1. Ein Zinsbescheid über Prozesszinsen enthält nicht zugleich eine stillschweigende Ablehnung weiterer Zinsen, insbesondere auf unionsrechtlicher Grundlage.
2. Sieht eine Richtlinie eine obligatorische Steuerbefreiung vor, die der Mitgliedstaat nicht rechtzeitig in nationales Recht umgesetzt hat, und kann sich der Steuerpflichtige deshalb unmittelbar auf die entsprechende Richtlinienbestimmung berufen, stehen ihm nach den unionsrechtlichen Grundsätzen Zinsen auf den Entlastungsbetrag zu, wenn der Mitgliedstaat anfänglich dessen Auszahlung verweigert.
3. Der Behörde steht eine angemessene Frist für die Bearbeitung des – vollständigen – Entlastungsantrags zu, die bei der Zinsberechnung zu berücksichtigten ist.
4. In Fällen der Energiesteuerentlastung beginnt der Zinslauf 4 Monate und 10 Arbeitstage nach Eingang des vollständigen Entlastungsantrags.

Tenor:

Auf die Revision der Klägerin werden das Urteil des Finanzgerichts Düsseldorf vom 13.06.2018 – 4 K 1304/17 AO sowie der Bescheid vom 08.03.2017 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 25.04.2017 aufgehoben, soweit der Zeitraum vom 10.12.2011 bis zum 25.02.2015 betroffen ist.

Zugunsten der Klägerin werden weitere, nach § 238 der Abgabenordnung zu berechnende Zinsen auf den Erstattungsbetrag von 68.834,75 € für den Zeitraum vom 10.12.2011 bis zum 25.02.2015 festgesetzt.

Die Berechnung der Zinsen wird dem Beklagten übertragen.

Im Übrigen wird die Revision zurückgewiesen.

Von den Kosten des gesamten Verfahrens haben die Klägerin 30 % und der Beklagte 70 % zu tragen.

Tatbestand:

I.

Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) betreibt Motorenprüfstände, in denen die durch die Verbrennung von versteuertem Benzin erzeugte mechanische Energie unter Einsatz angeschlossener Generatoren in Strom umgewandelt wird.

Sie beantragte am 25.07.2011 beim Beklagten und Revisionsbeklagten (Hauptzollamt –HZA–), ihr für den Zeitraum vom 01.01.2010 bis zum 31.12.2010 Energiesteuer für die Verwendung des nach § 2 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b des Energiesteuergesetzes (EnergieStG) versteuerten Benzins für die Erzeugung von Strom nach § 49 EnergieStG zu vergüten. Zugleich beantragte sie für denselben Zeitraum, ihr weitere Energiesteuer für die Verwendung des nach § 2 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 i.V.m. § 49 Abs. 2a EnergieStG versteuerten Benzins für die Erzeugung von Strom nach § 53 EnergieStG zu vergüten.

Diese Anträge lehnte das HZA ab. Nachdem der Einspruch hiergegen erfolglos geblieben war, hatte die am 26.02.2015 erhobene Klage Erfolg. Das Finanzgericht (FG) verpflichtete das HZA mit Urteil vom 09.12.2015 -4 K 625/15 VE, der Klägerin Energiesteuer in Höhe von 68.834,75 € für den Zeitraum vom 01.01.2010 bis zum 31.12.2010 zu vergüten. Dieser Anspruch ergebe sich unmittelbar aus Art. 14 Abs. 1 Buchst. a der Richtlinie 2003/96/EG des Rates vom 27.10.2003 zur Restrukturierung der gemeinschaftlichen Rahmenvorschriften zur Besteuerung von Energieerzeugnissen und elektrischem Strom (EnergieStRL).

In der Folge setzte das HZA mit Bescheid vom 22.01.2016 für die Klägerin eine Entlastung von Energiesteuer fest. Zugleich erließ es einen „Zinsbescheid über Prozesszinsen“ nach „Maßgabe von § 236 Abgabenordnung“ und setzte zugunsten der Klägerin Prozesszinsen für den Zeitraum vom 26.02.2015 (Rechtshängigkeit der Klage) bis zum 25.01.2016 (Auszahlungstag) in Höhe von 3.784 € fest.

Die Klägerin beantragte mit Schreiben vom 11.03.2016, beim HZA eingegangen am 14.03.2016, die Zinsen auf den festgesetzten Steuerentlastungsbetrag bereits für den Zeitraum ab dem 01.08.2011 festzusetzen. Sie habe gemäß Art. 14 Abs. 1 Buchst. a EnergieStRL einen Anspruch auf die von ihr begehrte Steuerentlastung gehabt, weil eine nationale Regelung zur Entlastung gefehlt habe. Nach dem Unionsrecht stünden ihr deshalb Zinsen nicht erst ab Rechtshängigkeit des Entlastungsanspruchs zu.

Das HZA lehnte eine Änderung des Zinsbescheids vom 22.01.2016 ab, weil dieser bestandskräftig geworden sei. Der Antrag auf Änderung sei nicht vor Ablauf der Einspruchsfrist gestellt worden, wie von § 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a der Abgabenordnung (AO) gefordert. Eine Änderung nach § 173 AO komme nicht in Betracht, weil es sich bei dem mittlerweile ergangenen Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 22.09.2015 -VII R 32/14 (BFHE 251, 291, BStBl II 2016, 323), nach dem Abgaben, die auf der Grundlage einer für ungültig erklärten Unionsverordnung erhoben wurden, ab dem Zeitpunkt der Zahlung der unionsrechtswidrig erhobenen Abgaben zu verzinsen seien, nicht um eine neue Tatsache handele.

Nachdem ihr Einspruch erfolglos war, erhob die Klägerin Klage und begehrte weiterhin Zinsen ab dem 01.08.2011. Das FG wies die Klage als unbegründet ab. Das HZA habe in dem Zinsbescheid stillschweigend eine Verzinsung für einen früheren Zeitraum abgelehnt. Dabei sei unerheblich, auf welcher Rechtsgrundlage ( § 236 AO oder Unionsrecht) die Zinsen festgesetzt worden seien. Änderungsvorschriften hielt das FG nicht für einschlägig. Die Bestandskraft stehe einer Änderung entgegen;darin liege kein Verstoß gegen den unionsrechtlichen Effektivitätsgrundsatz. Die Klägerin habe nach einzelstaatlichem Recht die Möglichkeit gehabt, innerhalb einer angemessenen Frist einen Rechtsbehelf gegen den Zinsbescheid einzulegen.

Hiergegen richtet sich die Revision. Die Klägerin trägt vor, der Bescheid über Prozesszinsen habe nicht zugleich die Ablehnung einer anderweitigen Verzinsung beinhaltet. Aus dem Zinsrecht der AO ergebe sich, dass die einzelnen Zinstatbestände nebeneinander bestünden. In der Praxis käme es regelmäßig zu verschiedenen Zinsfestsetzungen. Eine stillschweigende Ablehnung weitergehender Zinsansprüche widerspreche dem Bestimmtheitsgrundsatz. Der Zinsbescheid stehe somit einer weitergehenden Verzinsung nach Unionsrecht nicht entgegen. Hierzu verweist die Klägerin auf die Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union –EuGH– (EuGH-Urteil Irimie vom 18.04.2013 -C-565/11, EU:C:2013:250, Rz 23, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung —HFR– 2013, 659) und des erkennenden Senats (Urteil in BFHE 251, 291, BStBl II 2016, 323). Der Zinslauf sei durch die Stellung des Erstattungsantrags in Gang gesetzt worden.

Die Klägerin beantragt, das Urteil des FG vom 13.06.2018 – 4 K 1304/17 AO aufzuheben und das HZA unter Aufhebung des Bescheids vom 08.03.2017 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 25.04.2017 zu verpflichten, Zinsen von 6 % auf den Steuerentlastungsbetrag von 68.834,75 € für den Zeitraum vom 01.08.2011 bis zum 24.01.2016 festzusetzen.

Das HZA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Mit ihrem Antrag auf weitergehende Verzinsung habe die Klägerin kein weiteres Verwaltungsverfahren in Gang gesetzt, weil es sich um denselben Verfahrensgegenstand, nämlich den Zinsanspruch, gehandelt habe. Sie habe nicht die Festsetzung anderer Zinsen beantragt, sondern rückwirkend den Zeitraum erweitern wollen, für den sie für die zu Unrecht vorenthaltene Steuervergütung entschädigt werden wolle. Sowohl § 236 AO als auch der unionsrechtliche Zinstatbestand dienten der Entschädigung für die Vorenthaltung von Kapital. Deshalb habe es einer Änderung des Zinsbescheids bedurft, die jedoch nach Eintritt der Bestandskraft mangels einschlägiger Änderungsvorschriften nicht möglich sei. Das Unionsrecht verpflichte eine Verwaltungsbehörde selbst bei unionsrechtlich rechtswidrigen Entscheidungen nicht zu einer Rücknahme, sofern die Bescheide nach Ablauf angemessener Fristen oder durch Erschöpfung des Rechtswegs Bestandskraft erlangt hätten.

