Klägerin war eine neu gegründete Gesellschaft, die einem international tätigen Konzern angehörte. Aufgrund einer konzerninternen Funktionsverlagerung wurden im Ausland tätige Mitarbeiter an den Standort der Klägerin in das Inland versetzt. Dabei wurde den Mitarbeitern zugesagt, Umzugskosten zu übernehmen. Insbesondere sollten sie bei der Suche nach einer Wohnung oder einem Haus unterstützt werden. Dementsprechend zahlte die Klägerin im Streitjahr 2013 für Angestellte, die von anderen Konzerngesellschaften zu ihr wechselten und umzogen, Maklerprovisionen aus ihr erteilten Rechnungen. Das Finanzamt ging davon aus, dass die Kostenübernahme arbeitsvertraglich vereinbart gewesen sei, weshalb es sich um einen tauschähnlichen Umsatz gehandelt habe. Bemessungsgrundlage sei der gemeine Wert der Gegenleistung. Die hiergegen gerichtete Klage zum Finanzgericht hatte Erfolg.

Mit seinem Urteil bestätigte der BFH die Entscheidung der Vorinstanz. Im Streitfall liege im Verhältnis zu den zu ihr versetzten Arbeitnehmern kein tauschähnlicher Umsatz vor, da durch die Vorteilsgewährung überhaupt erst die Voraussetzungen dafür geschaffen wurden, dass Arbeitsleistungen erbracht werden konnten. Zudem habe die Höhe der übernommenen Umzugskosten die Höhe des Gehalts nicht beeinflusst. Eine Entnahme verneinte der BFH, da von einem vorrangigen Interesse der Klägerin auszugehen sei, erfahrene Mitarbeiter des Konzerns unabhängig von deren bisherigem Arbeits- und Wohnort für den Aufbau der Klägerin als neuem Konzerndienstleister an ihren Unternehmensstandort zu holen. Schließlich bejahte der BFH auch den Vorsteuerabzug der Klägerin entsprechend ihrer steuerpflichtigen Unternehmenstätigkeit. Maßgeblich war hierfür wiederum ein vorrangiges Unternehmensinteresse, hinter dem das Arbeitnehmerinteresse an der Begründung eines neuen Familienwohnorts zurücktrat. Ob ebenso bei Inlandsumzügen zu entscheiden ist, hatte der BFH im Streitfall nicht zu entscheiden.

Die Klägerin erhielt im Jahr 2010 für ihren Gewerbebetrieb von einem Bekannten ein langfristiges und zunächst nicht zu verzinsendes Darlehen über ca. 250.000 Euro. Während einer Außenprüfung, in der es um eine bilanzielle Gewinnerhöhung aufgrund der fehlenden Verzinsung ging, legten die Vertragspartner eine ab dem 01.01.2012 beginnende Verzinsung von jährlich 2 % fest. Später hoben sie den ursprünglichen Darlehensvertrag auf und vereinbarten rückwirkend ab 2010 eine Darlehensgewährung zu 1 % Zins. Das Finanzgericht (FG), das das Darlehen steuerlich dem Grunde nach anerkannte, ließ die nachträglich getroffenen Verzinsungsabreden bilanziell unberücksichtigt, so dass sich für das Streitjahr ein einkommen- und gewerbesteuerpflichtiger Abzinsungsgewinn ergab.

Der BFH bestätigte im Revisionsverfahren insoweit die Entscheidung der Vorinstanz. Durch das Abzinsungsgebot für unverzinsliche Verbindlichkeiten gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) werde steuerlich berücksichtigt, dass eine erst in Zukunft zu erfüllende Verpflichtung weniger belaste als eine sofortige Leistungspflicht und mangels Gegenleistung für den Zahlungsaufschub nicht mit dem Nenn-, sondern dem geringeren Barwert zu passivieren sei. Zeitlich nach dem jeweiligen Bilanzstichtag getroffene Zinsabreden könnten – selbst wenn sie zivilrechtlich rückwirkend erfolgten – wegen des bilanzsteuerrechtlichen Stichtagsprinzips sowie des allgemeinen steuerlichen Rückwirkungsverbots erst für künftige Wirtschaftsjahre berücksichtigt werden.

Die von den Klägern gerügte Verfassungswidrigkeit des § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG teilte der BFH für das Streitjahr nicht. Jedenfalls im Jahr 2010 habe sich das niedrigere Marktzinsniveau noch nicht derart strukturell verfestigt, dass es dem Gesetzgeber nicht noch zuzubilligen gewesen wäre, aus Vereinfachungsgründen an dem statischen Abzinsungssatz von 5,5 % festzuhalten. Der vergleichsweise heranzuziehende Zins am Fremdkapitalmarkt habe Ende des Jahres 2010 noch knapp unter 4 % gelegen.

Der BFH konnte in der Sache nicht abschließend selbst entscheiden und hat daher den Rechtsstreit an die Vorinstanz zurückverwiesen. Zu einem weiteren, von einem Schwager der Klägerin gewährten Darlehen hat das FG im zweiten Rechtsgang festzustellen, ob dieses im Hinblick auf die Anforderungen an Angehörigenverträge überhaupt dem Betriebsvermögen zuzuordnen ist.

1. Die Körperschaftsteuerpflicht einer Stiftung beginnt mit dem Tode des Stifters.
2. Eine Ausdehnung der Rückwirkungsfiktion des § 84 BGB auf die in § 5 Abs 1 Nr. 9 KStG angeordnete Steuerbefreiung kommt ohne eigenständige steuerrechtliche Anordnung der Rückwirkung nicht in Betracht.

Tenor:

Die Revision der Klägerin gegen das Urteil des Finanzgerichts Münster vom 13.10.2017 – 13 K 641/14 K wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat die Klägerin zu tragen.

Tatbestand:

I.

Streitig ist, ob die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) in den Streitjahren (2005 und 2006) nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) von der Körperschaftsteuer befreit ist.

Die Klägerin ist eine Stiftung. Der Stifter, A., hatte unter dem 1. Juni 1997 ein eigenhändiges Testament mit folgendem (auszugsweisen) Inhalt verfasst:

„Sollte mir plötzlich und unerwartet einmal etwas zustoßen, bestimme ich Folgendes: Mein gesamtes Vermögen Geld, Häuser, Grundstücke, Sparvorhaben, Girokonten, Solarien, Geräte, etc. außerhalb bei Kunden kommen einer allgemein nützlichen A.-Stiftung für ältere durch nicht selbst verschuldete Armut bedrückte deutsche Mitbürger zugute. Es dürfen keine Häuser und anderen Objekte verkauft werden. Die Netto-Einnahmen fließen der Stiftung zu.Das Geld auch aus meinen Geldanlagen darf nur in die Stiftung fließen und nicht dem Staat Deutschland und auch nicht dem Finanzamt zukommen. Es muss so gewirtschaftet werden, dass keine staatliche Stelle hiervon was bekommt. Die Verwaltung sollte ehrenamtlich erfolgen mit Aufwandsentschädigung für die Verwalter, evtl. Kirche oder andere Personen auf keinen Fall staatlich, denn die haben alle ca. 90 % keine Ahnung…“.

A. ist in der Zeit vom 23. bis 25. November 2004 verstorben. Das Amtsgericht B. bestellte ab 8. Dezember 2004 zunächst C. und ab dem 13. Januar 2005 D. zum Nachlasspfleger. Die Klägerin wurde am 26. Januar 2007 gemäß § 80 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) von der Bezirksregierung E. als rechtsfähig anerkannt. Der Anerkennung der Stiftung lag die eingereichte und unterzeichnete Satzung der Klägerin vom 19. Januar 2007 zugrunde, die der Nachlasspfleger mit seinem Schreiben vom 19. Januar 2007 an die Bezirksregierung übermittelt hatte. Nach der Satzung bestand der (erste) Stiftungsvorstand aus G. H. und D., dem Nachlasspfleger. Zuvor hatte der Nachlasspfleger bereits am 28. Dezember 2006 unter Beifügung eines nicht unterzeichneten Satzungsentwurfs die „Errichtung der gemeinnützigen Stiftung“ bei der Bezirksregierung E. beantragt. Der auf die Klägerin ausgestellte Erbschein wurde mit Beschluss des Oberlandesgerichts J. vom 17. Dezember 2008 erstellt, nachdem die Wirksamkeit des Testaments des A. angefochten worden war. Die Beendigung der Nachlasspflegschaft erfolgte zum 24. Februar 2010. In den Streitjahren 2005 und 2006 wurden mit dem Stiftungsvermögen Vermietungseinnahmen, Zinseinnahmen sowie weitere Einnahmen erzielt.

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt –FA–) führte 2011 eine Außenprüfung bei der Klägerin u.a. für die Körperschaftsteuer 2005 und 2006 durch, in deren Folge er die Klägerin nicht als gemeinnützig anerkannte und in den Körperschaftsteuerbescheiden vom 12. September 2013 für 2005 und 2006 Körperschaftsteuer festsetzte.

Einspruch und Klage hatten keinen Erfolg. Das Urteil des Finanzgerichts (FG) ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2018, 92 veröffentlicht.

Mit der Revision macht die Klägerin geltend, § 84 BGB bezwecke, dem Stifter die Erbeinsetzung der Stiftung zu ermöglichen, die andernfalls an § 1923 Abs. 1 BGB scheitern würde. Auswirkungen auf das Entstehen der Körperschaftsteuerpflicht habe die Regelung in § 84 BGB nicht.

Selbst wenn man eine rückwirkende Entstehung der Körperschaftsteuerpflicht bejahe, lägen zumindest die Voraussetzungen der Steuerbefreiung nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG vor. Die abgabenrechtlichen Anforderungen seien erfüllt. § 59 der Abgabenordnung (AO) verlange nicht zwingend eine Satzung, vielmehr genüge auch eine „sonstige Verfassung“. Diese Voraussetzung erfülle das eindeutig formulierte Testament des Stifters.

Zudem stelle die später von der Bezirksregierung genehmigte Satzung nur die Konkretisierung des im Testament zum Ausdruck gekommenen Willens des Stifters dar. Die Steuerbefreiung des § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG müsse folglich auf den Todesstichtag zurückwirken.

Die Klägerin beantragt,

das FG-Urteil aufzuheben und die Körperschaftsteuer 2005 und 2006 auf jeweils 0 €festzusetzen.

Das FA beantragt,

die Revision zurückzuweisen.

Die Rückwirkungsfiktion des § 84 BGB umfasse nicht die in § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG angeordnete Steuerbefreiung. Für die Anerkennung der Gemeinnützigkeit müssten die formellen Erfordernisse erfüllt sein. Das sei in den Streitjahren nicht der Fall gewesen.

Gründe:

II.

Die Revision ist als unbegründet zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung –FGO–). Das FG hat im Ergebnis zu Recht entschieden, dass die Klägerin zwar subjektiv körperschaftsteuerpflichtig ist, die Voraussetzungen einer Steuerbefreiung aber nicht vorliegen.

