Das für ein behindertes Kind gezahlte Pflegegeld ist bei den dem Kind zur Verfügung stehenden finanziellen Mitteln als Bezug zu berücksichtigen. So entschied der BFH (Az. III R 13/21).

Pflegegeld – Unterhaltsanspruch gegenüber dem Ehegatten des behinderten Kindes

Leitsatz

1. Das für ein behindertes Kind gezahlte Pflegegeld ist bei den dem Kind zur Verfügung stehenden finanziellen Mitteln als Bezug zu berücksichtigen.
2. Bei der Prüfung, ob dem behinderten Kind gegenüber seinem Ehegatten ein Unterhaltsanspruch zusteht, mindern die vom Ehegatten auf sein Einkommen geleisteten Steuern (Lohnsteuer, Solidaritätszuschlag, Kirchensteuer) und Sozialversicherungsbeiträge das diesem zur Unterhaltsleistung zur Verfügung stehende Einkommen.
3. Der vom Ehegatten des behinderten Kindes an ein (gemeinsames oder nicht gemeinsames) minderjähriges Kind geleistete Unterhalt mindert die diesem für den Ehegattenunterhalt zur Verfügung stehenden Mittel.

   Tenor:

   Auf die Revision der Klägerin werden das Urteil des Finanzgerichts Nürnberg vom 25.02.2021 – 4 K 392/19 und der Aufhebungsbescheid der Beklagten sowie die dazu ergangene Einspruchsentscheidung vom 21.02.2019 aufgehoben, soweit sie das Kindergeld für die Monate Januar und Februar 2019 betreffen.

   Insoweit wird die Familienkasse verpflichtet, Kindergeld zugunsten der Klägerin festzusetzen.

   Im Übrigen -hinsichtlich der Monate November und Dezember 2018- ist die Revision unbegründet.

   Die Kosten des gesamten Verfahrens tragen die Beklagte und die Klägerin zu je 1/2.

   Gründe:

   I.

   1

   Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist Mutter einer im März 1987 geborenen Tochter (T), deren Schwerbehindertenausweis einen Grad der Behinderung von 70 und das Merkzeichen G aufweist. T war im Streitzeitraum -November 2018 bis Februar 2019- verheiratet und hatte mit ihrem Ehemann einen im Jahr 2017 geborenen Sohn (E), den Enkel der Klägerin. Der Ehemann ist zudem Vater eines weiteren Kindes aus einer früheren Beziehung (X), für das er Unterhalt in Höhe von monatlich 305 € zahlt.

   2

   Die Klägerin erhielt aufgrund eines Bescheides vom 28.01.2014 laufend Kindergeld. Nach dem Eingang angeforderter Belege über die finanzielle Situation der Familie der T hob die Beklagte und Revisionsbeklagte (Familienkasse) die Festsetzung des Kindergeldes ab November 2018 gemäß § 70 Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) auf und wies den Einspruch der Klägerin mit Einspruchsentscheidung vom 21.02.2019 als unbegründet zurück.

   3

   Die Klage hatte keinen Erfolg. Das Finanzgericht (FG) ermittelte durch Addition des anteiligen Grundfreibetrages sowie des von T bezogenen Pflegegeldes in Höhe von monatlich 316 € einen Bedarf der T für November und Dezember 2018 in Höhe von 1.066 € und für die Monate Januar und Februar 2019 in Höhe von 1.080 €.

   4

   Einkünfte und Bezüge der T setzte das FG wie folgt an:

   	November 2018	Dezember 2018	Januar 2019	Februar 2019
   Elterngeld	150 €	150 €	150 €	150 €
   Familiengeld	250 €	250 €	250 €	250 €
   Pflegegeld	316 €	316 €	316 €	316 €
   – Kostenpauschale	– 15 €	– 15 €	– 15 €	– 15 €
   Ehegattenunterhalt	783 €	650 €	392 €	392 €
   Summe	1.486 €	1.351 €	1.093 €	1.093 €

   5

   Die von der Familienkasse ermittelten Einkünfte und Bezüge der T lagen somit im November 2018 um 420 €, im Dezember 2018 um 285 € und im Januar und Februar 2019 um jeweils 13 € über dem -unstreitigen- Bedarf.

   6

   Bei der Berechnung des Ehegattenunterhalts zog das FG die Lohnsteuer, den Solidaritätszuschlag und die Kirchensteuer vom Einkommen des Ehemannes der T ab und wies darauf hin, dass der Bundesfinanzhof (BFH) die Frage, ob bei dieser Berechnung das Einkommen des Ehemannes um die abgeführten Beträge zu mindern ist, zuletzt offengelassen habe (Senatsurteil vom 23.11.2011 – III R 76/09, BFHE 236, 79, BStBl II 2012, 413, Rz 13). Die vom Arbeitgeber des Ehemannes gewährten vermögenswirksamen Leistungen in Höhe von monatlich 26,59 € wurden einkommenserhöhend und die im November 2018 bezogene Jahressonderzahlung sowie das Urlaubsgeld jeweils anteilig mit einem Zwölftel im Monat des Zuflusses und den nachfolgenden elf Monaten berücksichtigt. Im Gleichklang damit zog das FG auch die darauf entfallenden Steuern und Sozialversicherungsbeiträge mit jeweils einem Zwölftel im Monat der Zahlung und den nachfolgenden elf Monaten ab. Unterhaltsleistungen an E und an X zog das FG nicht ab, weil es anderenfalls im Sinne des Senatsurteils vom 09.02.2012 – III R 73/09 (BFHE 236, 407, BStBl II 2012, 463) zu einer doppelten Berücksichtigung des Bedarfs des Kindeskindes käme.

   7

   Zur Begründung ihrer Revision rügt die Klägerin die Verletzung materiellen Bundesrechts.

   8

   Die Klägerin beantragt sinngemäß, das FG-Urteil sowie den Bescheid vom 28.11.2018 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 21.02.2019 aufzuheben und die Familienkasse zu verpflichten, Kindergeld für die Monate November 2018 bis Februar 2019 zugunsten der Klägerin festzusetzen.

   9

   Die Familienkasse beantragt, die Revision zurückzuweisen.

   II.

   10

   Die Revision ist begründet, soweit sie das Kindergeld für die Monate Januar und Februar 2019 betrifft; insoweit wird die Familienkasse verpflichtet, Kindergeld festzusetzen. Im Übrigen, also hinsichtlich der Monate November und Dezember 2018, wird sie als unbegründet zurückgewiesen.

   11

   1. Gemäß § 62 Abs. 1, § 63 Abs. 1 Sätze 1 und 2 i.V.m. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 EStG besteht für ein Kind, das das 18. Lebensjahr vollendet hat, ein Anspruch auf Kindergeld, wenn es wegen körperlicher, geistiger oder seelischer Behinderung außerstande ist, sich selbst zu unterhalten, und die Behinderung vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetreten ist, sofern nicht aufgrund der Übergangsregelung des § 52 Abs. 40 Satz 5 EStG i.d.F. des Steueränderungsgesetzes 2007 vom 19.07.2006 (BGBl I 2006, 1652), inzwischen § 52 Abs. 32 Satz 1 EStG, weiterhin die vorher geltende Altersgrenze (Vollendung des 27. Lebensjahres) maßgeblich ist.

   12

   Das Tatbestandsmerkmal „außerstande […] , sich selbst zu unterhalten“ wird im Gesetz nicht näher umschrieben. Nach ständiger Rechtsprechung des BFH ist ein behindertes Kind dann außerstande, sich selbst zu unterhalten, wenn es seinen Lebensunterhalt nicht bestreiten kann (z.B. BFH-Urteil vom 15.10.1999 – VI R 183/97, BFHE 189, 442, BStBl II 2000, 72, unter 1.b; Senatsurteile vom 05.02.2015 – III R 31/13, BFHE 249, 144, BStBl II 2015, 1017, Rz 13, und vom 13.04.2016 – III R 28/15, BFHE 253, 249, BStBl II 2016, 648, Rz 10, m.w.N.). Die Fähigkeit zum Selbstunterhalt ist dabei anhand eines Vergleichs zweier Bezugsgrößen zu prüfen, nämlich des aus dem Grundbedarf und dem behinderungsbedingten Mehrbedarf bestehenden gesamten existenziellen Lebensbedarfs des Kindes einerseits und seiner finanziellen Mittel andererseits (z.B. Senatsurteile in BFHE 253, 249, BStBl II 2016, 648, Rz 10; vom 19.01.2017 – III R 44/14, BFH/NV 2017, 735, Rz 29, und vom 27.11.2019 – III R 28/17, BFHE 268, 13, BStBl II 2021, 807, Rz 16). Diese Prüfung hat für jeden Monat gesondert zu erfolgen (ständige Rechtsprechung, z.B. Senatsurteil vom 11.04.2013 – III R 35/11, BFHE 241, 499, BStBl II 2013, 1037).

   13

   Der behinderungsbedingte Mehrbedarf umfasst Aufwendungen, die gesunde Kinder nicht haben. Dazu gehören alle mit einer Behinderung zusammenhängenden außergewöhnlichen Belastungen, insbesondere solche für Hilfen bei den gewöhnlichen und regelmäßig wiederkehrenden Verrichtungen des täglichen Lebens (Senatsurteil in BFHE 268, 13, BStBl II 2021, 807, Rz 19). Diese können einzeln nachgewiesen oder mit dem maßgeblichen Pauschbetrag (§ 33b Abs. 1 bis 3 EStG) angesetzt werden. Wird Pflegegeld gezahlt, welches den Behinderten-Pauschbetrag übersteigt, so ist zu vermuten, dass mindestens ein Mehrbedarf in Höhe des gezahlten Pflegegeldes besteht (Senatsurteil vom 27.10.2021 – III R 19/19, BFHE 275, 44, BStBl II 2022, 469, Rz 16). Da im Streitfall das Pflegegeld in Höhe von monatlich 316 € den anteiligen monatlichen Pauschbetrag für Menschen mit Behinderungen in Höhe von 74,17 € übersteigt, ist es vom FG zu Recht als Mehrbedarf angesetzt worden.

   14

   2. Das FG hat das Pflegegeld zutreffend bei den T zur Verfügung stehenden finanziellen Mitteln als Bezug berücksichtigt.

   15

   a) Bezüge sind alle Zuflüsse in Geld oder Naturalleistungen, die nicht im Rahmen der einkommensteuerrechtlichen Einkünfteermittlung erfasst werden (zuletzt Senatsurteil in BFHE 275, 44, BStBl II 2022, 469, Rz 17, m.w.N.). Sozialleistungen, mit deren Hilfe das Kind seinen existenziellen Grundbedarf oder behinderungsbedingten Mehrbedarf decken kann, sind zu berücksichtigen, soweit das Kind nicht vom Sozialleistungsträger zu einem Kostenbeitrag herangezogen wird. Dies gilt auch für nachrangige Sozialleistungen, soweit der Sozialleistungsträger nicht bei den Eltern Regress nimmt (Senatsurteil in BFHE 268, 13, BStBl II 2021, 807, Rz 23 und 24, m.w.N., betreffend Eingliederungshilfeleistungen nach §§ 53 ff. des Zwölften Buches Sozialgesetzbuch und Hilfe zum Lebensunterhalt).

   16

   b) Bezüge, die nicht zur Bestreitung des Lebensunterhalts des Kindes bestimmt oder geeignet sind, werden allerdings nicht als dem Kind zur Verfügung stehende Mittel berücksichtigt. Schmerzensgeld nimmt -unabhängig davon, ob es in einem Einmalbetrag oder in Rentenform gezahlt wird- eine Sonderstellung innerhalb der sonstigen Einkommens- und Vermögensarten ein, da es einen Ausgleich für Schäden und Lebenshemmungen nicht vermögensrechtlicher Art bieten und zugleich Genugtuung verschaffen soll. Wegen dieser Sonderfunktion, immaterielle Beeinträchtigungen zu mildern oder auszugleichen, ist eine Schmerzensgeldrente nicht als Bezug des Kindes zu berücksichtigen (Senatsurteil in BFHE 253, 249, BStBl II 2016, 648, Rz 16 ff.).

