger, dass die Ausnahme der Existenzgefährdung im Falle von Prozesskosten für ein Strafverfahren, das sich gegen Dritte richtet, weitgehend leerlaufe. Ob diese Rechtsauffassung zutrifft, kann ebenfalls dahinstehen. Denn im Streitfall ist nicht ersichtlich, dass der dahingehende Ausnahmetatbestand der Existenzgefährdung in Person der Kläger oder ihres Sohnes vorliegt.

19

4. Da der Ausnahmefall der Existenzgefährdung im Streitfall nicht in Betracht kommt, ergibt sich aus den angeführten Rechtsgrundsätzen, dass das FG die geltend gemachten Strafverteidigungskosten zu Recht nicht zum Abzug als außergewöhnliche Belastungen zugelassen hat.

20

5. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 2 FGO.

Quelle: BFH

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