Gründe:

Die Revision ist mit der Maßgabe begründet, dass der Klägerin auf unionsrechtlicher Grundlage weitere Zinsen für den Zeitraum vom 10.12.2011 bis zum 25.02.2015 zustehen. Die Vorentscheidung verletzt insoweit Bundesrecht und ist daher aufzuheben( § 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. § 118 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung –FGO–).

Im Übrigen hat die Revision keinen Erfolg; es bleibt insoweit bei der Klageabweisung.

Das FG hat rechtsfehlerhaft entschieden, dass der Klägerin keine weiteren Zinsen zustehen. Der Zinsbescheid vom 22.01.2016 enthielt nicht zugleich die konkludente Ablehnung der Verzinsung vor Rechtshängigkeit (1.). Der Klägerin steht ein auf Unionsrecht gestützter Zinsanspruch zu (2.).

1. Der Zinsbescheid vom 22.01.2016 steht der Festsetzung weiterer Zinsen nicht entgegen. Zwar ist dieser Bescheid formell bestandskräftig, weil die Klägerin keinen Einspruch eingelegt hat, jedoch umfasste dieser Bescheid nicht die von der Klägerin begehrten weiteren Zinsen, so dass dessen Bestandskraft dem erweiterten Zinsanspruch nicht entgegenstehen kann.Der Ansicht des FG, das HZA habe in dem Zinsbescheid stillschweigend die Gewährung weiterer Zinsen –auch auf anderer Rechtsgrundlage als § 236 AO– abgelehnt, folgt der Senat nicht. Das HZA hat durch den Bescheid vom 22.01.2016 ausschließlich Prozesszinsen auf der Grundlage von § 236 AO festgesetzt.

a) Ob das HZA den Willen hatte, mit diesem Bescheid auch weitergehende Zinsansprüche abzulehnen, ist unerheblich. Denn der Regelungsinhalt eines Verwaltungsakts bestimmt sich nicht nach dem, was die Behörde mit ihrer Erklärung gewollt hat. Vielmehr wird ein Verwaltungsakt nur mit dem Inhalt wirksam, mit dem er bekannt gegeben wird (vgl. § 124 Abs. 1 Satz 2 AO). Maßgebend ist, wie der Adressat selbst nach den ihm bekannten Umständen den materiellen Gehalt der Erklärung unter Berücksichtigung von Treu und Glauben ( § 133 des Bürgerlichen Gesetzbuchs) verstehen konnte (BFH-Urteile vom 18.07.1994 -X R 33/91, BFHE 175, 294, BStBl II 1995, 4, und vom 30.11.1999 -IX R 57/98, BFH/NV 2000, 678, m.w.N.). Die Auslegung des Verwaltungsakts muss dabei einen Anhalt in der bekannt gegebenen Regelung haben (BFH-Urteil vom 27.11.1996 -X R 20/95, BFHE 183, 348, BStBl II 1997, 791).

b) Die Auslegung eines Verwaltungsakts durch das FG ist im Revisionsverfahren überprüfbar, wenn die tatsächlichen Feststellungen des FG hierzu ausreichen (BFH-Urteile vom 12.06.1997 -I R 72/96, BFHE 183, 30, BStBl II 1997, 660; vom 24.08.2005 -II R 16/02, BFHE 210, 515, BStBl II 2006, 36, und vom 04.06.2008 -I R 72/07, BFH/NV 2008, 1977).

c) Der streitgegenständliche Bescheid ist mit „Zinsbescheid über Prozesszinsen“überschrieben und verweist ausdrücklich auf § 236 AO. Das HZA hatte von Amts wegen entschieden; ein Antrag ist auch nicht erforderlich (Heuermann in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 236 AO Rz 35). Die Klägerin selbst hatte einen Antrag auf (unionsrechtliche) Zinsen erst mit Schreiben vom 11.03.2016 gestellt, wobei der Senat dahinstehen lässt, ob ein solcher Antrag nach der Rechtsprechung des EuGH (vgl. EuGH-Urteil Irimie,EU:C:2013:250, Rz 23, HFR 2013, 659) erforderlich ist. Jedenfalls musste die Klägerin nicht davon ausgehen, dass das HZA bereits mit Bescheid vom 22.01.2016 konkret hierüber entschieden hatte.

2. Der Klägerin steht ein weitergehender Zinsanspruch zu, der sich direkt aus dem Unionsrecht ergibt. Die Rechtsprechung des EuGH zur Verzinsung ist auf den vorliegenden Fall übertragbar.

a) In ständiger Rechtsprechung geht der EuGH davon aus, dass sich im Fall von Steuerbeträgen, die unter Verstoß gegen Vorschriften des Unionsrechts erhoben worden sind, ein Anspruch auf Erstattung nicht nur der zu Unrecht erhobenen Beträge, sondern auch der Beträge ergibt, die im unmittelbaren Zusammenhang mit dieser Steuer an den Mitgliedstaat gezahlt oder von diesem einbehalten worden sind. Darunter fallen auch Einbußen aufgrund mangelnder Verfügbarkeit von Geldbeträgen. Der Anspruch auf Erstattung der Beträge einschließlich der Zinsen ergibt sich unmittelbar aus dem Unionsrecht (EuGH-Urteile Zuckerfabrik Jülich vom 27.09.2012 -C-113/10, C-147/10, und C-234/10, EU:C:2012:591, Rz 66, HFR 2012, 1210; Metallgesellschaft vom 08.03.2001 – C-397/98 und C-410/98, EU:C:2001:134, Rz 84 ff., HFR 2001, 628; Littlewoods Retail u.a. vom 19.07.2012 – C-591/10, EU:C:2012:478, Rz 24 ff., HFR 2012, 1018; Irimie, EU:C:2013:250, Rz 21, HFR 2013, 659, und Rafinăria Steaua Română vom 24.10.2013 -C-431/12, EU:C:2013:686, HFR 2013, 1163). Dieser Rechtsprechung hat sich der Senat angeschlossen (Senatsbeschluss vom 05.12.2017 – VII B 85/17, BFH/NV 2018, 321; Senatsurteil in BFHE 251, 291, BStBl II 2016, 323).

b) Den bisherigen Entscheidungen des EuGH ist gemeinsam, dass ein Mitgliedstaat in Widerspruch zum Unionsrecht Abgaben erhoben hat. Davon unterscheidet sich der vorliegende Fall insofern, als es nicht um eine unionsrechtswidrige Erhebung einer Abgabe geht, sondern um eine unionsrechtswidrige Nichtgewährung einer obligatorischen Steuerbefreiung.

Der Klägerin stand aufgrund einer unmittelbaren Anwendung von Art. 14 Abs. 1 Buchst. a EnergieStRL ein Anspruch auf die Vergütung der Energiesteuer zu, weil die Bundesrepublik Deutschland (Deutschland) diese Regelung nicht fristgerecht in deutsches Recht umgesetzt hatte (EuGH-Urteil Flughafen Köln/Bonn vom 12.07.2008 – C-226/07, EU:C:2008:429, HFR 2008, 1092). Unter Anwendung dieser EuGH-Rechtsprechung hatte das FG in seinem Urteil vom 09.12.2015 -4 K 625/15 VE der Klägerin einen Vergütungsanspruch zugesprochen.

Nach Art. 14 Abs. 1 Buchst. a EnergieStRL haben die Mitgliedstaaten Energieerzeugnisse, die bei der Stromerzeugung verwendet werden, von der Energiesteuer zu befreien. Wie diese Steuerbefreiung von den Mitgliedstaaten umgesetzt wird –ob als Ausnahme von der Besteuerung oder durch Gewährung von Entlastungsansprüchen–ist diesen überlassen. Mit Blick auf den Effektivitätsgrundsatz darf sich jedenfalls kein Nachteil für den Steuerpflichtigen daraus ergeben, dass die obligatorische Steuerbefreiung in einem Mitgliedstaat im Wege der Steuerentlastung realisiert wird, wie es in Deutschland durch § § 49 und 53 EnergieStG geschehen ist. Wie der EuGH entschieden hat, entfaltet Art. 14 Abs. 1 Buchst. a EnergieStRL unmittelbare Wirkung, so dass ein Wirtschaftsbeteiligter unter Berufung auf diese Vorschrift die Erstattung einer unter Verstoß gegen diese Bestimmung erhobene Steuer erwirken kann (EuGH-Urteil Flughafen Köln/Bonn, EU:C:2008:429, HFR 2008, 1092). Hinsichtlich der fehlenden Verfügbarkeit des Erstattungsbetrags darf ihm nach den Grundsätzen der Äquivalenz und Effektivität eine angemessene Entschädigung nicht vorenthalten werden (EuGH-Urteile Irimie, EU:C:2013:250, HFR 2013, 659, und Rafinăria Steaua Română, EU:C:2013:686, HFR 2013, 1163). Insoweit ist die dargestellte EuGH-Rechtsprechung auf den Streitfall übertragbar.

c) Dem steht nicht entgegen, dass der Senat grundsätzlich nicht von einem allgemeinen Rechtsgrundsatz auf (angemessene) Verzinsung rückständiger Staatsleistungen ausgeht, sondern das geltende Recht nur die Verzinsung nach Maßgabe genau umschriebener Tatbestände kennt (vgl. Senatsurteile vom 29.04.1997 -VII R 91/96, BFHE 182, 253, BStBl II 1997, 476; vom 06.05.2008 -VII R 10/07, BFH/NV 2008, 1714). Die genannten Entscheidungen befassten sich nicht mit der Verzinsung unionsrechtswidrig erhobener oder nicht erstatteter Abgaben, für die vorrangig die oben dargestellte EuGH-Rechtsprechung zu beachten ist.