   17

   Pflegegeld kommt dagegen -wie auch dem Blindengeld und anderen Sozialleistungen, die besonderen Bedarf abdecken sollen- eine derartige besondere Funktion nicht zu. Es ist daher als ein für den Unterhalt geeigneter Bezug anzusetzen. Die Berücksichtigung derartiger Sozialleistungen als Bezüge ist auch sachgerecht. Denn bei volljährigen behinderten Kindern wird hinsichtlich der Frage der Unfähigkeit zum Selbstunterhalt immer an die tatsächlich verwirklichten Verhältnisse und somit an die tatsächlich gezahlten Sozialleistungen angeknüpft (Senatsurteil in BFHE 275, 44, BStBl II 2022, 469, Rz 18); die materielle Lage eines Kindes, dessen behinderungsbedingter Mehrbedarf durch eine Leistung wie das Pflegegeld abgedeckt wird, ist günstiger als die eines Kindes mit einem Mehrbedarf in gleicher Höhe, das diese Leistung nicht erhält. Infolge des Pflegegeldes ist T mithin in geringerem Maße auf Mittel der Klägerin angewiesen.

   18

   3. Bei der Ermittlung der Unterhaltsleistungen, die T von ihrem Ehemann bezogen hat, hat das FG dessen Steuern und Sozialversicherungsbeiträge zu Recht abgezogen.

   19

   a) Zu den dem behinderten Kind zur Verfügung stehenden eigenen finanziellen Mitteln gehören auch Leistungen Dritter, soweit diese zur Bestreitung des Lebensunterhalts bestimmt und geeignet sind (z.B. Senatsurteile in BFHE 253, 249, BStBl II 2016, 648, Rz 17, und vom 09.02.2012 – III R 53/10, BFHE 236, 417, BStBl II 2014, 391, Rz 11). Dabei kommt es nicht darauf an, ob sie aufgrund einer tatsächlich bestehenden zivilrechtlichen Verpflichtung (z.B. § 1615 des Bürgerlichen Gesetzbuches -BGB-), einer vermeintlichen Verpflichtung oder freiwillig erbracht werden (z.B. Senatsurteile vom 11.04.2013 – III R 24/12, BFHE 241, 255, BStBl II 2013, 866, und vom 12.09.2013 – III R 55/12, BFH/NV 2014, 36, Rz 12, betreffend Unterhaltsleistungen des Kindsvaters als Bezüge).

   20

   b) Unter den Begriff der Bezüge sind daher auch Unterhaltsleistungen des verheirateten oder geschiedenen Ehegatten (§ 1360, § 1360a, § 1361, §§ 1569 ff. BGB) zu fassen. Diese können bei Ehepartnern, die in einem gemeinsamen Haushalt leben, regelmäßig nur geschätzt werden. Dabei ist von folgenden Grundsätzen auszugehen:

   • Bei einer kinderlosen Ehe fließt nach der Lebenserfahrung dem nicht verdienenden Ehepartner etwa die Hälfte des gemeinsamen verfügbaren Nettoeinkommens in Form von Geld- und Sachleistungen als Unterhalt zu, sofern dem unterhaltsverpflichteten Ehepartner ein verfügbares Einkommen in Höhe des steuerlichen Existenzminimums verbleibt (Senatsurteile in BFHE 236, 79, BStBl II 2012, 413, Rz 10, und in BFHE 241, 255, BStBl II 2013, 866, Rz 15; BFH-Urteil vom 25.02.2015 – XI R 14/13, BFH/NV 2015, 836, Rz 17).
   • Verfügt das Kind auch über eigene Mittel, so ist zu unterstellen, dass sich die Eheleute ihr gemeinsames verfügbares Einkommen teilen. Haben die Ehegatten eigene Kinder, so werden die Einkünfte desjenigen Ehegatten, für den Kindergeld begehrt wird, durch dessen Unterhaltsleistungen an sein eigenes Kind grundsätzlich nicht gemindert (Senatsurteil in BFHE 236, 407, BStBl II 2012, 463, Rz 18 ff.).

   21

   Soweit nach der oben dargestellten Rechtsprechung des Senats eine Halbteilung der verfügbaren Mittel durch die in intakter Ehe zusammenlebenden Partner anzunehmen ist, wird zugunsten des erwerbstätigen Ehegatten kein Erwerbstätigenbonus abgezogen (ebenso Niedersächsisches FG, Urteil vom 03.09.2020 – 1 K 129/17, juris, Rz 46; a.A. FG Münster, Urteil vom 21.02.2013 – 13 K 1968/11 Kg, Entscheidungen der Finanzgerichte 2013, 790).

   22

   Reichen die so verteilten Einkünfte und Bezüge des Ehepartners -allein oder zusammen mit Einkünften und Bezügen des behinderten Kindes- für den vollständigen Unterhalt des behinderten Kindes aus und liegt kein weiterer Berücksichtigungstatbestand gemäß § 32 Abs. 4 Satz 1 Nrn. 1 und 2 EStG vor, so entfällt der Kindergeldanspruch.

   23

   c) Bei der Ermittlung des Unterhaltsanspruchs der T hat das FG die Lohnsteuer, den Solidaritätszuschlag und die Kirchensteuer vom Einkommen des Ehemannes der T bei der Ermittlung ihres Unterhaltsanspruchs zu Recht abgezogen. Diese Posten mindern das zur Verfügung stehende „Nettoeinkommen“ im Sinne der Senatsurteile in BFHE 236, 79, BStBl II 2012, 413, in BFHE 241, 255, BStBl II 2013, 866 und in BFH/NV 2015, 836 und stehen für den Verbrauch tatsächlich nicht zur Verfügung (ebenso A 19.5 Satz 2 der Dienstanweisung zum Kindergeld nach dem EStG 2022). Die auf das Einkommen entfallenden Steuern mindern im Übrigen -unbeschadet der Obliegenheit, Steuervorteile in zumutbarem Rahmen in Anspruch zu nehmen- auch zivilrechtliche Unterhaltsansprüche (z.B. Unterhaltsgrundsätze des Oberlandesgerichts Frankfurt, Stand: 01.01.2022, unter 10.1; Urteil des Bundesgerichtshofs vom 25.06.1980 – IVb ZR 530/80, Neue Juristische Wochenschrift 1980, 2251).

   24

   Soweit der Senat zur Grenzbetragsberechnung (§ 32 Abs. 4 Satz 2 EStG a.F.) entschieden hat, dass die Einkünfte durch Steuern nicht gemindert werden (Senatsurteil vom 26.09.2007 – III R 4/07, BFHE 219, 112, BStBl II 2008, 738), beruhte dies darauf, dass die Einkommensteuer erstattet wird, wenn das zu versteuernde Einkommen den Grundfreibetrag nicht übersteigt und ein Kind einbehaltene Lohnsteuer unter den Voraussetzungen des § 42b EStG schon im Rahmen des Lohnsteuer-Jahresausgleichs durch den Arbeitgeber bei der Lohnabrechnung für den letzten im Ausgleichsjahr endenden Lohnzahlungszeitraum zurückerhalten konnte. Auf die Ermittlung eines Unterhaltsanspruchs des Kindes gegen seinen steuerpflichtige Einkünfte erzielenden Ehegatten, bei dem eine Steuerschuld verbleibt, ist das nicht zu übertragen.

   25

   d) Die Sozialversicherungsbeiträge des Kindes sind ebenfalls nicht zur Bestreitung des Unterhalts bestimmt, da sie von Gesetzes wegen dem Kind oder dessen Eltern nicht zur Verfügung stehen (Senatsurteil vom 19.10.2006 – III R 55/06, BFH/NV 2007, 420). Werden die Sozialversicherungsbeiträge vom Ehegatten des Kindes geleistet, so stehen sie dem Ehegatten gleichfalls weder für den eigenen Verbrauch noch für den Ehegattenunterhalt zur Verfügung. Das FG hat sie daher zu Recht bei der Ermittlung des Ehegattenunterhalts abgezogen.

   26

   4. Das FG hat jedoch die Unterhaltszahlungen des Ehemannes für sein Kind X bei der Ermittlung des Ehegattenunterhalts an T zu Unrecht unberücksichtigt gelassen.

   27

   a) Das FG ist zwar zutreffend davon ausgegangen, dass die Einkünfte und Bezüge des behinderten Kindes, für das Kindergeld begehrt wird, nicht wegen Unterhaltsverpflichtungen des Kindes gegenüber seinem Kind, d.h. dem Enkel der Eltern des behinderten Kindes, zu kürzen sind. Denn eine unmittelbare Berücksichtigung der vom Enkelkind ausgelösten Unterhaltslasten im Rahmen der Prüfung der behinderungsbedingten Unfähigkeit zum Selbstunterhalt ist ausgeschlossen, weil sich die behinderungsbedingte Unfähigkeit zum Selbstunterhalt danach bestimmt, ob Einkünfte und Bezüge des behinderten Kindes dessen existenziellen Lebensbedarf decken. Der Unterhaltsbedarf des Kindeskindes vermindert jedoch weder die Einkünfte und Bezüge des behinderten Kindes noch erhöht er dessen existenziellen Lebensbedarf.

   28

   Der Senat hat in seinem Urteil in BFHE 236, 407, BStBl II 2012, 463, Rz 20 zudem darauf hingewiesen, dass nach § 32 Abs. 1 Nr. 1 EStG nur Kinder, die mit dem Steuerpflichtigen im ersten Grad verwandt sind, berücksichtigt werden und Belastungen für den Unterhalt eines Enkelkindes bei der Einkommensbesteuerung der Großeltern als Steuerpflichtige deshalb nicht berücksichtigt würden; anderenfalls wären Einkünfte und Bezüge des Kindes faktisch bis zur doppelten Höhe des Existenzminimums unschädlich, nämlich für das Kind selbst und für das Kindeskind. Die vom Enkelkind ausgelösten Unterhaltslasten würden ausschließlich durch den für dieses (Enkel-)Kind bestehenden Anspruch auf Kindergeld oder die Freibeträge des § 32 Abs. 6 EStG abgegolten.

   29

   b) Im Streitfall geht es jedoch nicht wie im Senatsurteil in BFHE 236, 407, BStBl II 2012, 463 um die Frage, ob der Grundsatz des Vergleichs des gesamten existenziellen Lebensbedarfs des behinderten Kindes einerseits und seiner finanziellen Mittel andererseits in der Weise zu modifizieren ist, dass entweder dessen Lebensbedarf über den eigenen Grundbedarf und behinderungsbedingten Mehrbedarf hinaus um den Bedarf seines Kindes -des Kindeskindes- erhöht oder aber die Einkünfte und Bezüge des behinderten Kindes wegen seiner Unterhaltsverpflichtung um einen besonderen Abzugsposten vermindert werden. Maßgeblich ist vielmehr, ob die als Bezug der T anzusetzenden Unterhaltsleistungen ihres Ehemannes durch dessen Unterhaltspflicht gegenüber X beeinflusst werden.

   30

   Der vom Ehemann an X gezahlte Unterhalt mindert danach den an T zu leistenden Unterhalt. Dies gilt unabhängig davon, ob insofern auf die tatsächlich zur Verfügung stehenden Mittel oder auf die Zivilrechtslage abgestellt wird. Denn der Anspruch des Ehegatten auf Ehegattenunterhalt ist gegenüber dem Unterhaltsanspruch minderjähriger Kinder rechtlich nachrangig (§ 1609 BGB), und tatsächlich stehen Mittel, die vom Ehegatten an ein nicht im gemeinsamen Haushalt lebendes Kind gezahlt werden, auch nicht für den Unterhalt des Ehegatten und weiterer Haushaltsmitglieder zur Verfügung.