1. Die Klägerin ist in den Streitjahren (2005 und 2006) unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtig. Nach § 1 Abs. 1 Nr. 4 KStG sind juristische Personen des privaten Rechts, die ihre Geschäftsleitung oder ihren Sitz im Inland haben, unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtig. Die Steuerpflicht beginnt mit der zivilrechtlich wirksamen Gründung (Urteil des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 13. Dezember 1989 – I R 98, 99/86, BFHE 159, 452, BStBl II 1990, 468). Zur Entstehung einer rechtsfähigen Stiftung sind gemäß § 80 Abs. 1 BGB das Stiftungsgeschäft und die Anerkennung durch die zuständige Behörde des Landes erforderlich, in dem die Stiftung ihren Sitz haben soll. Das war in den Streitjahren zwar noch nicht der Fall. Die Klägerin gilt aber als juristische Person „Stiftung“ schon vor dem Tode des Stifters entstanden. Denn nach § 84 BGB gilt eine Stiftung, die –wie hier– erst nach dem Tode des Stifters als rechtsfähig anerkannt wird, für die Zuwendungen des Stifters als schon vor dessen Tod entstanden. Damit ermöglicht es das Gesetz der Stiftung mit Blick auf § 1923 Abs. 1 BGB, als Erbin Vermögen vom Stifter im Erbgang zu erwerben. Sie ist hinsichtlich des Vermögensanfalls so zu behandeln, als habe sie im Todeszeitpunkt des Stifters bereits existiert und wird durch die gesetzliche Fiktion mit der staatlichen Genehmigung rückwirkend zur Vollerbin. Anders als bei Kapitalgesellschaften, bei denen das Vermögen erst im Zeitpunkt der Anmeldung zur Eintragung vorliegen muss (vgl. etwa § 7 Abs. 2 und 3 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung), ist es bei Stiftungen von Todes wegen bereits mit dem Tod des Stifters vorhanden und bedarf einer entsprechenden Zuordnung, die § 84 BGB mit seiner Rückwirkungsfiktion vornimmt.

Diese gilt auch im Steuerrecht (BFH-Urteil vom 17. September 2003 -I R 85/02, BFHE 204, 72, BStBl II 2005, 149; Gosch, KStG, § 1 Rz 83a). Deshalb beginnt die Körperschaftsteuerpflicht der Klägerin rückwirkend schon mit dem Tode des Stifters.

2. Die Klägerin ist in den Streitjahren nicht nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG von der Körperschaftsteuer befreit. Nach dieser Vorschrift sind Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen, die nach der Satzung, dem Stiftungsgeschäft oder der sonstigen Verfassung und nach der tatsächlichen Geschäftsführung ausschließlich und unmittelbar gemeinnützigen, mildtätigen oder kirchlichen Zwecken dienen (§§ 51 bis 68 AO), von der Körperschaftsteuer befreit.

a) § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG nimmt unmittelbar Bezug auf §§ 51 bis 68 AO. Gemäß § 59 AO wird die Steuervergünstigung gewährt, wenn sich aus der Satzung, dem Stiftungsgeschäft oder der sonstigen Verfassung (Satzung im Sinne dieser Vorschriften) ergibt, welchen Zweck die Körperschaft verfolgt, dass dieser Zweck den Anforderungen der §§ 52 bis 55 AO entspricht und dass er ausschließlich und unmittelbar verfolgt wird. Die tatsächliche Geschäftsführung muss diesen Satzungsbestimmungen entsprechen. § 61 Abs. 1 AO schreibt vor, dass eine steuerlich ausreichende Vermögensbindung (§ 55 Abs. 1 Nr. 4 AO) nur dann vorliegt, wenn der Zweck, für den das Vermögen bei Auflösung oder Aufhebung der Körperschaft oder bei Wegfall ihres bisherigen Zweckes verwendet werden soll, in der Satzung so genau bestimmt wird, dass auf Grund der Satzung geprüft werden kann, ob der Verwendungszweck steuerbegünstigt ist. Dabei muss die Satzung gemäß § 60 Abs. 2 AO den vorgeschriebenen Erfordernissen bei der Körperschaftsteuer und bei der Gewerbesteuer nach dem eindeutigen Wortlaut der Vorschrift während des ganzen Veranlagungs- oder Bemessungszeitraums entsprechen. Eine Auslegung gegen den eindeutigen Wortlaut und Wortsinn des Gesetzestextes ist nicht möglich (BFH-Urteile vom 14. November 2018 – II R 34/15, Deutsches Steuerrecht 2019, 687; vom 15. Februar 2012 – XI R 24/09, BFHE 236, 267, BStBl II 2013, 712; BFH-EuGH-Vorlage vom 10. Juli 2012 – XI R 22/10, BFHE 238, 551, BStBl II 2013, 291). Eine Satzung, die diesen Anforderungen entspricht, lag in den Streitjahren nicht vor. Sie existiert erst nach Anerkennung der Klägerin durch die zuständige Behörde ab dem Jahr 2012.

b) Die Voraussetzung einer Satzung in den Veranlagungszeiträumen der Streitjahre ist auch nicht mit der Anerkennung der Klägerin als rechtsfähige Stiftung im Jahr 2012 rückwirkend für die Streitjahre erfüllt. Die Rückwirkungsfiktion des § 84 BGB wirkt sich nicht auf die in § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG geregelten Voraussetzungen der Steuerbefreiung aus. § 84 BGB fingiert das Entstehen der Stiftung als juristische Person nur „für die Zuwendungen des Stifters“ vor dem Tode des Stifters. Eine Ausdehnung dieser Fiktion auf die in § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG angeordnete Steuerbefreiung kommt ohne eigenständige steuerrechtliche Anordnung der Rückwirkung nicht in Betracht (BFH-Urteil in BFHE 204, 72, BStBl II 2005, 149). Vielmehr muss der nach § 60 Abs. 2 AO steuererhebliche Sachverhalt während des ganzen Veranlagungszeitraums gegeben sein. Damit wirkt sich die Änderung des nach dem Steuertatbestand rechtserheblichen Sachverhalts (Satzung infolge der Anerkennung) nicht in der Vergangenheit in einer Weise aus, dass nunmehr der veränderte anstelle des zuvor verwirklichten Sachverhalts der Besteuerung zugrunde zu legen ist (vgl. dazu grundlegend Beschluss des Großen Senats des BFH vom 19. Juli 1993 – GrS 2/92, BFHE 172, 66, BStBl II 1993, 897). Es ist demnach zu unterscheiden: Zurück wirkt das Gesetz nur für die Zuwendungen des Stifters, nicht aber für weitere Erfordernisse der Anerkennung.

c) Zwar mag mit der Revisionsbegründung davon auszugehen sein, dass bei der Klägerin während des Anerkennungsverfahrens eine Gefahr für die Vermögensbindung nicht besteht (vgl. § 83 BGB). Das berechtigt aber nicht, den gesetzlichen Tatbestand des § 60 Abs. 2 AO außer Acht zu lassen. Das Gesetz enthält die klare und eindeutige Anordnung, dass die Satzung während des ganzen Veranlagungszeitraums den vorgeschriebenen Erfordernissen entsprechen muss. Das tut sie aber nicht, wenn sie erst nach dem streitigen Veranlagungszeitraum und ohne zurückzuwirken (siehe II.2.b) wirksam erlassen wird.

d) Dieses Ergebnis wird durch § 38 AO bestätigt. Danach entstehen Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis durch Verwirklichung des im Gesetz geregelten Tatbestandes. Tatbestand in diesem Sinne ist die Einheit aller materiell-rechtlichen, normativen Merkmale, die nach Maßgabe der Steuergesetze erfüllt sein müssen, damit die Steuer in einem bestimmten zeitlichen Abschnitt entsprechend dem Periodizitätsprinzip (§ 8 Abs. 1 KStG, § 2 Abs. 7 des Einkommensteuergesetzes) entsteht; hierzu gehören auch die Regelungen über Steuerbefreiungen (vgl. BFH-Urteil vom 5. März 1997 – II R 92/94, BFH/NV 1997, 551; Klein/Ratschow, 14. Aufl. 2018, AO § 38 Rz 5; Koenig/Koenig, 3. Aufl. 2014, AO § 38 Rz 7). Steuertatbestände müssen so bestimmt sein, dass der Steuerpflichtige die auf ihn entfallende Steuerlast vorausberechnen kann (BFH-Urteil vom 18. März 2010 – IV R 88/06, BFHE 228, 519, BStBl II 2010, 991, Rz 36; BFH-Beschluss vom 16. Juni 2005 – VII R 10/03, BFH/NV 2005, 1876). Das ist in den Streitjahren nicht gewährleistet, weil ohne Kenntnis der Satzung nicht beurteilt werden kann, ob diese die Voraussetzungen der Gemeinnützigkeit erfüllt.

Dem entspricht der Sinn und Zweck des Gesetzes, wie er sich auch in der Rechtsentwicklung und der Streichung des § 62 AO a.F. durch das Jahressteuergesetz 2009 vom 19. Dezember 2008 (BGBl I 2008, 2794) zeigt. Nach § 62 AO a.F. brauchte u.a. bei staatlich beaufsichtigten Stiftungen die Vermögensbindung in der Satzung nicht festgelegt zu werden. Hintergrund dieser Regelung war, dass die Vermögensbindung durch staatliche Aufsicht sichergestellt werden konnte (vgl. dazu Leisner-Egensperger in Hübschmann/ Hepp/Spitaler, AO/FGO, § 62 AO Rz 34). Durch die Streichung des § 62 AO wollte der Gesetzgeber erreichen, dass die Anerkennung der Gemeinnützigkeit bei allen unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtigen Körperschaften davon abhängt, dass die Vermögensbindung in deren Satzung genau bestimmt ist (BTDrucks 16/11108, S. 46 zu Nr. 6). Hierfür aber muss in dem jeweiligen Veranlagungszeitraum eine derartige Satzung vorliegen.

3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.

1. Überträgt die frühere Organträgerin ein ihr gehörendes Grundstück im Rahmen der Beendigung der Organschaft auf die frühere Organgesellschaft als Erwerberin, liegt eine nicht steuerbare Geschäftsveräußerung vor, wenn die Erwerberin die unternehmerische Tätigkeit des Organkreises fortführt und das übertragene Grundstück ein Teilvermögen i. S. des Art. 5 Abs. 8 der Richtlinie 77/388/EWG (nunmehr Art. 19 Abs. 1 MwStSystRL) ist.
2. Unschädlich ist, dass die Organschaft einen oder mehrere Tage vor der Übertragung des Grundstücks geendet hat und daher die Fortführung der unternehmerischen Tätigkeit durch die Erwerberin vor der Übertragung des Grundstücks auf die Erwerberin erfolgt ist.

Tenor:

1. Auf die Revision der Klägerin werden das Urteil des Finanzgerichts Rheinland-Pfalz vom 08.12.2016 – 6 K 2485/13 und die Einspruchsentscheidung des Beklagten vom 15.11.2013 sowie der Umsatzsteuer-Änderungsbescheid vom 10.08.2012 aufgehoben.
2. Die Kosten des gesamten Verfahrens hat der Beklagte zu tragen.

Tatbestand:

I.

Die Beteiligten streiten darüber, ob die Übertragung eines Grundstücks als Geschäftsveräußerung nicht umsatzsteuerbar ist und deshalb zu keiner Vorsteuerberichtigung führt.

Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin), eine GbR, verpachtete ein im Gesamthandsvermögen befindliches Grundstück an die in A, Bundesrepublik Deutschland (Deutschland), ansässige H-GmbH, die im Maschinen- und Anlagenbau (nachfolgend auch: Produktion) tätig war.

Gesellschafter der Klägerin sind die Eheleute P und R zu je 50 %. P hielt außerdem 53,33 % der Anteile an der H-GmbH (Geschäftsanteil 80.000 DM) und R 46,67 % der Anteile (Geschäftsanteil 70.000 DM). Die Anteile des P und der R an der H-GmbH waren nach den Feststellungen des Finanzgerichts (FG) ertragsteuerrechtlich bei der Klägerin als (notwendiges) Sonderbetriebsvermögen bilanziert.

Geschäftsführer der H-GmbH waren P (als alleinvertretungsberechtigter Geschäftsführer) sowie die Herren W und H, jeweils gemeinsam mit einem weiteren Geschäftsführer oder Gesamtprokuristen.