3. Der Klägerin stehen unionsrechtliche Zinsen allerdings erst ab dem 10.12.2011 und –begrenzt durch die bereits festgesetzten Prozesszinsen–nur bis zum 25.02.2015 zu.

a) Nach der Rechtsprechung des EuGH zum Mehrwertsteuerüberschuss und zur Durchsetzung des Neutralitätsprinzips steht der Steuerbehörde eine angemessene Frist für die Bearbeitung zu (vgl. EuGH-Urteile Enel Maritsa Iztok vom 12.06.2011 – C-107/10, EU:C:2011:298, Slg. 2011, I-3873, und Rafinăria Steaua Română, EU:C:2013:686, HFR 2013, 1163). Maßgeblich ist danach, in welchem angemessenen Zeitraum eine Bearbeitung des Erstattungsantrags erwartet werden kann. Dieser Zeitraum ist bei der Berechnung des Zinsanspruchs, der dem Ausgleich des infolge des vorübergehenden Kapitalentzugs entstandenen wirtschaftlichen Nachteils dient, zu berücksichtigen. Insoweit begrenzen die Erfordernisse eines ordnungsgemäßen Vollzugs steuerrechtlicher Entlastungsregelungen den auf Unionsrecht beruhenden Zinsanspruch.

Nach diesen Grundsätzen ist auch bei der Prüfung von Anträgen auf Entlastung von der Energiesteuer der Behörde eine angemessene Bearbeitungszeit zuzubilligen. Mangels ausdrücklicher gesetzlicher Regelung orientiert sich der Senat zur Bestimmung der Bearbeitungsfrist an den unionsrechtlichen Regelungen in der Richtlinie 2008/9/EG (RL 2008/9/EG) des Rates vom 12.02.2008 zur Regelung der Erstattung der Mehrwertsteuer gemäß der Richtlinie 2006/112/EG an nicht im Mitgliedstaat der Erstattung, sondern in einem anderen Mitgliedstaat ansässige Steuerpflichtige (RL 2008/9/EG), weil darin die Wertung des Unionsgesetzgebers Ausdruck gefunden hat, welche Bearbeitungsfrist er für angemessen erachtet.

Nach Art. 15 Abs. 1 Satz 1 RL 2008/9/EG muss der Erstattungsantrag dem Mitgliedstaat, in dem der Steuerpflichtige ansässig ist, spätestens am 30. September des auf den Erstattungszeitraum folgenden Kalenderjahres vorliegen. Sodann stehen der Behörde gemäß Art. 19 Abs. 2 und Art. 22 Abs. 1 RL 2008/9/EG insgesamt 4 Monate und 10 Arbeitstage zur Verfügung, um den Erstattungsantrag zu bearbeiten und den Erstattungsbetrag auszuzahlen. Muss die Behörde weitere Informationen beim Antragsteller anfordern, verlängert sich die Bearbeitungsfrist (vgl. Art. 22 Abs. 1 i.V.m. Art. 21 RL 2008/9/EG). Arbeitstage sind nach Art. 2 Abs. 2 der Verordnung (EWG, Euratom) Nr. 1182/71 des Rates vom 03.06.1971 zur Festlegung der Regeln für die Fristen, Daten und Termine alle Tage außer Feiertage, Sonntage und Sonnabende.

Eine Übernahme dieser Fristen für die vorliegende Konstellation erscheint dem Senat sachgerecht, weil auch bei der Energiesteuer wegen der für alle Antragsteller gleichen Abgabefristen für Entlastungsanträge mit einem erhöhten Antragsaufkommen zu bestimmten Zeiten zu rechnen ist.

Maßgebend für den Zinsbeginn ist die Abgabe des vollständigen Antrags auf Entlastung. Nur bei Vorlage eines ordnungsgemäßen und vollständigen Antrags wird die Behörde in die Lage versetzt, den Antrag zu bearbeiten und das Vorliegen der Voraussetzungen für die beantragte Steuerentlastung festzustellen. Im Streitfall hat das FG nicht festgestellt, dass ein unvollständiger Antrag vorliegt, so dass der Senat von der Abgabe eines vollständigen Antrags am 25.07.2011 ausgeht.

Der Zinslauf beginnt mithin 4 Monate (25.11.2011) und 10 Arbeitstage (28.11.2011 bis 02.12.2011 und 05.12.2011 bis 09.12.2011) nach Abgabe dieses Antrags, also am 10.12.2011.

b) Schließlich ist der Anspruch der Klägerin begrenzt, weil bereits Zinsen nach § 236 AO festgesetzt wurden. Soweit der Klägerin bereits Zinsen zugesprochen wurden (ab Rechtshängigkeit 26.02.2015), steht einem weitergehenden Zinsanspruch der Zinsbescheid vom 22.01.2016 entgegen.

4.In Ermangelung einer unionsrechtlichen Regelung obliegt es den Mitgliedstaaten, die Bedingungen für die Zahlung der Zinsen, insbesondere den Zinssatz und die Berechnungsmethode, festzulegen. Die Bedingungen müssen den Grundsätzen der Äquivalenz und Effektivität entsprechen (Senatsbeschluss in BFH/NV 2018, 321,m.w.N.).

Nach § 238 Abs. 1 AO betragen die Zinsen für jeden Monat 0,5 %. Sie sind von dem Tag an, an dem der Zinslauf beginnt, nur für volle Monate zu zahlen ( § 238 Abs. 1 Satz 2 AO).

Die Berechnung der Zinsen wird dem HZA übertragen ( § § 121 Satz 1,100 Abs. 2 Satz 2 FGO).

5. Die Kostenentscheidung beruht auf § § 143 Abs. 1, 136 Abs. 1 Satz 1 FGO.

1. Kann der beglaubigten Abschrift eines Urteils nicht entnommen werden, ob die erkennenden Richter die Urschrift des Urteils unterschrieben haben, ist die Urteilszustellung unwirksam.
2. Kosten eines Zivilprozesses, in dem ein Erbe vermeintliche zum Nachlass gehörende Ansprüche des Erblassers eingeklagt hat, sind als Nachlassregelungskosten gem. § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 1 ErbStG abzugsfähig. § 10 Abs. 6 Satz 1 ErbStG steht dem Abzug nicht entgegen.

Tenor:

Auf die Revision des Beklagten wird das Urteil des Finanzgerichts Düsseldorf vom 25.01.2017 – 4 K 509/16Erb aufgehoben.

Die Sache wird an das Finanzgericht Düsseldorf zurückverwiesen.

Diesem wird die Entscheidung über die Kosten des Verfahrens übertragen.

Tatbestand:

I.

Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) und sein Bruder sind die Söhne der Erblasserin. Mit notariell beurkundetem Erbvertrag vom 20.12.2005 setzte die Erblasserin ihre Söhne zu gleichen Teilen als Erben ein. Sie traf eine Teilungsanordnung dergestalt, dass der Kläger ein Hausgrundstück und sein Brudermehrere Mietwohngrundstücke erhalten soll. Darüber hinaus ordnete sie Testamentsvollstreckung durch einen Rechtsanwalt an.

Ab Januar 2006 verwaltete der Bruder des Klägers das Vermögen der Erblasserin, die ihm Vollmachten für ihre Bankkonten erteilt hatte. Von Februar 2006 bis Februar 2012 hob er Beträge in Höhe von insgesamt 345.400 € von einem Bankkonto der Erblasserin ab. Bis Juli 2012 erteilte er Überweisungsaufträge und ließ Abbuchungen in Höhe von insgesamt 94.323 € vornehmen. Zudem wurden die Nebenkosten für die ihm zugeteilten Mietwohngrundstücke mit Mitteln vom Konto der Erblasserin beglichen.

Die Erblasserin verstarb am 05.04.2012.Mit Beschluss vom 26.10.2012 stellte das Nachlassgericht fest, dass ein nicht mehr auffindbares Testament, in dem die Erblasserin einen Notar zum Testamentsvollstrecker bestimmt hatte, Gültigkeit besitzt. Der Notar nahm das Amt als Testamentsvollstrecker nicht an. Die Bemühungen, einen anderen Testamentsvollstrecker zu finden, scheiterten.

Der Kläger forderte seinen Bruder mehrfach, zuletzt mit Schreiben vom 10.12.2013, erfolglos auf, Auskunft über die Verwendung der Mittel auf dem für die Erblasserin geführten Konto zu erteilen. Am 30.12.2013 erhob er gegen seinen Bruder Stufenklage auf entsprechende Auskunft, eidesstattliche Versicherung der Richtigkeit und Vollständigkeit der Angaben sowie Zahlung an die aus ihm und dem Bruder bestehende Erbengemeinschaft. Er trug vor, sein Bruder habe das Vermögen der Erblasserin nicht ordnungsgemäß verwaltet.