   31

   Das Existenzminimum von X wird damit kindergeldrechtlich nicht unzulässig sowohl bei X als auch bei T berücksichtigt, sondern mindert in Höhe der Hälfte des vom Ehemann gezahlten Unterhalts den Ehegattenunterhalt, der bei T als Bezug zu erfassen ist. Dieser T als Bezug zuzurechnende Ehegattenunterhalt mindert sich somit um die Hälfte der vom Ehemann monatlich gezahlten 305 €, also um monatlich 152,50 €. Die Revision ist bereits aus diesem Grunde für die Monate Januar und Februar 2019 begründet.

   32

   5. Eine unmittelbare Berücksichtigung der Belastung der T mit Unterhaltsleistungen für das gemeinsame Kind E hat das FG ebenfalls zu Recht abgelehnt. Eine mittelbare Berücksichtigung der Unterhaltslasten für E infolge geminderten Ehegattenunterhalts wird durch die Grundsätze des Senatsurteils in BFHE 236, 407, BStBl II 2012, 463 jedoch nicht ausgeschlossen.

   33

   a) Beide Elternteile sind ihrem mit ihnen im gemeinsamen Haushalt lebenden unverheirateten minderjährigen Kind gleichermaßen zum Unterhalt verpflichtet; diese Verpflichtung geht der zum Unterhalt des Ehepartners vor (§ 1609 BGB). Für den Streitfall ergibt sich daraus, dass T von ihrem Ehemann keinen Unterhalt beanspruchen kann, soweit dieser mit seinen Mitteln E unterhalten muss. Tatsächlich stehen die vom Ehemann notwendig für den Kindesunterhalt aufgewendeten Beträge für seinen und den Unterhalt der T auch nicht zur Verfügung.

   34

   b) Der notwendige finanzielle Aufwand für den Unterhalt von E kann nach dem Mindestunterhalt der Düsseldorfer Tabelle bemessen werden; das waren im Jahr 2018 für bis zu 5 Jahre alte Kinder monatlich 348 €. Unerheblich ist, dass der sich daraus ergebende Jahresbetrag in Höhe von 4.176 € unter dem (doppelten) Freibetrag für das sächliche Existenzminimum eines Kindes in Höhe von 4.788 € liegt (§ 32 Abs. 6 Satz 1 EStG). Denn der Freibetrag differenziert nicht nach dem Alter des Kinder, während der Mindestunterhalt nach der Düsseldorfer Tabelle entsprechend dem typischen Unterhaltsbedarf mit dem Alter des Kindes zunimmt und den Freibetrag bereits bei Kindern im Alter von 6 bis 11 Jahren erreicht und ihn bei mindestens 18 Jahre alten Kindern deutlich übersteigt.

   35

   c) Der Senat neigt dazu, in Anlehnung an die Zivilrechtslage (§ 1612b Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 BGB) und weil das Kindergeld auch der Deckung des Betreuungs-, Erziehungs- und Ausbildungsbedarfs dient, von dem für den Barunterhalt erforderlichen Betrag lediglich das halbe Kindergeld abzuziehen.

   36

   Da dies für den Streitfall im Ergebnis unerheblich ist (s. unten II.5.d), kann jedoch dahingestellt bleiben, ob der für den Barunterhalt erforderliche Betrag nicht sogar um das volle Kindergeld zu kürzen ist, weil es für Zwecke der Ermittlung des Ehegattenunterhalts nur auf die Verteilung der zur Verfügung stehenden Geldmittel innerhalb der Familie ankommt.

   37

   Die dem Ehemann für sich und für T zur Verfügung stehenden Mittel vermindern sich wegen des Unterhalts für E damit -bei Abzug des vollen Kindergeldes- höchstens um weitere 154 € und der Ehegattenunterhalt der T somit um die Hälfte dieses Betrages, also um monatlich 77 €.

   38

   d) Der bei T als Bezug zu erfassende Ehegattenunterhalt mindert sich mithin aufgrund der Belastung ihres Ehemannes für X in Höhe von 152,50 € und für E in Höhe von höchstens 77 €, zusammen also monatlich in Höhe von 229,50 €.

   39

   Der vom FG für November und Dezember 2018 in Höhe von jeweils 1.066 € ermittelte Bedarf der T wird demnach auch bei einer Verringerung der Einkünfte und Bezüge um monatlich 229,50 € für November von 1.486 € auf 1.256,50 € und für Dezember von 1.351 € auf 1.121,50 € gedeckt; die Revision ist insofern unbegründet.

   40

   6. Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 FGO.

   Normen:

   EStG:63/1/2 EStG:32/4/1/3 BGB:1360 BGB:1360a BGB:1361 BGB:1569 BGB:1609 BGB:1612b/1/1/1 DA-KG:19.5/2

   Fundstellen:

   ECLI:DE:BFH:2022:U.201022.IIIR13.21.0

Quelle: Bundesfinanzhof

Der BFH hat dazu Stellung genommen, ob die Umsätze aus der kurzfristigen Vermietung von Wohncontainern an Erntehelfer dem ermäßigten Steuersatz unterliegen, auch wenn es sich nicht um Wohn- und Schlafräume in einem Gebäude handelt (Az. XI R 13/20).

Leitsatz

§ 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 1 UStG begünstigt nicht nur die Vermietung von Grundstücken und mit diesen fest verbundenen Gebäuden, sondern allgemein die Vermietung von Wohn- und Schlafräumen durch einen Unternehmer zur kurzfristigen Beherbergung von Fremden und damit auch die Vermietung von Wohncontainern an Erntehelfer.

Quelle: Bundesfinanzhof

Das BVerfG entschied, dass § 38 Abs. 5 und 6 i. V. m. § 34 Abs. 16 Satz 1 KStG in der Fassung des JStG 2008 mit dem allgemeinen Gleichheitssatz nach Art. 3 Abs. 1 GG unvereinbar ist (Az. 2 BvR 988/16).

Körperschaftsteuererhöhungspotenzial

Mit heute veröffentlichtem Beschluss hat der Zweite Senat des Bundesverfassungsgerichts entschieden, dass § 38 Abs. 5 und 6 in Verbindung mit § 34 Abs. 16 Satz 1 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) in der Fassung des Jahressteuergesetzes 2008 vom 20. Dezember 2007 (JStG 2008) mit dem allgemeinen Gleichheitssatz nach Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG) unvereinbar ist.

Die Regelung ist Teil der Übergangsvorschriften für den Systemwechsel vom körperschaftsteuerrechtlichen Anrechnungs- zum Halbeinkünfteverfahren. Während der Geltung des Anrechnungsverfahrens wurde das verwendbare Eigenkapital einer Gesellschaft entsprechend seiner Vorbelastung mit Körperschaftsteuer in verschiedene „Eigenkapitaltöpfe“ (EK) gegliedert. Steuerfreie Vermögensmehrungen wurden unter anderem im sog. EK 02 erfasst. Im Falle der Ausschüttung dieses Eigenkapitals wurde es bei Verlassen der steuerbefreiten Sphäre auf der Ebene der Körperschaft mit (zuletzt) 30 % nachbelastet. Beim Anteilseigner wurde die Ausschüttung – unter Anrechnung der von der Kapitalgesellschaft entrichteten Körperschaftsteuer – mit dessen individuellem Einkommensteuersatz besteuert. Unter dem Halbeinkünfteverfahren erfolgt im Falle der Ausschüttung keine Nachbelastung der von der Körperschaft steuerfrei erwirtschafteten Gewinne; beim Anteilseigner unterliegt die Ausschüttung nur zur Hälfte (seit 2009 zu 60 %) der Einkommensteuer.

Nach der ursprünglichen Übergangsregelung zur Einführung des Halbeinkünfteverfahrens durch das Steuersenkungsgesetz vom 23. Oktober 2000 (StSenkG) sollte das alte EK 02 nur noch bis zum Ablauf eines 15-jährigen (später auf 18 Jahre erweiterten) Übergangszeitraums im Falle seiner Ausschüttung mit 30 % nachbelastet werden. Durch das Jahressteuergesetz 2008 wurde mit § 38 Abs. 5 und 6 KStG stattdessen eine pauschale ausschüttungsunabhängige Nachbelastung des noch vorhandenen EK 02 mit 3 % Körperschaftsteuer eingeführt. Gemäß § 34 Abs. 16 Satz 1 KStG (in der Fassung des JStG 2008) konnten sich bestimmte Unternehmen aus dem Bereich der Wohnungswirtschaft und steuerbefreite Körperschaften auf Antrag unter Fortgeltung der bisherigen Rechtslage von der Anwendung dieser Regelung befreien lassen. Das hat zur Folge, dass es für diese Unternehmen nur im Falle einer Ausschüttung während des 18-jährigen Übergangszeitraums zu einer Nachbelastung des EK 02 kommt, während der EK 02-Bestand anderer Körperschaften zwingend – das heißt unabhängig davon, ob er ausgeschüttet wird oder nicht – gemäß § 38 Abs. 5 und 6 KStG nachbelastet wird.

Die ausschüttungsunabhängige Nachbelastung des EK 02 durch § 38 Abs. 5 und 6 KStG ist zwar für sich genommen sowohl mit dem allgemeinen Gleichheitssatz als auch mit dem Grundsatz des Vertrauensschutzes sowie dem Schutz des Eigentums und der allgemeinen Handlungsfreiheit vereinbar. Sie verstößt jedoch in Verbindung mit dem in § 34 Abs. 16 Satz 1 KStG vorgesehenen Antragswahlrecht bestimmter Körperschaften gegen den allgemeinen Gleichheitssatz. Die Ausnahmeregelung bewirkt eine verfassungsrechtlich relevante Ungleichbehandlung von Körperschaften, die nicht gerechtfertigt ist.

Sachverhalt

Nach dem bis Ende 2000 geltenden Anrechnungsverfahren wurden nicht ausgeschüttete steuerbare Gewinne von Körperschaften mit (zuletzt) 40 % Körperschaftsteuer belastet (Tarifbelastung). Kam es später zu Gewinnausschüttungen, reduzierte sich der Steuersatz auf (zuletzt) 30 % (Ausschüttungsbelastung). Für die Körperschaft entstand so ein Körperschaftsteuerminderungspotenzial in Höhe der Differenz zwischen Tarif- und Ausschüttungsbelastung. Das verwendbare Eigenkapital der Gesellschaft wurde entsprechend seiner Vorbelastung mit Körperschaftsteuer in verschiedene „Eigenkapitaltöpfe“ (EK) gegliedert. Eine Belastung des einbehaltenen Gewinns mit 40 % wurde im sog. EK 40 vermerkt. Steuerfreie Vermögensmehrungen wurden im „EK 0“ erfasst. Dieses unterteilte sich in die nach Doppelbesteuerungsabkommen steuerfreien ausländischen Gewinne und Verluste (EK 01), Altrücklagen aus den Jahren vor 1977 (EK 03), offene und verdeckte Einlagen der Gesellschafter (EK 04) sowie sonstige der Körperschaftsteuer nicht unterliegende Vermögensmehrungen (EK 02). Das EK 02 und das EK 03 wurden beim Verlassen der steuerbefreiten Sphäre mit dem Ausschüttungssteuersatz von 30 % nachbelastet, sie enthielten also ein Körperschaftsteuererhöhungspotenzial.