Die Klägerin sowie der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt –FA–) gingen (vor Ergehen der Urteile des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 22.04.2010 – V R 9/09, BFHE 229, 433, BStBl II 2011, 597, und vom 01.12.2010 – XI R 43/08, BFHE 232, 550, BStBl II 2011, 600) übereinstimmend davon aus, dass zwischen der Klägerin und der H-GmbH eine umsatzsteuerrechtliche Organschaft bestehe. Sie rechneten daher übereinstimmend die Umsätze der H-GmbH der Klägerin zu und gingen davon aus, dass die Verpachtung des Betriebsgrundstücks ein nicht steuerbarer Innenumsatz sei.

Mit Gesellschaftsvertrag vom 09.02.2005 gründeten P und R die H-Beteiligungs-GmbH mit Sitz in L, Republik Österreich (Österreich), wobei der Gesellschafter P eine Stammeinlage in Höhe von 20.000 € übernahm und die Gesellschafterin R eine Stammeinlage in Höhe von 17.500 €. Das Stammkapital insgesamt betrug 37.500 €. Geschäftsführer der H-Beteiligungs-GmbH waren P (als alleinvertretungsberechtigter Geschäftsführer)sowie die Herren W und H (jeweils gemeinsam mit einem weiteren Geschäftsführer oder Gesamtprokuristen).

Mit „Notariatsakt“ (notariellem Vertrag) vom 17.02.2005, Geschäftszahl … (nachfolgend: Einbringungsvertrag), brachten P und R 99 % der Anteile an der H-GmbH in die H-Beteiligungs-GmbH ein. Schuldrechtlicher und steuerlicher Einbringungsstichtag war gemäß § 2 Nr. 9 des Einbringungsvertrages der 16.02.2005; dinglicher Einbringungsstichtag war der Zeitpunkt der Beurkundung.

Mit weiterem „Notariatsakt“ vom 17.02.2005, Geschäftszahl … (nachfolgend: Abtretungsvertrag), traten sich P und R jeweils Anteile an der H-Beteiligungs-GmbH in Höhe von 100 € ab.

Ebenfalls am 17.02.2005 abgeschlossen wurde ein dritter „Notariatsakt“ (Geschäftszahl …, nachfolgend: Übertragungsvertrag), und zwar zwischen den Vertragsparteien P (Nr. 1), R (Nr. 2), der in L ansässigen S-GmbH (Nr. 3), der in A ansässigen H-GmbH (Nr. 4), der Klägerin (Nr. 5), der in L ansässigen H-Beteiligungs-GmbH (Nr. 6), der in L ansässigen V-GmbH & Co. KG (Nr. 7) und der in M, Deutschland, ansässigen Y-GmbH (Nr. 8). In diesem Vertrag wurde zwischen den Vertragsparteien vereinbart, dass

• P und R ihren verbliebenen Anteil von 1 % an der H-GmbH an die S-GmbH abtreten (§ 1 Abs. 5 Satz 2 i.V.m. § 2 Abs. 5 des Übertragungsvertrages), wobei Verkauf und Abtretung mit sofortiger Wirkung erfolgten (§ 2 Abs. 5 und 6 des Übertragungsvertrages), aber eine Rückübertragung vereinbart wurde, wenn die aufschiebenden Bedingungen gemäß § 14 des Übertragungsvertrages nicht eintreten;
• die H-Beteiligungs-GmbH und die S-GmbH innerhalb von zehn Werktagen beschließen, die H-GmbH in eine GmbH & Co. KG (H-GmbH & Co. KG bzw. Erwerberin) umzuwandeln (§ 1 Abs. 5 des Übertragungsvertrages);
• P und R ihre Anteile an der H-Beteiligungs-GmbH an die S-GmbH verkaufen (§ 2 Abs. 1 des Übertragungsvertrages), wobei die Abtretung aufschiebend bedingt erfolgte (§ 2 Abs. 2 des Übertragungsvertrages), die schuldrechtliche Wirkung aber am Übertragungsstichtag eintreten sollte (§ 2 Abs. 3 des Übertragungsvertrages);
• die Klägerin das Betriebsgrundstück an die H-GmbH verkauft und überträgt (§ 3 Abs. 1 des Übertragungsvertrages), wobei die schuldrechtliche Wirkung einen Tag nach dem Tag eintreten sollte, an dem die S-GmbH Gesellschafterin der H-Beteiligungs-GmbH geworden ist (§ 3 Abs. 2 des Übertragungsvertrages). Der Kaufpreis, der im Gesamtkaufpreis enthalten war, war von der S-GmbH (erfüllungshalber für die H-GmbH) an die Klägerin zu zahlen (§ 3 Abs. 3 des Übertragungsvertrages) und wurde von der V-GmbH & Co. KG garantiert (§ 14 Abs. 3 des Übertragungsvertrages);
• der Mietvertrag zwischen der Klägerin und der H-GmbH an dem Tag, an dem Besitz, Lasten und Nutzen des Grundstücks auf die H-GmbH übergehen, aufgehoben wird (§ 6 Abs. 3 des Übertragungsvertrages).

Übertragungsstichtag war der 01.04.2005 (§ 4 des Übertragungsvertrages). Der Kaufpreis für die Geschäftsanteile an der H-Beteiligungs-GmbH und das Betriebsgrundstück betrug 20 Mio. € (§ 5 des Übertragungsvertrages). Der auf das Betriebsgrundstück entfallende Kaufpreisanteil (5 Mio. €) war gemäß § 3 Abs. 4 des Übertragungsvertrages fällig, der übrige Betrag gemäß § 5 Abs. 2 des Übertragungsvertrages fünf Tage nach Eintritt der aufschiebenden Bedingungen des § 14 des Übertragungsvertrages.

Der Vertrag stand außerdem gemäß § 14 Abs. 2 des Übertragungsvertrages u.a. unter den aufschiebenden Bedingungen der Zustimmung des Aufsichtsrats der Muttergesellschaft der S-GmbH sowie der Rechtswirksamkeit des Formwechsels der H-GmbH in eine GmbH & Co. KG.

Mit Wirkung zum 18.02.2005 wurde die H-GmbH formwechselnd in die H-GmbH & Co. KG umgewandelt und später umbenannt. Die Eintragung der formwechselnden Umwandlung im Handelsregister erfolgte am 22.03.2005.

In ihrer Umsatzsteuer-Jahreserklärung für das Jahr 2005 (Streitjahr) vom 25.08.2006 errechnete die Klägerin (unter Einbeziehung der ihr noch zuzurechnenden Umsätze der H-GmbH infolge der angenommenen Organschaft) eine festzusetzende Umsatzsteuer von 192.000,99 €; es ergab sich ein Erstattungsanspruch. Das FA stimmte der Umsatzsteuererklärung zu.

In den Jahren 2010 bis 2012 führte das FA X bei der Klägerin eine Außenprüfung durch. Der Prüfer vertrat die Auffassung, dass der Verkauf des Betriebsgrundstücks mangels Option nach § 4 Nr. 9 Buchst. a des Umsatzsteuergesetzes (UStG) steuerfrei sei. Er löse eine Vorsteuerberichtigung gemäß § 15a Abs. 1 Satz 2 i.V.m. Abs. 6 UStG in der bis zum 31.12.2004 geltenden Fassung (UStG a.F.) in Höhe von 243.047 € aus, da innerhalb des Zehn-Jahres-Zeitraums (01.04.1995 bis 01.04.2005) nachträgliche Anschaffungs- und Herstellungskosten für das Betriebsgebäude angefallen seien. Die Klägerin habe insoweit den Vorsteuerabzug geltend gemacht und erhalten.

Eine Geschäftsveräußerung liege nicht vor; es habe nur die Einzelveräußerung eines Grundstücks stattgefunden. Die von der Klägerin gehaltenen Anteile seien an einen anderen Erwerber verkauft worden. Dem stehe die zwischen der Klägerin und der H-GmbH bestehende Organschaft nicht entgegen; denn diese sei mit der Beendigung der personellen Verflechtung, spätestens mit dem Verkauf der Anteile an der H-Beteiligungs-GmbH, entfallen. Eine nachträgliche Option sei ebenfalls nicht möglich.

Das FA folgte der Rechtsauffassung des Prüfers im Umsatzsteuer-Änderungsbescheid für das Streitjahr vom 10.08.2012.

Der Einspruch der Klägerin, mit dem sie geltend machte, eine nicht steuerbare Geschäftsveräußerung könne auf mehreren zeitlich versetzten Kausalgeschäften beruhen, wenn diese in einem engen sachlichen und zeitlichen Zusammenhang stünden und die Übertragung des ganzen Vermögens auf einen Erwerber erfolge, blieb erfolglos (Einspruchsentscheidung vom 15.11.2013).

Das FG Rheinland-Pfalz wies die Klage, mit der die Klägerin vortrug, der Verkauf des Betriebsgrundstücks sei eingebettet gewesen in eine Geschäftsveräußerung im Ganzen, mit seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte 2017, 343 veröffentlichten Urteil vom 08.12.2016 – 6 K 2485/13 ab. Es entschied, das FA habe die Vorsteuerberichtigung zu Recht vorgenommen. Der von der Klägerin durchgeführte Grundstücksverkauf sei nach § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG steuerfrei und keine Geschäftsveräußerung i.S. des § 1 Abs. 1a UStG. Das Grundstück sei an den bisherigen Mieter veräußert worden, der den Mietvertrag nicht fortgeführt habe, sondern das Grundstück wie bisher für die Erzielung seiner Umsätze aus dem Verkauf seiner Produkte nutze. Die Annahme einer Geschäftsveräußerung im Ganzen über die Konstruktion einer Organschaft zwischen der Klägerin als Organträgerin und der Erwerberin als Organgesellschaft komme nicht in Betracht.

Mit der Revision rügt die Klägerin die Verletzung materiellen Rechts. Der Wegfall der Organschaft dürfe im Rahmen eines Gesamtplans keine Rechtswirkung entfalten, wenn er zu ungerechtfertigten Ergebnissen führe. Das Grundstück sei zu steuerpflichtigen Umsätzen genutzt worden und werde auch nach der Übertragung weiterhin dafür verwendet. Der Gesamtplan führe dazu, dass der Wegfall der Organschaft bis zum Abschluss aller Transaktionen „fingiert“ werde.

Die Klägerin beantragt sinngemäß, die Vorentscheidung, die Einspruchsentscheidung vom 15.11.2013 sowie den Umsatzsteuer-Änderungsbescheid vom 10.08.2012 ersatzlos aufzuheben.

Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Es verteidigt die angefochtene Vorentscheidung und bringt ergänzend vor, die Tatsache, dass die bisher unselbständige H-GmbH wieder zur selbständigen Unternehmerin geworden sei, führe nicht zu einer Geschäftsveräußerung. Hierfür fehle es an der notwendigen Übertragung eines Unternehmens im Ganzen.

Gründe:

II.

Die Revision ist begründet; sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung, der Einspruchsentscheidung und des angefochtenen Umsatzsteuer-Änderungsbescheids (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung –FGO–).