Mit Teilurteil vom 08.05.2014 wurde dem Antrag auf Auskunft stattgegeben. Auf die Berufung des Bruders wurde die Entscheidung aufgehoben und die Klage abgewiesen. Zur Begründung wurde ausgeführt, es sei dem Kläger zwar nicht, auch nicht wegen einer –nicht umgesetzten–Testamentsvollstreckung, verwehrt, einen zum Nachlass gehörenden Auskunftsanspruch für die Erbengemeinschaft geltend zu machen. Ein solcher Anspruch der Erblasserin, der gemäߧ 1922 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) auf die Erbengemeinschaft übergegangen sein könnte, habe aber nicht (mehr) bestanden.

Aufgrund des Rechtsstreits sind dem Kläger Gerichts- und Rechtsanwaltskosten in Höhe von 15.014,14 € entstanden.

Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt –FA–) setzte zuletzt mit Änderungsbescheid vom 02.05.2014 Erbschaftsteuer in Höhe von 113.350 € für den Erwerb des Klägers von Todes wegen fest.

Im Einspruchsverfahren beantragte der Kläger die Berücksichtigung der Kosten des Rechtsstreits mit seinem Bruder in Höhe von 15.014,14 € als Nachlassverbindlichkeiten gemäß § 10 Abs. 5 Nr.3 Satz 1 des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes in der für 2012 geltenden Fassung (ErbStG).Das FA lehnte dies in seiner Einspruchsentscheidung vom 03.02.2016 mit der Begründung ab, die Prozesskosten hingen nicht unmittelbar mit dem der Besteuerung unterworfenen Erwerb des Klägers zusammen. Die besteuerten Vermögensgegenstände seien nicht Gegenstand des Rechtsstreits gewesen. In dem Prozess sei es vielmehr darum gegangen, bisher nicht der Besteuerung unterworfenes Vermögen in den Nachlass zu überführen.

Die Klage hatte Erfolg. Das Finanzgericht (FG) ließ den Abzug von Prozesskosten, die einem Erben bei der Geltendmachung(vermeintlicher) zum Nachlass gehörender Ansprüche entstanden sind, als Nachlassverbindlichkeiten zu. Notwendig sei weder ein unmittelbarer Zusammenhang der Prozesskosten mit den der Besteuerung unterworfenen Vermögensgegenständen noch ein zumindest teilweises Obsiegen in dem Rechtsstreit. Das Urteil des FG ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2017, 584 veröffentlicht.

Mit der Revision macht das FA geltend, § 10 Abs. 6 Satz1 ErbStG stehe einer Berücksichtigung vergeblicher Rechtsverfolgungskosten als Nachlassverbindlichkeiten entgegen. In der mündlichen Verhandlung vor dem Bundesfinanzhof (BFH) hat das FA eine Kopie der ihm zugestellten beglaubigten Abschrift des finanzgerichtlichen Urteils überreicht und gerügt, die letzte Seite der Abschrift enthalte die Namen lediglich zweier Richter. Die Zustellung sei daher unwirksam.

Das FA beantragt,die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Der Kläger beantragt,die Revision zurückzuweisen.

Gründe:

Die Revision ist begründet. Sie führt gemäß § 126 Abs. 3 Satz1 Nr.2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG. Die Vorentscheidung ist dem FA nicht wirksam zugestellt worden.

1. Gemäß § 104 Abs. 2 FGO kann die Bekanntgabe eines Urteils an die Beteiligten –statt durch Verkündung– durch Zustellung erfolgen. Für die Zustellung von Urteilen im finanzgerichtlichen Verfahren gilt § 155 Satz1 FGO i.V.m. § 317 der Zivilprozessordnung (ZPO). Nach dieser Vorschrift in der seit dem 01.07.2014 geltenden Fassung des Gesetzes zur Förderung des elektronischen Rechtsverkehrs mit den Gerichten vom 10.10.2013 (BGBl I 2013, 3786) werden Urteile den Beteiligten von Amts wegen grundsätzlich in Abschrift zugestellt (§ 317 Abs. 1 Satz1 ZPO). Die Abschrift ist von der Geschäftsstelle gemäß § 53 Abs. 2 FGO i.V.m. § 169 Abs. 2 Satz1 ZPO zu beglaubigen. Ausfertigungen eines Urteils werden gemäߧ 317 Abs. 2 Sätze1 und 3 Halbsatz1 ZPO nur noch auf Antrag und regelmäßig ohne Tatbestand und Entscheidungsgründeerteilt (vgl. auch BTDrucks 17/12634, S.30). DerBeginn von Rechtsmittelfristen setzt nicht mehr die Zustellung einer Ausfertigung, sondern die Übermittlung einer beglaubigten Abschrift als Regelform der Urteilszustellung voraus (vgl. Beschluss des Bundesgerichtshofs –BGH– vom 27.01.2016 – XIIZB684/14, Neue Juristische Wochenschrift —NJW– 2016, 1180, Rz16).

2. Nach der ständigen Rechtsprechung des BGH muss eine Urteilsausfertigung die Urschrift wortgetreu und richtig wiedergeben. Hierzu gehört, dass sie erkennen lässt, ob das Urteil überhaupt von Richtern unterzeichnet worden ist, und wenn ja, welche Richter es unterschrieben haben. Die Unterzeichnung des Urteils wird durch die maschinenschriftliche Wiedergabe der Namen der Richter unter dem Urteil kenntlich gemacht (vgl. z.B. BGH-Urteile vom 23.01.1975 – VII ZR 199/73, NJW 1975, 781, und vom 22.09.1977 – VII ZR 144/77, NJW 1978, 217; BGH-Beschlüsse vom 30.05.1990 – XII ZB 33/90, Zeitschrift für das Gesamte Familienrecht 1990, 1227, und vom 09.06.2010 – XII ZB 132/09, BGHZ 186, 22, unter II.2.a; vgl. auch Beschluss des Bundesverwaltungsgerichts –BVerwG– vom 06.11.2017 – 8 PKH 3/17, juris, Rz6).

Kann einer Ausfertigung nicht entnommen werden, ob die erkennenden Richter das Urteil unterschrieben haben, ist nicht gewährleistet, dass die Ausfertigung das Urteil so wiedergibt, wie es tatsächlich gefällt worden ist. Diese Unklarheit führt zur Unwirksamkeit der Zustellung (vgl. BGH-Urteile in NJW 1975, 781, und in NJW 1978, 217; zustimmend MünchKommZPO/Musielak, 5.Aufl., § 315 Rz12, § 317 Rz12; Zöller/Schultzky, ZPO, 33.Aufl., § 169 Rz8; Zöller/Feskorn, a.a.O., § 315 Rz9; Hunke in Baumbach/Lauterbach/Hartmann/Anders/Gehle, Zivilprozessordnung, 78.Aufl., § 317 Rz11, 11a „Nur Berichterstatter“; differenzierend Stein/Jonas/Althammer, ZPO, 23.Aufl., § 310 Rz33, § 315 Rz19; a.A.Oberlandesgericht Köln, Urteil vom 28.09.2012 – 19U129/12, Der Deutsche Rechtspfleger 2013, 265, Rz15).Sie wird auch nicht dadurch geheilt, dass der Empfänger die Gelegenheit erhält, sich von der Vollständigkeit der Urschrift und dem Gleichlaut von Urteil und Ausfertigung zu überzeugen (vgl. BGH-Urteil in NJW 1975, 781).

3. Diese Rechtsprechung ist zu der vor dem 01.07.2014 geltenden Rechtslage ergangen, findet aber weiter Anwendung. Für die Zustellung von Urteilsausfertigungen kann nichts anderes als für die Zustellung beglaubigter Abschriften des Urteils nach neuem Recht gelten (vgl. Zöller/Feskorn, a.a.O., § 317 Rz9; vgl. auch BVerwG-Beschluss vom 06.11.2017 – 8 PKH 3/17, juris, Rz6).

4. Nach diesen Maßstäben ist das finanzgerichtliche Urteil dem FA nicht wirksam zugestellt worden. Das FG hatte in der mündlichen Verhandlung beschlossen, seine Entscheidung nicht zu verkünden, sondern den Beteiligten durch Zustellung bekannt zugeben. Entsprechend fertigte die Urkundsbeamtin der Geschäftsstelle eine beglaubigte Abschrift des Urteils an und stellte sie dem FA per Computerfax zu. Dies ergibt sich aus der Gerichtsakte. Obwohl die Urschrift des Urteils danach von sämtlichen Berufsrichtern unterzeichnet worden war, enthält die dem erkennenden Senat vom FA vorgelegte Urteilsabschrift lediglich die Unterschriften zweier Richter. Deren Namen sind unter dem Urteilstext in Schreibmaschinenschrift wiedergegeben. Der Name des dritten Berufsrichters in der Mitte der Seite fehlt. Der dem FA zugestellten Abschrift lässt sich nicht entnehmen, ob auch der dritte Berufsrichter die Urschrift unterschrieben hat.Dies führt zur Unwirksamkeit der Zustellung und hindert das Wirksamwerden der Entscheidung. Zur Beseitigung des Rechtsscheins der Wirksamkeit ist das Urteil aufzuheben.