Den Übergang vom Anrechnungs- zum Halbeinkünfteverfahren gestaltete der Gesetzgeber durch die mit dem Steuersenkungsgesetz vom 23. Oktober 2000 (StSenkG) neu in das Körperschaftsteuergesetz eingefügten §§ 36 bis 40 KStG. Gemäß § 36 KStG wurden die unterschiedlich mit Körperschaftsteuer belasteten Teilbeträge des Eigenkapitals in mehreren Umrechnungsschritten zusammengefasst, umgegliedert und die so ermittelten Endbestände gesondert festgestellt. Diese Feststellung bildete die Grundlage für die Ermittlung des Körperschaftsteuerguthabens nach § 37 Abs. 1 KStG einerseits und der Nachbelastung mit Körperschaftsteuer gemäß § 38 KStG andererseits.

Wurde ein positiver EK 02-Endbetrag festgestellt, so war dieser gemäß § 38 Abs. 1 Satz 1 KStG (in der Fassung des StSenkG) zum Schluss der folgenden Wirtschaftsjahre fortzuschreiben und gesondert festzustellen. Er verringerte sich in den Folgejahren gemäß § 38 Abs. 1 Satz 4 KStG (in der Fassung des StSenkG), soweit er gemäß § 38 Abs. 1 Satz 5 KStG (in der Fassung des StSenkG) als für Gewinnausschüttungen verwendet galt. Die Körperschaftsteuer erhöhte sich gemäß § 38 Abs. 2 Satz 1 und 3 KStG (in der Fassung des StSenkG) im Übergangszeitraum von 15 (später 18) Jahren um 3/7 des Betrags einer Gewinnausschüttung, für die ein Teilbetrag aus dem EK 02 als verwendet galt.

Mit dem JStG 2008 wurden die verfahrensgegenständlichen Vorschriften des § 38 Abs. 5 und 6 KStG zur ausschüttungsunabhängigen Nachbelastung von EK 02 eingeführt. Danach wird der am 31. Dezember 2006 noch vorhandene Bestand des EK 02 mit 3 % verwendungsunabhängig besteuert. Das entspricht einer Besteuerung von 10 % des restlichen EK 02-Bestandes mit der früheren Ausschüttungsbelastung von 30 %. Der Körperschaftsteuererhöhungsbetrag ist begrenzt auf den Betrag, der sich ergeben würde, wenn die Körperschaft ihr gesamtes laut Steuerbilanz bestehendes Eigenkapital für eine Ausschüttung verwenden würde. Die sich daraus ergebende Körperschaftsteuererhöhung war in den Jahren 2008 bis 2017 in zehn gleichen Jahresbeträgen zu entrichten.

Die Vorgängerregelung des § 38 KStG (in der Fassung des StSenkG) war auf Antrag weiter anzuwenden für bestimmte Unternehmen aus dem Bereich der Wohnungswirtschaft, insbesondere solche, an denen die öffentliche Hand mit mindestens 50 % (auch mittelbar) beteiligt ist, sowie für steuerbefreite Körperschaften (§ 34 Abs. 16 KStG). Das hat zur Folge, dass der EK 02-Bestand dieser Unternehmen auf entsprechenden Antrag abweichend von § 38 Abs. 5 und 6 KStG nur im Falle einer Ausschüttung nachbelastet wird.

Die Beschwerdeführerin, ein nicht von § 34 Abs. 16 Satz 1 KStG (in der Fassung des JStG 2008) erfasstes Wohnungsunternehmen, begehrte unter Bezugnahme auf diese Vorschrift, von der ausschüttungsunabhängigen Nachbelastung ihres EK 02-Bestandes abzusehen. Dies lehnte das Finanzamt ab und stellte zugleich einen Körperschaftsteuererhöhungsbetrag fest. Die hiergegen vor den Fachgerichten erhobene Klage der Beschwerdeführerin blieb erfolglos. Mit ihrer Verfassungsbeschwerde rügt die Beschwerdeführerin die Verletzung des allgemeinen Gleichheitssatzes (Art. 3 Abs. 1 GG), des Rückwirkungsverbots (Art. 2 Abs. 1 GG in Verbindung mit Art. 20 Abs. 3 GG) sowie der Freiheit von Abgaben (Art. 2 Abs. 1 GG) beziehungsweise der Eigentumsgarantie (Art. 14 Abs. 1 GG) durch die Festsetzung des Körperschaftsteuererhöhungsbetrags.

Wesentliche Erwägungen des Senats

Die zulässige Verfassungsbeschwerde ist teilweise begründet.

I. Die ausschüttungsunabhängige Nachbelastung des EK 02 durch § 38 Abs. 5 und 6 KStG (in der Fassung des JStG 2008) ist – für sich betrachtet – mit Art. 3 Abs. 1 GG vereinbar.

1. Es ist schon fraglich, ob die ausschüttungsunabhängige Nachbelastung thesaurierter Gewinne der Körperschaft, die diese steuerfrei vereinnahmt hat und die deshalb im EK 02 abgebildet sind, durch das Übergangsrecht eine verfassungsrechtlich relevante Ungleichbehandlung bedeutet. Zwar weicht sie von der Besteuerung solcher Gewinne sowohl unter der Geltung des Anrechnungsverfahrens als auch unter der Geltung des Halb- beziehungsweise (seit 2009) des Teileinkünfteverfahrens ab. Ob und welche Bindungswirkung den neuen und/oder den alten Grundentscheidungen des Gesetzgebers für die Körperschaftbesteuerung nach Maßgabe von Art. 3 Abs. 1 GG für das Übergangsrecht zukommt, insbesondere ob und inwieweit sich dieses mit Blick auf den weiten Gestaltungsspielraum des Gesetzgebers bei der Umstrukturierung komplexer Regelungssysteme von beiden lösen darf, ohne dass dies eine rechtfertigungsbedürftige Ungleichbehandlung darstellt, kann jedoch offenbleiben.

2. Denn jedenfalls ist die ausschüttungsunabhängige Nachbelastung des EK 02 gerechtfertigt. Prüfungsmaßstab ist insoweit allein das Willkürverbot. Für die Regelung bestehen sachliche Gründe.

a) Der Gesetzgeber hat die Umstellung der Realisierung des Körperschaftsteuererhöhungspotenzials von dem ursprünglich ausschüttungsabhängigen auf ein ausschüttungsunabhängiges System nachvollziehbar damit gerechtfertigt, dass das ausschüttungsabhängige System sehr aufwendig sei. Einen nennenswerten Vereinfachungseffekt hatte § 38 KStG (in der Fassung des JStG 2008) bei grenzüberschreitenden Sachverhalten, die der Gesetzgeber insbesondere im Blick hatte. Die Vereinfachung ergab sich daraus, dass durch die pauschale Nachbelastung des EK 02 komplizierte Sonderregelungen für diese Fälle obsolet wurden.

b) Ein sachlicher Grund für die pauschalierte Nachbelastung des EK 02 ist ferner die vom Gesetzgeber angestrebte Behebung einer faktischen Ausschüttungssperre. In der zum JStG 2008 durchgeführten Sachverständigenanhörung vor dem Finanzausschuss ist der ausschüttungsabhängigen Nachbelastung wegen der Beschränkung auf einen Übergangszeitraum von 18 Jahren eine „weitestgehend prohibitive Wirkung“ attestiert worden. Zu deren Beseitigung wurde die pauschalierte Nachbelastung als richtiger Weg bezeichnet und auch der Steuersatz von 3 % überwiegend als angemessen erachtet.

c) Schließlich trägt auch der Gedanke einer Gestaltung des gesamten Übergangsrechts nach Maßgabe einer fiktiven Vollausschüttung im Zeitpunkt des Systemwechsels die ausschüttungsunabhängige Nachbelastung. Der Gesetzgeber hat der Gestaltung der Übergangsregelungen der §§ 36 ff. KStG insgesamt den Gedanken einer Vollausschüttung im Zeitpunkt des Systemwechsels zugrunde gelegt. Das ist, auch soweit dies zu einer Körperschaftsteuererhöhung führt, verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden. Die Steuerpflichtigen hatten schon unter dem Anrechnungsverfahren – jedenfalls dem Grunde nach – spätestens für den Zeitpunkt der Liquidation mit einer Nachbelastung des EK 02 rechnen müssen. Die Fortdauer der Nachbelastung des EK 02 unter dem Übergangsrecht trotz Wegfalls der Anrechnung beim Anteilseigner trägt vor diesem Hintergrund dem berechtigten Interesse des Gesetzgebers an einer Gegenfinanzierung des von ihm angestrebten und gemäß Art. 14 Abs. 1 GG gebotenen weitgehenden Erhalts des Körperschaftsteuerminderungspotenzials durch das Übergangsrecht Rechnung.

Die ausschüttungsunabhängige Nachbelastung ist danach jedenfalls insoweit gerechtfertigt, als es – wie im Fall der Beschwerdeführerin – bei einer Vollausschüttung im Zeitpunkt des Systemwechsels zu einer Verwendung des EK 02 gekommen wäre. Der Gesetzgeber hat die Nachbelastung liquiditätsschonend vorgenommen, indem er die Entrichtung des Körperschaftsteuererhöhungsbetrags auf zehn Jahre verteilt hat. Möglichen Verlusten seit der Feststellung der Endbestände des verwendbaren Einkommens gemäß § 36 KStG (in der Fassung des StSenkG) hat er typisierend dadurch Rechnung getragen, dass er rechnerisch nur 10 % des verbliebenen EK 02-Bestandes der Ausschüttungsbelastung von 30 % unterworfen und zudem die Körperschaftsteuererhöhung auf den Betrag begrenzt hat, der sich bei einer Vollausschüttung des Eigenkapitals laut Steuerbilanz am 31. Dezember 2006 ergeben hätte.

II. Die ausschüttungsunabhängige Nachbelastung des EK 02 durch § 38 Abs. 5 und 6 KStG (in der Fassung des JStG 2008) ist für sich genommen auch mit dem Grundsatz des Vertrauensschutzes aus Art. 2 Abs. 1 GG in Verbindung mit Art. 20 Abs. 3 GG vereinbar.

1. Das grundsätzliche Verbot rückwirkender belastender Gesetze beruht auf den grundrechtlich geschützten Interessen der Betroffenen sowie den Prinzipien der Rechtssicherheit und des Vertrauensschutzes. Allgemeiner Vertrauensschutz ist nicht nur objektivrechtlich durch das Rechtsstaatsprinzip garantiert, sondern zugleich eine Dimension der subjektivrechtlichen Grundrechtsverbürgung.

Eine echte Rückwirkung, bei der die Rechtsfolge mit belastender Wirkung schon für vor dem Zeitpunkt ihrer Verkündung bereits abgeschlossene Tatbestände gelten soll („Rückbewirkung von Rechtsfolgen“), ist grundsätzlich verfassungsrechtlich unzulässig. Soweit belastende Rechtsfolgen einer Norm erst nach ihrer Verkündung eintreten, tatbestandlich aber von einem bereits ins Werk gesetzten Sachverhalt ausgelöst werden („tatbestandliche Rückanknüpfung“), liegt eine unechte Rückwirkung vor, die nicht grundsätzlich unzulässig ist. Der Gesetzgeber muss aber dem verfassungsrechtlich gebotenen Vertrauensschutz in hinreichendem Maß Rechnung tragen. Die Interessen der Allgemeinheit, die mit der Regelung verfolgt werden, und das Vertrauen des Einzelnen auf die Fortgeltung der Rechtslage sind abzuwägen. Der Grundsatz der Verhältnismäßigkeit muss gewahrt sein.