Zwar bestand nach der geänderten Rechtsprechung des BFH zwischen der Klägerin und der H-GmbH keine Organschaft (II.1.). Jedoch ist der Klägerin gemäß § 176 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 der Abgabenordnung (AO) Vertrauensschutz zu gewähren (II.2.). Ist danach im Festsetzungsverfahren davon auszugehen, dass zwischen der Klägerin und der H-GmbH eine Organschaft bestand, hat das FG unzutreffend angenommen, dass die Klägerin ein Vermietungsunternehmen betrieben hat; die Klägerin hat vielmehr ein Produktionsunternehmen betrieben (II.3.). Eine Berichtigung des Vorsteuerabzugs ist nach dem im Streitfall anwendbaren § 15a Abs. 6a UStG a.F. (II.4.) nicht vorzunehmen, weil das übertragene Betriebsgrundstück ein Teilvermögen bildet (II.5.), mit dem die Erwerberin dieses Produktionsunternehmen –wie beabsichtigt– fortführen konnte, weil es dazu der Anteile an der H-GmbH oder H-Beteiligungs-GmbH nicht bedurfte (II.5.). Die auch bei Gewährung von Vertrauensschutz zwischenzeitlich eingetretene Beendigung der Organschaft ändert daran nichts (II.6.).

1. Das FG ist zunächst zutreffend davon ausgegangen, dass die Klägerin bis zur Beendigung des Mietvertrags mit der Erwerberin an sich als Vermieterin umsatzsteuerrechtlich Unternehmerin war, weil aus Sicht der geänderten Rechtsprechung des BFH zwischen der Klägerin und der H-GmbH keine Organschaft bestanden hat. Der Senat verweist insoweit zur Vermeidung von Wiederholungen auf die BFH-Urteile in BFHE 229, 433, BStBl II 2011, 597, in BFHE 232, 550, BStBl II 2011, 600, vom 02.12.2015 – V R 12/14 (BFH/NV 2016, 437, Rz 22), vom 03.12.2015 – V R 36/13 (BFHE 251, 556, BStBl II 2017, 563, Rz 27) und vom 24.08.2016 – V R 36/15 (BFHE 255, 310, BStBl II 2017, 595, Rz 14) sowie den BFH-Beschluss vom 19.09.2011 – XI B 85/10 (BFH/NV 2012, 283, Rz 13). Die von den Beteiligten und vom FG übereinstimmend bejahte ertragsteuerrechtliche Bilanzierung der Anteile an der H-GmbH im Sonderbetriebsvermögen ändert daran nichts (vgl. dazu auch BFH-Urteil vom 18.01.2012 – XI R 13/10, BFH/NV 2012, 1012, Rz 32).

2. Jedenfalls im Ergebnis zutreffend hat das FG auch angenommen, dass aus dieser im Jahr 2010 erfolgten Rechtsprechungsänderung des BFH in Bezug auf die hier zu beurteilende Umsatzsteuer für das Jahr 2005 zu Lasten der Klägerin keine nachteiligen Rechtsfolgen gezogen werden dürfen. Der Klägerin ist insoweit Vertrauensschutz zu gewähren. Dies folgt bereits, was das FG nicht erkannt hat, aus § 176 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 AO.

a) Nach dieser Vorschrift darf bei Aufhebung oder Änderung eines Steuerbescheides nicht zuungunsten des Steuerpflichtigen berücksichtigt werden, dass sich die Rechtsprechung eines obersten Gerichtshofes des Bundes geändert hat, die bei der bisherigen Steuerfestsetzung von der Finanzbehörde angewandt worden ist.

aa) Die Vorschrift greift ein, wenn sich die Rechtsprechung in der Zeit zwischen dem Erlass des ursprünglichen Bescheides und dem Erlass des Änderungsbescheides geändert hat (vgl. BFH-Urteil vom 11.04.2002 – V R 26/01, BFHE 198, 238, BStBl II 2004, 317, unter II.2., Rz 17). Der ursprüngliche Bescheid kann auch eine Steueranmeldung sein, die gemäß § 168 AO einer Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gleichsteht (vgl. BFH-Urteile vom 02.11.1989 – V R 56/84, BFHE 159, 266, BStBl II 1990, 253, unter II.1.a, Rz 9; vom 17.12.2015 – V R 45/14, BFHE 252, 511, BStBl II 2017, 658, Rz 20; s.a. BFH-Beschluss vom 20.03.1990 – V B 111/89, BFH/NV 1991, 63, unter II.2.b, Rz 21, zu § 176 Abs. 2 AO).

bb) Liegt ein Anwendungsfall des § 176 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 AO vor, ist der Steuerpflichtige so zu stellen, wie er gestanden hätte, wenn sich die Rechtsprechung nicht geändert hätte, so dass zugunsten des Steuerpflichtigen die bisherige Rechtslage vor Änderung der Rechtsprechung weiterhin maßgeblich ist (BFH-Urteile vom 11.10.2007 – V R 27/05, BFHE 219, 266, BStBl II 2008, 438, unter II.4., Rz 57; vom 25.04.2013 – V R 2/13, BFHE 241, 304, BStBl II 2013, 844, Rz 10 und 20).

b) Nach diesen Grundsätzen ist die Klägerin so zu stellen, als habe trotz der Ausführungen unter II.1. jedenfalls bis zum 17.02.2005 eine Organschaft mit der Klägerin als Organträgerin und der H-GmbH als Organgesellschaft bestanden.

aa) Die Umsatzsteuererklärung der Klägerin vom 25.08.2006 stand nach Zustimmung des FA einer Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gleich (§ 168 Satz 1 und 2 AO). Die unter II.1. dargestellte Rechtsprechungsänderung ist erst im Jahr 2010 erfolgt.

bb) Ist danach die Klägerin so zu stellen, als sei die Rechtsprechungsänderung nicht erfolgt, reicht gemäß der früheren Rechtsprechung des BFH für eine finanzielle Eingliederung zwischen der H-GmbH als Organgesellschaft und der Klägerin als Personengesellschaft aus, dass die Mehrheit der Anteile an der H-GmbH von den Gesellschaftern der Klägerin gehalten wurden, so dass in beiden Gesellschaften dieselben Gesellschafter zusammen über die Mehrheit der Anteile oder Stimmrechte verfügten (vgl. BFH-Urteile vom 20.01.1999 – XI R 69/97, BFH/NV 1999, 1136, unter II.2., Rz 12; vom 22.11.2001 – V R 50/00, BFHE 197, 319, BStBl II 2002, 167, unter II.1.a, Rz 14; vom 19.05.2005 – V R 31/03, BFHE 210, 167, BStBl II 2005, 671, unter II.2.a ee, Rz 28, und vom 14.02.2008 – V R 12, 13/06, BFH/NV 2008, 1365, unter II.2.d, Rz 22). Da auch die organisatorische Eingliederung (vgl. dazu BFH-Urteile vom 28.10.2010 – V R 7/10, BFHE 231, 356, BStBl II 2011, 391, Rz 23; vom 07.07.2011 – V R 53/10, BFHE 234, 548, BStBl II 2013, 218, Rz 24; vom 08.08.2013 – V R 18/13, BFHE 242, 433, BStBl II 2017, 543, Rz 26) und wirtschaftliche Eingliederung (aufgrund der Verpachtung des Betriebsgrundstücks, vgl. dazu BFH-Urteile vom 16.08.2001 – V R 34/01, BFH/NV 2002, 223, unter II.2., Rz 21; vom 06.05.2010 – V R 26/09, BFHE 230, 256, BStBl II 2010, 1114, Rz 29) vorlagen, ist jedenfalls bis zum 17.02.2005 vom Vorliegen einer Organschaft auszugehen. Die am 17.02.2005 beschlossene „Zwischenschaltung“ der H-Beteiligungs-GmbH (durch Einbringung der Anteile der H-GmbH) hat daran nichts geändert.

c) Eines Rückgriffs auf die unionsrechtlichen Grundsätze des Vertrauensschutzes und der Rechtssicherheit (vgl. dazu Urteile des Gerichtshofs der Europäischen Union –EuGH– Kreuzmayr vom 21.02.2018 – C-628/16, EU:C:2018:84, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung —HFR– 2018, 337, m. Anm. Klenk, Rz 46; Cartrans Spedition vom 08.11.2018 – C-495/17, EU:C:2018:887, HFR 2018, 1000, m. Anm. Klenk, Rz 55 f.) bedarf es deshalb vorliegend nicht.

3. Ausgehend vom Bestehen einer Organschaft hat das FG zu Unrecht angenommen, die Klägerin habe ein Vermietungsunternehmen betrieben, das die Erwerberin nicht habe fortführen können. Die Klägerin hat bis zum Wegfall der angenommenen Organschaft ein Produktionsunternehmen betrieben.

a) In diesem Zusammenhang trifft es zwar an sich zu, dass –wie das FG angenommen hat– die Voraussetzungen einer Geschäftsveräußerung nicht vorliegen, soweit die Erwerberin eines Verpachtungsunternehmens das erworbene Gesamt- oder Teilvermögen nicht weiterhin verpachtet, sondern für ihre eigene unternehmerische Tätigkeit selbst nutzt (vgl. BFH-Urteile vom 24.09.2009 – V R 6/08, BFHE 227, 506, BStBl II 2010, 315, Rz 24; vom 06.07.2016 – XI R 1/15, BFHE 254, 283, BStBl II 2016, 909, Rz 33; s.a. BFH-Urteil vom 22.11.2007 – V R 5/06, BFHE 219, 442, BStBl II 2008, 448, unter II.3., Rz 17 ff., bei Geschäftsveräußerung an eine Bruchteilsgemeinschaft), weil sich ein Verpachtungsunternehmen und ein Produktionsunternehmen nicht hinreichend ähneln (vgl. BFH-Beschluss vom 15.04.2016 – XI B 109/15, BFH/NV 2016, 1306, Rz 29). Die Lieferung eines weder vermieteten noch verpachteten Grundstücks ist im Regelfall keine Geschäftsveräußerung (vgl. BFH-Urteil vom 11.10.2007 – V R 57/06, BFHE 219, 284, BStBl II 2008, 447).

b) Allerdings hat die Erwerberin mit Vertrag vom 17.02.2005 von der Klägerin kein Verpachtungsunternehmen erworben, sondern einen unselbständigen Teil eines einheitlichen Produktionsunternehmens (Maschinen- und Anlagenbau).

aa) Bei Bestehen einer Organschaft sind gemäß § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 3 UStG die Organträgerin (hier: die Klägerin) und die Organgesellschaft (hier: die H-GmbH) als ein Unternehmen (hier: zum Verkauf der von der H-GmbH auf dem Grundstück der Klägerin hergestellten Produkte) zu behandeln.

bb) Daraus folgt nach der Rechtsprechung des BFH, dass ein Organträger, der ein an seine Organgesellschaft vermietetes Gebäude erwirbt, das Gebäude umsatzsteuerrechtlich nicht an die Organgesellschaft vermietet, sondern durch die Organgesellschaft als Teil seines Unternehmens eigenunternehmerisch nutzt (vgl. BFH-Urteil in BFHE 230, 256, BStBl II 2010, 1114, Rz 32). Der erkennende Senat hat deshalb das Vorliegen einer Geschäftsveräußerung in einem Fall verneint, in dem ein Organträger ein an die Organgesellschaft verpachtetes Grundstück an eine Dritte veräußert hat, die das Grundstück weiterhin an die Organgesellschaft verpachtet hat (vgl. BFH-Urteil vom 21.10.2015 – XI R 40/13, BFHE 251, 474, BStBl II 2017, 852, Rz 63). Der V. Senat des BFH hat eine Geschäftsveräußerung im umgekehrten Fall (bei Erwerb des vermieteten Grundstücks durch den Organträger) ebenfalls verneint (BFH-Urteil in BFHE 230, 256, BStBl II 2010, 1114).

cc) Dieser Sichtweise liegt der Gedanke zugrunde, dass die Organschaft über § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 3 UStG (auch) die umsatzsteuerrechtliche Qualifikation der vom Organträger erbrachten Leistungen beeinflusst (vgl. BFH-Urteile vom 29.10.2008 – XI R 74/07, BFHE 223, 498, BStBl II 2009, 256, unter II.2.d, Rz 31; vom 10.08.2017 – V R 64/16, BFHE 259, 166, BStBl II 2019, 455, Rz 16; vom 01.03.2018 – V R 23/17, BFHE 261, 369, BStBl II 2018, 503, Rz 17; a.A. Stadie, Umsatzsteuergesetz, § 2 Rz 305 ff., 312 ff.).

dd) Das nationale Recht widerspricht insoweit nicht dem Unionsrecht; denn es kommt unionsrechtlich zu einer Verschmelzung der Mitglieder der Mehrwertsteuergruppe (hier: der Klägerin und der H-GmbH) zu einem einzigen Steuerpflichtigen (vgl. EuGH-Urteil Skandia America [USA] vom 17.09.2014 – C-7/13, EU:C:2014:2225, HFR 2014, 1031, Rz 29; BFH-Urteil vom 22.02.2017 – XI R 13/15, BFHE 257, 160, BFH/NV 2017, 1001, Rz 50).