5. Der Senat weist ohne Bindungswirkung für den zweiten Rechtsgang darauf hin, dass Kosten eines Zivilprozesses, in dem ein Erbe (vermeintliche) zum Nachlass gehörende Ansprüche des Erblassers geltend gemacht hat, als Nachlassverbindlichkeiten nach § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 1 ErbStG abzugsfähig sind;§ 10 Abs. 6 Satz 1 ErbStG steht dem Abzug nicht entgegen.

a) Gemäß § 10 Abs. 5 Nr.3 Satz1 ErbStG sind, soweit sich nicht aus den Absätzen 6 bis 9 etwas anderes ergibt, als Nachlassverbindlichkeiten u.a. die Kosten abzugsfähig, die dem Erwerber unmittelbar im Zusammenhang mit der Abwicklung, Regelung oder Verteilung des Nachlasses oder mit der Erlangung des Erwerbs entstehen. Kosten für die Verwaltung des Nachlasses sind nicht abzugsfähig (§ 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 3 ErbStG).

b) Der Begriff der Nachlassregelungskosten ist grundsätzlich weit auszulegen (BFH-Urteil vom 19.06.2013 – II R 20/12, BFHE 241, 416, BStBl II 2013, 738, Rz11). Er umfasst u.a. die Kosten der tatsächlichen und rechtlichen Feststellung des Nachlasses sowie alle Kosten, die aufgewendet werden müssen, um die Erben in den Besitz der ihnen aus der Erbschaft zukommenden Güter zu setzen (BFH-Urteil vom 11.01.1961 – II 155/59U, BFHE 72, 273, BStBl III 1961, 102; FG Köln, Urteil vom 05.02.2009 – 9 K 204/07, Erbfolgebesteuerung 2010, 8, Rz39; FG Baden-Württemberg, Urteil vom 18.12.2014 – 7 K 1377/14, EFG 2015, 658, Rz24). Zu den Nachlassregelungskosten können danach auch Kosten zählen, die dem Erben durch die gerichtliche Geltendmachung von (vermeintlichen) zum Nachlass gehörenden Ansprüchen des Erblassers entstehen (vgl. Götz, Zeitschrift für Erbrecht und Vermögensnachfolge —ZEV– 2010, 561, 562; Billig, Umsatzsteuer- und Verkehrsteuerrecht 2017, 60, 62).

c) Ein unmittelbarer Zusammenhang mit der Regelung des Nachlasses liegt vor, wenn die Kosten in engem zeitlichen und sachlichen Zusammenhang mit dem Erwerb von Todes wegen und nicht erst durch die spätere Verwaltung des Nachlasses (§ 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 3 ErbStG) anfallen (vgl. BFH-Urteil in BFHE 241, 416, BStBl II 2013, 738, Rz11). Die Abgrenzung zwischen Kosten der Nachlassregelung und Kosten der Nachlassverwaltung richtet sich nach den Umständen des Einzelfalls.

aa) Ein enger sachlicher Zusammenhang von Prozesskosten mit dem Erwerb ist insbesondere dann gegeben, wenn die Klage eines Erben dazu dient, das Bestehen von nachlasszugehörigen Ansprüchen des Erblassers und damit den Umfang des Nachlasses zu klären. Gleiches gilt für Kosten eines Rechtsstreits, den ein Erbe führt, um die Herausgabe von Nachlassgegenständen durch Dritte zu erwirken. Herrscht Gewissheit über Umfang und Zusammensetzung des Nachlasses und hat der Erbe die Nachlassgegenstände in Besitz genommen, endet der sachliche Zusammenhang mit dem Erwerb. Kosten, die dem Erben in der Folgezeit zum Zwecke der Erhaltung, Mehrung, Nutzung oder Verwertung des Nachlassvermögens entstehen, sind keine Nachlassverbindlichkeiten.

bb) Ein enger zeitlicher Zusammenhang von Prozesskosten mit dem Erwerb ist gegeben, wenn die Klage unverzüglich nach dem Erbfall, d.h. ohne schuldhaftes Zögern (entsprechend § 121 Abs. 1 Satz1 BGB), erhoben wurde (vgl. Königer, ZEV 2017, 352, unter 6.). Unverzügliches Handeln ist anzunehmen, wenn die Klage innerhalb einer nach den Umständen des Einzelfalls zu bestimmenden angemessenen Prüfungs- und Vorbereitungszeit erhoben wird. Je größer der zeitliche Abstand zwischen dem Erbfall und dem Prozessbeginn ist, desto höhere Anforderungen sind an die Darlegung und Glaubhaftmachung der Gründe für die Verzögerung und eines fehlenden Verschuldens des Klägers zu stellen.

d) § 10 Abs. 6 Satz 1 ErbStG steht dem Abzug der Prozesskosten als Nachlassverbindlichkeiten nicht entgegen.

Nach dieser Vorschrift sind Schulden und Lasten nicht abzugsfähig, soweit sie in wirtschaftlichem Zusammenhang mit Vermögensgegenständen stehen, die nicht der Besteuerung nach diesem Gesetz unterliegen. Diese Vorschrift gilt nur für vom Erblasser begründete Schulden und Lasten und ist nicht auf Nachlassregelungskosten i.S. des § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 1 ErbStG anwendbar. § 10 Abs. 6 Satz1 ErbStG will eine doppelte Steuerminderung durch den grundsätzlich nach § 10 Abs. 5 Nr.1 ErbStG vorzunehmenden Abzug der vom Erblasser herrührenden Schulden und Lasten vermeiden, wenn diese ausnahmsweise mit steuerbefreiten Vermögensgegenständen wirtschaftlich zusammenhängen. Demgegenüber umfassen Nachlassregelungskosten nach § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 1 ErbStG Aufwendungen, die der Erwerber des Nachlasses nach dem Erwerb zur Abwicklung, Regelung oder Verteilung des Nachlasses erbracht hat. Dabei kann es sich schon begrifflich nicht um vom Erblasser herrührende Schulden und Lasten handeln, die im Zusammenhang mit steuerbefreiten Vermögensgegenständen stehen. Das gilt selbst dann, wenn Nachlassregelungskosten –wie z.B. Prozesskosten– darauf abzielen, an sich steuerbefreite Vermögensgegenstände zum Nachlass zu ziehen. Auch in diesem Fall geht es um die Regelung des gesamten Nachlasses durch den Erwerber. Ähnlich wie bei den in § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 1 ErbStG ausdrücklich genannten Grabpflegekosten oder den unter § 10 Abs. 5 Nr. 2 ErbStG fallenden Verbindlichkeiten (vgl. BFH-Urteile vom 22.07.2015 – II R 21/13, BFHE 250, 221, BStBl II 2016, 228, zum Geldvermächtnis, und vom 22.07.2015 – II R 12/14, BFHE 250, 225, BStBl II 2016, 230, zum Pflichtteils- und Zugewinnausgleich) ist der Abzug nicht durch § 10 Abs. 6 Satz 1 ErbStG eingeschränkt.

6. Die Übertragung der Entscheidung über die Kosten des Verfahrens auf das FG beruht auf § 143 Abs. 2 FGO.

1. Der für die Bewertung im Ertragswertverfahren maßgebliche Rohertrag eines bebauten Grundstücks ist grundsätzlich das Entgelt, das für die Benutzung nach den vertraglichen Vereinbarungen als Miete zu zahlen ist.
2. Eine vertraglich vereinbarte Miete kann nicht mehr als üblich angesehen werden, wenn sie mehr als 20 % niedriger ist als der unterste Wert der Spanne des verwendeten Mietspiegels oder wenn sie mehr als 20 % höher ist als der oberste Wert der Spanne. Auf den Mittelwert kommt es insoweit nicht an.

Tenor:

Die Revision des Klägers gegen das Urteil des Finanzgerichts Berlin-Brandenburg vom 19.10.2016 – 3 K 3002/15 wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Kläger zu tragen.

Tatbestand:

I.

Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) und seine Mutter waren zu einem bzw. zwei Dritteln Miteigentümer eines Grundstücks in X, welches mit 14 Wohnungen und einer Gewerbeeinheit bebaut war. Am 14.02.2012 verstarb die Mutter und wurde von dem Kläger beerbt.

Im Rahmen seiner Erklärung zur Bedarfswertfeststellung setzte der Kläger für die Ermittlung des Gebäudeertragswerts nach § 185 des Bewertungsgesetzes (BewG) einen jährlichen Rohertrag i.S. des § 186 BewG von 110.160 € an. Dabei ging er für vier Einheiten von den vertraglich vereinbarten Nettokaltmieten aus, legte jedoch für elf Einheiten die in dem Mietspiegel ausgewiesenen Mittelwerte zugrunde. Die tatsächliche Miete überschritt diese Mittelwerte zu mehr als 20 %.

Mit Bescheid vom 20.06.2014 stellte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt –FA–)den Grundbesitzwert der wirtschaftlichen Einheit auf den Todestag der Mutter für Zwecke der Erbschaftsteuer auf insgesamt 1.469.646 €, den Anteil des Klägers auf 979.764 € fest. Das FA ging von einem Rohertrag in Höhe von 130.272 € aus.Es setzte im Rahmen der Frage, ob die tatsächliche Miete um mehr als 20 % von der „üblichen Miete“ abweicht (§ 186 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 BewG), als „übliche(n) Miete“nicht den Mittelwert, sondern den obersten Wert der im Mietspiegel ausgewiesenen Spanne an. Das FA kam dadurch bei lediglich zwei vermieteten Einheiten zu Abweichungen der tatsächlichen Miete von der üblichen Miete um mehr als 20 %. Als Rohertrag für diese Einheiten („übliche Miete“ i.S. des letzten Satzteils des § 186 Abs. 2 Satz 1 BewG) setzte es den Mittelwert des Mietspiegels an. Im Übrigen blieb es bei dem Ansatz der (höheren) vertraglich vereinbarten Miete.