2. a) Nach diesen Maßstäben ordnet § 38 Abs. 5 und 6 KStG (in der Fassung des JStG 2008) eine unechte Rückwirkung mit belastender Wirkung an. Die Regelung knüpft an den gemäß § 36 Abs. 7 KStG (in der Fassung des StSenkG) festgestellten und gemäß § 38 Abs. 1 KStG (in der Fassung des UntStFG) fortgeschriebenen Endbetrag des EK 02 für die Zukunft andere, potenziell belastendere Rechtsfolgen als der bis dahin geltende § 38 Abs. 2 KStG (in der Fassung des StVergAbG). Sie belastet jedenfalls solche Unternehmen, die in dem maßgeblichen Zeitraum zwischen den Jahren 2007 und 2019 weniger als 10 % des verbliebenen EK 02-Bestandes ausschütten wollten oder konnten.

b) Die unechte Rückwirkung der Umstellung auf die ausschüttungsunabhängige Nachbelastung ist jedoch gerechtfertigt.

aa) Zwar trat § 38 KStG (in der Fassung des JStG 2008) an die Stelle einer Regelung, die während des Übergangs vom Anrechnungs- zum Halbeinkünfteverfahren nur eine ausschüttungsabhängige Nachbelastung begrenzt auf einen bestimmten Übergangszeitraum vorsah. Die Änderung einer befristeten Übergangsvorschrift unterliegt aber unter dem Gesichtspunkt des rechtsstaatlichen Vertrauensschutzes nur dann besonderen Anforderungen, wenn sie ihrerseits aus Vertrauensschutzgründen erlassen worden ist; mit einer solchen Regelung schafft der Gesetzgeber einen besonderen Vertrauenstatbestand. Das war hier indes nicht der Fall. Dass der Zeitraum, in dem noch eine Nachbelastung stattfinden sollte, auf zunächst 15 und später 18 Jahre beschränkt worden ist, war keine vertrauensschützende Maßnahme, sondern dem Umstand geschuldet, dass für die Körperschaftsteuerminderung und die Körperschaftsteuererhöhung ein einheitlicher Übergangszeitraum gelten sollte.

bb) Andere Umstände, die eine besondere Schutzwürdigkeit des Vertrauens der Steuerpflichtigen, nur im Falle einer Ausschüttung und längstens bis zum Ablauf des Übergangszeitraums mit der Nachbelastung des EK 02 rechnen zu müssen, begründen könnten, sind nicht ersichtlich. Soweit nicht besondere Momente der Schutzwürdigkeit hinzutreten, genießt die bloß allgemeine Erwartung, das geltende Recht werde zukünftig unverändert fortbestehen, keinen besonderen verfassungsrechtlichen Schutz. Gegenüber dieser allgemeinen Erwartung überwiegt das Änderungsinteresse des Gesetzgebers. Bei einer Gesamtabwägung zwischen dem Gewicht des enttäuschten Vertrauens und dem Gewicht und der Dringlichkeit der die Rechtsänderung rechtfertigenden Gründe ist hier die Grenze der Zumutbarkeit für die Steuerpflichtigen gewahrt.

III. Aus den zuvor genannten Gründen verletzt die ausschüttungsunabhängige Nachbelastung des EK 02 durch § 38 Abs. 5 und 6 KStG (in der Fassung des JStG 2008) auch weder das aus Art. 14 Abs. 1 GG abgeleitete Verbot einer übermäßigen Steuerbelastung noch die durch Art. 2 Abs. 1 GG geschützte allgemeine Handlungsfreiheit der betroffenen steuerpflichtigen Körperschaften.

IV. § 38 Abs. 5 und 6 KStG verstößt jedoch in Verbindung mit dem in § 34 Abs. 16 Satz 1 KStG vorgesehenen Antragswahlrecht bestimmter Körperschaften gegen den allgemeinen Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 GG).

1. Während durch § 34 Abs. 16 Satz 1 KStG bestimmten Unternehmen aus dem Bereich der Wohnungswirtschaft sowie steuerbefreiten Körperschaften das Recht auf Fortgeltung der bisherigen Rechtslage eingeräumt wird mit der Folge, dass es nur im Falle einer Ausschüttung zu einer Nachbelastung des EK 02 kommt, sind die nicht von der Regelung erfassten Unternehmen zwingend von der pauschalen Nachbelastung nach § 38 Abs. 5 KStG betroffen.

Da diese Ungleichbehandlung insbesondere im Verhältnis zwischen nicht privilegierten privaten Wohnungsunternehmen einerseits und privilegierten Wohnungsunternehmen andererseits nach Zahl und – je nachdem, in welcher Höhe sie im Übergangszeitraum jeweils tatsächlich Ausschüttungen vorgenommen hätten – auch nach dem Umfang erheblich ist, stellt sie die lastengleiche Besteuerung insgesamt in Frage. Sie ist deshalb für die Besteuerung der nicht von der begünstigenden Regelung betroffenen steuerpflichtigen Körperschaften rechtfertigungsbedürftig.

2. Die Ungleichbehandlung zwischen den durch § 34 Abs. 16 Satz 1 KStG privilegierten Körperschaften und den von der Begünstigung ausgeschlossenen Körperschaften ist nicht gerechtfertigt.

a) Geboten ist eine über die reine Willkürprüfung hinausgehende Verhältnismäßigkeitskontrolle, weil die Ungleichbehandlung sich auf die Ausübung der nach Art. 12 Abs. 1 GG (in Verbindung mit Art. 19 Abs. 3 GG) gewährleisteten Berufsfreiheit der betroffenen Unternehmen auswirkt. Die Erhebung von Steuern und sonstigen Abgaben greift in den Schutzbereich von Art. 12 Abs. 1 GG ein, wenn sie in engem Zusammenhang mit der Ausübung eines Berufs steht und objektiv deutlich eine berufsregelnde Tendenz erkennen lässt. Das ist bei § 34 Abs. 16 Satz 1 KStG (in der Fassung des JStG 2008) der Fall.

Die Verschonungsregelung beschränkt den Kreis der Körperschaftsteuerpflichtigen, die der ausschüttungsunabhängigen Nachbelastung durch einen Antrag auf Fortgeltung der ausschüttungsabhängigen Nachbelastung entgehen können, soweit sie Wohnungsunternehmen betrifft, anhand eines Tätigkeitskatalogs. Sie begünstigt Unternehmen, die ihre Umsatzerlöse überwiegend durch Verwaltung und Nutzung eigenen zu Wohnzwecken dienenden Grundbesitzes, durch Betreuung von Wohnbauten oder durch die Errichtung und Veräußerung von Eigenheimen, Kleinsiedlungen oder Eigentumswohnungen erzielen. Damit knüpft sie für die steuerrechtliche Privilegierung unmittelbar an bestimmte wirtschaftliche Tätigkeiten an und greift gerade nicht ungeachtet der jeweiligen Art der beruflichen Betätigung.

Die Regelung dient erkennbar der Förderung wohnungswirtschaftlicher Belange. Indem sie die Förderung auf bestimmte Wohnungsunternehmen, insbesondere solche, an denen die öffentliche Hand oder gemeinnützige Körperschaften mit mindestens 50 % (auch mittelbar) beteiligt sind, und Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften beschränkt, kommt ihr ebenso wie einer direkten Subventionierung nur eines begrenzten Kreises von Unternehmen eine objektiv berufsregelnde Tendenz zu.

b) Der Gesetzgeber verfolgt mit § 34 Abs. 16 Satz 1 KStG grundsätzlich ein legitimes Ziel. Er beabsichtigte, solchen Unternehmen ein Wahlrecht zwischen der pauschalen Nachbelastung und einer Fortgeltung der bisherigen Rechtslage einzuräumen, die regelmäßig einem öffentlichen oder gesetzlich festgelegten besonderen Zweck dienen, der auch strukturelle Auswirkungen auf die Möglichkeit zur Ausschüttung und das Ausschüttungsverhalten hat. Ziel war danach die Differenzierung anhand der Ausschüttungsneigung von Körperschaften, die noch über EK 02-Bestände verfügen. Das ist vor dem Hintergrund der mit § 38 KStG intendierten Vereinfachung und Behebung einer faktischen Ausschüttungssperre verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden.

c) Die vom Gesetzgeber in § 34 Abs. 16 Satz 1 KStG (in der Fassung des JStG 2008) gewählten Differenzierungskriterien sind jedoch ungeeignet, Unternehmen, die grundsätzlich ausschüttungsgeneigt sind, von solchen Unternehmen abzugrenzen, von denen keine oder nur geringe Ausschüttungen zu erwarten sind. Dies gilt auch unter Berücksichtigung der Typisierungsbefugnis des Gesetzgebers. Mit den gewählten Kriterien kann ein typischer Fall nicht realitätsgerecht erfasst werden.

aa) Feststellungen zu einer unterschiedlichen Ausschüttungsneigung der privilegierten Körperschaften einerseits und der nicht privilegierten Körperschaften, insbesondere der privaten Wohnungsunternehmen, andererseits sind im Gesetzgebungsverfahren, soweit ersichtlich, nicht getroffen worden. Tatsächliche Anhaltspunkte für die Eignung der gewählten Differenzierungskriterien sind auch im vorliegenden Verfahren nicht vorgetragen worden.

bb) Hinreichende normative Anknüpfungspunkte für die vom Gesetzgeber vorgenommene Typisierung liegen ebenfalls nicht vor.

(1) Nach dem Vortrag der Bundesregierung ist das verbindende Element der beiden in § 34 Abs. 16 Satz 1 Nr. 1 KStG (in der Fassung des JStG 2008) genannten Gruppen von Wohnungsunternehmen (Körperschaften, an denen unmittelbar oder mittelbar die öffentliche Hand oder gemeinnützige Körperschaften zu mindestens 50 % beteiligt sind) deren spezifische Gemeinwohlbindung. Daraus lässt sich jedoch unter Berücksichtigung der normativen Bindungen, denen ein wirtschaftliches Handeln dieser Rechtsträger unterliegt, nicht ableiten, dass sie mit der Hingabe von Eigenkapital für eine wohnungswirtschaftliche Betätigung anders als andere Anteilseigner in erster Linie die Verwirklichung des gemeinen Wohls in Form der Bereitstellung von Wohnraum und nicht die Erwirtschaftung einer Rendite bezwecken.

(a) Für die Beteiligung von juristischen Personen des öffentlichen Rechts an Wohnungsunternehmen ergibt sich dies insbesondere nicht aus den Gemeindeordnungen der Länder. Zwar greifen die landesrechtlichen Regelungen über gemeindliche Wirtschaftstätigkeit nicht nur für Gemeinden selbst, sondern auch für rechtlich verselbständigte Unternehmen, sofern die Gemeinde das Unternehmen beherrscht und somit die Vorgaben des öffentlichen Rechts faktisch durchsetzen kann. Dafür bedarf es allerdings eines über 50 % liegenden Anteils. Demgegenüber verlangt § 34 Abs. 16 Satz 1 Nr. 1 KStG (in der Fassung des JStG 2008) lediglich eine Mindestbeteiligung von genau 50 %. Bei einer Beteiligung von 50 % kann der Gesellschafter zwar auf ein bestimmtes Verhalten hinwirken, ihm stehen jedoch für dessen Durchsetzung mangels Mehrheitsbeteiligung in der Regel keine gesellschaftsrechtlichen Möglichkeiten zur Verfügung.

Des Weiteren sind die landesrechtlichen Bestimmungen, denen Gemeinden bei der Beteiligung an privatrechtlichen Wohnungsunternehmen unterworfen sind, heterogen. Teilweise gelten Einrichtungen, die der Wohnraumversorgung dienen, als nichtwirtschaftliche Unternehmen, sodass sie nicht an die Normen über die gemeindliche wirtschaftliche Betätigung gebunden sind. Soweit diese Normen Anwendung finden, hängt die Antwort auf die Frage, ob überhaupt Ausschüttungen vorgenommen werden können und wie hoch diese ausfallen, im Wesentlichen davon ab, inwieweit die Unternehmen die Entgelte für ihre Dienstleistungen über eine reine Kostendeckung hinaus kalkulieren dürfen. Dies wird maßgeblich von dem Rechtsrahmen für die Erwirtschaftung von Gewinnen durch die Unternehmen mit einer Beteiligung der öffentlichen Hand geprägt, dessen Inhalt bislang nicht annähernd geklärt ist. Jedenfalls sind die landesrechtlichen Bestimmungen für die Gewinnerzielung ganz unterschiedlich ausgestaltet. Daher lässt sich eine regelmäßige rechtliche Auswirkung des öffentlichen Zwecks auf die sich an die Gewinnerzielung anschließende Ausschüttung nicht feststellen.