4. Im Ergebnis zutreffend hat das FG wiederum erkannt, dass für die Frage, ob eine Berichtigung des Vorsteuerabzugs vorzunehmen ist, entscheidungserheblich ist, ob die Übertragung des Betriebsgrundstücks eine Geschäftsveräußerung i.S. des § 1 Abs. 1a UStG, Art. 5 Abs. 8 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17.05.1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern (Richtlinie 77/388/EWG) ist.

a) Im Streitfall findet, was das FG auf Seite 28 seines Urteils (juris, Rz 152 f.) mit seinem Gesetzeszitat nicht hinreichend zum Ausdruck gebracht hat, § 15a UStG a.F. Anwendung; denn der zum 01.01.2005 in Kraft getretene § 15a UStG i.d.F. des Gesetzes zur Umsetzung von EU-Richtlinien in nationales Steuerrecht und zur Änderung weiterer Vorschriften (BGBl I 2004, 3310) ist gemäß § 27 Abs. 11 UStG nur auf Vorsteuerbeträge anzuwenden, deren zugrunde liegende Umsätze erst nach dem 31.12.2004 ausgeführt wurden (vgl. BFH-Urteil in BFHE 254, 283, BStBl II 2016, 909, Rz 24 f.). Hieran fehlt es im Streitfall; denn die Klägerin hat die Eingangsleistungen zur Errichtung des Geschäftshauses gemäß den Feststellungen des FA in der Einspruchsentscheidung, auf die das FG gemäß § 105 Abs. 5 FGO verwiesen hat, in den Jahren 1999 bis 2003 bezogen.

Entsprechend hat das FA in der Einspruchsentscheidung –wie sich aus den zutreffenden Gesetzeszitaten ergibt– § 15a UStG a.F. angewendet, ohne dies allerdings durch den Zusatz „a.F.“ kenntlich zu machen.

b) Auch auf Basis des alten Rechts ist das FG indes zutreffend davon ausgegangen, dass die –steuerfreie– Veräußerung des Betriebsgrundstücks innerhalb des 10jährigen Berichtigungszeitraums (§ 15a Abs. 1 Satz 2 UStG a.F.) zu einer Änderung der Verhältnisse i.S. des § 15a Abs. 1 Satz 1 i.V.m. Abs. 4 UStG a.F. geführt hätte (vgl. BFH-Urteile vom 03.07.2014 – V R 12/13, BFH/NV 2014, 1603, Rz 10; in BFHE 254, 283, BStBl II 2016, 909, Rz 26), falls keine Geschäftsveräußerung vorläge. Dies gilt auch, soweit es im Streitfall um nachträgliche Anschaffungs- oder Herstellungskosten geht (§ 15a Abs. 3 UStG a.F.). Die Klägerin hätte dann ein zuvor ausschließlich zur Ausführung steuerpflichtiger Umsätze aus dem Verkauf der von ihr hergestellten Produkte verwendetes Grundstück nebst Gebäude nach § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG steuerfrei an die Erwerberin veräußert. Die Berichtigung für das Streitjahr und die folgenden Kalenderjahre (§ 15a Abs. 6 UStG a.F.) wäre im Streitjahr vorzunehmen (§ 44 Abs. 4 Satz 3 der Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung in der für das Streitjahr geltenden Fassung). Hierüber sowie über deren Höhe besteht zwischen den Beteiligten zu Recht kein Streit.

c) Bei einer Geschäftsveräußerung (§ 1 Abs. 1a UStG) hingegen wird nach § 15a Abs. 6a Satz 1 UStG a.F. (jetzt: § 15a Abs. 10 UStG) der für das Wirtschaftsgut maßgebliche Berichtigungszeitraum nicht unterbrochen. Dadurch werden Geschäftsveräußerungen i.S. von § 1 Abs. 1a UStG von einer Berichtigung nach § 15a UStG ausgenommen (vgl. BFH-Urteil vom 06.09.2007 – V R 41/05, BFHE 217, 338, BStBl II 2008, 65, unter II.1., Rz 30; s.a. BFH-Urteil vom 19.12.2012 – XI R 38/10, BFHE 240, 366, BStBl II 2013, 1053, Rz 28; ebenso Abschn. 15a.10 Satz 1 Nr. 1 und Satz 2, 15a.2 Abs. 3 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses).

5. Zu Unrecht hat das FG allerdings die Voraussetzungen einer Geschäftsveräußerung verneint; denn in Bezug auf das unter II.3. genannte Produktionsunternehmen der Klägerin liegt eine im Vertrag vom 17.02.2005 vereinbarte, nicht steuerbare Geschäftsveräußerung vor, obwohl –insoweit entgegen der Auffassung der Klägerin– keine Gesamtbetrachtung (i.S. eines „Gesamtplans“) anzustellen ist. Die Vorentscheidung ist deshalb aufzuheben.

a) Voraussetzung für das Vorliegen einer Geschäftsveräußerung ist gemäß § 1 Abs. 1a Satz 2 UStG, dass ein Unternehmen oder ein in der Gliederung eines Unternehmens gesondert geführter Betrieb im Ganzen entgeltlich oder unentgeltlich übereignet oder in eine Gesellschaft eingebracht wird.

Diese Vorschrift beruhte im Streitjahr unionsrechtlich auf Art. 5 Abs. 8 und Art. 6 Abs. 5 der Richtlinie 77/388/EWG (vgl. allgemein BFH-Urteil vom 28.06.2017 – XI R 23/14, BFHE 258, 517, BFH/NV 2017, 1561, Rz 73). Nach Art. 5 Abs. 8 der Richtlinie 77/388/EWG (jetzt: Art. 19 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem –MwStSystRL–) können die Mitgliedstaaten die Übertragung des Gesamtvermögens oder eines Teilvermögens, die entgeltlich oder unentgeltlich oder durch Einbringung in eine Gesellschaft erfolgt, so behandeln, als ob keine Lieferung von Gegenständen vorliegt, und den Begünstigten der Übertragung als Rechtsnachfolger des Übertragenden ansehen. § 1 Abs. 1a UStG ist deshalb richtlinienkonform auszulegen (vgl. BFH-Urteile vom 18.01.2005 – V R 53/02, BFHE 208, 491, BStBl II 2007, 730, unter II.2.a., Rz 24; in BFHE 240, 366, BStBl II 2013, 1053, Rz 31 und 32). Die Rechtsprechung des EuGH zu Art. 19 MwStSystRL kann ergänzend herangezogen werden (vgl. z.B. zum umgekehrten Fall EuGH-Urteil SKF vom 29.10.2009 – C-29/08, EU:C:2009:665, BFH/NV 2009, 2099, Rz 36 ff.; BFH-Urteil vom 04.02.2015 – XI R 42/13, BFHE 248, 472, BStBl II 2015, 616, Rz 25).

b) Der Tatbestand der Geschäftsveräußerung erfasst die Übertragung von Geschäftsbetrieben und von selbständigen Unternehmensteilen, die als Zusammenfassung materieller und immaterieller Bestandteile ein Unternehmen oder einen Unternehmensteil bilden, mit dem eine selbständige wirtschaftliche Tätigkeit fortgeführt werden kann (EuGH-Urteile Zita Modes vom 27.11.2003 – C-497/01, EU:C:2003:644, Umsatzsteuer-Rundschau –UR– 2004, 19, Rz 40; SKF, EU:C:2009:665, BFH/NV 2009, 2099, Rz 37; Schriever vom 10.11.2011 – C-444/10, EU:C:2011:724, BStBl II 2012, 848, Rz 25; BFH-Urteile vom 18.01.2012 – XI R 27/08, BFHE 235, 571, BStBl II 2012, 842, und vom 29.08.2018 – XI R 37/17, BFHE 262, 286, BStBl II 2019, 378, Rz 22).

c) Übertragen werden muss ein Gesamt- oder „Teilvermögen“. Bei Letzterem handelt es sich um einen autonomen unionsrechtlichen Begriff, der eine einheitliche Auslegung finden muss, um eine unterschiedliche Anwendung der Mehrwertsteuerregelung in den Mitgliedstaaten zu verhindern (vgl. EuGH-Urteile Zita Modes, EU:C:2003:644, UR 2004, 19, Rz 32 und 34 f., und Schriever, EU:C:2011:724, BStBl II 2012, 848, Rz 22).

aa) Er bezieht sich auf eine Kombination von Bestandteilen eines Unternehmens, die zur Ausübung einer wirtschaftlichen Tätigkeit ausreicht, auch wenn diese Tätigkeit nur Teil eines größeren Unternehmens ist, von dem sie abgespalten wurde (vgl. BFH-Urteile in BFHE 240, 366, BStBl II 2013, 1053, Rz 35; vom 04.02.2015 – XI R 14/14, BFHE 250, 240, BStBl II 2015, 908, Rz 26; zum Teilbetrieb s. BFH-Beschluss vom 16.11.2009 – V B 37/09, BFH/NV 2010, 450, Rz 8). Dies ist aus der Sicht des Erwerbers zu bestimmen (vgl. BFH-Urteile vom 29.08.2012 – XI R 10/12, BFHE 239, 359, BStBl II 2013, 221, Rz 27; in BFHE 240, 366, BStBl II 2013, 1053, Rz 45). Die organisatorischen Verhältnisse beim Veräußerer sind unmaßgeblich (vgl. BFH-Urteil in BFHE 248, 472, BStBl II 2015, 616, Rz 20). Beim Veräußerer notwendige Gegenstände, über die der Erwerber bereits selbst verfügt, müssen deshalb z.B. nicht mit übertragen werden (vgl. zum Ladenlokal EuGH-Urteil Schriever, EU:C:2011:724, BStBl II 2012, 848, Rz 29; BFH-Urteil in BFHE 262, 286, BStBl II 2019, 378, Rz 35, 38).