Mit Einspruch und Klage verfolgte der Kläger seine Auffassung weiter, mit dem in § 186 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 BewG zwei Mal verwendeten Begriff „übliche(n) Miete“ sei zwei Mal der Mittelwert des Mietspiegels gemeint. Er kam nach anderen rechnerischen Korrekturen zu einer Überschreitung der 20 %-Grenze für noch acht Einheiten und bezifferte den jährlichen Rohertrag des Grundstücks auf 110.210,76€.Das Finanzgericht (FG) wies mit dem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2017, 277 veröffentlichten Urteil die Klage ab.

Mit der Revision rügt der Kläger die Verletzung von § 186 Abs. 2 Satz1 Nr. 2 BewG.

Der Kläger beantragt,

die Vorentscheidung aufzuheben und den Bescheid vom 20.06.2014 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 08.12.2014 über die gesonderte Feststellung des Grundbesitzwerts für das Grundstück W-Straße2 in X für Zwecke der Erbschaftsteuer auf den 14.02.2012 dahin zu ändern, dass ein Jahresrohertrag von 110.210 € zugrunde gelegt wird.

Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Gründe:

Die Revision ist unbegründet und war daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung –FGO–). Das FG hat zu Recht entschieden, dass für die Prüfung der 20 %-Grenze i.S. des § 186 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 BewG bei Zugrundelegung eines Mietspiegels auf den untersten oder obersten Wert der darin ausgewiesenen Mietpreisspanne abzustellen ist, nicht auf den Mittelwert.

1. Nach § 12 Abs. 3 des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes i.V.m. § § 151 Abs. 1 Satz1 Nr. 1, 157 Abs. 1, Abs. 3 Satz1 BewG sind für die Erbschaftsteuer ab 01.01.2009 die Grundbesitzwerte gesondert festzustellen und für die wirtschaftlichen Einheiten des Grundvermögens unter Anwendung der § § 159 und 176 bis 198 BewG zu ermitteln. Die Bewertung bebauter Grundstücke ( § 180 BewG) ist von der Grundstücksart ( § 181 Abs. 1 BewG) abhängig. Mietwohngrundstücke i.S. von § 181 Abs. 1 Nr. 2, Abs. 3 BewG sind nach § 182 Abs. 3 Nr. 1 BewG im Ertragswertverfahren nach den § § 184 bis 188 BewG zu bewerten. Bei Anwendung des Ertragswertverfahrens ist der Wert der Gebäude (Gebäudeertragswert) getrennt von dem Bodenwert auf der Grundlage des Ertrags nach § 185 BewG zu ermitteln ( § 184 Abs. 1 BewG). Bei der Ermittlung des Gebäudeertragswerts ist von dem Reinertrag des Grundstücks auszugehen ( § 185 Abs. 1 Satz1 BewG). Dieser ergibt sich aus dem Rohertrag des Grundstücks abzüglich der Bewirtschaftungskosten ( § 185 Abs. 1 Satz2 BewG). Rohertrag ist das Entgelt, das für die Benutzung des bebauten Grundstücks nach den am Bewertungsstichtag geltenden vertraglichen Vereinbarungen für den Zeitraum von zwölf Monaten zu zahlen ist ( § 186 Abs. 1 Satz1 BewG).

2. Für Grundstücke oder Grundstücksteile, die der Eigentümer dem Mieter zu einer um mehr als 20 % von der üblichen Miete abweichenden tatsächlichen Miete überlassen hat, ist die übliche Miete anzusetzen ( § 186 Abs. 2 Satz1 Nr. 2 BewG).

a) Die Finanzverwaltung geht zur Bestimmung der „üblichen Miete“wie folgt vor:

aa) Die übliche Miete kann aus Vergleichsmieten oder Mietspiegeln abgeleitet, mit Hilfe einer Mietdatenbank ( § 558e des Bürgerlichen Gesetzbuchs –BGB–) geschätzt oder durch ein Mietgutachten ermittelt werden (RB186.5 Abs. 1 Satz1 der Erbschaftsteuer-Richtlinien 2011 –ErbStR 2011–). Mietspiegel ist in erster Linie ein nach dem Gesetz zur Regelung der Miethöhe bzw. nach den § § 558c, 558d BGB erstellter Mietspiegel für den Bewertungsstichtag, aber auch ein anderer Mietspiegel, der einen repräsentativen Querschnitt der ortsüblichen Entgelte vergleichbarer Wohnungen oder Räumlichkeiten aufweist (vgl. RB186.5 Abs. 3 Satz1, 2 ErbStR 2011). Ein Mietspiegel ist nach § 558c Abs. 1 BGB eine Übersicht über die ortsübliche Vergleichsmiete, soweit die Übersicht von der Gemeinde oder von Interessenvertretern der Vermieter und der Mieter gemeinsam erstellt oder anerkannt worden ist. § 558d Abs. 1 BGB bezeichnet einen Mietspiegel, der nach anerkannten wissenschaftlichen Grundsätzen erstellt und von der Gemeinde oder von Interessenvertretern der Vermieter und der Mieter anerkannt worden ist, als qualifizierten Mietspiegel. Ist er nach Maßgabe von § 558d Abs. 2 BGB regelmäßig angepasst, wird nach § 558d Abs. 3 BGB vermutet, dass die im qualifizierten Mietspiegel bezeichneten Entgelte die ortsübliche Vergleichsmiete wiedergeben.

bb) Wird für die Anwendung des § 186 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 BewG ein Mietspiegel herangezogen, werden die Daten differenziert verwendet. In Mietspiegeln wird häufig der um Ausreißer bereinigte Durchschnitt aller erhobenen Mietwerte in Form des Mittelwerts veröffentlicht. Zusätzlich werden Mietspannen angegeben, um den Besonderheiten des Einzelfalls besser Rechnung tragen zu können. Grundsätzlich ist der im Mietspiegel ausgewiesene gewichtete Mittelwert anzusetzen. Bei ausreichenden Anhaltspunkten für einen konkreten niedrigeren oder höheren Wert ist dieser Wert anzusetzen. Für die Überprüfung der Ortsüblichkeit von tatsächlich erzielten Mieten ist auf den jeweils unteren Wert oder den jeweils oberen Wert der Spanne abzustellen. D.h. eine Miete, die mehr als 20 % niedriger ist als der untere Wert der Spanne bzw. die mehr als 20 % höher ist als der obere Wert der Spanne, ist nicht mehr ortsüblich (vgl. HB186.5 der Erbschaftsteuer-Hinweise „Mietspiegel“).

b) Das in § 186 Abs. 2 Satz1 Nr. 2 BewG zwei Mal erscheinende Tatbestandsmerkmal „übliche(n) Miete“ist jeweils ein unbestimmter Rechtsbegriff, welcher der Auslegung unterliegt. Die Auslegung unbestimmter Rechtsbegriffe ist gerichtlich voll überprüfbar (Urteil des Bundesfinanzhofs –BFH–vom 15.05.2018 – VII R 14/17, BFH/NV 2018, 1137, Rz 18). Jedenfalls soweit es das Verständnis der zur Ermittlung der 20 %-Grenze anzusetzenden „üblichen Miete“ betrifft, folgt der BFH der Auffassung der Finanzverwaltung, die auch im Schrifttum vertreten wird (Halaczinsky in Rössler/Troll, BewG, § 184 bis 188 Rz15a; ebenso im Anschluss an die Verwaltungsauffassung Mannek in vonOertzen/Loose, Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, § 186 BewG Rz68; Schnitter in Wilms/Jochum, ErbStG/BewG/GrEStG, § 186 BewGRz29, Stand 01.01.2020; unklar aber Gürsching/Stenger, Bewertungsrecht, § 186 BewG Rz149).Alle Mietwerte innerhalb der Spannbreite eines Mietspiegels sind als üblich anzusehen. Erst die Überschreitung bzw. Unterschreitung der jeweiligen Grenzwerte führt zur Unüblichkeit.

Das entspricht bereits dem allgemeinen Sprachgebrauch, der als „üblich“ dasjenige zu bezeichnen pflegt, das sich „im Rahmen des Üblichen“, also innerhalb einer gewissen Spanne, bewegt.

Es entspricht auch dem Zweck der Vorschrift. Sie will unzutreffende Bewertungsergebnisse vermeiden, die sich bei einer ausschließlichen Abhängigkeit des Grundbesitzwerts von einer zufällig oder gezielt vereinbarten tatsächlichen Miete ergäben (Gürsching/Stenger, a.a.O., § 186 BewG Rz134). Insbesondere soll bei einer Abweichung nach unten einem Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten durch Vereinbarung einer zu geringen Miete vorgebeugt werden. Umgekehrt ist es zu vermeiden, dass im Einzelfall überhöhte Mietzinsen zu einer nicht realitätsgerechten Bewertung führen.Die Vorschrift ist jedoch so auszulegen, dass sie auf Ausnahmefälle beschränkt bleibt.Die Grundbesitzbewertung erfolgt in einem von Typisierung geprägten Verfahren. Abweichungen von der Regelbewertung dürfen nicht zum Regelfall werden. Nach alldem kann nicht auf den Mittelwertabgestellt werden. Denn das könnte zu dem dann denkbaren, aber sinnwidrigen Ergebnis führen, dass ein Mietpreis, der noch innerhalb der Spannbreite des Mietspiegels liegt, wegen einer die 20 %-Grenze überschreitenden Abweichung vom Mittelwert zu einer Verwerfung der vereinbarten Miete führt.

Diese Wertung wird dadurch bestätigt, dass im Steuerrecht auch anderen Orts als übliche Miete jede Miete verstanden wird, die sich innerhalb der in einem Mietspiegel ausgewiesenen Spanne zwischen mehreren Mietwerten bewegt (vgl. BFH-Urteil vom 17.08.2005 – IX R 10/05, BFHE 211, 151, BStBl II 2006, 71; BFH-Beschluss vom 27.12.2010 – IX B 107/10, juris).

c) Anders als der Kläger meint, verkompliziert es die Bewertung nicht, wenn als Vergleichsmaßstab statt des Mittelwerts ein äußerer Wert dient. Denn ebenso wie der Mittelwert ist auch der äußere Wert einfach aus dem Mietspiegel abzulesen.

Auch stellt der Mittelwert keine verlässlichere Größe dar als die Mietpreisspanne. Als gewogenes Mittel ist er hieraus statistisch abgeleitet und deshalb von gleicher inhaltlicher Plausibilität. Es kann dahinstehen, in welchem Umfang die inhaltliche Richtigkeit des Mietspiegels im Finanzprozess überprüft werden könnte. Konkrete Einwendungen gegen das in den Mietspiegel eingegangene Datenmaterial hat der Kläger nicht vorgebracht.

Es ist schließlich nicht richtig, dass mit der Benutzung der äußeren Spannenwerte als Vergleichsmaßstab die Fehlerhaftigkeit des tatsächlich eine Durchschnittswohnung mit Standardausstattung widerspiegelnden Mittelwerts unterstellt werde. Der Kläger unterstellt mit diesem Einwand vielmehr, dass es sich bei jeglicher zu bewertenden Einheit um eine Durchschnittswohnung mit Standardausstattung handele, was ersichtlich nicht zutrifft.

d) Wegen des im gerichtlichen Verfahren geltenden Verböserungsverbots kann offenbleiben, ob es zutreffend ist, im Falle einer in dieser Weise ermittelten Überschreitung der 20 %-Grenze den Mittelwert als übliche Miete dem Jahresrohertrag zugrunde zu legen, oder ob insoweit ebenfalls der äußere Spannenwert in Betracht käme.

3. Das FA hat den Jahresrohertrag des Grundstücks diesen Grundsätzen entsprechend ermittelt. Die weiteren Parameter der Bewertung stehen zwischen den Beteiligten nicht im Streit.

4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.

Die Klägerin betrieb im Jahr 2010 mehrere Bio-Supermärkte in einer deutschen Großstadt unter einer gemeinsamen Dachmarke. In den Märkten konnten Kunden entweder die Waren zum Normalpreis oder verbilligt als „Mitglied“ einkaufen. Für die „Mitgliedschaft“ zahlten die Kunden einen monatlichen festen Beitrag (je nach Einkommen und Familienstand zwischen ca. 10 Euro und ca. 20 Euro).

Die Klägerin ging davon aus, dass der Mitgliedsbeitrag ein Entgelt für die späteren Warenverkäufe sei. Die Einräumung der Rabattberechtigung sei als notwendiger Zwischenschritt des Warenverkaufs anzusehen und damit eine Nebenleistung. Da die rabattierten Warenlieferungen zu über 81 % dem ermäßigten Steuersatz unterlagen (z. B. für Lebensmittelverkäufe), teilte die Klägerin auch die Mitgliedsbeiträge entsprechend nach beiden Steuersätzen auf. Finanzamt und Finanzgericht hingegen gingen davon aus, dass die eingeräumte Rabattberechtigung als selbständige Leistung in vollem Umfang dem Regelsteuersatz unterliege.

Diese Auffassung hat der BFH bestätigt: Soweit die Zahlung für die Bereitschaft der Klägerin gezahlt worden sei, Waren verbilligt zu liefern, habe die Klägerin eine selbständige Leistung erbracht, an der die Kunden ein gesondertes Interesse gehabt hätten. Ein monatlicher pauschaler Mitgliedsbeitrag sei insbesondere keine Anzahlung auf künftige Warenlieferungen, da das „Ob und Wie“ der künftigen Lieferungen bei Abschluss der „Mitgliedschaft“ nicht hinreichend bestimmt sei.

Das Urteil des BFH hat wirtschaftlich zur Folge, dass sich die Kosten des Supermarktbetreibers für das von ihm angebotene Rabattmodell erhöhen. Der Verbraucher ist nicht unmittelbar betroffen. Keine Aussage hat der BFH zu anderen Rabatt-Modellen getroffen, bei denen z. B. der Mitgliedsbeitrag vom Umsatz des Kunden abhängt oder mit dem Kaufpreis der Waren verrechnet wird. Auch musste der BFH nicht entscheiden, ob der Fall anders zu beurteilen gewesen wäre, wenn sich der Rabatt nur auf Waren bezogen hätte, die dem ermäßigten Steuersatz von 7 % unterliegen.

Der 1999 verstorbene Erblasser hatte seine Porzellansammlung 1995 einem städtischen Museum geschenkt. Die Erben forderten nach seinem Tod von der Stadt die Rückgabe der Sammlung mit der Begründung, dass der Erblasser bei der Schenkung nicht mehr geschäftsfähig gewesen sei. Die Klage und die eingelegten Rechtsmittel waren jedoch erfolglos und die Erben blieben auf den Prozesskosten sitzen. Sie machten daher die Kosten bei der Erbschaftsteuer als Nachlassverbindlichkeit steuermindernd geltend. Weil dies vom FA jedoch abgelehnt wurde, zogen die Erben erneut vor Gericht. Und diesmal mit Erfolg.

Der BFH begründete seine Entscheidung mit § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 1 des Erbschaftsteuergesetzes (ErbStG). Danach sind als Nachlassverbindlichkeiten u. a. die Kosten abzugsfähig, die dem Erwerber unmittelbar im Zusammenhang mit der Regelung des Nachlasses oder mit der Erlangung des Erwerbs entstehen. Zu diesen Ausgaben können auch Kosten zählen, die der Erbe durch die gerichtliche Geltendmachung von (vermeintlichen) zum Nachlass gehörenden Ansprüchen des Erblassers zu tragen hat. Die Kosten müssen in engem zeitlichen und sachlichen Zusammenhang mit dem Erwerb von Todes wegen stehen und dürfen nicht erst durch die spätere Verwaltung des Nachlasses anfallen (§ 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 3 ErbStG). § 10 Abs. 6 Satz 1 ErbStG steht dem Abzug der Prozesskosten als Nachlassverbindlichkeiten nicht entgegen. Nach dieser Vorschrift sind Schulden und Lasten nicht abzugsfähig, soweit sie in wirtschaftlichem Zusammenhang mit Vermögensgegenständen stehen, die nicht der Besteuerung nach dem ErbStG unterliegen. Die Vorschrift gilt nur für vom Erblasser begründete Schulden und Lasten und ist deshalb nicht auf Nachlassregelungskosten i. S. des § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 1 ErbStG anwendbar.

Vergebliche Prozesskosten für die Rückholung der Porzellansammlung des Erblassers sind damit grundsätzlich abzugsfähig; sie müssen aber im Einzelnen nachgewiesen werden. Das Gleiche gilt für die Kosten der anwaltlichen Vertretung.

Wie der BFH weiter entschied, ist dagegen der Abzug von Prozesskosten ausgeschlossen, die dem Erben entstanden sind, weil er Schadensersatz wegen verspäteter Räumung und Herausgabe einer geerbten Wohnung vom Mieter verlangt hat. Bei diesen Ausgaben handelt es sich um nicht abzugsfähige Kosten der Nachlassverwertung (vgl. § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 3 ErbStG).