(b) Auch bei der Beteiligung von gemeinnützigen Körperschaften bestehen nach dem gesetzlichen Rahmen keine Auswirkungen auf die Ausschüttungsmöglichkeit oder das Ausschüttungsverhalten. Zwar dienen gemeinnützige Körperschaften einem gesetzlich festgelegten besonderen Zweck im Sinne von § 52 Abs. 2 Abgabenordnung (AO) und sind selbst nach § 55 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 AO gehindert, Ausschüttungen an ihre Mitglieder vorzunehmen. Das hindert Ausschüttungen eines Wohnungsunternehmens, an dem die steuerbefreite Körperschaft (mit mindestens 50 %) beteiligt ist, jedoch nicht.

(2) Der gesetzlich festgelegte besondere Zweck, dem Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften im Sinne von § 34 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 KStG (in der Fassung des JStG 2008) dienen, hat ebenfalls keine nennenswerten Auswirkungen auf die Ausschüttungsmöglichkeit und das Ausschüttungsverhalten dieser Körperschaften. Der für Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften geltende § 1 Abs. 1 GenG ordnet an, dass deren Zweck darauf gerichtet ist, den Erwerb oder die Wirtschaft ihrer Mitglieder oder deren soziale oder kulturelle Belange durch gemeinschaftlichen Zweckbetrieb zu fördern. Zugleich stellt der Förderzweck das charakteristische Merkmal der Rechtsform der Genossenschaft dar. Zwar widerspricht deshalb eine als Selbstzweck verfolgte Gewinnerzielungsabsicht den genossenschaftlichen Grundprinzipien. Allerdings steht dem eine Beteiligung der Mitglieder am wirtschaftlichen Erfolg durch Gewinnausschüttungen oder durch Gewährung sonstiger geldwerter Vorteile nicht entgegen.

(3) Bei den nach § 34 Abs. 16 Satz 1 (am Ende) KStG (in der Fassung des JStG 2008) unabhängig von einer wohnungswirtschaftlichen Tätigkeit privilegierten steuerbefreiten Körperschaften ist angesichts der Heterogenität der Steuerbefreiungen nach § 5 KStG schon ein (einheitlicher) gesetzlich festgelegter besonderer Zweck nicht feststellbar. Zwar beruhen die unterschiedlichen Steuerbefreiungstatbestände jeweils auf staats-, sozial- oder wirtschaftspolitischen Gründen, die im weiteren Sinne übereinstimmend in Gemeinwohlzwecken dienendem, selbstlosem bürgerschaftlichen Handeln gründen. Jedoch enthält § 5 Abs. 1 KStG 2002 ein Nebeneinander von im Einzelnen höchst unterschiedlichen sachlichen oder persönlichen Steuerbefreiungstatbeständen ohne klare teleologische Leitlinie, die überdies wechselnde lenkungspolitische Ziele verfolgen. Angesichts der verschiedenartigen Ziele der von der Steuerbefreiung erfassten Körperschaftsteuersubjekte ist für den in den Gesetzesmaterialien zum JStG 2008 angenommenen einheitlichen besonderen gesetzlichen Zweck, der Auswirkungen auf die Ausschüttungen dieser Steuerpflichtigen haben soll, nichts ersichtlich.

V. Wegen der Unvereinbarkeit von § 38 Abs. 5 und 6 KStG (in der Fassung des JStG 2008) in Verbindung mit § 34 Abs. 16 Satz 1 KStG (in der Fassung des JStG 2008) mit dem allgemeinen Gleichheitssatz verletzen auch der angegriffene Bescheid des Finanzamts über die Festsetzung des Körperschaftsteuererhöhungsbetrags nach § 38 Abs. 5 und 6 KStG sowie die angegriffenen fachgerichtlichen Urteile die Beschwerdeführerin in ihrem Grundrecht aus Art. 3 Abs. 1 GG in Verbindung mit Art. 19 Abs. 3 GG.

VI. Der Gesetzgeber ist verpflichtet, den festgestellten Verfassungsverstoß bis zum 31. Dezember 2023 rückwirkend zu beseitigen. Diese Verpflichtung erfasst alle noch nicht bestandskräftigen Entscheidungen, die auf den für verfassungswidrig erklärten Vorschriften beruhen. Bis zu einer Neuregelung dürfen Gerichte und Verwaltungsbehörden die Normen im Umfang der festgestellten Unvereinbarkeit nicht mehr anwenden, laufende Verfahren sind auszusetzen.

Quelle: Bundesverfassungsgericht

Wie sinnvoll und dringend eine Senkung der Grunderwerbsteuer wäre, belegt eine aktuelle Studie des IfW Kiel. Der BdSt plädiert für eine Reduktion der Grunderwerbsteuersätze und für die Einführung von Steuerfreibeträgen beim Immobilien-Ersterwerb von Familien.

Wie sinnvoll und dringend eine Senkung der Grunderwerbsteuer wäre, belegt eine aktuelle Studie des Instituts für Weltwirtschaft Kiel. Demnach zahlen sich niedrige Grunderwerbsteuern für die Bundesländer letztlich aus. Denn: Bayern und Sachsen haben ihre Steuersätze im Gegensatz zu allen anderen Bundesländern seit dem Jahr 2007 nicht erhöht. Im Gegenzug waren in diesen beiden Ländern die Bauinvestitionen um ein Vielfaches höher als die Grunderwerbsteuer-Mehreinnahmen, die durch Steuersatzerhöhungen hätten erzielt werden können.

Der Bund der Steuerzahler plädiert seit langem für eine Reduktion der Grunderwerbsteuersätze und für die Einführung von Steuerfreibeträgen beim Immobilien-Ersterwerb von Familien. Im Koalitionsvertrag hat die Ampel vereinbart, in diese Richtung aktiv zu werden. Doch bislang fehlt es an parlamentarischen Vorstößen. Der Bund der Steuerzahler fordert deshalb die Ampel dazu auf, gemeinsam mit den Bundesländern die Aktivitäten endlich zu intensivieren, um die Hürden für den privaten Immobilienerwerb zu senken sowie um die Bauwirtschaft zu stärken.

Aus diesen Gründen ist eine Lösung zwingend nötig

Das Grundproblem am Wohnungsmarkt und vor allem beim Immobilienerwerb sind steigende Finanzierungskosten – ob wegen galoppierender Zinsen, hoher Grundstückskosten oder merklich angezogener Rohstoffpreise. Doch der Staat befeuert diese ohnehin dynamische Preisentwicklung zusätzlich und erschwert dadurch den Immobilienerwerb und -besitz. Zugleich profitiert er sogar davon! So halten die Länder beim Immobilienkauf immer mehr die Hand auf, indem sie die Grunderwerbsteuer stetig verteuern – kaum eine Steuerart hat in den vergangenen Jahren so drastisch zugelegt wie die Grunderwerbsteuer. Nahm der Staat 2010 hier noch rund 5 Mrd. Euro ein, mussten Immobilienerwerber zuletzt bis zu 18 Mrd. Euro an den Fiskus zahlen.

Quelle: Bund der Steuerzahler

Der DStV hat sich mit seiner Stellungnahme an der öffentlichen Konsultation der EU-Kommission zur Aktualisierung der Vorschriften zum Zahlungsverzug beteiligt. Der DStV sieht Handlungsbedarf, um KMU in Europa künftig besser vor Zahlungsverzug zu schützen.

Der DStV hat sich mit seiner Stellungnahme an der öffentlichen Konsultation der EU-Kommission zur Aktualisierung der Vorschriften zum Zahlungsverzug beteiligt. Der DStV sieht Handlungsbedarf, um KMU in Europa künftig besser vor Zahlungsverzug zu schützen.

Zur Erreichung seiner Ziele beim sog. Europäischen Green Deal oder bei der Bekämpfung von Vermögensdelikten zeichnet sich der EU-Gesetzgeber in dieser Wahlperiode bisher hauptsächlich durch die Schaffung neuer Unternehmensbelastungen aus. Da ist es immerhin erfreulich, dass die EU-Kommission mit der Aktualisierung der Zahlungsverzugs-Richtlinie künftig KMU bei der Verbesserung ihrer Liquidität unterstützen will.

Dafür gibt es gute Gründe: Nach der EU-Kommission ist jede vierte Insolvenz in der EU auf nicht fristgerecht beglichene Rechnungen zurückzuführen. 40 % der 18 bis 40 Milliarden Rechnungen in der Europäischen Union werden zudem nicht fristgerecht bezahlt.

Der vorgeschlagene Maßnahmenkatalog der EU-Kommission enthält dabei etwa die Begrenzung der Zahlungsfristen zwischen Unternehmen, die Einführung strengerer Abschreckungsmaßnahmen wie automatische Zinszahlungen, einer Erhöhung des Zinssatzes oder der Einführung einer Definition unlauterer Praktiken und Klauseln. Zudem sollen öffentliche Auftraggeber sicherstellen, dass Generalunternehmer ihre Subunternehmer rechtzeitig bezahlen.

Der Deutsche Steuerberaterverband e.V. (DStV) begrüßt eine Umsetzung der meisten dieser vorgeschlagenen Maßnahmen. Darüber hinaus unterbreitet er weitere Vorschläge zur Verbesserung der Zahlungen von Großunternehmen an KMU.

So regt der DStV etwa an, dass eine vertragliche Vereinbarung des Abtretungsverbots von Forderungen an Banken oder Inkasso-Unternehmen künftig unwirksam sein soll. Die Abschaffung eines solchen Verbots könnte die Sicherheiten von KMU gegenüber Kreditgebern erhöhen und somit die Möglichkeiten zur Überbrückung von Liquiditätsengpässen erweitern.

Die EU-Kommission will ihren Vorschlag zur Aktualisierung der Zahlungsverzugs-Richtlinie im 3. Quartal verabschieden. Der Abschluss des europäischen Gesetzgebungsverfahrens dürfte sich dagegen in die, im kommenden Jahr beginnende, Wahlperiode verschieben. Entsprechend liegt auch die Umsetzung durch die nationalen Gesetzgeber noch in weiter Ferne.

Quelle: Deutscher Steuerberaterverband e.V. – www.dstv.de

Eine Vermögensteuer ist mit dem Grundgesetz vereinbar. Angesichts einer hohen Ungleichheit bei der Vermögensverteilung und erheblicher finanzieller Herausforderungen, denen sich die Bundesrepublik ausgesetzt sieht, ist ihre Einführung nicht nur gut begründbar, sie trüge auch zur Verwirklichung grundlegender verfassungsrechtlicher Prinzipien bei. Zu diesem Ergebnis kommt ein neues, von der Hans-Böckler-Stiftung gefördertes Rechtsgutachten.

Eine Vermögensteuer ist mit dem Grundgesetz vereinbar. Angesichts einer hohen Ungleichheit bei der Vermögensverteilung und erheblicher finanzieller Herausforderungen, denen sich die Bundesrepublik ausgesetzt sieht, ist ihre Einführung nicht nur gut begründbar, sie trüge auch zur Verwirklichung grundlegender verfassungsrechtlicher Prinzipien bei. Zu diesem Ergebnis kommt ein neues, von der Hans-Böckler-Stiftung gefördertes Rechtsgutachten. Bei der Ausgestaltung einer Vermögensteuer hat der Gesetzgeber einen erheblichen Spielraum, zeigt die Untersuchung von Prof. Dr. Alexander Thiele, Professor für Staatstheorie und Öffentliches Recht an der Business & Law School der Hochschule für Management und Recht in Berlin.