bb) Eine Geschäftsveräußerung kann auch bei Übereignung nur eines Gegenstandes erfüllt sein, wenn dieser Gegenstand die unternehmerische Tätigkeit ausmacht (vgl. BFH-Urteil vom 04.09.2008 – V R 23/06, BFH/NV 2009, 426, unter II.1.b cc, Rz 29), wobei die Übertragung einzelner Kunden, Mandanten oder Vertragspartner nicht ausreicht (vgl. BFH-Beschluss vom 11.11.2009 – V B 46/09, Zeitschrift für Steuern und Recht 2010, R165, unter 1., Rz 4; BFH-Urteil in BFHE 258, 517, BFH/NV 2017, 1561, Rz 75). Die Übertragung aller wesentlichen Betriebsgrundlagen und die Möglichkeit zur Unternehmensfortführung ohne großen finanziellen Aufwand ist nicht erforderlich (BFH-Urteile vom 01.08.2002 – V R 17/01, BFHE 200, 97, BStBl II 2004, 626; vom 28.11.2002 – V R 3/01, BFHE 200, 160, BStBl II 2004, 665; vom 06.05.2010 – V R 25/09, BFH/NV 2010, 1873, Rz 15; in BFHE 239, 359, BStBl II 2013, 221, Rz 22). Die Frage, ob ein Teilvermögen vorliegt, kann nicht nach nationalen ertragsteuerrechtlichen Kriterien, sondern nur unter Berücksichtigung der Regelung der Richtlinie entschieden werden (vgl. BFH-Urteile vom 04.07.2002 – V R 10/01, BFHE 199, 66, BStBl II 2004, 662, unter II.3., Rz 20; in BFHE 240, 366, BStBl II 2013, 1053, Rz 51). Nur wenn es an einer Übereignung oder Einbringung von Gegenständen des Unternehmens gänzlich fehlt, scheidet eine Geschäftsveräußerung aus (vgl. EuGH-Urteil Mailat vom 19.12.2018 – C-17/18, EU:C:2018:1038, HFR 2019, 72, Rz 23; BFH-Urteil vom 21.05.2014 – V R 20/13, BFHE 246, 226, BStBl II 2014, 1029, Rz 21).

d) Der Erwerber muss außerdem beabsichtigen, den übertragenen Geschäftsbetrieb oder Unternehmensteil zu betreiben; nicht begünstigt ist die sofortige Abwicklung der übernommenen Geschäftstätigkeit (EuGH-Urteil Zita Modes, EU:C:2003:644, UR 2004, 19, Rz 44; BFH-Urteile vom 18.09.2008 – V R 21/07, BFHE 222, 170, BStBl II 2009, 254, unter II.1.a, Rz 20; vom 30.04.2009 – V R 4/07, BFHE 226, 138, BStBl II 2009, 863, unter II.2.a, Rz 25). Der Erwerber darf aber den von ihm erworbenen Geschäftsbetrieb z.B. aus betriebswirtschaftlichen oder kaufmännischen Gründen in seinem Zuschnitt ändern oder modernisieren (vgl. BFH-Urteile vom 23.08.2007 – V R 14/05, BFHE 219, 229, BStBl II 2008, 165, unter II.1.b, Rz 31; in BFHE 239, 359, BStBl II 2013, 221, Rz 22). Auch der Name des Unternehmens darf, wie im Streitfall durch eine Umbenennung möglicherweise geschehen, geändert werden (vgl. BFH-Urteil vom 29.08.2012 – XI R 1/11, BFHE 239, 175, BStBl II 2013, 301, Rz 24).

e) Ob das übertragene Unternehmensvermögen als hinreichendes Ganzes die Ausübung einer wirtschaftlichen Tätigkeit ermöglicht, und ob die vor und nach der Übertragung ausgeübten Tätigkeiten übereinstimmen oder sich hinreichend ähneln, ist von den nationalen Gerichten (vgl. BFH-Urteil vom 27.01.2011 – V R 38/09, BFHE 232, 278, BStBl II 2012, 68, Rz 53) im Rahmen einer Gesamtwürdigung (vgl. BFH-Urteile vom 05.06.2014 – V R 10/13, BFH/NV 2014, 1600, Rz 10; in BFHE 250, 240, BStBl II 2015, 908, Rz 27) zu entscheiden. Dabei ist der Art der wirtschaftlichen Tätigkeit, deren Fortführung geplant ist, besondere Bedeutung zuzumessen (vgl. EuGH-Urteil Schriever, EU:C:2011:724, BStBl II 2012, 848, Rz 32; BFH-Urteil vom 12.08.2015 – XI R 16/14, BFHE 251, 275, BFH/NV 2016, 346, Rz 25). Die vom FG als Tatsacheninstanz vorzunehmende Gesamtwürdigung ist im Revisionsverfahren nur in den Grenzen des § 118 Abs. 2 FGO überprüfbar (vgl. BFH-Urteile in BFH/NV 2014, 1603, Rz 15; in BFHE 251, 275, BFH/NV 2016, 346, Rz 32).

Im Rahmen der Prüfung ist –insoweit entgegen der Auffassung der Klägerin– jeder Vorgang einzeln und selbständig zu beurteilen; Erwerbe von mehreren Personen dürfen nicht zusammengerechnet werden (vgl. EuGH-Urteil X vom 30.05.2013 – C-651/11, EU:C:2013:346, UR 2013, 582, Rz 47; BFH-Urteile in BFHE 250, 240, BStBl II 2015, 908, Rz 29 f.; in BFHE 248, 472, BStBl II 2015, 616, Rz 25 f.; in BFHE 251, 556, BStBl II 2017, 563, Rz 26). Das bedeutet, dass das FG im Streitfall zu Recht angenommen hat, dass die Übertragung der Anteile an der H-GmbH & Co. KG durch die Gesellschafter der Klägerin bei der vorliegenden Beurteilung außer Betracht bleiben muss. Gleiches gilt für die anderen Leistungen zwischen P, R, der S-GmbH und der H-Beteiligungs-GmbH.

f) Im Streitfall hat die Erwerberin –entgegen der Auffassung des FG– die unternehmerische Tätigkeit der Klägerin fortgeführt.

aa) Das FG hat auf Seite 27 seines Urteils (juris, Rz 140) das Vorliegen einer Geschäftsveräußerung mit der Begründung verneint, die Klägerin habe ein Vermietungsunternehmen gehabt, das die Erwerberin nicht habe fortführen können.

bb) Dies ist, wie unter II.3. ausgeführt, bereits im Ausgangspunkt unzutreffend. Die Klägerin hat (aufgrund der Vorschrift des§ 176 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 AO) als Organträgerin ein Produktionsunternehmen betrieben; die H-GmbH und die Klägerin waren insoweit als ein Unternehmen zu behandeln (§ 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 3 UStG).

cc) Dieses Unternehmen hat die Erwerberin (in der Rechtsform als KG) absichtsgemäß tatsächlich völlig unverändert fortgeführt.

(1) Falls keine neue Organschaft mit der S-GmbH bestand, was vom Senat nach Aktenlage nicht völlig ausgeschlossen werden kann, aber von keinem Beteiligten geltend gemacht wird, tat sie dies seit dem Wegfall der Voraussetzungen der Organschaft als selbständige Unternehmerin.

(2) Sofern eine neue Organschaft zur S-GmbH bestünde, deren Wirkungen auf das Inland beschränkt wären (§ 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 UStG, vgl. dazu BFH-Urteil vom 22.02.2017 – XI R 13/15, BFHE 257, 160, BFH/NV 2017, 1001), gälte der wirtschaftlich bedeutendste Unternehmensteil im Inland als Unternehmerin (§ 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 4 UStG). Dieser hätte das Unternehmen absichtsgemäß als Unternehmer fortgeführt.

(3) Einer Zurückverweisung bedarf es deshalb insoweit nicht.

g) Außerdem bildete im Streitfall das Betriebsgrundstück ein für die Fortführung der Tätigkeit ausreichendes Teilvermögen.

aa) Dies ist dem Umstand geschuldet, dass die Klägerin ihre bisherige unternehmerische Tätigkeit in wesentlichen Teilen mit Hilfe der Erwerberin ausgeübt hat. Diese verfügte während des Bestehens der Organschaft –mit Ausnahme des Betriebsgrundstücks– ohnehin schon zivilrechtlich über sämtliche für die Fortführung der unternehmerischen Tätigkeit erforderlichen Gegenstände. Einzig das Betriebsgrundstück wurde ihr von der Klägerin zur Nutzung überlassen und musste im Streitfall zur Fortführung von ihr hinzuerworben werden.

bb) In einer solchen Situation (Übertragung des Betriebsgrundstücks von der bisherigen Organträgerin auf die bisherige Organgesellschaft bei Beendigung der Organschaft) bildet das Betriebsgrundstück ein hinreichendes Ganzes, mit dem die bisherige Organgesellschaft nach Beendigung der Organschaft die unternehmerische Tätigkeit als selbständige Unternehmerin unverändert fortführen kann, wenn sie über die übrigen erforderlichen Gegenstände bereits während der Organschaft selbst verfügt hat.

cc) Der Annahme einer Geschäftsveräußerung in einem solchen Fall steht auch nicht entgegen, dass im sachlichen und zeitlichen Zusammenhang mit der Geschäftsaufgabe durch den Veräußerer und der Fortführung der Geschäftstätigkeit durch den Erwerber einzelne Betriebsgrundlagen nicht mitübertragen werden (vgl. BFH-Beschluss vom 18.08.2008 – XI B 192/07, BFH/NV 2008, 2065, unter 1.b und c, Rz 9 f.; BFH-Urteil in BFHE 226, 138, BStBl II 2009, 863, unter II.3., Rz 31). Die Erwerberin musste insbesondere nicht zur Fortführung des Unternehmens ihre eigenen Anteile bzw. Anteile der H-Beteiligungs-GmbH erwerben. Die bei Erwerb des Betriebsgrundstücks beabsichtigte Fortführung der unternehmerischen Tätigkeit ist auch dann möglich, wenn Gesellschafterin der Erwerberin eine Dritte ist.

dd) Der Senat weicht damit weder vom EuGH-Urteil X (EU:C:2013:346,UR 2013, 582) noch von den Senatsurteilen in BFHE 250, 240, BStBl II 2015, 908 und in BFHE 248, 472, BStBl II 2015, 616 ab, an denen er festhält (vgl. zur Abgrenzung auch BFH-Urteil in BFHE 262, 286, BStBl II 2019, 378, Rz 40 ff.). Einer Zusammenschau mehrerer Erwerbe bedarf es in einer solchen Situation gerade nicht.

ee) Nichts anderes ergäbe sich, wenn –was vom Senat nicht beurteilt werden kann– zwischen der in Österreich ansässigen S-GmbH und der Erwerberin eine Organschaft bestünde, deren Wirkungen auf das Inland beschränkt wären (vgl. dazu oben unter II.5.f cc). Dass ggf. der neue Organträger und nicht die Erwerberin Unternehmerin wäre, änderte nichts daran, dass in jedem Fall der in § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 4 UStG genannte Organträger aufgrund der Übertragung des Betriebsgrundstücks über das für eine Fortführung erforderliche Vermögen verfügen würde. Statt der Erwerberin würden dann der wirtschaftlich bedeutendste Betriebsteil im Inland mit dem Vermögen der Erwerberin (einschließlich des zivilrechtlich hinzuerworbenen Betriebsgrundstücks) über ein hinreichendes Ganzes verfügen, mit dem er die Tätigkeit fortsetzen könnte.