Im zugrunde liegenden Streitfall hatte der Kläger ein Einfamilienhaus, dass er kurze Zeit zuvor von seiner Mutter im Wege der vorgenommenen Erbfolge übertragen bekommen hatte, an seinen Sohn und seine Schwiegertochter vermietet. Nach dem auf unbestimmte Zeit geschlossenen Mietvertrag sollte die Mietzeit am Tag des Besitzübergangs auf den Kläger (1. Mai 2013) beginnen. In der Folgezeit nahm der Kläger zunächst jedoch umfangreiche Umbau- und Erweiterungsarbeiten nach den Wünschen der Mieter vor. Die Mieter beteiligten sich hieran mit einem Kostenbeitrag von 65.000 Euro. Der Umzug in das Einfamilienhaus erfolgte anschließend in Etappen bis zum 5. November 2014 (Ummeldung im Melderegister). Mit notariellem Vertrag vom 9. Juli 2015 übertrug der Kläger dann das Mietobjekt – mit Wirkung zum 1. Januar 2016 – im Wege der vorweggenommenen Erbfolge auf seinen Sohn. Das Finanzamt, das die erheblichen Werbungskostenüberschüsse in den Jahren 2013 bis 2015 (insgesamt über 450.000 Euro) zunächst anerkannt hatte, erfuhr von dieser unentgeltlichen Übertragung erst im Rahmen der Veranlagungsarbeiten der Steuererklärung 2016. Aufgrund dessen ging das Finanzamt von einer von vorn herein nur begrenzten Mietzeit und einer fehlenden Überschusserzielungsabsicht aus und änderte in der Folge die bestandskräftigen Einkommensteuerbescheide 2013 bis 2015 gemäß § 173 Abs. 1 Nr. 1 der Abgabenordnung (AO). Von den hiergegen gerichteten Einsprüchen wies das Finanzamt zunächst nur den Einspruch gegen den Einkommensteuerbescheid 2015 als unbegründet zurück. Hiergegen richtete sich die vorliegende Klage. Die Kläger wandten ein, die Übertragung habe auf einem später gefassten Entschluss aufgrund neuer Umstände (Geburt des Enkelsohnes verbunden mit finanziellen Engpässen bei den Mietern) beruht.

Der 9. Senat des Niedersächsischen Finanzgerichts wies die Klage ab. Auch wenn beim Abschluss des Mietvertrags noch keine Anzeichen für eine von vorn herein bestehende zeitliche Begrenzung der Vermietungsabsicht erkennbar gewesen seien, sei die für die Überschusserzielungsabsicht sprechende Regelvermutung der BFH-Rechtsprechung im Falle einer Dauervermietung dann nicht anzuwenden, wenn der Steuerpflichtige das Objekt in engem zeitlichen Zusammenhang mit der Anschaffung/Herstellung (i. d. R. bis zu 5 Jahren) veräußere, selbstnutze oder unentgeltlich übertrage. Dieses im Streitfall gegen die Dauervermietungsabsicht sprechende Indiz hätten die Kläger nicht widerlegt. Angesichts dessen konnte der Senat offenlassen, ob der Mietvertrag auch deshalb steuerlich unter dem Aspekt eines Scheinmietverhältnisses nicht anzuerkennen war, weil die Klägerin – mit der Kenntnis des Klägers – ihren Sohn mit einem monatlichen Betrag in Höhe der zu zahlenden Miete „unterstützt“ hatte.

Nach Auffassung des Finanzgerichts konnte der bestandskräftige Einkommensteuerbescheid 2015 entsprechend wegen neuer (Hilfs-)Tatsachen auch noch nachträglich gemäß § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO geändert werden.

Im zugrunde liegenden Streitfall hatte die Klägerin, eine Sozialpädagogin, im Rahmen einer Nebentätigkeit für den Landkreis Aufgaben im Rahmen einer sozialpädagogischen nachmittäglichen Betreuung in einer Familie übernommen. Zum Aufgabenbereich gehörten u. a. die Beratung und Unterstützung der Eltern in Erziehungsfragen, die unterstützende Begleitung bei Kontakten zu Behörden, Schulen u. Ä., das Heranführen an Möglichkeiten aktiver Freizeitgestaltung und die Unterstützung von Kindern und Jugendlichen bei der Erledigung der Hausaufgaben. Die Honorartätigkeit umfasste im Monat 35 Zeitstunden. Das Honorar betrug 16 Euro pro Stunde. Ferner gewährte der Landkreis eine monatliche Sachkostenpauschale. Das Finanzamt erfasste die Einnahmen als Einkünfte aus selbständiger Arbeit und berücksichtigte einen Freibetrag von 2.400 Euro gemäß § 3 Nr. 26 EStG. Vergeblich begehrte die Klägerin dagegen eine vollständige Freistellung der Honorare.

Das Finanzgericht wies die Klage ab. Zwar handelte es sich nach seiner Auffassung um öffentliche Mittel im Sinne des § 3 Nr. 11 EStG. Es bestanden für das Finanzgericht jedoch bereits erhebliche Zweifel, ob die an die Klägerin gezahlten Gelder ausschließlich und unmittelbar dazu bestimmt sind, die Erziehung zu fördern, denn die Klägerin hatte die Familie als Ganzes in verschiedenen Lebensbereichen zu betreuen (Einordnung als flexible Hilfe zur Erziehung nach § 27 Abs. 2 SGB VII). Diese Frage konnte das Finanzgericht jedoch offen lassen, weil von der Befreiungsvorschrift nur uneigennützig gewährte Unterstützungsleistungen erfasst werden und diese Voraussetzung im Streitfall nicht erfüllt war. Die Leistungen sollten vielmehr den zeitlichen und sachlichen Aufwand der Betreuungsperson vollständig durch Stundensätze und monatliche Sachkostenpauschalen abgelten. Im Ergebnis wertete das Finanzgericht die streitbefangenen Zahlungen des Landkreises daher als Entgelt für die vertraglich vereinbarte Betreuungsleistung.

In ähnlicher Weise hatten bereits zuvor das FG Baden-Württemberg (Urteil vom 26. März 2019, 11 K 3207/17, EFG 2019, 1969, Rev. eingelegt, Az. des BFH: VIII R 13/19) Zahlungen eines Jugendwerkes an eine staatlich anerkannte Jugend- und Heimerzieherin und das FG Münster (Urteil vom 10. Oktober 2019. 6 K 3334/17 E, EFG 2020, 248, Rev. zugelassen) Geldleistungen zur Anerkennung der Förderleistung einer Tagespflegeperson beurteilt.

Das Niedersächsische Finanzgericht hat in der Sache die Revision zum Bundesfinanzhof zugelassen.

Diese Entscheidung folgt der neueren Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs, steht aber im Widerspruch zu er bisher von der Finanzverwaltung vertretenen Auffassung.

Der Kläger, ein selbständiger Freiberufler, war Vorsitzender des Verwaltungsrates eines berufsständischen Versorgungswerks, das einer Berufskammer angehörte. Das Versorgungswerk wurde durch einen gewählten, nach der Satzung des Versorgungswerks ehrenamtlichen Verwaltungsrat geführt. Der Verwaltungsrat wurde durch einen Vorsitzenden, den Kläger, geleitet. Die Entscheidungen des Verwaltungsrats wurden durch Abstimmung getroffen.

Nach einer Entschädigungssatzung des Verwaltungswerks erhielt der Vorsitzende eine regelmäßige monatliche Aufwandsentschädigung sowie Fahrtkostenersatz und Sitzungsgelder.

Das Finanzamt hielt die Tätigkeit des Klägers als Verwaltungsrat für umsatzsteuerbar und – wegen der Höhe seiner Bezüge auch im Lichte des § 4 Nr. 26 Umsatzsteuergesetz – steuerpflichtig.

Der 5. Senat des Niedersächsischen Finanzgerichts hat demgegenüber unter Berücksichtigung des o.g., erst kurz vor der mündlichen Verhandlung über die Klage veröffentlichten EuGH-Urteils entschieden, dass der Kläger mit seinen Einnahmen aus der Tätigkeit für das Versorgungswerk nicht der Umsatzsteuer unterliegt. Die Tätigkeit sei zwar wirtschaftlicher Natur, sie sei aber nicht im Sinne von Art. 9 Mehrwertsteuer-Systemrichtlinie (MwStSystRL) als selbständig anzusehen, da der Kläger erstens nicht im eigenen Namen nach außen auftrete, sondern nur das Versorgungswerk vertrete, und zweitens dem Versorgungswerk gegenüber nach dessen Satzung keine individuelle Verantwortung und kein Haftungsrisiko trage.

Der Kläger sei auch nicht deshalb unternehmerisch tätig, weil er Fahrtkostenersatz und Sitzungsgelder bezogen habe. Die Anberaumung von Sitzungen habe nicht ihm oblegen, die Beträge seien nicht hoch gewesen.

Der Bundesfinanzhof hat in diesem Zusammenhang mit Urteil vom 27. November 2019 V R 23/19 (Umsatzsteuer-Rundschau 2020, 190) entschieden, dass der dortige Kläger mit seiner Tätigkeit als Mitglied eines Aufsichtsrates nicht der Umsatzsteuer unterlag, weil er lediglich eine feste Vergütung bezog. Der BFH hat in jenem Urteil ausdrücklich offen gelassen, wie über Fälle zu entscheiden ist, in denen über eine Festvergütung hinaus weitere Einnahmen erzielt werden. Insofern leistet das Urteil des 5. Senats des Niedersächsischen Finanzgericht einen aktuellen Beitrag zur Abgrenzung der nicht der Umsatzsteuer unterliegenden Aufsichts- und Verwaltungsratstätigkeiten von den weiterhin unternehmerischen und daher steuerpflichtigen Tätigkeiten.

Das Niedersächsische Finanzgericht hat in der Sache die Revision zugelassen. Diese wurde zwischenzeitlich eingelegt. Das Aktenzeichen des Bundesfinanzhofs lautet V R 6/20.