Mit Gesetz vom 12. Dezember 2019 (BGBl. I S. 2451) zur weiteren steuerlichen Förderung der Elektromobilität und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften wurde § 6 Abs. 3a UStG durch Artikel 12 Nr. 6 geändert.

Diese Änderung sieht die zeitlich befristete Einführung einer Wertgrenze für Ausfuhrlieferungen im nichtkommerziellen Reiseverkehr vor.

Ausfuhrlieferungen im nichtkommerziellen Reiseverkehr werden mit Wirkung zum 1. Januar 2020 erst ab einem Gesamtwert der Lieferung einschließlich Umsatzsteuer von 50 Euro von der Umsatzsteuer befreit. Dadurch werden Änderungen im Merkblatt zur Umsatzsteuerbefreiung für Ausfuhrlieferungen im nichtkommerziellen Reiseverkehr und im Vordruckmuster “Ausfuhr- und Abnehmerbescheinigungen für Umsatzsteuerzwecke bei Ausfuhren im nichtkommerziellen Reiseverkehr” notwendig.

Unter Bezugnahme auf die Erörterung mit den obersten Finanzbehörden der Länder gilt Folgendes:

Das Merkblatt zur Umsatzsteuerbefreiung für Ausfuhrlieferungen im nichtkommerziellen Reiseverkehr wird mit Stand Januar 2020 neu herausgegeben (Anlage 1).

Das bisherige durch das BMF-Schreiben vom 12. August 2014, BStBl I S. 1202, herausgegebene Vordruckmuster wird durch das beiliegende – angepasste – Vordruckmuster “Ausfuhr- und Abnehmerbescheinigungen für Umsatzsteuerzwecke bei Ausfuhren im nichtkommerziellen Reiseverkehr” ersetzt (Anlage 2). Die nach dem bisherigen Muster hergestellten Vordrucke können aufgebraucht werden.

Dieses Schreiben wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht.

• Das Merkblatt sowie das aktuelle Vordruckmuster finden Sie auf der Homepage des BMF.

Seit dem 25. Mai 2018 ist die Verordnung (EU) 2016/679 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 27. April 2016 zum Schutz natürlicher Personen bei der Verarbeitung personenbezogener Daten, zum freien Datenverkehr und zur Aufhebung der Richtlinie 95/46/EG (Datenschutz-Grundverordnung) (ABl. L 119 vom 4. Mai 2016, Satz 1; L 314 vom 22. November 2016, S. 72) – im Folgenden: DSGVO – unmittelbar geltendes Recht in allen Mitgliedstaaten der Europäischen Union. Ziel der DSGVO ist ein gleichwertiges Schutzniveau für die Rechte und Freiheiten von natürlichen Personen bei der Verarbeitung von Daten in allen Mitgliedstaaten.

Ihrem Charakter als Grundverordnung folgend, enthält die DSGVO konkrete, an die Mitgliedstaaten gerichtete Regelungsaufträge sowie mehrere Öffnungsklauseln für den nationalen Gesetzgeber. Durch das Datenschutz-Anpassungs- und -Umsetzungsgesetz EU vom 30. Juni 2017 (BGBl. I S. 2097) und das Gesetz zur Änderung des Bundesversorgungsgesetzes und anderer Vorschriften vom 17. Juli 2017 (BGBl. I S. 2541) wurden das Bundesdatenschutzgesetz (BDSG), das FVG und die AO mit Wirkung ab dem 25. Mai 2018 an die DSGVO angepasst.

• Das Schreiben finden Sie auf der Homepage des BMF.

Gegenstand der Verordnung ist eine Anpassung der Mindestzuführungsverordnung in der Lebensversicherung und eine entsprechende Anpassung der Pensionsfonds-Aufsichtsverordnung. Die Neuregelung soll für Eigentümer und andere Beteiligte einen Anreiz setzen, sich an der Finanzierung der Zinszusatzreserve zu beteiligen.

Zum Referentenentwurf können bis zum 27. Januar 2020 Stellungnahmen bei VIIB4@bmf.bund.de eingereicht werden.

• Den Referentenentwurf finden Sie auf der Homepage des BMF.

Vermieter dürfen Werbungskosten für Investitionen in die Wohnung nur dann vollständig geltend machen, wenn die Miete mehr als 66 Prozent der ortsüblichen Vergleichsmiete beträgt. Die gesetzliche Vorschrift sehe keinen Ermessensspielraum vor, heißt es in der Antwort der Bundesregierung (19/15288) auf eine Kleine Anfrage der FDP-Fraktion (19/14657), die sich nach den steuerlichen Nachteilen aufgrund günstiger Vermietung erkundigt hatte. Die Bundesregierung erläutert in der Antwort eine Reihe von Maßnahmen, mit denen auf die in vielen Regionen steigenden Mieten reagiert worden sei, um die Bezahlbarkeit der Wohnraummieten zu sichern.

Dass Aufwendungen für die erstmalige Berufsausbildung oder für ein Erststudium, das zugleich eine Erstausbildung vermittelt, nach dem Einkommensteuergesetz (EStG) nicht als Werbungskosten abgesetzt werden können, verstößt nicht gegen das Grundgesetz. Dies hat der Zweite Senat mit am 10.01.2020 veröffentlichtem Beschluss auf Vorlagen des Bundesfinanzhofs hin entschieden.

Zur Begründung hat er ausgeführt, dass es für die Regelung sachlich einleuchtende Gründe gibt. Der Gesetzgeber durfte solche Aufwendungen als privat (mit-)veranlasst qualifizieren und den Sonderausgaben zuordnen. Die Erstausbildung oder das Erststudium unmittelbar nach dem Schulabschluss vermittelt nicht nur Berufswissen, sondern prägt die Person in einem umfassenderen Sinne, indem sie die Möglichkeit bietet, sich seinen Begabungen und Fähigkeiten entsprechend zu entwickeln und allgemeine Kompetenzen zu erwerben, die nicht zwangsläufig für einen künftigen konkreten Beruf notwendig sind. Sie weist eine besondere Nähe zur Persönlichkeitsentwicklung auf. Auch die Begrenzung des Sonderausgabenabzugs für Erstausbildungskosten auf einen Höchstbetrag von 4.000 Euro in den Streitjahren ist verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden.

Sachverhalt

§ 9 Abs. 6 EStG nimmt Aufwendungen für die erstmalige Berufsausbildung oder für ein Erststudium, das zugleich eine Erstausbildung vermittelt, generell von dem Begriff der Werbungskosten aus. Die Vorschrift konkretisiert den allgemeinen Werbungskostenabzugstatbestand des § 9 Abs. 1 Sätze 1 und 2 EStG dahingehend, dass diese Aufwendungen in keinem Fall beruflich veranlasst und damit weder unbeschränkt abzugsfähig sind noch als negative Einkünfte in andere Veranlagungszeiträume zurück- oder vorgetragen werden können. Stattdessen mindern sie lediglich als Sonderausgaben – in den Streitjahren bis zur Höhe von 4.000 Euro, heute bis zur Höhe von 6.000 Euro – das zu versteuernde Einkommen in dem Jahr, in dem sie anfallen. Dagegen können Aufwendungen für weitere Ausbildungen und für Erstausbildungen, die im Rahmen eines Dienstverhältnisses stattfinden, wie andere Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen als Werbungskosten abzugsfähig sein, soweit sie beruflich veranlasst sind. Eine berufliche Veranlassung ist nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs gegeben, wenn ein objektiver Zusammenhang mit dem Beruf besteht und die Aufwendungen subjektiv zur Förderung des Berufs getätigt werden. Ein Werbungskostenabzug setzt nicht voraus, dass der Steuerpflichtige gegenwärtig bereits Einnahmen erzielt. Erforderlich ist, dass die Aufwendungen in einem hinreichend konkreten, objektiv feststellbaren Veranlassungszusammenhang mit späteren Einnahmen stehen.

Die Kläger der sechs Ausgangsverfahren begehrten jeweils die Anerkennung der Kosten für ihr Erststudium bzw. für ihre Ausbildung zum Flugzeugführer als Werbungskosten. In der Revisionsinstanz hat der Bundesfinanzhof alle Verfahren ausgesetzt und dem Bundesverfassungsgericht die Frage zur Entscheidung vorgelegt, ob die § 9 Abs. 6 EStG in der Fassung des Beitreibungsrichtlinie-Umsetzungsgesetzes vom 7. Dezember 2011 insoweit mit dem Grundgesetz vereinbar ist, als danach Aufwendungen des Steuerpflichtigen für seine erstmalige Berufsausbildung oder für ein Erststudium, das zugleich eine Erstausbildung vermittelt, keine Werbungskosten sind, wenn diese Berufsausbildung oder dieses Erststudium nicht im Rahmen eines Dienstverhältnisses stattfindet und auch keine weiteren einkommensteuerrechtlichen Regelungen bestehen, nach denen die vom Abzugsverbot betroffenen Aufwendungen die einkommensteuerliche Bemessungsgrundlage mindern.

Wesentliche Erwägungen des Senats

I. Der allgemeine Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG gebietet dem Gesetzgeber, wesentlich Gleiches gleich und wesentlich Ungleiches ungleich zu behandeln. Er bindet ihn an den Grundsatz der Steuergerechtigkeit und das Gebot, die Besteuerung an der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit auszurichten. In Verbindung mit Art. 1 Abs. 1, Art. 20 Abs. 1 und Art. 6 Abs. 1 GG verpflichtet er den Staat, das Einkommen des Bürgers jedenfalls insoweit steuerfrei zu stellen, als dieser es zur Schaffung der Mindestvoraussetzungen eines menschenwürdigen Daseins für sich und seine Familie benötigt. Der einfache Gesetzgeber bemisst die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit nach dem (die betriebliche/berufliche Sphäre betreffenden) objektiven und dem (die private Sphäre betreffenden) subjektiven Nettoprinzip. Bei der Bewertung und Gewichtung von Lebenssachverhalten im Schnittbereich zwischen beruflicher und privater Sphäre verfügt er verfassungsrechtlich – unter Beachtung sonstiger grundrechtlicher Bindungen – über erhebliche Gestaltungs- und Typisierungsspielräume.

II. Nach diesen Maßstäben ist § 9 Abs. 6 EStG in der verfahrensgegenständlichen Fassung mit Art. 3 Abs. 1 GG vereinbar.

1. § 9 Abs. 6 EStG bewirkt eine steuerliche Ungleichbehandlung von Aufwendungen des Steuerpflichtigen für seine erstmalige Berufsausbildung oder für ein Erststudium, das zugleich eine Erstausbildung vermittelt (Erstausbildungskosten), mit Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung von Einnahmen, zu denen auch Aufwendungen für zweite oder weitere Ausbildungen sowie Aufwendungen für eine erste Berufsausbildung oder ein Erststudium gehören können, die im Rahmen eines Dienstverhältnisses stattfinden.

a) Diese Differenzierung ist am Gleichheitssatz in seiner Eigenschaft als Willkürverbot zu messen. Einer Verschärfung des Maßstabs, weil sich die Ungleichbehandlung auf die Ausübung der Berufswahlfreiheit (Art. 12 Abs. 1 GG) auswirken kann, bedarf es nicht. § 9 Abs. 6 EStG hat keine objektiv berufsregelnde Tendenz. Entscheidend für den Zugang zu einer bestimmten Ausbildung oder Ausbildungsstelle ist deren Finanzierbarkeit durch die Auszubildenden und Studierenden. Die Finanzierbarkeit hängt maßgeblich davon ab, ob und in welcher Höhe den Betroffenen während der Ausbildung eigene Einkünfte oder eigenes Vermögen zur Verfügung stehen beziehungsweise ihnen Unterhaltsansprüche oder Ansprüche nach dem Bundesausbildungsförderungsgesetz zustehen. Diese Finanzierungsmöglichkeiten sind unabhängig davon, ob Aufwendungen für die Ausbildung in spätere Veranlagungszeiträume vorgetragen werden können. Dies gilt auch für eine Kreditfinanzierung der Ausbildung, weil es für deren Inanspruchnahme darauf ankommt, wie potentielle Kreditgeber die Kreditwürdigkeit im Ausbildungszeitraum beurteilen.

b) Für die Zuordnung der Aufwendungen für eine Erstausbildung zu den Sonderausgaben gibt es sachlich einleuchtende Gründe.

aa) Der Gesetzgeber durfte diese Aufwendungen als wesentlich privat (mit-)veranlasst qualifizieren. Nach Auffassung des Gesetzgebers gehört die erste Berufsausbildung typischerweise zu den Grundvoraussetzungen für die Lebensführung, weil sie Vorsorge für die persönliche Existenz bedeutet und dem Erwerb einer selbstständigen und gesicherten Position im Leben dient. Er ordnet deshalb Aufwendungen für die erste Berufsausbildung ebenso wie Aufwendungen für Erziehung und andere Grundbedürfnisse schwerpunktmäßig den Kosten der Lebensführung zu.

Diese Wertung des Gesetzgebers ist nicht zu beanstanden. Die Erstausbildung oder das Erststudium unmittelbar nach dem Schulabschluss vermittelt nicht nur Berufswissen, sondern prägt die Person in einem umfassenderen Sinne, indem sie die Möglichkeit bietet, sich seinen Begabungen und Fähigkeiten entsprechend zu entwickeln und allgemeine Kompetenzen zu erwerben, die nicht zwangsläufig für einen künftigen Beruf notwendig sind. Sie weist damit eine besondere Nähe zur Persönlichkeitsentwicklung auf.

Die Qualifikation der dafür erforderlichen Aufwendungen als durch die allgemeine Lebensführung (privat) veranlasst korrespondiert damit, dass eine Erstausbildung noch von der Unterhaltspflicht der Eltern umfasst ist. Diese schulden – in den Grenzen ihrer wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit – eine Berufsausbildung, die der Begabung und den Fähigkeiten, dem Leistungswillen und den beachtenswerten Neigungen des Kindes am besten entspricht. Die bei mangelnder Leistungsfähigkeit der Eltern an die Stelle tretenden sozialrechtlichen Leistungen werden dementsprechend der Bildungsförderung und nicht der Arbeitsförderung zugerechnet.

bb) Der Gesetzgeber durfte auch den objektiven Zusammenhang mit einem konkreten späteren Beruf als typischerweise gering ausgeprägt bewerten. Die Regelung erfasst insbesondere rein schulische Ausbildungen und das Hochschulstudium unmittelbar im Anschluss an den zum Studium berechtigenden Schulabschluss. Die schulische Ausbildung und das Studium eröffnen regelmäßig eine Vielzahl von unterschiedlichen Berufsmöglichkeiten. Sie sind häufig breit angelegt, so dass erst zu Beginn oder während der Berufstätigkeit eine Spezialisierung stattfindet. Zudem gibt es zahlreiche Studiengänge, die nicht ohne weiteres in konkrete Berufsfelder münden, und umgekehrt Berufsfelder, für die es nicht maßgeblich auf ein bestimmtes Studium ankommt, sondern darauf, dass überhaupt ein Studium absolviert worden ist.

Der Veranlassungszusammenhang mit der ausgeübten Erwerbstätigkeit ist zwar gerade bei der Ausbildung zum Berufspiloten sehr konkret. Die Bundesregierung legt jedoch in ihrer Stellungnahme dar, dass es sich dabei um eine zahlenmäßig unbedeutende Sonderkonstellation handele. Die geringe Zahl spricht dafür, dass der Gesetzgeber diese Fälle in Ausübung seiner Typisierungskompetenz vernachlässigen durfte, weil er sich grundsätzlich am Regelfall orientieren darf und nicht gehalten ist, allen Besonderheiten jeweils durch Sonderregelungen Rechnung zu tragen.

cc) Letztlich kommt es darauf jedoch nicht an. Denn auch bei einer stark auf einen bestimmten späteren Beruf ausgerichteten Erstausbildung liegt eine private Mitveranlassung vor. Dass eine berufliche Veranlassung überwiegt und den Schwerpunkt bildet, indiziert noch nicht zwangsläufig eine unbedeutende private Mitveranlassung und umgekehrt. Der Gesetzgeber durfte deshalb jedenfalls von gemischt veranlasstem Aufwand ausgehen, bei dem private und berufliche Veranlassungselemente untrennbar sind und den er daher systematisch den Sonderausgaben zuordnen durfte. Auch Erstausbildungen, die wie die Pilotenausbildung einen konkreten Veranlassungszusammenhang mit einer später ausgeübten Erwerbstätigkeit aufweisen, schaffen erstmalig die Voraussetzungen für eine selbstbestimmte Lebensführung und vermitteln Kompetenzen, die allgemein die Lebensführung der Auszubildenden beeinflussen.

dd) Die Differenzierung zwischen Erstausbildungsaufwand und den Aufwendungen für Zweit- und weitere Ausbildungen hält einer gleichheitsrechtlichen Überprüfung ebenfalls stand. Für letztere richtet sich die Zuordnung zu den Werbungskosten nach den einfachrechtlichen Grundsätzen. Entscheidend ist mithin, ob im Einzelfall eine berufliche Veranlassung gegeben ist. Diese Regelung ist sachlich gerechtfertigt, weil die Gründe für eine Zweit- oder weitere Ausbildung so heterogen sind, dass sie sich einer typisierenden Erfassung als maßgeblich privat (mit-)veranlasst entziehen.