6. Dass zwischen dem schuldrechtlichen Abschluss des Vertrags vom 17.02.2005 und der Lieferung des Grundstücks am 02.04.2005 die Organschaft endete, ändert an dieser Beurteilung nichts.

a) Das FG hat sich auf den Seiten 16 ff. seiner Entscheidung (juris, Rz 75 ff.) ausführlich mit der Frage auseinandergesetzt, wann die Organschaft, von deren Bestehen aus Vertrauensschutzgründen am 17.02.2005 auszugehen ist,nach Auffassung des V. und XI. Senats des BFH geendet habe. Es hat dazu die Meinung vertreten, dass nach Auffassung beider Umsatzsteuersenate des BFH am 22.03.2005 die Organschaft geendet habe, und zwar entweder (juris, Rz 90) durch die Umwandlung der Organgesellschaft in eine KG (vgl. dazu BFH-Urteil vom 02.12.2015 – V R 25/13, BFHE 251, 534, BStBl II 2017, 547) oder (juris, Rz 106) aufgrund eines fehlenden Unterordnungsverhältnisses (vgl. BFH-Urteil vom 02.12.2015 – V R 15/14, BFHE 252, 158, BStBl II 2017, 553).

b) Der Senat lässt mangels Entscheidungserheblichkeit offen, ob er dieser Begründung folgen könnte (vgl. dazu BFH-Urteile vom 19.01.2016 – XI R 38/12, BFHE 252, 516, BStBl II 2017, 567; vom 01.06.2016 – XI R 17/11, BFHE 254, 164, BStBl II 2017, 581).

aa) Nach der früheren Rechtsprechung des BFH konnte eine KG –als Personengesellschaft–nicht als juristische Person i.S. des § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG angesehen werden und mithin umsatzsteuerrechtlich nicht als Organgesellschaft in ein anderes Unternehmen eingegliedert sein (vgl. BFH-Urteile vom 07.12.1978 – V R 22/74, BFHE 127, 262, BStBl II 1979, 356, unter I.5.; vom 08.02.1979 – V R 101/78, BFHE 127, 267, BStBl II 1979, 362, unter 5. und 6.; vom 26.06.1986 – V R 57/77, juris; vom 19.05.2005 – V R 31/03, BFHE 210, 167, BStBl II 2005, 671, unter II.2.b cc). Soweit der BFH diese Rechtsprechung mittlerweile geändert hat (vgl. BFH-Urteile in BFHE 251, 534, BStBl II 2017, 547, und in BFHE 252, 516, BStBl II 2017, 567), dürfte dies wegen § 176 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 AO nicht zum Nachteil der Klägerin berücksichtigt werden.

bb) Aber auch soweit die BFH-Urteile in BFHE 251, 534, BStBl II 2017, 547und in BFHE 252, 516, BStBl II 2017, 567 für die Klägerin günstig sind, hat die Organschaft im Streitfall vor dem 02.04.2005 geendet. Spätestens am 01.04.2005 haben P und R ihre Anteile an der H-Beteiligungs-GmbH an die S-GmbH übertragen. Davon ist auch das FG ausgegangen (juris, Rz 108). Auch nach den Kriterien des Art. 4 Abs. 4 Unterabs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG bestand deshalb seit dem 01.04.2005 keine Organschaft mehr. Es bestanden zwischen (aufgrund von § 176 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 AO: den Gesellschaftern) der Klägerin und der Erwerberin keine gegenseitigen finanziellen Beziehungen mehr. Die Klägerin und die Erwerberin waren nicht mehr Schwestergesellschaften.

c) Rechtsfolge des Wegfalls der Organschaft war zwar, dass die Klägerin bei Lieferung des Grundstücks am 02.04.2005 nicht mehr mit Hilfe der Erwerberin ein Produktionsunternehmen betrieb, die Umsätze der Erwerberin nicht mehr der Klägerin zuzurechnen waren und die Lieferung des Grundstücks kein Innenumsatz mehr war. Die Erwerberin (oder die neue Organträgerin der Erwerberin) war aber an diesem Tag selbständige Unternehmerin. Die Erwerberin führte daher bereits spätestens seit dem 01.04.2005 das Produktionsunternehmen tatsächlich fort (II.5.f cc).

d) Dass die Fortführung des Produktionsunternehmens durch die Erwerberin vor der Übertragung des Grundstücks erfolgte, so dass bei Übertragung die Produktionstätigkeit der Klägerin schon beendet war, ist indes für die Fortführung unschädlich.

aa) Für diese Beurteilung spricht, dass nach der Rechtsprechung des BFH (vgl. BFH-Urteile vom 24.02.2005 – V R 45/02, BFHE 210, 146, BStBl II 2007, 61, unter II.1.a, Rz 20; in BFHE 222, 170, BStBl II 2009, 254, unter II.1.c, Rz 22; vom 28.10.2010 – V R 22/09, BFH/NV 2011, 854, Rz 22; in BFHE 251, 275, BFH/NV 2016, 346, Rz 27) die Klägerin nach dem Wegfall der Organschaft bis zur Übertragung des Betriebsgrundstücks am 02.04.2005 kein Vermietungsunternehmen betrieb; denn eine Vermietung für allenfalls wenige Tage ist nicht nachhaltig. Es stand aufgrund von § 6 Abs. 3 des Übertragungsvertrages vom 17.02.2005 fest, dass die Vermietung mit dem Übergang von Besitz, Nutzen und Lasten am Betriebsgrundstück endet. Die unternehmerische Produktionstätigkeit der Klägerin war folglich beendet, ohne dass sie in der Zwischenzeit ein Verpachtungsunternehmen betrieben hätte, das nunmehr hätte Gegenstand einer Geschäftsveräußerung sein können.

Dies entspricht im Übrigen auch der Auffassung des FG auf den Seiten 11 und 28 seines Urteils (juris, Rz 42, 143 ff.); denn das FG geht nicht davon aus, dass eine (erste) Berichtigung vor dem 02.04.2005 zu erfolgen hat, weil die Klägerin ein früher umsatzsteuerpflichtig verwendetes Betriebsgrundstück nach Wegfall der Organschaft für die Zwecke einer (mangels Option) nach § 4 Nr. 12 Satz 1 UStG umsatzsteuerfreien Vermietungstätigkeit genutzt hätte, sondern sieht erst die Veräußerung am 02.04.2005 als schädlich an.

bb) Bestätigt wird die Unschädlichkeit der Fortführung vor der Übertragung durch das BFH-Urteil in BFH/NV 2010, 1873 (Rz 19 f.) zur kurzfristigen Unterbrechung der Verpachtungstätigkeit, durch die Rechtsprechung des BFH zur Zulässigkeit von Durchgangserwerben (vgl. dazu BFH-Urteile vom 25.11.2015 – V R 66/14, BFHE 251, 526, BFH/NV 2016, 497, Rz 29; in BFHE 254, 283, BStBl II 2016, 909, Rz 41 f.; BFH-Beschluss in BFH/NV 2016, 1306, Rz 21), die umsatzsteuerrechtliche Rechtsprechung des BFH zu leer stehenden Ferienwohnungen und Gebäudeteilen (vgl. BFH-Urteile in BFHE 226, 138, BStBl II 2009, 863, unter II.3., Rz 30; in BFH/NV 2014, 1600, Rz 12), sowie die BFH-Urteile in BFHE 200, 97, BStBl II 2004, 626 und vom 30.01.2014 – V R 33/13 (BFH/NV 2014, 1238) und den BFH-Beschluss vom 06.06.2006 – V B 142/05 (BFH/NV 2006, 2088). Berücksichtigt werden darf auch, dass sich an der tatsächlichen Nutzung des Grundstücks für die Produktionstätigkeit durch den Wegfall der Organschaft nichts geändert hat (vgl. dazu auch EuGH-Urteil Mydibel vom 27.03.2019 – C-201/18, EU:C:2019:254, Deutsches Steuerrecht 2019, 792, Rz 28 f., zu Art. 184 f. MwStSystRL) und durch den Vertrag vom 17.02.2005 sichergestellt war, dass das Grundstück auf Dauer weiter für das bisherige Unternehmen verwendet wird.

cc) Ist danach unschädlich, dass –wie nach dem Vertrag vom 17.02.2005 von vornherein vereinbart– zwischen der Beendigung der unternehmerischen Tätigkeit „Produktion“ durch die Klägerin nebst Fortführung durch die Erwerberin (in ihrer neuen Rechtsform als KG bzw. durch die neue Organträgerin der Erwerberin) und der Übertragung des Grundstücks ein Zeitraum von einem oder mehreren Tagen liegen kann, muss der Senat nicht entscheiden, wann genau im Streitfall die Voraussetzungen der Organschaft weggefallen sind.

7. Die Sache ist spruchreif. Liegt ein Fall des § 15a Abs. 6a UStG a.F. vor, ist keine Berichtigung des Vorsteuerabzugs vorzunehmen. Die Vorentscheidung, die Einspruchsentscheidung und der angefochtene Änderungsbescheid sind aufzuheben, da infolge der Außenprüfung keine weiteren Änderungen erfolgt sind.

8. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

9. Der Senat entscheidet mit Einverständnis der Beteiligten ohne mündliche Verhandlung durch Urteil (§ 90 Abs. 2, § 121 Satz 1 FGO).

Mit dem neuen Gesetz sollen Finanzverwaltung und Gesetzgeber in die Lage versetzt werden, Steuervermeidungspraktiken und Gewinnverlagerungen zeitnah zu identifizieren und ungewollte Gestaltungsspielräume zügig zu schließen. Die neuen Meldepflichten ergänzen ein ganzes Bündel von Maßnahmen, mit denen die Bundesregierung Transparenz und Steuergerechtigkeit stärkt sowie Steuerbetrug und Steuerumgehung bekämpft.

Bundesfinanzminister Olaf Scholz:

„Schluss mit undurchsichtigen Steuerumgehungsmodellen! Die neue Anzeigepflicht sorgt für mehr Transparenz und mehr Steuergerechtigkeit. Grenzüberschreitende Tricksereien, die unserer Gemeinschaft großen Schaden zufügen, können bald zügiger aufgedeckt und abgestellt werden. Das ist ein wichtiger Fortschritt, denn alle müssen ihren fairen Beitrag zum Steueraufkommen leisten, auch internationale Konzerne.“

Der Gesetzentwurf verpflichtet vor allem Kreditinstitute, Steuerberater, Rechtsanwälte und Wirtschaftsprüfer, dem Bundeszentralamt für Steuern grenzüberschreitende Steuergestaltungsmodelle mitzuteilen, die sie konzipiert, organisiert oder verkauft haben. Sie müssen auch Angaben zum Nutzer der Steuergestaltungen mitteilen. Die Anzeige muss spätestens innerhalb von 30 Tagen an das Bundeszentralamt erfolgen, nachdem die Steuergestaltung zur Umsetzung bereitgestellt wurde.

Der automatische Austausch der Daten über mitteilungspflichtige Steuergestaltungen unter den Mitgliedstaaten wird über ein Zentralverzeichnis erfolgen. Mit dem Gesetzentwurf wird die europäische Richtlinie (EU) 2018/822 in nationales Recht umgesetzt.

Weitere Maßnahmen gegen Steuerbetrug und Steuerumgehung

Die neuen Mitteilungspflichten ergänzen die verschiedenen Maßnahmen der Bundesregierung im Kampf gegen Steuerbetrug und Steuerumgehung. Auf internationaler Ebenen wurde bereits im Rahmen des BEPS-Prozesses (Base Erosion and Profit Shifting) ein ganzes Bündel von Maßnahmen eingeführt, um gezielt schädlichen Steuerwettbewerb und Steuervermeidung zu unterbinden.

Aktuell laufen die Arbeiten an einem Modell für eine globale Mindestbesteuerung. Sie soll sicherstellen, dass internationale Konzerne, insbesondere auch die der Digitalwirtschaft, sich einer fairen Besteuerung nicht entziehen können.

Auch auf nationaler Ebene sorgt die Bundesregierung für mehr Steuergerechtigkeit. Sie geht gegen Umsatzsteuerbetrug auf elektronischen Marktplätzen vor, indem sie zum Jahresbeginn die Betreiber solcher Plattformen stärker in Haftung genommen und zusätzliche Informationspflichten eingeführt hat. Außerdem hat das Bundesfinanzministerium einen Gesetzentwurf vorgelegt, um die Möglichkeit sogenannter Share Deals einzuschränken. Das sorgt für mehr Steuergerechtigkeit bei der Erhebung der Grunderwerbsteuer. Ferner wurden neue und wirksame Maßnahmen auf den Weg gebracht, um Geldwäsche und Terrorismusfinanzierung noch effektiver zu bekämpfen.