In Deutschland ist der Anteil der Armen in der letzten Dekade deutlich gewachsen – das ergibt der aktuelle Verteilungsbericht des Wirtschafts- und Sozialwissenschaftlichen Instituts (WSI) der Hans-Böckler-Stiftung. Gleichzeitig sind die privaten Vermögen im Vergleich zu anderen EU- und OECD-Ländern mit ähnlicher Einkommenssituation besonders ungleich verteilt. Die untere Hälfte der Bevölkerung hat nach Daten des Deutschen Instituts für Wirtschaftsforschung keine nennenswerten Vermögen. Dagegen besitzen die reichsten zehn Prozent rund zwei Drittel des gesamten Privatvermögens, das reichste Prozent der Bevölkerung bis zu 35 Prozent und allein die reichsten 0,1 Prozent der Bevölkerung verfügen über bis zu 20 Prozent. Zudem halten vor allem Reiche jene Vermögensarten, die in den vergangenen Jahren die höchsten Renditen abgeworfen haben, etwa Aktien, Immobilien und Betriebsvermögen. Haushalte mit weniger Habe konzentrieren sich hingegen auf risikoarme Anlagen, die aber besonders stark von einer hohen Inflation betroffen sind. Hinzu kommen erhebliche finanzielle Herausforderungen an den Staat. So müssen nicht nur die Milliardenkredite, die in den vergangenen Jahren zur Bewältigung der multiplen Krisen aufgenommen wurden, bedient werden. Zusätzlich besteht riesiger Investitionsbedarf, um eine erfolgreiche sozial-ökologische Transformation zu ermöglichen.

Angesichts dieser Entwicklungen gewinnt die Debatte über eine Wiedereinführung der Vermögensteuer wieder an Fahrt. Manche meinen, eine solche Steuer verstoße gegen die Verfassung, und halten die Debatte damit für beendet. In seinem Gutachten kommt Juraprofessor Thiele zum gegenteiligen Ergebnis. Nach Prüfung der verfassungsrechtlichen Lage unter Berücksichtigung der aktuellen Situation von Staat und Gesellschaft gelangt er zu dem Schluss: Eine Vermögensteuer ist nicht nur nicht verfassungswidrig. Im Gegenteil habe die Ungleichheit in Deutschland ein Ausmaß erreicht, das die Einführung einer Vermögensteuer auch verfassungsrechtlich eher nahelegt.

Richtig ist zwar, dass das Bundesverfassungsgericht im Jahr 1995 die damalige Vermögensteuer für verfassungswidrig erklärt hat. Ebenso richtig ist allerdings, dass sich dieser Beschluss keineswegs gegen eine Besteuerung von Vermögen an sich, sondern lediglich gegen die damalige konkrete Ausgestaltung richtete. Das Grundgesetz steht einer Vermögensbesteuerung insofern nicht prinzipiell entgegen, betont Thiele, zumal sie dort sogar „ausdrücklich als eine prinzipiell zulässige Steuerart aufgelistet“ wird.

Darüber hinaus würde die Vermögensteuer dazu beitragen, das Fundamentalprinzip gerechter Besteuerung, das Prinzip der Leistungsfähigkeit, besser zu verwirklichen: Gleich Leistungsfähige müssen danach gleich, unterschiedlich Leistungsfähige unterschiedlich besteuert werden. Es liege auf der Hand, dass eine Person, die beispielsweise monatlich 5.000 Euro verdient, zusätzlich aber ein Vermögen von einer Million Euro besitzt, leistungsfähiger ist als jemand, der „nur“ 5.000 Euro im Monat verdient. Die Einkommensteuer allein bildet diese unterschiedlichen Leistungsfähigkeiten insofern nicht angemessen ab. Mit Blick auf das Fundamentalprinzip der Leistungsfähigkeit sei es daher auch kein Widerspruch, wenn der Staat sowohl eine progressive Einkommenssteuer als auch eine Vermögenssteuer erhebt. Eine Doppelbesteuerung könne darin nicht gesehen werden.

Auch das Sozialstaatsprinzip in Artikel 20 des Grundgesetzes liefert nach Thieles Analyse verfassungsrechtlich jedenfalls dann Argumente für eine Besteuerung von Vermögen, wenn die Ungleichheit ein nicht mehr zu rechtfertigendes Ausmaß erreicht hat. Eine zu hohe soziale Ungleichheit ist in einer demokratischen Ordnung ein Problem. Wenn die Vermögen derart ungleich verteilt sind, „droht die soziale Ungleichheit aufgrund der damit einhergehenden kränkenden Wirkung das einigende Band der Gemeinschaft zu zerreißen, da deren Mitglieder nicht mehr in der Lage sind, sich als politisch gleich und folglich als Angehörige der gleichen politischen Gemeinschaft (noch) zu erkennen“, schreibt der Rechtswissenschaftler. In diesem Fall sei der Gesetzgeber verfassungsrechtlich gehalten, Maßnahmen zu ergreifen, um die Ungleichheit auf ein begründungsfähiges Niveau zu bringen.

Der Gesetzgeber hat bei der Erhebung einer Vermögensteuer allerdings einen großen Spielraum, so Thiele. Eigentum ist zwar durch das Grundgesetz besonders geschützt, allerdings nicht uneingeschränkt. Steuern stellen nach weit verbreiteter Ansicht keinen Eingriff in die Eigentumsfreiheit dar, schon gar keine Enteignung. Schließlich heißt es auch im Grundgesetz: „Eigentum verpflichtet“. Jeder soll, gemessen an seiner Leistungsfähigkeit, einen Beitrag zur Finanzierung des Gemeinwesens leisten. Allenfalls die Frage, wie hoch dieser ausfallen darf, ist unter Expertinnen und Experten umstritten. Steuern dürfen indes keine „erdrosselnde Wirkung“ haben.

Verfassungsrechtlich unproblematisch ist nach diesen Maßstäben die Besteuerung von Sollerträgen aus Vermögenswerten, analysiert der Juraprofessor. Besteuerungsgrundlage wären danach die aus dem Vermögen erzielbaren Erträge, zum Beispiel potenzielle Mieteinnahmen und Zinseinkünfte, nicht hingegen die Vermögenssubstanz. Aber auch eine darüber hinaus gehende Substanzbesteuerung sei nicht per se ausgeschlossen – zu rechtfertigen sei sie „in Zeiten erheblicher und nur schwer begründungsfähiger Vermögensungleichheit“ – wenn durch die Ungleichheit also eine Gefährdung des demokratischen Versprechens der demokratischen Gleichheit drohe.

Bei der Ausgestaltung der Vermögensteuer sind jedoch weitergehende verfassungsrechtliche Vorgaben zu beachten, zeigt Thiele: So müssen neben den privaten Vermögen im Grundsatz auch Betriebsvermögen einbezogen werden. Allerdings müssen Betriebsvermögen nicht zwingend in der gleichen Höhe wie private Vermögen besteuert werden. Es sei möglich, Betriebsvermögen zu privilegieren, da diesem eine besondere Bedeutung für die Prosperität einer Gesellschaft zukomme, so der Rechtswissenschaftler.

Essenziell ist außerdem, dass Vermögensgegenstände so erfasst werden, dass sie annähernd dem Marktwert entsprechen. Werden bei der Erfassung unterschiedliche Maßstäbe angelegt, stünde dies im Konflikt mit dem Gleichheitsgrundsatz – genau hier lag das Problem der bis in die 1990er-Jahre erhobenen Vermögensteuer, über die das Bundesverfassungsgericht zu entscheiden hatte.

Eine Schwierigkeit damals wie heute: Bei Bargeld oder Aktien ist die Bewertung vergleichsweise einfach, komplizierter wird es beispielsweise bei Kunstgegenständen und anderen Sachgütern, ebenso bei Immobilien. Hier ist der Staat auf die Ehrlichkeit der Steuerpflichtigen angewiesen, wobei allerdings zu betonen ist, dass die unzutreffende Angabe von relevanten Steuersachverhalten eine Straftat darstellt.

Zudem seien gewisse „Unschärfen“ bei der Bewertung von Vermögensgegenständen verfassungsrechtlich zulässig: Abweichungen von bis zu 20 Prozent vom „tatsächlichen“ Wert seien verfassungsrechtlich denkbar, so Thiele. Außerdem ist es im Steuerrecht nicht unüblich, dass mit Pauschalierungen gearbeitet wird. Auch ist die Tatsache, dass eine Steuer nicht leicht zu erheben ist, kein sachgerechter Grund, sie nicht zu erheben, betont der Gutachter.

Abgesehen davon lassen sich die verfassungsrechtlichen Probleme entschärfen, wenn man lediglich eine Sollertragsteuer einführt, da sich zum einen Einkünfte einfacher ermitteln und besser bewerten lassen als Gesamtvermögen. Zum anderen bleibt dabei die Vermögenssubstanz dann prinzipiell unangetastet, sodass der damit bewirkte Eingriff in die Eigentumsfreiheit verfassungsrechtlich keine Probleme bereite.

Quelle: Hans-Böckler-Stiftung

Eine niedrige Grunderwerbsteuer macht sich bezahlt. Sie führt zu einem vermehrten Wohnungsbau der Privatwirtschaft, der die Länder günstiger kommt, als über höhere Grunderwerbsteuersätze staatlichen Neubau in gleichem Umfang zu finanzieren. Dies zeigt eine Analyse des IfW Kiel anhand der beiden Bundesländer Bayern und Sachsen.

Eine niedrige Grunderwerbsteuer macht sich bezahlt. Sie führt zu einem vermehrten Wohnungsbau der Privatwirtschaft, der die Länder günstiger kommt, als über höhere Grunderwerbsteuersätze staatlichen Neubau in gleichem Umfang zu finanzieren. Dies zeigt eine Analyse des IfW Kiel anhand der beiden Bundesländer Bayern und Sachsen, die ihre Grundsteuer im Gegensatz zu allen anderen Bundesländern bislang noch nie erhöht haben. „Eine Reduktion der Grunderwerbsteuersätze dürfte die Wohnungsbautätigkeit anregen, die derzeit angesichts der Zinswende ins Stocken geraten ist“, sagt Autor Jens Boysen-Hogrefe.

Laut einem Kiel Policy Brief („Zum Einfluss der Grunderwerbsteuer auf den Wohnungsneubau in Deutschland“) werden in Bayern und Sachsen mit ihren niedrigen Grunderwerbsteuern deutlich mehr neue Wohnungen gebaut als in vergleichbaren Ländern mit höheren Sätzen. Über die Jahre 2011 bis 2020 lagen die Bauinvestitionen in Bayern durchschnittlich um 8 Prozent, in Sachsen um 11 Prozent höher. Seit die Länder seit 2007 selbst über die Höhe der Grundsteuer entscheiden können, haben Bayern und Sachsen als einzige ihre Sätze nicht angehoben, sondern auf 3,5 Prozent belassen.

Aus methodischen Gründen dient als Vergleich ein fiktives Bundesland, zusammengesetzt aus jeweils strukturell ähnlichen Ländern mit höheren Grunderwerbsteuersätzen. Im Fall von Bayern sind dies Baden-Württemberg (Grunderwerbsteuer 5 %), Niedersachsen (5 %) und Nordrhein-Westfalen (6,5 %), im Fall von Sachsen sind es Brandenburg (6,5 %), Mecklenburg-Vorpommern (6 %), Sachsen-Anhalt (5 %) und Thüringen (6,5 %).

Die Differenz bei den Bauinvestitionen folgt mit etwas Verzögerung der Differenz bei der Grunderwerbsteuer zwischen Bayern bzw. Sachsen und ihren Vergleichsländern, die die Sätze im Lauf der Jahre immer weiter angehoben haben. Der höhere Abstand der sächsischen Bauinvestitionen gegenüber Bayern korreliert mit den insgesamt höheren Grunderwerbsteuersätzen der sächsischen Vergleichsländer.

„Die Bautätigkeit war in den beiden Ländern mit weiterhin niedriger Grunderwerbsteuer merklich höher. Die Ergebnisse legen nahe, dass die Anhebung der Grunderwerbsteuersätze in den Vergleichsländern die private Wohnungsbautätigkeit belastet hat“, sagt Autor Jens Boysen-Hogrefe, stv. Direktor des Forschungszentrums Konjunktur und Wachstum am IfW Kiel.

Länderfinanzausgleich setzt Anreiz für hohe Grunderwerbsteuer

Die Analyse zeigt außerdem, dass Mehreinnahmen durch eine Erhöhung der Grunderwerbsteuer in der Regel bei Weitem nicht ausreichen, um damit in dem Umfang staatlichen Wohnungsbau zu finanzieren, wie er durch die Erhöhung privatwirtschaftlich verloren geht.

Hätten Bayern und Sachsen ihre Grunderwerbsteuersätze im gleichen Ausmaß erhöht wie die Vergleichsländer, um so den in diesen Jahren privat geschaffenen Wohnraum staatlich zu finanzieren, hätten die Steuermehreinnahmen nur 2012 (Bayern, Sachsen) bzw. 2016 (Bayern) dafür ausgereicht.

In den übrigen Jahren klafft eine teilweise erhebliche Lücke zwischen Steuermehreinnahmen und nötigen Bauinvestitionen. Bayern etwa hätte 2020 0,7 Mrd. Euro mehr Steuermehreinnahmen gehabt, aber über 10 Mrd. Euro Bauinvestitionen tätigen müssen.

„Der positive Einfluss niedriger Steuern auf Immobilientransaktionen insgesamt ist bekannt, offenbar ist eine Reduktion der Grunderwerbsteuer aber auch ein effektives Mittel, um speziell den Wohnungsneubau voranzutreiben und könnte der Bauwirtschaft in Zeiten steigender Zinsen und Preise aus der Krise helfen“, so Boysen-Hogrefe.

„In der Praxis wird dieses Instrument allerdings durch die Ausgestaltung des Länderfinanzausgleichs konterkariert, weil darin die Einnahmen aus Immobilientransaktionen zu Durchschnittssätzen aller Bundesländer abgerechnet werden, sodass Anreize bestehen, die eigenen Steuersätze über den Durchschnitt zu heben. Dieser Mechanismus bedarf daher dringend einer Überarbeitung.“

Quelle: IfW Kiel

Das FG Hamburg hat das BVerfG zu der Frage angerufen, ob § 52 Abs. 10 Satz 4 EStG in der Fassung des AbzStEntModG insoweit verfassungswidrig ist, als darin die rückwirkende Anwendung des § 5a Abs. 4 Sätze 5 bis 7 EStG in der Fassung des AbzStEntModG für Wirtschaftsjahre, die nach dem 31. Dezember 1998 beginnen, angeordnet wird. Inzwischen liegt die Begründung der Entscheidung vor (Az.6 K 68/21).

Mit Beschluss vom 24. November 2022 (Az. 6 K 68/21) hat das Finanzgericht Hamburg das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) zu der Frage angerufen, ob § 52 Abs. 10 Satz 4 des Einkommensteuergesetzes (EStG) in der Fassung des Abzugsteuerentlastungsmodernisierungsgesetzes (AbzStEntModG) vom 2. Juni 2021 (BGBl. I 2021, 1259) insoweit verfassungswidrig ist, als darin die rückwirkende Anwendung des § 5a Abs. 4 Sätze 5 bis 7 EStG in der Fassung des AbzStEntModG für Wirtschaftsjahre, die nach dem 31. Dezember 1998 beginnen, angeordnet wird (siehe dazu die Pressemitteilung 2/22). Inzwischen liegt die Begründung der Entscheidung vor.

Sachverhalt

Die Klägerin erhielt im Jahr 2005 einen Anteil an einer Schiffskommanditgesellschaft von ihrem Vater geschenkt. Diese Gesellschaft war Anfang 1999 zur Gewinnermittlung nach der Tonnage (§ 5a EStG) gewechselt, sodass für das Schiff ein sog. Unterschiedsbetrag (Differenz zwischen Buch- und Teilwert) gemäß § 5a Abs. 4 Satz 1 EStG festgestellt worden war. Dieser Betrag war durch einen Feststellungsbescheid des Finanzamtes dem Vater als damaligen Kommanditisten anteilig zugewiesen worden. Im Streitjahr 2012 fand ein Rückwechsel der Schiffsgesellschaft zur normalen Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich (§ 4 Abs. 1, § 5 Abs. 1 EStG) statt und in 2013 übertrug die Klägerin ihre Anteile auf eine andere Gesellschaft. Deshalb soll der Unterschiedsbetrag nach Auffassung des Finanzamtes in diesen Jahren gemäß § 5a Abs. 4 Satz 3 Nr. 1, 3 EStG gewinnerhöhend für die Klägerin aufgelöst werden. Es ist der Ansicht, dass der Unterschiedsbetrag im Jahre 2005 im Wege der Schenkung auf die Klägerin übergegangen sei und daher seinerzeit nicht aufzulösen gewesen sei. Dazu beruft es sich auf eine rückwirkende Anwendung von § 5a Abs. 3 Sätze 5 und 6 EStG durch § 52 Abs. 10 Satz 4 EStG in der Fassung des AbzStEntModG. Die Klägerin ist dagegen der Ansicht, dass diese Rückwirkung verfassungswidrig sei und das FA daher den Unterschiedsbetrag bereits im Jahre 2005 infolge der Schenkung bei ihrem Vater hätte auflösen müssen.

Entscheidung

Der 6. Senat des FG Hamburg ist davon überzeugt, dass § 52 Abs. 10 Satz 4 EStG verfassungswidrig ist, weil diese Regelung eine unzulässige echte Rückwirkung (Rückbewirkung von Rechtsfolgen) von § 5a Abs. 4 Sätze 5, 6 und 7 EStG zu Lasten der Steuerpflichtigen bewirke und keine Rechtfertigung für die rückwirkende Anwendung vorliege.

Es handelt sich nach Ansicht des vorlegenden Gerichts um eine echte Rückwirkung, denn die gesetzliche Regelung sei konstitutiv. Der Bundesfinanzhof (BFH) habe ab 2019 in ständiger Rechtsprechung entgegen der Auffassung der Finanzverwaltung entschieden, dass der Besteuerungstatbestand des Ausscheidens eines Mitunternehmers aus einer Schiffsgesellschaft (§ 5a Abs. 4 Satz 3 Nr. 3 EStG) weit zu verstehen sei und auch unentgeltliche Übertragungen im Wege der Schenkung oder eines Erbfalls umfasse (BFH, Urteil vom 28. November 2019, IV R 28/19, BFHE 266, 305). Diese Rechtslage habe der Gesetzgeber rückwirkend zu Lasten der Klägerin geändert. Damit ordnet das vorlegende Gericht die Rückwirkung anders ein, als das FG Schleswig-Holstein in drei Entscheidungen vom 27. April 2022 (Az. 5 K 46/21, EFG 2022, 1438; 5 K 47/21, 5 K 48/21, Revisionen anhängig unter IV R 12, 13, 14/22). Dieses geht, ebenso wie der Beklagte, lediglich von einer unechten Rückwirkung (tatbestandliche Rückanknüpfung) aus und verneint die Verfassungswidrigkeit der Vorschrift.

Nach Auffassung des vorlegenden Gerichts liegt keine der vom BVerfG anerkannten Fallgruppen zur verfassungsrechtlichen Rechtfertigung der (echten) Rückwirkung vor. Die ursprüngliche Gesetzeslage sei weder unklar noch verworren gewesen. Es lägen auch keine überragenden Belange des Gemeinwohls oder sonstige Gründe für eine Rechtfertigung der echten Rückwirkung vor.

Es komme vorliegend nicht auf das Vertrauen der Klägerin in eine konkrete Rechtslage an, sondern vornehmlich auf die Verlässlichkeit und Berechenbarkeit der unter der Geltung des Grundgesetzes geschaffenen Rechtsordnung und der auf ihrer Grundlage erworbenen Rechte. Es sei Aufgabe der Gerichte, das Recht auszulegen. Vom Vertrauensschutz sei es grundsätzlich auch umfasst, in den Genuss einer günstigeren Rechtsposition aufgrund einer höchstrichterlichen Auslegung einer Rechtsnorm zu kommen, wenn dies verfahrensrechtlich möglich sei.

Quelle: FG Hamburg

Das Saarland setzt sich für ein rasches Gesetzgebungsverfahren zur sog. Kindergrundsicherung ein. Ministerpräsidentin Anke Rehlinger stellte einen entsprechenden Entschließungsantrag ihres Landes im Bundesrat vor – er wurde im Anschluss zur weiteren Beratung in die Fachausschüsse überwiesen.

Das Saarland setzt sich für ein rasches Gesetzgebungsverfahren zur sog. Kindergrundsicherung ein. Am 3. März 2023 stellte Ministerpräsidentin Anke Rehlinger einen entsprechenden Entschließungsantrag ihres Landes im Bundesrat vor – er wurde im Anschluss zur weiteren Beratung in die Fachausschüsse überwiesen.

Sorge um Kinderarmut

In der Entschließung soll der Bundesrat seine Sorge darüber ausdrücken, dass mehr als jedes fünfte Kind in Deutschland in Armut aufwächst. Dabei drücke sich Kinderarmut nicht nur durch einen Mangel an finanziellen Mitteln, sondern auch durch Benachteiligungen im Bildungs- und Gesundheitssystem, bei der Wohnsituation oder bei der gesellschaftlichen Teilhabe aus, heißt es im Landesantrag. Auch die sozialen und wirtschaftlichen Folgen der COVID-19-Pandemie und der deutliche Anstieg der Energie- und Lebensmittelpreise verschärften die Situation zusätzlich.

Aufforderung an die Bundesregierung

Der Bundesrat solle daher das im Koalitionsvertrag festgeschriebene Vorhaben der Bundesregierung begrüßen, eine Kindergrundsicherung einzuführen, um Familien zu stärken, Kinderarmut zu bekämpfen und Chancengleichheit für alle Kinder zu gewährleisten.

Der Bundesrat möge die Bundesregierung auffordern, die vorliegenden Eckpunkte zur Ausgestaltung der Kindergrundsicherung schnellstmöglich zu einem Referentenentwurf zu konkretisieren und mit dem Gesetzgebungsverfahren dann umgehend zu beginnen.

Nächste Schritte

Die Fachausschüsse befassen sich Mitte April mit dem Entschließungsantrag. Sobald sie ihre Beratungen abgeschlossen haben, kommt die Vorlage wieder auf die Tagesordnung des Bundesrates, damit das Plenum über die Frage abstimmen kann, ob es die Entschließung fassen und der Bundesregierung zuleiten will.

Quelle: Bundesrat

Der BFH entschied zum Zufluss von Bonuszinsen aus einem Bausparvertrag bei nur buchmäßigem Ausweis der Zinsen auf einem Bonuskonto (Az. VIII R 18/20).

Leitsatz

Bonuszinsen aus einem Bausparvertrag fließen dem Steuerpflichtigen nicht bereits mit dem jährlichen Ausweis der Zinsen auf einem von der Bausparkasse geführten Bonuskonto zu, wenn ein Anspruch auf die Bonuszinsen nur nach einem Verzicht auf das Bauspardarlehen entsteht, die Bonuszinsen erst bei Auszahlung des Bausparguthabens fällig werden und über sie nur in Verbindung mit dem Bausparguthaben verfügt werden kann.