Unter die weiteren Ausbildungen fallen Fort- und Weiterbildungen für den bereits ausgeübten Beruf oder für eine Spezialisierung in der bisherigen Berufstätigkeit ebenso wie Umschulungen oder eine völlige berufliche Neuorientierung. Die Motive für eine Zweitausbildung können mithin sehr unterschiedlich sein. Da Zweitausbildungen nicht mehr in den Grenzbereich zwischen allgemeinbildender Schule und erstmaliger Erwerbstätigkeit fallen, fehlt ihnen zugleich das Erstausbildungen verbindende Element, dass sie Grundvoraussetzung für die persönliche Entwicklung und die Erlangung und Festigung einer gesellschaftlichen Stellung sind.

ee) Schließlich ist auch für die Differenzierung zwischen Erstausbildungen und Erststudiengängen innerhalb und außerhalb eines Dienstverhältnisses ein sachlich einleuchtender Grund gegeben. Das Bestehen eines Dienstverhältnisses hat zur Folge, dass die Auszubildenden zur Teilnahme sowohl an einer betrieblichen als auch an einer schulischen oder universitären Ausbildung verpflichtet sind. Gleichzeitig erhalten sie eine Vergütung, auch für den schulischen Teil der Ausbildung. Es ist deshalb nicht willkürlich, bei den Auszubildenden anfallende Ausbildungskosten (auch) als Aufwendungen zur Sicherung von Einnahmen aus dem Ausbildungsverhältnis zu bewerten. Zwar schafft auch die Erstausbildung, die innerhalb eines Dienstverhältnisses erfolgt, die Voraussetzungen für eine selbstbestimmte Lebensführung und vermittelt Kompetenzen, die allgemein die Lebensführung der Auszubildenden beeinflussen. Die im Rahmen des Ausbildungsdienstverhältnisses bereits aktuell ausgeübte Erwerbstätigkeit ist jedoch ein sachlicher Grund, der den Gesetzgeber berechtigt, zu differenzieren.

2. a) Die Begrenzung des Sonderausgabenabzugs für Erstausbildungskosten auf einen Höchstbetrag von 4.000 Euro in den Streitjahren verstößt nicht gegen das Gebot der Steuerfreiheit des Existenzminimums.

Der existenzielle Bedarf des Auszubildenden wird während der Erstausbildung grundsätzlich durch die zivilrechtliche Unterhaltspflicht der Eltern gedeckt. Alternativ oder kumulativ erfolgt eine sozialrechtliche finanzielle Unterstützung, vorrangig durch Ansprüche auf Leistungen nach dem Bundesausbildungsförderungsgesetz. Soweit die Auszubildenden/Studierenden eigenes Einkommen haben, wird das Existenzminimum durch den Grundfreibetrag abgedeckt. Er betrug in den Streitjahren 2004 bis 2008 jeweils 7.664 Euro. Zusätzlich wurden die Erstausbildungskosten in den Streitjahren nach § 10 Abs. 1 Nr. 7 EStG als Sonderausgaben bis zu einer Höhe von 4.000 Euro berücksichtigt; seit dem Veranlagungszeitraum 2012 gilt eine Höchstgrenze von 6.000 Euro.

Jedenfalls ein darüberhinausgehender Ausbildungsaufwand ist nicht dem Existenzminimum zuzurechnen. Vergleichsebene für die Quantifizierung des Existenzminimums ist das sozialhilferechtlich gewährleistete Leistungsniveau. Aufwendungen im Sinne von § 10 Abs. 1 Nr. 7 EStG in einer Höhe, die den Höchstbetrag der danach abzugsfähigen Sonderausgaben überschreitet, sind weder von der Sozialhilfe noch von den Leistungen nach dem Bundesausbildungsförderungsgesetz umfasst.

b) Die Höchstbetragsgrenze ist schließlich auch bei einer Würdigung von Erstausbildungsaufwand im Lichte betroffener Grundrechte, zu der der Gesetzgeber auch dann verpflichtet ist, wenn er diesen zulässigerweise der Sphäre der allgemeinen (privaten) Lebensführung zuordnet, nicht zu beanstanden. In der ganz überwiegenden Zahl der Fälle bildet § 10 Abs. 1 Nr. 7 EStG die erforderlichen Kosten für eine eigene Erstausbildung realitätsgerecht ab. Bei der Pilotenausbildung handelt es sich um Sonderfälle, die nicht den typischen Fall der Erstausbildung darstellen. Im Übrigen ist es in weitem Umfang der freien Gestaltung des Gesetzgebers überlassen, wie er der objektiv-rechtlichen Wertentscheidung zugunsten eines freiheitlichen Berufs- und Ausbildungswesens Rechnung trägt. Art. 12 GG gebietet jedenfalls nicht eine uneingeschränkte steuerliche Entlastung wegen Erstausbildungsaufwand in beliebiger Höhe auf Kosten der Allgemeinheit. Insofern unterscheiden sich Ausbildungskosten etwa von erwerbsbedingten Kinderbetreuungskosten. Letztere sind unter dem besonderen Schutz von Art. 6 Abs. 1 GG zwangsläufiger Aufwand, weil der Gesetzgeber dem Steuerpflichtigen nicht die “Vermeidbarkeit” ihrer Kinder entgegenhalten darf. Für eine besonders kostspielige Erstausbildung gilt das jedenfalls nicht in demselben Maße. Bei der steuerrechtlichen Berücksichtigung von Ausbildungskosten darf der Gesetzgeber auch einbeziehen, dass der Staat die Ausbildung durch die Bereitstellung des öffentlichen Bildungswesens und durch Leistungen nach dem Bundesausbildungsförderungsgesetz bereits fördert.

Im Jahr 2019 wurde eine Vielzahl steuerlicher Gesetze mit großer Breitenwirkung auf den Weg gebracht und verabschiedet. Damit die Neuerungen nicht so schnell in Vergessenheit geraten wie so manch guter Neujahrsvorsatz, gibt der Deutsche Steuerberaterverband e.V. einen Überblick.

Das “Jahressteuergesetz 2019”, das “Bürokratieentlastungsgesetz III” und das “Forschungszulagengesetz” sind nur drei Beispiele dafür, dass sich steuerlich im Jahr 2019 einiges bewegt hat. Viele Neuerungen führen bereits ab 2020 zu Erleichterungen. Andere positive Neuerung kommen zumindest mittelfristig. Der Deutsche Steuerberaterverband e.V. erinnert an ausgewählte Neuerungen, von denen etliche Steuerpflichtige profitieren dürften.

Mit Elektro- und Hybridfahrzeugen steuerlichen Vorteil einfahren

Wer seinen Firmenwagen auch privat nutzt, muss den entstehenden geldwerten Vorteil entweder pauschal oder nach der Fahrtenbuchmethode versteuern. Dienstliche Kraftfahrzeuge ganz ohne CO2-Ausstoß und mit einem Bruttolistenpreis von maximal 40.000 Euro fahren dabei besonders günstig. Die grünen Flitzer müssen im Rahmen der Berechnung des geldwerten Vorteils nur noch mit einem Viertel des Neuwagenpreises angesetzt werden. Die Neuregelung gilt rückwirkend ab 2019.

Aber auch andere Elektro- und Hybridfahrzeuge fahren steuerlich ganz vorne mit. Bei der Berechnung des geldwerten Vorteils dürfen sie nun bis 2030 mit der Hälfte des Neuwagenpreises berechnet werden. Dafür müssen sie jedoch die festgelegten Emissionswerte einhalten oder eine gewisse elektrische Reichweite aufweisen können.

Umweltbonus für E-Fahrzeuge verlängert

Der bestehende Umweltbonus für E-Fahrzeuge soll bis Ende 2025 verlängert werden. Gleichzeitig soll die Einzelförderung beim Erwerb von Elektrofahrzeugen erhöht werden. Nicht mehr nur Neufahrzeuge könnten profitieren. Es wartet auch eine Kaufprämie für junge Gebrauchtfahrzeuge. Der Firmen- bzw. Dienstwagen muss hierfür bei Weiterverkauf mindestens 4 und maximal 8 Monate erstmalig zugelassen sein. Auch darf er maximal 8.000 km gefahren sein. Gibt die Europäische Kommission grünes Licht, tritt die geänderte Förderung in Kraft.

Mit steuerlichem Rückenwind auf dem Rad zur Arbeit

Arbeitgeber können ihren Mitarbeitern weiterhin betriebliche (Elektro-)fahrräder, die nicht als Kraftfahrzeug gelten, zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn steuerfrei zur Nutzung überlassen. Die Begünstigung wurde nun bis Ende 2030 verlängert. Da strampelt es sich doch gleich nochmals leichter.

Möchte der Arbeitgeber seinen Mitarbeitern das Rad unentgeltlich oder verbilligt zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn übereignen, wartet ein weiteres steuerliches Bonbon. Der Arbeitgeber kann ab 2020 die anfallende Lohnsteuer nämlich mit einem Pauschalsteuersatz von 25 % erheben.

Sonderabschreibungsmöglichkeit für Elektronutzfahrzeuge und E-Lastenfahrräder

Muss es eigentlich immer ein Benziner oder Diesel sein? Vielleicht ist ein Elektronutzfahrzeug eine Alternative. Wer ab 2020 ein solches für seinen Betrieb anschafft, wird mit einer Sonderabschreibungsmöglichkeit beschenkt. Neben der gewöhnlichen Abschreibung kann der Unternehmer eine Sonderabschreibung i. H. v. 50 % der Anschaffungskosten in Anspruch nehmen. Elektronutzfahrzeuge im Sinne der Regelung sind Fahrzeuge der EG-Fahrzeugklassen N1, N2 und N3, die ausschließlich durch Elektromotoren angetrieben werden, die ganz oder überwiegend aus mechanischen oder elektrochemischen Energiespeichern oder aus emissionsfrei betriebenen Energiewandlern gespeist werden.

Die gleiche Sonderabschreibungsmöglichkeit gilt ab 01.01.2020 bei der Anschaffung von elektrisch betriebenen Lastenfahrrädern, d. h. Schwerlastkraftfahrrädern mit einem Mindest-Transportvolumen von 1m³ und einer Nutzlast von mindestens 150 kg, die mit einem elektromotorischen Hilfsantrieb angetrieben werden.

Pauschalbesteuerung für Job-Tickets

Job-Tickets sind bei Mitarbeitern ein gern gesehenes Extra. Arbeitgeber können ab 2020 Job-Tickets bzw. entsprechende Zuschüsse, auch wenn sie nicht zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn gewährt werden, pauschal mit 25 % besteuern. Also etwa, wenn die Leistung durch Umwandlung des ohnehin geschuldeten Lohns finanziert wird. Werden das Job-Ticket bzw. die Zuschüsse pauschal besteuert, mindern sie nicht die Werbungskosten des Arbeitnehmers.

Mitarbeiter steuerlich unter Dach und Fach

Mitarbeiter, die von ihrem Arbeitgeber eine Wohnung gestellt bekommen, können sich nicht nur über eine schöne Bleibe freuen. Besonders heimelig wird es, wenn man an den Steuervorteil denkt. Die Überlassung gilt ab 2020 nämlich unter Umständen nicht als steuerpflichtiger Sachbezug. Frohlocken kann, wer mindestens 2/3 des ortsüblichen Mietwerts zahlt. Ferner darf die zu zahlende Miete die Grenze von 25 Euro je Quadratmeter kalt nicht übersteigen.

Achtung bei Geldkarten und Gutscheinen

Die Abgrenzung zwischen Bar- und Sachlohn dürfte – insbesondere bei Gutscheinen und Geldkarten – zu Kopfzerbrechen führen. Durch eine gesetzliche Anpassung mit zusätzlichem Verweis auf das Zahlungsdiensteaufsichtsgesetz sollen ab 2020 etwa besondere Open-Loop-Geldkarten nicht länger als (steuerfreier) Sachbezug gelten. Open-Loop-Geldkarten funktionieren ähnlich wie Kreditkarten und können an zahlreichen Akzeptanzstellen zur Zahlung genutzt werden. Unberührt von der Änderung sollen nach der Gesetzesbegründung hingegen sog. Closed-Loop- (nur beim Aussteller der Karte einlösbar) sowie sog. Controlled-Loop-Karten (Centergutscheine, “City-Cards”) sein.

Verpflegungsmehraufwendungen steigen

Dienstreisende können sich 2020 über höhere Verpflegungsmehraufwendungen freuen. Für An- und Abreisetage sowie für Abwesenheitstage ohne Übernachtung und mehr als 8 Stunden steigt die Pauschale von 12 Euro auf 14 Euro an; für ganze Abwesenheitstage erhöht sie sich von 24 Euro auf 28 Euro.

Betriebliche Gesundheitsförderung noch attraktiver

Arbeitgeber profitieren von gesunden Arbeitnehmern. Ab 2020 werden Gesundheitsleistungen im Wert von 600 Euro statt bisher 500 Euro steuerlich begünstigt. Ein Unternehmen kann zertifizierte Maßnahmen zur Gesundheitsförderung dann bis zu 600 Euro pro Mitarbeiter und Jahr lohnsteuer- und sozialversicherungsfrei zuwenden.

Der “gelbe Schein” wird elektronisch

Arbeitgeber müssen mittelfristig nicht mehr auf den Krankenschein in Papierform warten. Die Krankenkassen informieren sie dann auf Abruf elektronisch über Beginn und Dauer der Arbeitsunfähigkeit der gesetzlich versicherten Arbeitnehmerinnen und Arbeitnehmer. Die Regelung ist zwar schon beschlossen. Sie tritt aber erst 2022 in Kraft.

Aufbewahrungsfristen elektronischer Steuerunterlagen verkürzt

Die Archivierung elektronisch gespeicherter Steuerunterlagen wird einfacher. Wechseln Unternehmen ihre Steuersoftware, müssen sie die alten Datenverarbeitungsprogramme nicht mehr zehn Jahre lang in Betrieb halten. Sie können künftig bereits fünf Jahre nach dem Wechsel abgeschafft werden, wenn ein maschinell lesbarer und auswertbarer Datenträger mit den gespeicherten Steuerunterlagen vorhanden ist. Das gilt für alle Daten, deren Aufbewahrungsfrist bis zum 01.01.2020 noch nicht abgelaufen ist.

Erhöhung des gesetzlichen Mindestlohns: Minijob in Gefahr?

Der Mindestlohn steigt wieder. Ab 01.01.2020 beträgt er sodann 9,35 Euro pro Stunde. Arbeitgeber, die Minijobber zu einem Monatslohn von 450 Euro beschäftigen, sollten deren Arbeitszeit überprüfen. Sie dürften dann nur circa 48 Stunden im Monat arbeiten. Das ist ca. 1 Stunde weniger als im Jahr 2019. Die Anhebung des Stundenlohns kann ohne Überprüfung bzw. Anpassung der Arbeitszeit dazu führen, dass der sozialversicherungsfreie Minijob in Gefahr gerät.

Gesellschaftsrechtlich veranlasste Darlehensverluste gelten wieder als nachträgliche Anschaffungskosten

Seit der Bundesfinanzhof 2017 seine langjährige Rechtsprechung zur steuerlichen Berücksichtigung ausgefallener eigenkapitalersetzender Finanzierungshilfen aufgegeben hatte, zeigte sich in der Praxis große Verunsicherung. Der Gesetzgeber hat sich nun entschieden, eine neue Definition der Anschaffungskosten für Anteile an Kapitalgesellschaften i. S. d. § 17 EStG zu implementieren. Demnach gelten u. a. Darlehensverluste explizit als nachträgliche Anschaffungskosten, soweit die Gewährung gesellschaftsrechtlich veranlasst war. Gesellschafter können daher wieder aufatmen. Sie können ihre Verluste wieder gewinnmindernd im Rahmen des § 17 EStG berücksichtigen.

Umsatzsteuerliche Reihengeschäfte gesetzlich definiert

Im Rahmen der Umsetzung der sog. “Quick Fixes” wird das umsatzsteuerliche Reihengeschäft definiert. Besonders bei Transport durch einen Zwischenhändler kam es in der Vergangenheit vermehrt zu Rechtsunsicherheiten.

Nun ist klargestellt, dass in diesen Fällen die Beförderung bzw. Versendung der Lieferung an ihn zuzuordnen ist. Etwas anderes gilt, wenn er nachweist, dass er den Gegenstand als Lieferer befördert oder versendet hat. Beim innergemeinschaftlichen Transport macht der Zwischenhändler dies, indem er gegenüber dem leistenden Unternehmer bis zum Transportbeginn eine ihm vom Mitgliedstaat des Transportbeginns erteilte Umsatzsteuer-Identifikationsnummer verwendet.

Steuerbefreiungsvorschrift für innergemeinschaftliche Lieferungen verschärft

Unternehmer, die innergemeinschaftliche Lieferungen tätigen, müssen ab 2020 besondere Vorsicht walten lassen. Die Voraussetzungen für die Steuerbefreiung wurden verschärft. So muss der Unternehmer etwa eine korrekte Zusammenfassende Meldung abgeben. Auch muss der Erwerber in dem anderen EU-Mitgliedstaat umsatzsteuerlich registriert sein und er muss seine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer gegenüber dem Lieferer verwenden.

Umsatzsteuerliche Kleinunternehmergrenze angehoben

Ab dem 01.01.2020 gelten neue Grenzen für die umsatzsteuerliche Kleinunternehmerregelung. Die bekannte Vorjahresumsatzgrenze von 17.500 Euro steigt auf 22.000 Euro an. Für den Wechsel zur Kleinunternehmerregelung ist eine Mitteilung an das Finanzamt ausreichend. Aber – nicht jeder, der die notwendigen Grenzen unterschreitet, kann wechseln. Denn, wer in der Vergangenheit (ggf. konkludent) auf die Kleinunternehmerregelung verzichtet hat, ist für fünf Jahre an diese Entscheidung gebunden.

Anhebung der umsatzsteuerlichen Istbesteuerungsgrenze

Die Umsatzgrenze für die umsatzsteuerliche Istversteuerung – also die Besteuerung nach vereinnahmtem Entgelt – wird zum 01.01.2020 von 500.000 Euro auf 600.000 Euro angehoben. Damit läuft sie endlich gleich zur Umsatzgrenze der originären Buchführungspflicht der Abgabenordnung. Freuen können sich Unternehmen mit Umsätzen zwischen 500.001 Euro und 600.000 Euro, die bislang aufgrund der umsatzsteuerlichen Verpflichtung zur Sollbesteuerung – also nach vereinbartem Entgelt – erhöhte Aufzeichnungspflichten befolgen mussten. Dies, obwohl sie nach den Regelungen der Abgabenordnung nicht zur Buchführung verpflichtet gewesen wären.

Gründer bekommen mehr Zeit für Umsatzsteuervoranmeldung

Bisher waren Unternehmer, die ihre berufliche oder gewerbliche Tätigkeit aufgenommen haben, im laufenden und folgenden Jahr zur Abgabe von monatlichen Umsatzsteuervoranmeldungen verpflichtet. Das hat bald ein Ende. Für die Besteuerungszeiträume 2021 bis 2026 wird diese Regelung ausgesetzt. Sofern die voraussichtlich zu entrichtende Umsatzsteuer nicht 7.500 Euro übersteigt, reicht es dann, vierteljährlich eine Voranmeldung an das Finanzamt zu übermitteln.

Forschung steuerlich begünstigt

Ab dem neuen Jahr wartet für Forschende eine steuerliche Förderung, soweit sie Grundlagenforschung, industrielle Forschung oder experimentelle Entwicklung betreiben. Auch die Auftragsforschung ist begünstigt. Die Forschungszulage wird im Rahmen der Steuerveranlagung verrechnet. Es muss noch geklärt werden, welche Stelle die Forschungsfähigkeit bestätigt. Aber dann kann das neue Jahr ideenreich starten.

• www.dstv.de

Überlässt der Arbeitgeber oder auf Grund des Dienstverhältnisses ein Dritter dem Arbeitnehmer ein betriebliches Fahrrad zur privaten Nutzung, gilt vorbehaltlich der Regelung des § 3 Nummer 37 EStG für die Bewertung dieses zum Arbeitslohn gehörenden geldwerten Vorteils Folgendes:

1 Nach § 8 Absatz 2 Satz 10 EStG wird hiermit als monatlicher Durchschnittswert der privaten Nutzung (einschließlich Privatfahrten, Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie Fahrten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 EStG und Familienheimfahrten im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung) 1 % der auf volle 100 Euro abgerundeten unverbindlichen Preisempfehlung des Herstellers, Importeurs oder Großhändlers im Zeitpunkt der Inbetriebnahme des Fahrrads einschließlich der Umsatzsteuer festgesetzt.

2 Überlässt der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer das betriebliche Fahrrad erstmals nach dem 31. Dezember 2018 und vor dem 1. Januar 2031, wird als monatlicher Durchschnittswert der privaten Nutzung (einschließlich Privatfahrten, Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie Fahrten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 EStG und Familienheimfahrten im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung) für das Kalenderjahr 2019 1 % der auf volle 100 Euro abgerundeten halbierten und ab 1. Januar 2020 1 % eines auf volle 100 Euro abgerundeten Viertels der unverbindlichen Preisempfehlung des Herstellers, Importeurs oder Großhändlers im Zeitpunkt der Inbetriebnahme des Fahrrads einschließlich der Umsatzsteuer festgesetzt. In diesen Fällen kommt es nicht auf den Zeitpunkt an, zu dem der Arbeitgeber dieses Fahrrad angeschafft, hergestellt oder geleast hat. Wurde das betriebliche Fahrrad vor dem 1. Januar 2019 vom Arbeitgeber bereits einem Arbeitnehmer zur privaten Nutzung überlassen, bleibt es bei einem Wechsel des Nutzungsberechtigten nach dem 31. Dezember 2018 für dieses Fahrrad bei den Regelungen der Rdnr. 1 und die Regelungen dieser Randnummer sind nicht anzuwenden.

3 Die Freigrenze für Sachbezüge nach § 8 Absatz 2 Satz 11 EStG ist weder bei Anwendung der Rdnr. 1 noch bei Anwendung der Rdnr. 2 anzuwenden.

4 Gehört die Nutzungsüberlassung von Fahrrädern zur Angebotspalette des Arbeitgebers an fremde Dritte (z. B. Fahrradverleihfirmen), kann der geldwerte Vorteil auch nach § 8 Absatz 3 EStG ermittelt und der Rabattfreibetrag in Höhe von 1.080 Euro berücksichtigt werden, wenn die Lohnsteuer nicht nach § 40 EStG pauschal erhoben wird.

5 Die vorstehenden Regelungen gelten auch für Elektrofahrräder, wenn diese verkehrsrechtlich als Fahrrad einzuordnen (u. a. keine Kennzeichen- und Versicherungspflicht) sind.

6 Ist ein Elektrofahrrad verkehrsrechtlich als Kraftfahrzeug einzuordnen (z. B. gelten Elektrofahrräder, deren Motor auch Geschwindigkeiten über 25 Kilometer pro Stunde unterstützt, als Kraftfahrzeuge), ist für die Bewertung des geldwerten Vorteils § 8 Absatz 2 Satz 2 bis 5 i. V. m. § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 EStG anzuwenden.

7 Dieser Erlass ergeht mit Zustimmung des Bundesministeriums der Finanzen und im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der anderen Länder. Er ersetzt den Erlass vom 13. März 2019 (BStBl I S. 216) und ist erstmals für das Kalenderjahr 2019 anzuwenden.

Dieser Erlass wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht.

1. Ein unentgeltlicher Erwerb i. S. des § 23 Abs. 1 Satz 3 EStG liegt vor, wenn im Rahmen der Übertragung eines Grundstücks im Wege der vorweggenommenen Erbfolge dem Übergeber ein (dingliches) Wohnrecht eingeräumt wird und die durch Grundschulden auf dem Grundstück abgesicherte Darlehen des Rechtsvorgängers nicht übernommen werden.
2. Nachträgliche Anschaffungskosten entstehen nicht, wenn der Erwerber eines Grundstücks zwecks Löschung eines Grundpfandrechts Schulden tilgt, die er zunächst nicht vom Übergeber übernommen hat.
3. Die bloße Verwendung des Veräußerungserlöses zur Tilgung privater Verbindlichkeiten nach der Veräußerung führt nicht zur Entstehung von Veräußerungskosten.

Tenor:

Die Revision der Klägerin gegen das Urteil des Finanzgerichts Berlin-Brandenburg vom 15.02.2018 – 4 K 4295/16 wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat die Klägerin zu tragen.

Gründe:

Die Revision der Klägerin ist nicht begründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung FGO).

Das FG ist zutreffend von einem unentgeltlichen Erwerb der Klägerin (dazu unter 1.) undvon einer Veräußerung innerhalb der zehnjährigen Frist des § 23Abs. 1 Satz 1 Nr. 1EStG ausgegangen (dazu unter 2.). Weiter hat das FG auf der Grundlage seiner tatsächlichen Feststellungen zutreffend eine den Steuertatbestand ausschließende Selbstnutzung nach § 23Abs. 1 Satz 1 Nr. 1Satz 3EStG nur hinsichtlich des Nebengebäudes angenommen (dazu unter 3.). Das FG hat schließlich den Veräußerungsgewinn zutreffend ermittelt und die von der Klägerin aus dem Kaufpreis beglichenen Darlehensverbindlichkeiten nicht als (nachträgliche) Anschaffungskosten der Immobilie eingeordnet (dazu unter 4.). Auch Veräußerungskosten nach § 22 Nr. 2, § 23 Abs. 3 EStG liegen insoweit nicht vor(dazu unter 5.).

1. Das FG ist zunächst zutreffend von einem unentgeltlichen Erwerb der Klägerin mit Vertrag vom 27.10.2004 ausgegangen.

a) Ein unentgeltlicher Erwerb liegt vor, wenn der Erwerber keine Gegenleistung erbringt. Das ist z.B. der Fall, wenn zivilrechtlich eine Schenkung vorliegt (vgl. Schmidt/Weber-Grellet, EStG, 38. Aufl.,§ 23 Rz 43; Musil in Herrmann/Heuer/Raupach HHR, § 23 EStG Rz 231). Die Übernahme von Schulden beim Erwerb eines Grundstücks hingegen stellt eine Gegenleistung dar. Es liegt in Höhe der Schuldübernahme ein Entgelt vor (vgl. Beschluss des Großen Senats des Bundesfinanzhofs BFH vom 05.07.1990 -GrS 4-6/89, BFHE 161,317, BStBl II1990,847, Leitsatz 3; BFH-Urteile vom 06.09.2006 – IX R 25/06, BFHE 215,465, BStBl II2007,265, unter II.1., Rz 8, und vom 17.04.2007 – IX R 56/06, BFHE 218,53, BStBl II2007,956, unter II.1.,Rz 10; HHR/Stobbe, § 6 EStG Rz 193 Stichwort „Schuldübernahme“; HHR/Musil, § 23 EStG Rz 231). Denn der Übertragende wird von einer zivilrechtlichen Verbindlichkeit befreit, in die der Übernehmer des Grundstücks eintritt.

Werden die Schulden nicht übernommen, sondern das Grundstück übereignet, die auf dem Grundstück lastenden (Brief- oder Buch-) Grundschulden mit übernommen und wie hier keine Freistellung des Übertragenden von den zugrundeliegenden schuldrechtlichen Verbindlichkeiten vereinbart, liegt weiterhin ein unentgeltlicher Erwerb vor. Denn in diesem Fall erbringt der Erwerber keine Gegenleistung, sondern erwirbt nur das um den Wert der Belastungen geminderte Grundstück. Eine Verbindlichkeit setzt eine dem schuldrechtlichen Anspruch des Gläubigers auf ein bestimmtes Handeln (§ 194 Abs. 1 des Bürgerlichen Gesetzbuchs BGB) entsprechende Leistungspflicht in der Person des Schuldners selbst voraus (vgl. Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE 161, 317, BStBl II 1990, 847, unter C.II.3.a, Rz 82; BFH-Urteil vom 17.11.2004 – I R 96/02, BFHE 208,197, BStBl II 2008,296, unter II.3., Rz 19). Daran fehlt es im Fall einer dinglichen Belastung des Grundstücks, die lediglich den Wert des Grundstücks mindert. Denn der Übertragende übereignet nur das belastete Grundstück, nicht die mit den Belastungen zusammenhängenden schuldrechtlichen Verbindlichkeiten (vgl BFH-Urteil in BFHE 208, 197, BStBl II 2008,296, unter II.3., Rz 19; Urteil des Bundesgerichtshofs vom 07.04.1989 – V ZR 252/87, BGHZ 107, 156, Leitsatz 1 sowie B.II.3.a, Rz 17; HHR/Stobbe, § 6 EStG Rz 193 Stichwort „Dingliche Lasten“). Die Grundschuld stellt ein Grundpfandrecht ohne Bindung an eine persönliche Forderung dar. Dass die Grundschuld über die Sicherungsvereinbarung mit der zugrundeliegenden Verbindlichkeit verbunden ist, führt nicht zur Übertragung der Verbindlichkeit. Die Grundschuld berechtigt nur dazu, dass der Grundstückseigentümer die Zwangsvollstreckung in das Grundstück zu dulden und der Grundschuldgläubiger einen Anspruch auf Zahlung eines Geldbetrags aus dem Veräußerungserlös hat (vgl. zum Inhalt der Grundschuld Palandt/Herrler, Bürgerliches Gesetzbuch, 78. Aufl., § 1191 Rz 1; MünchKommBGB/Lieder, 7. Aufl., § 1191 Rz 1).

b) Daher handelt es sich bei der am 27.10.2004 erfolgten Übertragung von der Mutter an die Klägerin um einen unentgeltlichen Erwerb. Denn die Klägerin hat lediglich die dingliche Belastung übernommen, nicht aber die zugrunde liegenden schuldrechtlichen Verpflichtungen aus den Darlehensverträgen. Die Klägerin hat mithin keine Gegenleistung erbracht. Vielmehr hat sie das Grundstück, gemindert um den Wert der dinglichen Belastungen, erworben.

c) Daran ändert auch die im Übertragungsvertrag geregelte Einräumung eines dinglichen Wohnrechts nichts. Der Wert des zurückbehaltenen Wohnrechts ist nicht den Anschaffungskosten zuzurechnen. Die Übertragung eines Grundstücks unter Vorbehalt eines dinglichen Wohnrechts (§ 1093 BGB) führt zivilrechtlich und steuerlich zu einem unentgeltlichen Erwerb. Bestellt der Erwerber eines Wirtschaftsguts im Zusammenhang mit dem Erwerb des Wirtschaftsguts zu Gunsten des Übertragenden ein Nutzungsrecht, gehört der Kapitalwert nicht zu den Anschaffungskosten i.S. des § 255 Abs. 1 des Handelsgesetzbuchs (HGB). Vielmehr mindert das dingliche Wohnrecht von vornherein den Wert des übertragenen Vermögens (ständige Rechtsprechung, vgl. BFH-Urteile vom 21.07.1992 – IX R 72/90, BFHE 169, 317, BStBl II 1993, 486, unter 2.a, Rz 16; vom 07.06.1994 – IX R 33-34/92, BFHE 175, 70, BStBl II 1994, 927, unter 2.a, Rz 17; vom 31.05.2000 – IX R 50-51/97, BFHE 191,563, BStBl II 2001, 594, unter II.1.a, Rz 16; in BFHE 208, 197, BStBl II 2008,296, unter II.3., Rz 19; HHR/Musil, § 23 EStG Rz 231; Korn/Strahl in Fuhrmann/Kraeusel/Schiffers, eKomm Bis VZ 2015, § 6 EStG Rz 82 (Aktualisierung vom 21.10.2016); Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen BMF vom 30.09.2013, BStBl I 2013,1184, Rz 40 „Nießbrauchserlass“).

2. Das FG ist auch zu Recht von einer Veräußerung innerhalb der zehnjährigen Frist des § 23Abs. 1 Satz 1 Nr. 1EStG ausgegangen.

a) Nach § 22Nr. 2EStG sind sonstige Einkünfte (§ 2Abs. 1Satz 1Nr. 7EStG) auch Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften i.S. des § 23EStG. Dazu gehören gemäß § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1EStG u.a. Veräußerungsgeschäfte bei Grundstücken, bei denen der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung nicht mehr als zehn Jahre beträgt. Im Fall des unentgeltlichen Erwerbs ist dem Einzelrechtsnachfolger die Anschaffung des Wirtschaftsguts durch den Rechtsvorgänger zuzurechnen (§ 23 Abs. 1 Satz 3 EStG).

b) Im Streitfall hat die Mutter der Klägerin das Grundstück am 08.12.1998 erworben. Die unentgeltliche Übertragung an die Klägerin erfolgte am 27.10.2004 mit der Folge, dass die Klägerin in die noch laufende Frist des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG eintrat. Die durch die Klägerin erfolgte Veräußerung fand am 14.09.2007 und damit noch innerhalb der Zehnjahresfrist statt.

3. Eine den Steuertatbestand ausschließende Selbstnutzung nach § 23Abs. 1 Satz 1 Nr. 1Satz 3EStG hat das FG auf der Grundlage seiner tatsächlichen Feststellungen zu Recht nur hinsichtlich des Nebengebäudes, nicht hinsichtlich des Hauptgebäudes angenommen.

a) Der Ausdruck „Nutzung zu eigenen Wohnzwecken“ i.S. des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1Satz 3EStG setzt voraus, dass eine Immobilie zum Bewohnen geeignet ist und vom Steuerpflichtigen auch bewohnt wird. Der Steuerpflichtige muss das Gebäude zumindest auch selbst nutzen; unschädlich ist, wenn er es gemeinsam mit seinen Familienangehörigen oder einem Dritten bewohnt. Eine Nutzung zu „eigenen Wohnzwecken“ liegt hingegen nicht vor, wenn der Steuerpflichtige die Wohnung entgeltlich oder unentgeltlich an einen Dritten überlässt, ohne sie zugleich selbst zu bewohnen (vgl. u.a. grundlegend BFH-Urteil vom 27.06.2017 – IX R 37/16, BFHE 258, 490, BStBl II 2017, 1192, Rz 12 mit umfangreichen Nachweisen zur Rechtsprechung des BFH; Schmidt/Weber-Grellet, a.a.O., § 23 Rz 18).Ein Gebäude wird auch dann zu eigenen Wohnzwecken genutzt, wenn es der Steuerpflichtige nur zeitweilig bewohnt, sofern es ihm in der übrigen Zeit als Wohnung zur Verfügung steht. Erfasst sind daher auch Zweitwohnungen, nicht zur Vermietung bestimmte Ferienwohnungen und Wohnungen, die im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung genutzt werden (vgl. BFH-Urteil in BFHE 258, 490, BStBl II 2017, 1192, Rz 13). Dabei sind die Voraussetzungen für jedes einzelne Wirtschaftsgut gesondert zu prüfen (vgl. Schmidt/Weber-Grellet, a.a.O., § 23 Rz 15).

b) Nach den nicht weiter mit Verfahrensrügen angegriffenen und daher bindenden (vgl. § 118Abs. 2FGO) Feststellungen des FG hat die Klägerin nur das Nebengebäude, nicht aber das Hauptgebäude zu eigenen Wohnzwecken genutzt. Soweit die Klägerin im Revisionsverfahren vorbringt, sie habe beide Gebäude ohne abgegrenzte Nutzung zusammen mit ihrer Mutter und deren Lebensgefährten genutzt, handelt es sich um neues tatsächliches Vorbringen. Dies kann wegen der Bindung des BFH an die Tatsachenfeststellungen des FG (§ 118 Abs. 2 FGO) im Revisionsverfahren nicht berücksichtigt werden.

4. Das FG hat schließlich zutreffend im Rahmen der Ermittlung des Gewinns aus dem privaten Veräußerungsgeschäft nach § 23 Abs. 3 Satz 1EStG die von der Klägerin aus dem Kaufpreis beglichenen Darlehensverbindlichkeiten nicht als nachträgliche Anschaffungskosten der Immobilie eingeordnet.

a) Gewinn oder Verlust aus privaten Veräußerungsgeschäften ist nach § 23 Abs. 3 Satz 1 EStG der Unterschied zwischen dem Veräußerungspreis einerseits und den Anschaffungs- oder Herstellungskosten und den Werbungskosten andererseits. Der in § 23 EStG verwendete Begriff „Anschaffungskosten“ ist i.S. des § 6 EStG und des § 255Abs. 1HGB auszulegen (ständige Rechtsprechung, vgl. u.a. zuletzt BFH-Urteil vom 08.11.2017 – IX R 25/15, BFHE 260, 202, BStBl II 2018, 518, Rz 16; H 23 des Amtlichen Einkommensteuer-Handbuchs 2007, Stichwort „Anschaffungskosten“). Anschaffungskosten sind nach § 255 Abs. 1 Satz 1 HGB Aufwendungen, die geleistet werden, um einen Vermögensgegenstand zu erwerben und ihn in einen betriebsbereiten Zustand zu versetzen, soweit sie dem Vermögensgegenstand einzeln zugeordnet werden können. Erwerben bedeutet nach der Rechtsprechung des BFH das Überführen eines Gegenstands von der fremden in die eigene wirtschaftliche Verfügungsmacht. Dies ist der Fall, wenn Eigentum und Besitz auf den Steuerpflichtigen übergegangen sind (vgl. Beschluss des Großen Senats des BFH vom 22.08.1966 – GrS 2/66, BFHE 86, 792, BStBl III 1966, 672, Rz 13; BFH-Urteil in BFHE 218, 53, BStBl II 2007, 956, unter II.1., Rz 10).

Nachträgliche Anschaffungskosten nach § 255 Abs. 1 Satz 2 2. Alternative HGB sind Ausgaben, die nach Abschluss des ursprünglichen Beschaffungsvorgangs anfallen, um die Verwendbarkeit eines Vermögensgegenstandes zu ändern oder zu verbessern. Sie müssen in einem ursächlichen Veranlassungszusammenhang mit der Anschaffung stehen, also durch das Anschaffungsgeschäft veranlasst sein. Wenn die Ausgaben durch den Inhaber des Wirtschaftsguts selbst erfolgt sind und daher zu Aufwendungen geführt haben, liegen nachträgliche Anschaffungskosten nur vor, wenn die Art und/oder Qualität des Wirtschaftsguts unverändert geblieben ist (vgl. Baumbach/Hopt/Merkt, HGB, 38. Aufl., § 255 Rz 3; MünchKommHGB/Ballwieser, 3. Aufl., § 255 Rz 16 ff.; Zwirner/Tippelhofer, Beck’sches Steuerberater-Handbuch 2017/2018, 16. Aufl., § 255HGB Rz 13; Blümich/Ehmcke, § 6 EStG Rz 317).

Steht einem Dritten ein dingliches Recht an einem Grundstück zu und löst der Eigentümer das dingliche Recht ab, sind die Ablösezahlungen dann nachträgliche Anschaffungskosten i.S. des § 255Abs. 1HGB, wenn durch das dingliche Recht die Befugnisse des Eigentümers i.S. von § 903BGB, wozu u.a. auch das Recht auf Nutzung und Veräußerung des Vermögensgegenstandes zählt, beschränkt waren und der Eigentümer durch die Ablösezahlung die Beschränkung seiner Eigentümerbefugnisse beseitigt und sich die vollständige rechtliche und wirtschaftliche Verfügungsmacht an dem Grundstück verschafft (vgl. BFH-Urteile in BFHE 218, 53, BStBl II 2007, 956, unter II.1. und II.2.b, Rz 11 und 15 betreffend die Abwehr eines Anfechtungsanspruchs; vom 18.11.2014 – IX R 49/13, BFHE 247, 435, BStBl II 2005, 224, unter II.1.a, Rz 13, betreffend einen Vorbehaltsnießbrauch; vom 07.06.2018 – IV R 37/15, BFH/NV 2018, 1082 betreffend eine beschränkt persönliche Dienstbarkeit; Schindler in Kirchhof, EStG, 18. Aufl., § 6 Rz 41). Erwirbt ein Steuerpflichtiger einen mit einem dinglichen Nutzungsrecht belasteten Gegenstand, so erhält er zunächst um das Nutzungsrecht gemindertes Eigentum. Löst er das Nutzungsrecht ab, so verschafft er sich die vollständige Eigentümerbefugnis an dem Gegenstand. Daher sind Aufwendungen zur Befreiung von einem Nießbrauch als nachträgliche Anschaffungskosten einzustufen (vgl. u.a. BFH-Urteile vom 21.12.1982 – VIII R 215/78, BFHE 138, 44, BStBl II 1983, 410; in BFHE 169, 317, BStBl II 1993, 486; vom 15.12.1992 – IX R 323/87, BFHE 169, 386, BStBl II 1993, 488, betreffend ein dingliches Wohnrecht; vom 22.02.2007 – IX R 29/05, BFH/NV 2007, 1100, und vom 26.01.2011 – IX R 24/10, BFH/NV 2011, 1480; Korn/Strahl in Fuhrmann/Kraeusel/Schiffers, eKomm Bis VZ 2015, § 6 EStG Rz 84 (Aktualisierung vom 06.03.2019); BMF-Schreiben in BStBl I 2013,1184, Rz 59, „Nießbrauchserlass“).

Nachträgliche Anschaffungskosten entstehen allerdings nicht, wenn der Erwerber eines Grundstücks zwecks Löschung eines Grundpfandrechts Schulden tilgt, die er zunächst nicht übernommen hat. Die Belastung eines unentgeltlich übertragenen Wirtschaftsguts mit einer Grundschuld führt nicht zu Anschaffungskosten (vgl. BFH-Urteil vom 14.04.1992 – VIII R 6/87, BFHE 169, 511, BStBl II 1993, 275, Rz 13). Denn die Belastung mit einer Grundschuld beruht weder auf einem entgeltlichen Anschaffungsgeschäft noch verändert sie die Nutzbarkeit des Grundstücks oder dient der Herstellung eines betriebsbereiten Zustands. Die Eintragung einer Grundschuld hat keine Einschränkung der Nutzungsbefugnisse zur Folge. Die Belastung sichert auch nicht den Übergang in die Verfügungsmacht des Erwerbers, da sie über die Sicherungsvereinbarung nur den Darlehensanspruch des Gläubigers, nicht aber den Verschaffungsanspruch des Erwerbers absichert.

Entsprechendes gilt für die Löschung der Grundschuld. Die Löschung der Grundschuld führt nicht zu einer (weitergehenden) Verschaffung der (dinglichen) Verfügungsmacht über das Grundstück und erweitert auch nicht die Nutzungsbefugnisse. Das (wirtschaftliche) Eigentum und der Besitz sind bereits bei (unentgeltlichem) Erwerb des Grundstücks übergegangen. Die spätere Zahlung auf das Darlehen, das die Grundschuld besichert, hat hierauf keine Auswirkung. Sie erweitert nicht die Verfügungsbefugnis des Grundstückseigentümers. Dieser kann das Grundstück wie im Streitfall und in der Praxis zumeist der Fall lastenfrei auf den Erwerber übertragen und die den Grundschulden zugrunde liegenden Drittverbindlichkeiten tilgen. Alternativ kann der Veräußerer die Grundschuld auch bestehen lassen und mit dem Erwerber eine Übernahme der besicherten Darlehensverbindlichkeiten an Erfüllung statt (§ 364 Abs. 1 BGB) unter Anrechnung auf den Kaufpreis vereinbaren.

Der Eigentümer muss zwar u.U. die Zwangsvollstreckung hinnehmen (vgl. Erman/Wenzel, BGB, 15. Aufl., § 1191 Rz 127). Die Verpflichtung des Eigentümers, die Zwangsvollstreckung zu dulden, ist aber in der Regel durch die Sicherungsvereinbarung beschränkt. Die Zahlung auf ein Darlehen zwecks Ablösung einer Grundschuld muss daher anders behandelt werden als Zahlungen zur Ablösung von dinglichen Nutzungsrechten wie Vorbehaltsnießbrauch und Wohnrecht. Anders als bei der Ablösung eines Nutzungsrechts kommt es nicht zur Übertragung eines Vermögenswerts vom Berechtigten auf den Grundstückseigentümer (vgl. BFH-Urteil in BFHE169, 511, BStBl II1993, 275, Rz 13).

b) Daran gemessen hat das FG zu Recht wegen der Zahlung auf die Darlehen das Entstehen nachträglicher Anschaffungskosten in Höhe von 265.748 € verneint. Denn dieser Betrag ist geleistet worden, um Verbindlichkeiten eines Dritten hier der Mutter der Klägerin abzulösen. Im Streitfall hatte die Klägerin das Eigentum an dem Grundstück bereits im Jahr 2004 unentgeltlich durch Schenkung erworben. Der Erwerbsvorgang war seinerzeit abgeschlossen. Die Tilgung war nicht auf eine Verschaffung oder Erweiterung der dinglichen Verfügungsmacht gerichtet. Bei wirtschaftlicher Betrachtung entfällt die Ablösezahlung allein auf die Tilgung der den Grundschulden zugrunde liegenden Darlehensverbindlichkeiten und nicht auf die Anschaffung des Grundstücks.

Die Ablösung der Darlehen hat zudem ihre Ursache darin, dass seitens der Mutter der Klägerin zum Verkaufszeitpunkt die Darlehen noch nicht zurückgeführt waren. Die Ablösung stellt eine bloße Verwendung des Veräußerungserlöses dar. Auch bei der Mutter der Klägerin wäre die Tilgung der den Grundschulden zugrundeliegenden Verbindlichkeiten ohne steuerliche Auswirkung geblieben und hätte sich nicht auf die Anschaffungskosten ausgewirkt. Daher wird auch in der Rechtsprechung des Senats die Ablösung von Belastungen nach einem unentgeltlichen Erwerb dann nicht zu den Anschaffungskosten gerechnet, wenn es sich um rein privat veranlasste Verbindlichkeiten gegenüber einem Dritten handelt (vgl. BFH-Urteil vom 17.12.2008 – IX R 11/08, BFH/NV2009,1100, NV-Leitsatz 2 und unter II.1.b,Rz 13). Dies ist entschieden worden z.B. für Vermächtnis- oder Pflichtteilsverbindlichkeiten (vgl. BFH-Urteil in BFHE 169, 511, BStBl II 1993, 275,und in BFH/NV 2009, 1100).

5.Eine Einordnung der Tilgungsbeträge als Veräußerungskosten nach § 22 Nr. 2, § 23Abs. 3 EStG scheidet ebenfalls aus.

a) Veräußerungskosten sind alle durch den Veräußerungsvorgang veranlassten Kosten, die nicht zu den nachträglichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten gehören und auch nicht im Rahmen einer steuerlich relevanten Zwischennutzung Betriebsausgaben oder Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung darstellen oder wegen privater Nutzung nach § 12 EStG nicht abziehbar sind. Abziehbar sind danach die durch die Veräußerung des Wirtschaftsguts veranlassten Aufwendungen (vgl. BFH-Urteil vom 12.12.1996 – X R 65/95, BFHE 182, 363, BStBl II 1997, 603; Schmidt/Weber-Grellet, a.a.O.,§ 23 Rz 82; HHR/Musil, § 23 EStG Rz 288; Kube in Kirchhof, a.a.O.,§ 23 Rz 19; KKB/Bäuml, EStG, 4. Aufl., § 23 Rz 361; Trossen in BeckOK EStG, Kirchhof/Kulosa/Ratschow, 4. Edition Stand 01.07.2019, § 23 Rz 304).

b) Die streitigen Aufwendungen der Klägerin sind nicht durch die Veräußerung veranlasst. Vielmehr hat die Klägerin private Verbindlichkeiten ihrer Mutter mit dem Veräußerungserlös getilgt. Diese Verwendung der erlangten Mittel steht mit der Veräußerung weder unmittelbar noch mittelbar in Zusammenhang. Die Zahlung hat sich zudem zeitlich durch Einzahlung auf ein Anderkonto nach der Veräußerung abgespielt und hat auch keinen Niederschlag im Kaufvertrag zwischen Veräußerer und Erwerber gefunden. Die bloße Verwendung des Veräußerungserlöses zur Tilgung privater Verbindlichkeiten nach der Veräußerung führt nicht zur Entstehung von Veräußerungskosten i.S. von § 23Abs. 3EStG.

6. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2FGO.