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  Regierungsentwurf

Die Finanzierung des Klimaschutzprogramms erfolgt im Rahmen des Ergänzungshaushalts 2020 und des EKF-Wirtschaftsplan (2020-2023), die am 2. Oktober 2019 beschlossen wurden. Allein bis 2023 investiert der Bund 54 Mrd. Euro in klimafreundliche Infrastruktur, Technologien und den sozialen Ausgleich.

Steuerliche Förderung der Elektromobilität

Eine wichtige Maßnahme unter Federführung des Bundesfinanzministeriums ist das Gesetz zur steuerlichen Förderung der Elektromobilität, um verstärkt CO2-arme Pkw auf die Straße bringen. Die steuerliche Förderung der E-Mobilität wird im Rahmen des Jahressteuergesetzes 2019 umgesetzt und sorgt dafür, dass Schadstoffemissionen aus dem Straßenverkehr an der Quelle reduziert werden. Die maßgebliche Senkung von CO2-Emissionen trägt dazu bei, die Luft sauber zu halten, insbesondere in den Städten. Die Förderung der E-Mobilität wird somit einen wesentlichen Beitrag zur Erhöhung der Umweltverträglichkeit des Personen- und Güterverkehrs leisten

Ziel ist es, in Deutschland bis 2030 eine Zulassung von 7 bis 10 Mio. Elektrofahrzeugen zu erreichen. Das Gesetz zur steuerlichen Förderung der Elektromobilität enthält eine Vielzahl an Maßnahmen, die dazu beitragen sollen, den Anteil von Fahrzeugen mit alternativen Antrieben beim Absatz von Neufahrzeugen deutlich zu erhöhen und die CO2-Emissionen des Pkw-Verkehrs entsprechend zu reduzieren:

• Dienstwagenbesteuerung: Verlängerung der geltenden Sonderregelung für Elektrofahrzeuge
• Sonderabschreibungen für Elektrolieferfahrzeuge
• Erleichterungen bei der Gewerbesteuer bei Miete und Leasing von Elektrofahrzeugen
• Verlängerung der Steuerbefreiung für Ladestrom und der Pauschalbesteuerung für die Übereignung einer Ladevorrichtung
• Steuerbefreites Job-Ticket und Einführung einer Pauschalbesteuerung für Job-Tickets
• Verlängerung der Steuerbefreiung für Überlassung von betrieblichen Fahrrädern oder Elektrofahrrädern an Arbeitnehmer
• Verlängerung der Steuerbefreiung für private Nutzung von betrieblichen Fahrrädern oder Elektrofahrrädern

Besonders wichtig in Bezug auf die Förderung der Elektromobilität ist die Nutzung nachhaltiger Energie und eine nachhaltige Batterieproduktion. So entfällt rund ein Drittel der Wertschöpfung eines Elektrofahrzeugs auf die Produktion der Batteriezellen, weshalb eine Produktion von Batteriezellen in Deutschland und Europa von hohem industriepolitischem Interesse ist. Gleichzeitig kann durch eine nachhaltige, CO2-optimierte Batterieproduktion in Europa eine signifikante Reduktion der CO2-Emissionen bei der Zellherstellung erreicht werden. Der zunehmende Anteil an elektrischen Antrieben setzt zudem voraus, dass genügend erneuerbarer Strom produziert werden kann und die Stromnetze eine ausreichende Kapazität aufweisen (für Wasserstoff-Brennstoffzellenfahrzeuge gilt Entsprechendes im Hinblick auf den verfügbaren Wasserstoff).

Von der Straße auf die Schiene

Das Bundesfinanzministerium wird bis 2030 gemeinsam mit der Deutschen Bahn 86 Mrd. Euro investieren, um das Schienennetz zu erneuern. Durch die Einführung von digitaler Leit- und Sicherungstechnik auf zentralen Achsen und die Digitalisierung von Stellwerken wird die Kapazität deutlich gesteigert. Engpasskorridore im Schienennetz werden ausgebaut, außerdem soll der Deutschlandtakt eingeführt und das elektrifizierte Netz erweitert und verdichtet werden. Die Regionalisierungsmittel, die auch der Verstärkung des ÖPNV dienen, werden in den nächsten Jahren kontinuierlich erhöht. Darüber hinaus wird sich der Bund von 2020 bis 2030 jährlich mit 1 Mrd. Euro zusätzlichem Eigenkapital an der DB beteiligen, die somit zusätzliches Kapital in die Modernisierung, den Ausbau und die Elektrifizierung des Schienennetzes und das Bahnsystem investieren kann.

Flüge sind im Vergleich zu Bahnfahrten häufig kostengünstiger, was unter Klimaschutzgesichtspunkten eine falsche Anreizwirkung aussendet. Deshalb wird das Bundesfinanzministerium ein Gesetz vorlegen, das vorsieht, die Luftverkehrsabgabe zu erhöhen – und zwar in einem Umfang, der eine Senkung der Mehrwertsteuer auf Bahnfahrkarten im Fernverkehr von 19 Prozent auf den ermäßigten Mehrwertsteuersatz von 7 Prozent zulässt. Damit wird Bahnfahren um 10 Prozent günstiger. Die Reform des Luftverkehrssteuergesetzes verhindert Dumpingpreise bei Flugtickets, indem diese nicht zu einem Preis unterhalb der anwendbaren Steuern, Zuschläge, Entgelte und Gebühren verkauft werden dürfen.

Investitionen in Radwege

Die Bundesregierung wird die Attraktivität des Radverkehrs erhöhen, indem Verkehrssicherheit und Bedingungen im Straßenverkehr für Radfahrer weiter verbessert werden. Die Bundesregierung wird zu diesem Zweck Investitionen in die Schaffung fahrradfreundlicher Rahmenbedingungen tätigen, die allen Bürgerinnen und Bürgern zugute kommen und CO2 -senkend wirken:

• Ausbau von Radschnellwegen und Radwegen an Bundesstraßen;
• Sonderprogramme städtischer/ ländlicher Radverkehr zur Wahrung der Chancengleichheit für den Radverkehr (sichere und moderne Abstellanlagen, Ausbau der Infrastruktur für Lastenräder);
• Finanzhilfen für investive Maßnahmen der Länder und Kommunen zur Realisierung von: Radverkehrsnetzen, sicheren und modernen Abstellanlangen und Fahrradparkhäusern, Radwegausbau an Landesstraßen sowie besseren Infrastrukturen und Rahmenbedingungen von Lastenrädern.

Diese massiven Investitionen und die damit verfolgten infrastrukturellen Verbesserungen werden auch den Trend zu einer zunehmenden Nutzung von Elektrofahrrädern und anderen neuen Mobilitätsformen verstärken.

Transparenz und Erfolgskontrolle

Um die Klimaschutzziele 2030 verlässlich und planbar zu erreichen, werden für alle Sektoren, die sich aus dem Klimaschutzplan 2050 ergebenden jährlich definierten Minderungsziele („Sektorziele“) gesetzlich festgeschrieben. Dieses Vorgehen schafft größtmögliche Transparenz und Erfolgskontrolle. Die Bundesregierung wird die Einhaltung der Klimaziele 2030 insgesamt und die Fortschritte in den einzelnen Sektoren jährlich genau ermitteln und durch einen externen Expertenrat begleiten lassen. So schafft die Bundesregierung die Objektivität über die Erreichung der Klimaziele. Nach derzeitiger Beschlusslage der Bundesregierung ist der Kabinettausschuss Klimaschutz („Klimakabinett“) nur befristet eingesetzt. Die Bundesregierung wird diesen Kabinettausschuss entfristen und ihm die Aufgabe übertragen, jährlich die Wirksamkeit, Effizienz und Zielgenauigkeit der eingeleiteten Maßnahmen zu überprüfen. Erfüllt ein Sektor seine gesetzlich vorgesehenen Ziele nicht, legt der zuständige Ressortminister dem Klimakabinett innerhalb von drei Monaten nach Bestätigung der Emissionsdaten durch die Expertenkommission ein Sofortprogramm zur Nachsteuerung vor. Auf dieser Grundlage entscheidet das Klimakabinett, wie das Klimaschutzprogramm 2030 gemeinsam so angepasst wird, dass die zugrundeliegenden Ziele erreicht werden. In diesem Zusammenhang überprüft das Klimakabinett auch, ob Anpassungen bei den jährlichen Sektorbudgets vorgenommen werden sollen.

• 
  

  Gesetz zur weiteren steuerlichen Förderung der Elektromobilität und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften

• 
  

  Klimaschutzprogramm 2030 der Bundesregierung zur Umsetzung des Klimaschutzplans 2050

• bei erstmaligem Bezug von Leistungen,
• in den Fällen der steuerschädlichen Verwendung nach § 93 EStG sowie
• bei Änderung der im Kalenderjahr auszuzahlenden Leistungen

dem Steuerpflichtigen nach amtlich vorgeschriebenem Muster den Betrag der im abgelaufenen Kalenderjahr zugeflossenen Leistungen im Sinne des § 22 Nr. 5 Satz 1 bis 3 EStG jeweils gesondert mitzuteilen. Das gilt auch für die Abschluss- und Vertriebskosten eines Altersvorsorgevertrages, die dem Steuerpflichtigen erstattet werden.

Im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder wird hiermit ein neues Vordruckmuster für die Mitteilung nach § 22 Nr. 5 Satz 7 EStG bekannt gemacht. Das in der Anlage beigefügte Vordruckmuster ist erstmals zur Bescheinigung von Leistungen des Kalenderjahres 2019 zu verwenden.

Für die maschinelle Herstellung des Vordrucks werden folgende ergänzenden Regelungen getroffen:

Der Vordruck kann auch maschinell hergestellt werden, wenn nach Inhalt, Aufbau und Reihenfolge vom Vordruckmuster nicht abgewichen wird und die Leistungen auf Seite 2 oder 3 des Vordrucks bescheinigt werden. Der Vordruck hat das Format DIN A 4. Maschinell erstellte Vordrucke können zweiseitig bedruckt werden; sie brauchen nicht unterschrieben zu werden.

Folgende Abweichungen werden zugelassen:

1. Die Zeilen des Vordrucks, bei denen im Einzelfall keine Leistungen zu bescheinigen sind, können einschließlich der zugehörigen Hinweise entfallen. Dies gilt auch für die letzte Tabellenzeile einschließlich des Hinweises 12. Die Nummerierung der ausgedruckten Zeilen und Hinweise ist dabei dem Vordruckmuster entsprechend beizubehalten.
2. Werden die Zeile 1 und der Hinweis 1 des Vordruckmusters nicht ausgedruckt, da keine Leistungen im Sinne der Nummer 1, sondern ausschließlich Leistungen im Sinne der Nummer 2 oder der Nummer 3 bezogen werden, kann bei der Nummer 2 und der Nummer 3 auch der Klammerzusatz in Zeile 2 „(in Nummer 1 nicht enthalten)“ entfallen.
3. Werden Leistungen bescheinigt, kann unter der entsprechenden Zeile des Vordrucks ein Hinweis auf die Zeile der Anlage R aufgenommen werden, in die ggf. der entsprechende Betrag einzutragen ist. Ebenso kann der Anbieter weitere für die Durchführung der Besteuerung erforderliche Angaben (z. B. Beginn der Rente) in den Vordruck aufnehmen.
4. Sind Nachzahlungen zu mehr als einer Zeile zu bescheinigen, ist die Zeile mit der Nummer 11 des Vordruckmusters mehrfach aufzunehmen.

Der Vordruck darf durch weitere Erläuterungen ergänzt werden, sofern die Ergänzungen im Anschluss an die Inhalte des Vordruckmusters einschließlich der Hinweise erfolgen und hiervon optisch abgesetzt werden.

Dieses Schreiben wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht.