1. Beim Betrieb von Photovoltaik-Anlagen ist für die Beurteilung der Gewinnerzielungsabsicht ein Prognosezeitraum von 20 Jahren anzusetzen. Ein Restwert ist nach Ablauf der 20 Jahre nicht anzunehmen.
2. Für die Entnahme des selbst verbrauchten Stroms ist der Teilwert anzusetzen. Der Teilwert des selbst verbrauchten Stroms entspricht den für seine Erzeugung aufgewandten Kosten.

Sachverhalt

Der Kläger erzielte in den Streitjahren 2018 und 2019 gewerbliche Einkünfte aus dem Betrieb einer im Jahr errichteten Photovoltaik-Anlage (PV-Anlage) auf dem Dach seines Zweifamilienhauses. Die Solarmodule der PV-Anlage haben eine Leistung von 9,900 kWp. Der erzeugte Strom wird zum Teil im gesamten Haus selbst verbraucht, zum Teil ins öffentliche Stromnetz eingespeist. Als Einspeisevergütung werden 0,1079 Euro/kWh gezahlt. Im Jahr 2019 wurden insgesamt 886 kWh eingespeist. Die Einspeisung im Jahr 2020 betrug 2.875 kWh. Der tatsächliche Eigenverbrauch und die tatsächliche Gesamtproduktion wurden nicht über einen Zähler ermittelt.

In seiner Einkommensteuererklärung 2018 machte der Kläger einen Verlust aus dem Betrieb der PV-Anlage durch Bildung eines Investitionsabzugsbetrags geltend. Er erzielte auch 2019 einen Verlust aus dem Betrieb der PV-Anlage. Bei der Veranlagung zur Einkommensteuer des Streitjahres 2020 erstellte das beklagte Finanzamt eine Totalgewinnprognose bezüglich der PV-Anlage. Es ermittelte über eine Gesamtnutzungsdauer von 20 Jahren einen Totalverlust. Daher änderte das Finanzamt die Einkommensteuerbescheide für die Jahre 2018 und 2019 und berücksichtigte die bislang angesetzten Verluste aus dem Betrieb der PV-Anlage nicht mehr.

Das Finanzgericht entschied aus den folgenden Gründen, dass das Finanzamt die geltend gemachten Verluste aus Gewerbebetrieb (Betrieb einer Photovoltaik-Anlage) mangels Einkünfteerzielungsabsicht des Klägers zutreffend nicht anerkannt hat:

Zweistufige Prüfung der Gewinnerzielungsabsicht

Die Gewinnerzielungsabsicht ist zweistufig zu prüfen. Sie besteht aus einer Ergebnisprognose und der Prüfung der einkommensteuerrechtlichen Relevanz der Tätigkeit. Bei einer positiven Ergebnisprognose ist die Gewinnerzielungsabsicht zu bejahen; bei einer negativen Prognose ist weiter zu prüfen, welche Gründe dafür verantwortlich sind.

Totalverlust bei einem Prognosezeitraum von 20 Jahren

Als Prognosezeitraum sind vorliegend aufgrund der Gesamtumstände nach Auffassung des Senats 20 Jahre zugrunde zu legen. Dies ergibt sich daraus, dass die PV-Anlage als wesentliche Grundlage des klägerischen Gewerbebetriebs eine betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer von 20 Jahren hat. Zwar sind die Tabellen zur Bestimmung der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer von Anlagegütern (sog. AfA-Tabellen) für die Gerichte nicht bindend. Dennoch haben sie die Vermutung der Richtigkeit für sich. Sie berücksichtigen nämlich sowohl die technische als auch die wirtschaftliche Abnutzung eines unter üblichen Bedingungen arbeitenden Betriebs. Demzufolge ist davon auszugehen, dass die PV-Anlage unter besonderer Berücksichtigung der betriebstypischen Beanspruchung lediglich eine objektive Nutzbarkeit von 20 Jahren aufweist. Eine längere Nutzbarkeit – wie vom Kläger behauptet 30 bis 40 Jahre – ist rein spekulativ und stützt sich nicht auf derzeit gesicherte Erkenntnisse.

In einem Prognosezeitraum von 20 Jahren ergibt sich nach der zutreffenden Berechnung des Finanzamts ein Totalverlust. Bei seiner Schätzung der Betriebseinnahmen ging das Finanzamt bei einer PV-Anlage mit 9.900 kWh/kWp in nicht zu beanstandender Weise von einer jährlichen Stromerzeugung von 9.900 kWh aus. Wird die erzeugte Strommenge vom Kleinanlagenbetreiber nicht nachgewiesen, kann sie aus Vereinfachungsgründen unter Berücksichtigung einer durchschnittlichen Volllaststundenzahl von 1.000 kWh/kWp geschätzt werden. Für den Prognosezeitraum von 20 Jahren ergibt sich hieraus eine Stromerzeugung von insgesamt 198.000 kWh. Des Weiteren hat das Finanzamt in nicht zu beanstandender Weise auf Basis der Werte des Jahres 2020 einen Anteil von rd. 29,04 % (57.500 kWh) für die Einspeisung mit 0,1079 Euro/kWh und einen Anteil von rd. 70,96 % für den Eigenverbrauch (140.500 kWh) zugrunde gelegt.

Entnahme des selbst verbrauchten Stroms

Hinsichtlich des selbst verbrauchten Stroms (140.500 kWh) kommt es zu einer als Betriebseinnahme zu erfassenden Entnahme gemäß § 4 Abs. 1 Sätze1 und 2 Einkommensteuergesetz (EStG). Die mit der PV-Anlage erzeugte und in den Verkehr gebrachte elektrische Energie ist ein (bilanzierungsfähiges) Wirtschaftsgut. Der private Verbrauch ist daher keine Nutzungs-, sondern eine Sachentnahme. Als Bewertungsmaßstab für die Entnahme ist damit nach § 6 Abs. 7 Nr. 2, Abs. 1 Nr. 4 Satz 1 Halbsatz 1 EStG der Teilwert zugrunde zu.

Ermittlung des Teilwerts des selbst verbrauchten Stroms

Der Teilwert des selbst verbrauchten Stroms entspricht den für seine Erzeugung aufgewandten Kosten. Der vom Kläger produzierte Strom gehört zum Umlaufvermögen und nicht zum Anlagevermögen des Betriebs. Bei selbst hergestellten Wirtschaftsgütern des Umlaufvermögens (Eigenerzeugnissen) werden die Wiederbeschaffungskosten als Reproduktions- oder Wiederherstellungskosten bezeichnet. Der Teilwert von zum Absatz bestimmten Waren und sonstigen Vorräten hängt aber nicht nur von ihren Herstellungs-(Reproduktions-)kosten, sondern auch von ihrem voraussichtlichen Veräußerungserlös ab. Deckt der voraussichtliche Veräußerungserlös nicht mehr die Selbstkosten der Waren zuzüglich eines durchschnittlichen Unternehmergewinns, so sind die Herstellungskosten um den Fehlbetrag zu mindern. Der Teilwert liegt daher unter den Herstellungs-(Reproduktions-) kosten, wenn die Erzeugnisse nach den Marktverhältnissen nicht zu einem Preis veräußert werden könnten, der diesen Kosten entspricht, weil sich z. B. für Erzeugnisse gleicher Art und Güte ein niedrigerer Marktpreis gebildet hat.

Für die Ermittlung des Teilwerts eines Wirtschaftsguts stellen somit die betriebsindividuellen Wiederbeschaffungs- oder Wiederherstellungskosten regelmäßig die Wertobergrenze und der Einzelveräußerungspreis, gegebenenfalls vermindert um etwaige Veräußerungskosten und einen Unternehmergewinn, die Wertuntergrenze dar, da es einer Erfahrungstatsache entspricht, dass ein Erwerber des Betriebs für das einzelne Wirtschaftsgut höchstens die Wiederbeschaffungskosten und mindestens den Einzelveräußerungspreis bezahlen würde.

Zugunsten des Klägers ist das Finanzamt in seiner Totalgewinnprognose von einem Teilwert in Höhe der Reproduktionskosten ausgegangen, die er aus den Anschaffungskosten der PV-Anlage und den Betriebskosten verteilt auf die in 20 Jahren zu erwartende Stromproduktion korrekt berechnet hat. Hierbei hat er neben den Anschaffungskosten der Anlage auch den bis 2034 zu erbringenden Zinsaufwand sowie jährliche Betriebskosten berücksichtigt, die er aus der Einnahme-Überschuss-Rechnung 2020 entnommen hat. Dass die Kosten für den Batteriespeicher mit Wechselrichter bei der Berechnung zu Recht in den Gesamtkosten der Anlage enthalten sind, weil beides untrennbar zur PV-Anlage gehört, ist zwischen den Beteiligten unstreitig.

Da die Wiederherstellungskosten bei der Bestimmung des Teilwerts der selbst verbrauchten Elektroenergie die Wertobergrenze bilden, kann schon aus rechtlichen Gründen der von der Finanzverwaltung in bestimmten Fällen aus Vereinfachungsgründen akzeptierte Pauschalwert von 0,20 Euro/kWh nicht – wie der Kläger meint – zur Anwendung kommen, um die Betriebseinnahmen rechnerisch zu erhöhen.

Keine Berücksichtigung eines Restwerts als Einnahme

Ein Restwert der Anlage nach Ablauf der 20jährigen Nutzungsdauer ist nach Auffassung des Senats letztlich nicht als Einnahme zu berücksichtigen. Zum Zeitpunkt der Investitionsentscheidung des Klägers (spätestens) im Jahr 2018 war kaum vorhersehbar, welche Faktoren in welchem Umfang zu einem nennenswerten Restwert der Anlage beitragen könnten bzw. werden. Die diesbezügliche Unsicherheit besteht fort, so dass eine Ermittlung bzw. Schätzung des Restwerts auf ausreichend gesicherter Grundlage nicht möglich erscheint. Jedenfalls ergibt sich vor diesem Hintergrund kein Restwert, der im Streitfall zu einer positiven Ergebnisprognose führen könnte.

Der Restwert bildet letztlich die über die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer von 20 Jahren hinausgehende Nutzung der Anlage ab, entweder in Form einer fortlaufenden Stromproduktion oder durch die anderweitige Verwertung der Anlage. Zwar sprechen zunächst weder technische noch rechtliche Gesichtspunkte gegen die Annahme, die PV-Anlage könne auch nach Ablauf von 20 Jahren weiter betrieben werden. Eine Abbruchverpflichtung besteht nicht. Die Möglichkeit der Einspeisung und die Höhe der Einspeisevergütung sind nach dem EEG jedoch auf 20 Jahre begrenzt. Zwar sind nach EEG Netzbetreiber bis 2027 verpflichtet, auch den Strom von über 20 Jahre alten Anlagen weiterhin abzunehmen. Hierfür gibt es jedoch keine garantierte Vergütung mehr, sondern der Anlagenbetreiber muss den erzeugten Strom zum jeweiligen Börsenstrompreis absetzen. Der Börsenstrompreis betrug im Jahr 2018 – also im Zeitpunkt der Investitionsentscheidung des Klägers – in der Grundlast durchschnittlich lediglich 0,0445 Euro/kWh, im Jahr 2019 – bei Installation der PV-Anlage – durchschnittlich nur 0,0337 Euro/kWh.

Bei der Frage, ob und gegebenenfalls in welcher Höhe sich vor diesem Hintergrund ein Restwert der PV-Anlage ergibt, ist zu berücksichtigen, dass die Prognose aus der Sicht des Klägers zum Zeitpunkt seiner Investitionsentscheidung, also spätestens im Jahr 2018, anzustellen ist. Zukünftig eintretende Faktoren sind in die Beurteilung nur einzubeziehen, wenn sie bei objektiver Betrachtung vorhersehbar waren. Ob der Kläger bei Bestellung der Anlage davon ausgehen oder sogar darauf vertrauen konnte, dass der Gesetzgeber die Rahmenbedingungen für eine Abgabe des produzierten Stroms an einen Netzbetreiber auch nach Ablauf der 20 Jahre schaffen wird, ist bereits zweifelhaft. Diese Unsicherheit in der ex-ante Betrachtung setzt sich aktuell der tatsächlich gültigen Regelung fort, da diese nur bis 2027 befristet ist.

Maßgeblich sind die konkreten betrieblichen Umstände. Entscheidende Bedeutung kommt daher dem Umstand zu, dass der Kläger die Anlage für den überwiegenden Eigenverbrauch des produzierten Stroms konzipiert hat. Im bisherigen Betriebszeitraum lag der Eigenverbrauch bei etwa 70 % des produzierten Stroms; der Kläger geht in seiner Totalgewinnprognose von 75 % aus. Der Verkauf des Stroms an einen Netzbetreiber stand offensichtlich von vornherein nicht im Vordergrund der Betätigung. Angesichts des für den Prognosezeitraum von 20 Jahren bei einer garantierten Einspeisevergütung von 0,1079 Euro/kWh prognostizierten Ertrags liegt auf der Hand, dass der bei einem Weiterbetrieb zu erwartende Ertrag durch den Stromverkauf dauerhaft kaum ins Gewicht fällt. Bei der Schätzung von zukünftigen Einnahmen durch den Eigenverbrauch ist zu berücksichtigen, dass die Anschaffungskosten der PV-Anlage nach Ablauf von 20 Jahren abgeschrieben sind. Für die Bewertung der Reproduktionskosten kommt es also zunächst nur noch auf die laufenden Betriebskosten an. Zugleich bildet der Abschreibungszeitraum von 20 Jahren die Nutzungsdauer der PV-Anlage in technischer Hinsicht ab. Für den Weiterbetrieb der Anlage muss daher mit erhöhten Investitionskosten für Reparaturen sowie den Austausch und die Erneuerung von Anlagenteilen, beispielsweise einzelner Module, Wechselrichter und Batterie, gerechnet werden. Dies mag einerseits zu einem (gegenüber der abgeschriebenen Anlage) höheren Teilwert für die eigenverbrauchte Kilowattstunde Strom führen, andererseits mindern diese Investitionskosten den zu erwartenden Ertrag erheblich. Per Saldo dürften die Ertragsaussichten bei einem fortgesetzten Betrieb damit wesentlich geringer sein als im Prognosezeitraum. Bei Abwägung aller vorgenannten Umstände hält es der Senat für ausgeschlossen, dass im Rahmen der Totalgewinnprognose ein Restwert zu schätzen ist, der im Ergebnis zu einem Totalgewinn führen würde.

Keine steuerlichen Gründe für verlustbringende Tätigkeit

Die Prüfung der einkommensteuerlichen Relevanz aufgrund der negativen Gewinnprognose führt zur Versagung der Gewinnerzielungsabsicht beim Kläger. Ist die Prognose – wie im Streitfall – negativ, erlaubt dies jedoch nicht ohne Weiteres den Schluss, dass der Steuerpflichtige auch subjektiv die Erzielung eines Totalgewinns nicht beabsichtigte. Dies ist vielmehr nur dann widerlegbar gerechtfertigt, wenn die verlustbringende Tätigkeit typischerweise dazu bestimmt und geeignet ist, der Befriedigung persönlicher Neigungen oder der Erlangung wirtschaftlicher Vorteile außerhalb der Einkünftesphäre zu dienen (sog. Hobbybereich). Bei anderen Tätigkeiten müssen zusätzliche Anhaltspunkte dafür vorliegen, dass die Verluste aus persönlichen Gründen oder Neigungen hingenommen werden.

Bei dem Betrieb einer PV-Anlage spricht nach Auffassung des Senats der Beweis des ersten Anscheins zwar zunächst dafür, dass sie in der Absicht der Gewinnerzielung betrieben wird. Nach der Lebenserfahrung ist ein solcher Betrieb typischerweise nicht dazu bestimmt und geeignet, der Befriedigung persönlicher Neigungen des Steuerpflichtigen oder der Erlangung wirtschaftlicher Vorteile außerhalb der Einkommenssphäre zu dienen wie eine Tätigkeit im Hobbybereich. Dieser Anscheinsbeweis wird aber bereits dadurch erschüttert, dass nach der Totalgewinnprognose innerhalb eines Zeitraums von 20 Jahren kein Gewinn erzielt werden kann. Dies indiziert das Fehlen einer Gewinnerzielungsabsicht.

Nach Maßgabe dieser Rechtsgrundsätze hat der Kläger die Verluste aus der PV-Anlage im Hinblick darauf hingenommen, dass der selbst erzeugte Strom finanziell deutlich günstiger ist als der von einem Stromanbieter bezogene Strom. Der Kläger hat im Erörterungstermin ausdrücklich ausgeführt, er habe einen recht hohen Stromverbrauch und sich über PV-Anlagen informiert, um Geld zu sparen. Die Firma B GmbH habe ihm ein sehr günstiges Angebot unterbreitet und ihm vorgerechnet, wieviel er mit der PV-Anlage sparen könne. Diese Rechnungen seien unter dem Aspekt des Eigenverbrauchs vorgenommen worden, eine Prüfung bezüglich erzielbarer steuerlicher Gewinne sei nicht erfolgt (…). Diese Erwägungen des Klägers sind persönliche und außerhalb der steuerrechtlich relevanten Einkünftesphäre liegende Gründe für den Betrieb der PV-Anlage.

Keine Revisionszulassung

Die Revision war nicht zuzulassen. Es handelt sich um eine Einzelfallentscheidung. Überdies sind die im Streitfall angewandten Rechtsgrundsätze im Hinblick auf die Regelung des § 3 Nr. 72 EStG für aktuelle Fälle der Inbetriebnahme von PV-Anlagen auf eigengenutzten Wohnhäusern (mit Selbstverbrauch) nicht mehr maßgeblich.

Quelle: Finanzgericht Baden-Württemberg, Newsletter 1/2024

1. Im Anwendungsbereich des § 16 EStG führt die zivilrechtliche Rückabwicklung nach §§ 143, 144 Insolvenzordnung vor Betriebsaufgabe geleisteter Zahlungen des Betriebsinhabers an Insolvenzgläubiger stets zur steuerlichen Rückwirkung auf den Zeitpunkt der Betriebsaufgabe.
2. Die Rückflüsse aus der Insolvenzanfechtung sind im Zeitpunkt des Zuflusses keine steuerbaren nachträglichen Betriebseinnahmen.

Sachverhalt

Der Kläger war Insolvenzverwalter über das Vermögen des Insolvenzschuldners A. Dieser betrieb vor Insolvenzeröffnung Restaurants und ermittelte seine Einkünfte aus Gewerbebetrieb durch Einnahmenüberschussrechnung. Im November 2015 stellte A die Betriebe ein, meldete sein Gewerbe ab und veräußerte sämtliches Inventar an Dritte.

Der Kläger focht nach §§ 143 f. Insolvenzordnung (InsO) mehrere, vor Betriebsaufgabe geleistete Zahlungen des Insolvenzschuldners an Gläubiger, insbesondere Zahlungen an das beklagte Finanzamt und die Krankenkasse, an. Rückzahlungen der Anfechtungsgegner flossen der Masse im Streitjahr 2016 i. H. v. 12.349,50 Euro und im Streitjahr 2018 i. H. v. (jedenfalls) 181.622 Euro zu.

In den an den Kläger als Insolvenzverwalter über das Vermögen des Insolvenzschuldners adressierten Einkommensteuerbescheiden 2016 und 2018 behandelte das beklagte Finanzamt die Einnahmen aus der Insolvenzanfechtung jeweils als nachträgliche Betriebseinnahmen und ermittelte für das Streitjahr 2016 einen Gewinn aus Gewerbebetrieb von 12.458 Euro und für das Streitjahr 2018 von 177.531 Euro. Die darauf entfallende anteilige Einkommensteuer machte das Finanzamt als Masseverbindlichkeit gegen den Kläger geltend. Dieser erhob nach erfolglosem Einspruch erfolgreich Klage.

Das Finanzgericht führte im Wesentlichen aus:

Das Finanzamt hat die Zuflüsse aus den Insolvenzanfechtungen zu Unrecht als nachträgliche Betriebseinnahmen in den Streitjahren 2016 und 2018 erfasst.

Rückwirkung der Insolvenzanfechtung auf den Zeitpunkt der Betriebsaufgabe

Der Insolvenzschuldner hat im November 2015 seinen Gewerbebetrieb nach § 16 Abs. 3 Satz 1 Einkommensteuergesetz (EStG) aufgegeben. Die Insolvenzanfechtungen wirken auf den Zeitpunkt der Betriebsaufgabe im Jahr 2015 zurück. Die Zuflüsse aus der Insolvenzanfechtung stellen daher keine nachträglichen Betriebseinnahmen in den Streitjahren dar.

Rückwirkung im Bereich der Betriebsaufgabe nach § 16 EStG

Bei der laufend veranlagten Einkommensteuer sind die auf Grund des Eintritts neuer Ereignisse materiell-rechtlich erforderlichen steuerlichen Anpassungen regelmäßig nicht rückwirkend, sondern in dem Besteuerungszeitraum vorzunehmen, in dem sich der maßgebende Sachverhalt ändert. Dieser Grundsatz gilt jedoch nur, soweit die einschlägigen steuerrechtlichen Regelungen nicht bestimmen, dass eine Änderung des nach dem Steuertatbestand rechtserheblichen Sachverhalts zu einer rückwirkenden Änderung steuerlicher Rechtsfolgen führt. Eine solche Rechtslage ist insbesondere bei Steuertatbeständen gegeben, die an einen einmaligen Vorgang anknüpfen und bei denen nachträgliche Änderungen nicht in einer Folgebilanz oder nach den Grundsätzen des Zuflussprinzips in einem späteren Veranlagungszeitraum berücksichtigt werden können.

Um einen solchen Steuertatbestand, der an einen einmaligen Vorgang anknüpft, handelt es sich bei der Veräußerung eines Gewerbebetriebs. Nachträgliche Änderungen des Veräußerungspreises wirken materiell-rechtlich auf den Zeitpunkt der Veräußerung zurück. Dasselbe gilt hinsichtlich der für die Ermittlung des Veräußerungsgewinns maßgeblichen Höhe des Betriebsvermögens. Ergibt sich auf Grund von Umständen, die nach der Veräußerung neu hinzutreten, dass der der Besteuerung zu Grunde gelegte Wert des Betriebsvermögens zu hoch oder zu niedrig ist, so ist dieser Wert mit Wirkung auf den Zeitpunkt der Veräußerung zu berücksichtigen. Diese Rechtsgrundsätze gelten auch bei einer Betriebsaufgabe nach § 16 Abs. 3 EStG.

Nachträgliche Betriebseinnahmen nach Betriebsaufgabe nach § 24 Nr. 2 EStG im Jahr des Zuflusses.

Die während und nach der Aufgabe anfallenden normalen Geschäfte und ihre Abwicklung sind laufende Einnahmen. Sie berühren nicht den begünstigten Aufgabegewinn. Nicht begünstigte Veräußerungs- oder Aufgabegewinne sollen Gewinne sein, die wirtschaftlich durch Vorgänge vor der Betriebsveräußerung veranlasst sind, z. B. wenn sie auf vorher abgeschlossenen Kaufverträgen beruhen und die Lieferung lediglich die Erfüllung der vorher begründeten schuldrechtlichen Verpflichtung darstellt.

Anwendung dieser Grundsätze auf die Rückabwicklung nach §§ 143 f. InsO

Nach diesen Grundsätzen wirkt die zivilrechtliche Rückabwicklung nach §§ 143 f. InsO vor Betriebsaufgabe geleisteter Zahlungen des Betriebsinhabers an Insolvenzgläubiger auf den Zeitpunkt der Betriebsaufgabe zurück; auch im – hier vorliegenden – Fall der bereits vor der Insolvenzeröffnung beendeten Betriebsaufgabe. Die Rückflüsse aus der Insolvenzanfechtung stellen keine im Zeitpunkt des Zuflusses steuerbaren nachträglichen Betriebseinnahmen dar.

Vergleichbarkeit mit den bereits entschiedenen Fällen zu § 16 EStG

Diese insolvenzrechtliche Rückabwicklung unterscheidet sich lediglich im Rechtsgrund von den vom BFH bereits entschiedenen Fällen einer steuerlichen Rückwirkung auf den Zeitpunkt der Betriebsveräußerung oder -aufgabe (Erlass, Vergleich, Urteil), nicht aber in den für das Steuerrecht maßgeblichen Rechtsfolgen. Durch die insolvenzrechtliche Rückabwicklung werden Betriebsausgaben rückgängig gemacht. Durch die Rückforderung und spätere Rückzahlung erhöht sich das Aktivvermögen. Außerdem lebt die ursprünglich durch Zahlung untergegangene Verbindlichkeit wieder auf. Mangels einer Folgebilanz können diese Änderungen nur rückwirkend in der nach § 16 Abs. 2 Satz 2 EStG erstellten Bilanz (im Folgenden nur Aufgabebilanz) berücksichtigt werden. Denn mit der Betriebsaufgabe endet die Existenz des Gewerbebetriebs, so dass bilanzielle Änderungen zwingend in der Aufgabebilanz vollzogen werden müssen.

Es ist unerheblich, dass die Ansprüche erst nach Insolvenzeröffnung vom Insolvenzverwalter begründet wurden.

Für die steuerliche Rückwirkung auf den Veräußerungs- oder Aufgabezeitpunkt i. S. des § 16 EStG kommt es nicht darauf an, welche Gründe rechtlicher oder tatsächlicher Art zu der rückwirkenden Sachverhaltsänderung geführt haben; insbesondere ist es unerheblich, ob diese „im Kern“ bereits im ursprünglichen Rechtsgeschäft angelegt waren.

Unerheblich ist deshalb, dass die Rückabwicklung vorliegend auf einer insolvenzrechtlichen Anspruchsgrundlage beruht und dass die Anfechtungsansprüche vom Insolvenzverwalter (naturgemäß) erst nach Insolvenzeröffnung geltend gemacht werden und diese im Zeitpunkt der Betriebsaufgabe vom Anfechtungsgegner noch nicht anerkannt waren. Zwar ist dem Finanzamt zuzustimmen, dass die Rückforderungen aus der Insolvenzanfechtung im Zeitpunkt der Betriebsaufgabe im November 2015, wenn überhaupt schon entstanden, noch ungewiss und damit nicht bilanzierungsfähig waren. Auf Grund der steuerlichen Rückwirkung im Anwendungsbereich des § 16 EStG erfolgt aber gerade keine ex-ante-, sondern eine ex-post-Betrachtung. Nicht der Bilanzstichtag oder der Zeitpunkt der Bilanzerstellung sind maßgebend, sondern der Zeitpunkt des Eintritts des rückwirkenden Ereignisses.

Schließlich ist unerheblich, dass die Anfechtungsansprüche maßgeblich auf einer Handlung des Insolvenzverwalters beruhen. Zum einen könnte dies ausschließlich für die Einordnung der daraus resultierenden Steuerverbindlichkeiten als Masseverbindlichkeit gem. § 55 Abs. 1 InsO oder als Insolvenzforderung gem. § 38 InsO und damit für die Frage, ob und gegen wen die Steuer festgesetzt werden kann, maßgeblich sein. Zum anderen richtet sich die Beurteilung, ob und wann ein Besteuerungstatbestand nach seiner Art und Höhe tatbestandlich verwirklicht wird, auch im Anschluss an die Eröffnung des Insolvenzverfahrens ausschließlich nach steuerrechtlichen Grundsätzen. Die Frage, ob ein auf den Aufgabezeitpunkt rückwirkender Sachverhalt oder nicht begünstigte laufende Einkünfte vorliegen, ist somit unabhängig von der Eröffnung des Insolvenzverfahrens nach Sinn und Zweck des § 16 EStG zu beurteilen. Ob die Betriebsaufgabe vor oder nach Insolvenzeröffnung erfolgte, ist dabei unerheblich.

Die gegenteilige Auffassung des Sächsischen FG im Beschluss vom 03.08.2020 1 V 1497/19 lehnt das FG Baden-Württemberg mit Verweis auf die materiell-rechtliche Rückwirkung nach § 16 EStG ab.

Die Betriebsveräußerung und die Betriebsaufgabe sind nicht laufende, sondern punktuelle Ereignisse, die ohne Weiteres im Kalenderjahr der Veräußerung bzw. Aufgabe besteuert werden. Für die Gewinnermittlung nach § 16 EStG gelten nicht die Grundsätze zur periodengerechten Gewinnermittlung. Davon abgesehen ist die mangelnde steuerliche Auswirkung auf den Betriebsaufgabegewinn im Fall der Insolvenzanfechtung das Ergebnis zweier gegenläufiger materiell-rechtlicher Rückwirkungen (Bilanzierung sowohl der Aktivmehrung als auch der Verbindlichkeit), setzt also bezüglich beider Bilanzposten die materiell-rechtliche Rückwirkung voraus.

Keine nachträglichen Betriebseinnahmen

Es liegen nicht ausnahmsweise nachträgliche Betriebseinnahmen i. S. von § 24 Nr. 2 EStG vor. Es handelt sich nicht um Einnahmen aus „normalen Geschäften“, die wirtschaftlich durch Vorgänge vor der Betriebsveräußerung veranlasst sind. Die zivilrechtliche Rückabwicklung vor Betriebsaufgabe vorgenommener Rechtsgeschäfte führt im Anwendungsbereich des § 16 EStG stets zur steuerlichen Rückwirkung auf den Zeitpunkt der Betriebsaufgabe.

Quelle: Finanzgericht Baden-Württemberg, Newsletter 1/2024

1. Es liegt eine Kapitalüberlassung vor, wenn der vermeintliche Vermieter oder Leasinggeber beim sog. Container-Leasing-Modell weder zivilrechtliches oder wirtschaftliches Eigentum noch die tatsächliche Sachherrschaft (Besitz) über die nicht individualisierbar bezeichneten Container hat.
2. Verlorene Anschaffungskosten können Werbungskosten bei den Einkünften aus sonstigen Leistungen gem. § 22 Nr. 3 EStG sein. Über einen Forderungsausfall hinaus muss die Höhe des Ausfalls jedenfalls in groben Zügen bereits abschätzbar sein.

Sachverhalt

Der Kläger, ein selbstständiger Unternehmensberater, schloss am 14./17.04.2013 mit der P&R Gebrauchtcontainer Vertriebs- und Verwaltungs-GmbH (im Folgenden: P&R Gebrauchtcontainer) einen vorformulierten und standardisierten „Kauf- und Verwaltungsvertrag“ über elf Container vom Typ „20“ STANDARD S“ unter Bezugnahme auf den Angebotsprospekt „Angebot Nr. 1080“ ab (Vertragsnummer GC-1). Die Eigentumsübertragung auf den Kläger sollte 90 Tage nach Eingang des Kaufpreises erfolgen. Die Übergabe der Container sollte durch den Verwaltungsvertrag ersetzt werden. Laut Vertrag konnte der Kläger zum Nachweis der Eigentumsübertragung ein Eigentumszertifikat mit internationalem Code und Seriennummer des Containers verlangen. Zugleich beauftragte der Kläger die P&R Gebrauchtcontainer mit der Verwaltung der Container. Er ermächtigte sie, über die Container zu verfügen und durch gleichwertige Container zu ersetzen. P&R Gebrauchtcontainer garantierte, dass bereits zum Zeitpunkt der Eigentumsübertragung ein Miet- und Agenturverhältnis bestehe. Sämtliche Pflichten aus dem Miet- oder Agenturverhältnis sollten mit der Eigentumsübertragung auf den Investor übergehen. Des Weiteren garantierte die P&R Gebrauchtcontainer eine Tagesmiete pro Container (11,48 % des Kaufpreises p. a.) für die Dauer von fünf Jahren. P&R Gebrauchtcontainer sollte die Mieten für den Kläger einziehen; Über- oder Unterdeckungen sollten zu Gunsten oder zu Lasten der P&R Gebrauchtcontainer gehen. P&R Gebrauchtcontainer war „bereit“, die Container nach Ablauf der Vertragslaufzeit zurückzukaufen und kündigte an, rechtzeitig vor Ablauf des Vertrags ein Angebot zu unterbreiten. Der Restwert der Container am Ende des fünften Jahres war im Prospekt auf 1.435 Euro festgelegt.

Am 20./24.05.2016 schloss der Kläger außerdem mit der P&R Container Vertriebs- und Verwaltungs-GmbH (im Folgenden: P&R Container) einen im Wesentlichen gleichlautenden „Kauf- und Verwaltungsvertrag“ über 15 weitere Container vom Typ „20“ STANDARD S“ unter Bezugnahme auf den Angebotsprospekt „Angebot Nr. 302“ ab (Vertragsnummer LF-1). Laut dem Angebotsprospekt handelte es sich um neue Container. Eine Tagesmiete pro Container (9,35 % des Kaufpreises p. a.) wurde fünf Jahre garantiert. Die P&R Container „behielt sich vor“, zum Ablauf der fünfjährigen Vertragsdauer ein Angebot zum Rückkauf der Container zu unterbreiten. Nach den Angaben im Angebotsprospekt hatte der Investor die Option zur Vertragsverlängerung um drei Jahre. Der Restwert der Container am Ende des fünften Jahres war im Prospekt auf 1.455 Euro festgelegt. Im Übrigen sind die Verträge GC-1 und LF-1 identisch.

Eigentumszertifikate hat der Kläger weder angefordert noch erhalten. Die garantierten Mieten bezahlten die P&R Gesellschaften lediglich bis zum dritten Quartal 2017. Über beide P&R Gesellschaften wurde das Insolvenzverfahren im Juli 2018 eröffnet.

Im August 2018 meldete der Kläger Forderungen gegen die P&R Gebrauchtcontainer und gegen die P&R Container zur Insolvenztabelle an. Im Jahr 2021 erhielt der Kläger auf im Mai 2019 vereinbarte Vergleichsbeträge jeweils einen Teilbetrag von 7,5 % und im Jahr 2022 jeweils einen weiteren Teilbetrag von 5 % ausbezahlt. Im Zuge der noch andauernden Insolvenzverfahren stellte sich heraus, dass die Zahl der vorhandenen und vermieteten Container der P&R Gesellschaften deutlich unter der Zahl der angeblich an Investoren verkauften Container lag. Nach Angaben des Klägers ist bestenfalls mit einer Insolvenzquote von 33 % zu rechnen.

Der Kläger erklärte in den Einkommensteuererklärungen stets sonstige Einkünfte (Anlage SO) aus den Containergeschäften. Antragsgemäß berücksichtigte das beklagte Finanzamt bis einschließlich 2016 jeweils AfA von 10 % der Anschaffungskosten als Werbungskosten. Für 2017 begehrte der Kläger den Abzug der verbliebenen AfA-Volumina als Werbungskosten. Das Finanzamt berücksichtigte lediglich die (vollen) AfA-Jahresbeträge als Werbungskosten.

Für 2018 machte der Kläger erneut die – unstreitigen – verbliebenen AfA-Volumina als Werbungskosten und damit negative sonstige Einkünfte geltend. Das Finanzamt berücksichtigte erneut lediglich die AfA-Jahresbeträge als Werbungskosten und – wohl versehentlich entgegen § 22 Nr. 3 Satz 3 EStG – einen Verlust.

Der Kläger erhob erfolglos Klage.

Das Finanzgericht führte im Wesentlichen aus:

Das Finanzamt hat zu Recht keine weiteren Verluste aus den streitigen Containergeschäften berücksichtigt.

Einkünfte aus Kapitalvermögen

Der Kläger erzielt aus den streitigen Containergeschäften Einkünfte aus Kapitalvermögen. Ein etwaiger Ausfall der zur Insolvenztabelle angemeldeten Rückforderungen kann im Streitjahr (noch) nicht als Verlust berücksichtigt werden. Der Kläger hat den P&R Gesellschaften – jedenfalls bei wirtschaftlicher Betrachtungsweise – nicht Container, sondern Kapital zur Nutzung überlassen.

Abgrenzung Nutzungsüberlassung von der Kapitalüberlassung nach Maßgabe des wirtschaftlichen Eigentums

Die steuerliche Beurteilung der Einkünfte aus den sog. Container-Leasing-Modellen hängt nach herrschender Meinung davon ab, wer wirtschaftlicher Eigentümer der Container ist. Nur wenn die Container dem Investor (Kläger) steuerlich zuzurechnen seien, erziele dieser durch die Vermietung sonstige oder – je nach den Umständen im Einzelfall – gewerbliche Einkünfte. Ansonsten liege wirtschaftlich eine bloße Kapitalüberlassung des Investors vor; dieser erziele dann Einkünfte aus Kapitalvermögen. Maßgeblich seien die zum wirtschaftlichen Eigentum beim Leasing entwickelten Grundsätze. Diese Ansicht geht von der Prämisse aus, dass der Investor zivilrechtlicher Eigentümer der Container ist, das wirtschaftliche Eigentum aber gegebenenfalls an die Containergesellschaft als Mieter bzw. Leasingnehmer (rück-)übertragen hat.

Der Kläger hat weder zivilrechtliches noch wirtschaftliches Eigentum an den Containern erworben.

Im vorliegenden Streitfall hat der Kläger kein zivilrechtliches Eigentum an Containern erlangt. Die vermeintlich erworbenen Container waren nicht konkretisiert. Die Container waren im Kaufvertrag nur ihrer Art nach bezeichnet und wurden auch in der Folge weder individualisiert noch individualisierbar umschrieben. Ein Eigentumszertifikat, durch das das Rechtsverhältnis auf bestimmte Container hätte konkretisiert werden können, liegt nicht vor. Die Konkretisierung konnte auch nicht durch ein Besitzmittlungsverhältnis herbeigeführt werden. Auch ein solches erfordert nach sachenrechtlichen Grundsätzen die Konkretisierung auf eine bestimmte Sache.

Dem Kläger wurde auch nicht von den P&R Gesellschaften wirtschaftliches Eigentum eingeräumt. An einem nicht konkret bestimmbaren Wirtschaftsgut kann weder ein tatsächliches Herrschaftsverhältnis bestehen noch kann jemand von der Einwirkung ausgeschlossen werden. Wirtschaftliches Eigentum setzt vielmehr erst recht die Konkretisierung auf ein bestimmtes Wirtschaftsgut voraus.

Die Nutzungsüberlassung scheitert jedenfalls am Besitz des Klägers, …

Das Gericht lässt dahingestellt, ob es für die Abgrenzung der Nutzungsüberlassung beweglicher Gegenstände (Vermietung) von der Kapitalüberlassung tatsächlich auf das wirtschaftliche Eigentum am Wirtschaftsgut ankommt. Denn eine Vermietung oder ggf. sonstige (wirtschaftliche) Nutzungsüberlassung beweglicher Gegenstände setzt weder zivilrechtlich noch steuerlich das Eigentum des Vermieters an dem Wirtschaftsgut (Mietsache) voraus. Vermieter i. S. von § 22 Nr. 3 EStG ist allenfalls derjenige, der die rechtliche oder tatsächliche Macht hat, das Wirtschaftsgut anderen zur zeitlich begrenzten Nutzung gegen Entgelt zu überlassen. Die Überlassung eines beweglichen Wirtschaftsguts zur Nutzung an einen anderen setzt eine tatsächliche Sachherrschaft des Vermieters über das Wirtschaftsgut (insbesondere (mittelbaren) Besitz) voraus, die er dem Mieter überlassen kann. Der Kläger hatte jedoch keine tatsächliche Sachherrschaft über Container inne.

… etwas anderes ergibt sich nicht aus der subjektiven Sichtweise des Klägers.

Gegen diese Beurteilung spricht auch nicht die Rechtsprechung des BFH, wonach die Qualifikation der Einkunftsart bei gescheiterten Investitionen nicht objektiv-rückblickend nach den tatsächlichen Verhältnissen, sondern nach der Sichtweise des Steuerpflichtigen im Zeitpunkt des Abschlusses der maßgebenden Verträge zu erfolgen hat. Maßgebend sind die Sachverhaltsvorstellungen des Klägers; etwaige (falsche) rechtliche Vorstellungen sind – wie auch sonst – unerheblich. Der Senat ist davon überzeugt, dass der Kläger – nach seiner Parallelwertung in der Laiensphäre – auch schon im Zeitpunkt der Vertragsabschlüsse keinen Erwerb von Containern und eine sich anschließende tatsächliche Rückvermietung an die P&R Gesellschaften oder Dritte beabsichtigt hatte. Nach seinen Vorstellungen über die Vertragsdurchführung konnte er nicht Vermieter von Containern werden.

Das folgt schon daraus, dass beide streitgegenständlichen Verträge nicht von Anfang gescheitert waren. Sie wurden zunächst von beiden Seiten tatsächlich wie geplant durchgeführt. Irgendwelche Handlungen, um rechtliches oder wirtschaftliches Eigentum oder tatsächlichen Besitz an Containern zu erwerben, hat der Kläger zu keinem Zeitpunkt unternommen. Insbesondere hat er keine Eigentumszertifikate angefordert. Der Übergang der Rechte und Pflichten aus etwaigen Miet- und Agenturverhältnissen der P&R Gesellschaften mit Dritten auf den Kläger war in den Verwaltungsverträgen im Übrigen ausdrücklich an den Eigentumsübergang gebunden.

An Eigentum und Besitz bzw. tatsächlicher oder wirtschaftlicher Herrschaft über Container war der Kläger nicht interessiert; zumal er die P&R Gesellschaften ermächtigt hatte, über die (vermeintlich ihm gehörenden) Container zu verfügen und durch gleichwertige Container zu ersetzen. Des Weiteren hat er keine sonstigen Tätigkeiten entfaltet, die auf eine Vermietung bzw. Nutzungsüberlassung von Containern hindeuten. Seine Tätigkeiten beschränkten sich auf das Unterzeichnen der Verträge und die Überweisung des „Kaufpreises“. Es ging dem Kläger ausschließlich um die Verwendung des Kapitals zur Erzielung einer Rendite (vgl. auch die Renditeberechnung in den Angebotsprospekten).

Die Rückzahlung des Kapitals war jedenfalls in Höhe der „Mieten“ zugesagt, …

Die Rückzahlung des vom Kläger an die P&R Gesellschaften überlassenen Kapitals war jedenfalls teilweise in Form der Mieten zugesagt. Das ist ausreichend. Unter den Begriff der Kapitalforderung i. S. des § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG fallen auch Kapitalforderungen, bei denen sowohl die Höhe des Entgelts als auch die Höhe der Rückzahlung von einem ungewissen Ereignis abhängt.

… aber auch die Rückzahlung des Restkapitals war bei wirtschaftlicher Betrachtungsweise zugesagt.

Davon abgesehen war der „Rückkauf“ der Container nach Ablauf der Vertragsdauer in den Allgemeinen Geschäftsbedingungen der Verträge zwar nicht zwingend vorgesehen. Die Verträge waren bei wirtschaftlicher Betrachtung aber dennoch von vornherein auf die Rückzahlung des Restkapitals in Form des vermeintlichen Restkaufpreises nach Ablauf der Vertragsdauer angelegt.

Die Ansprüche stellen kein notwendiges oder gewillkürtes Betriebsvermögen dar.

Vorrangige (§ 20 Abs. 8 EStG) Einkünfte aus selbstständiger Arbeit oder Gewerbebetrieb liegen nicht vor. Weder die Container – selbst wenn man ihren Erwerb unterstellt – noch die Zahlungsansprüche aus den streitgegenständlichen Verträgen waren Betriebsvermögen der unternehmerischen Tätigkeit des Klägers. Sie dienten nicht unmittelbar eigenbetrieblichen Zwecken der Unternehmensberatung, ob freiberuflich oder gewerblich, und waren deshalb kein notwendiges Betriebsvermögen. Die Behandlung als gewillkürtes Betriebsvermögen setzt voraus, dass ein Wirtschaftsgut in einem gewissen objektiven Zusammenhang zu dem Betrieb steht und ihn zu fördern bestimmt und geeignet ist. Auch diese Voraussetzung liegt nicht vor. Jedenfalls hat der Kläger nicht nach außen erkennbar den Willen bekundet, die Container oder etwaige Containerverträge aus den Verträgen dem betrieblichen Bereich zuordnen zu wollen, schon gar nicht unmissverständlich, zeitnah und unumkehrbar.

Keine originäre gewerbliche Tätigkeit

Die Containergeschäfte stellen keine gewerbliche Betätigung nach § 15 Abs. 2 Satz 1 EStG dar. Nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse handelt es ich bei den Containergeschäften des Klägers nicht um eine Tätigkeit, die nach Art und Umfang dem Bild einer unternehmerischen Marktteilnahme entspricht. Die Containergeschäfte stellen sich als bloße Kapitalanlagen, nicht jedoch als eine unternehmerische Tätigkeit dar. Der Kläger ist gegenüber den P&R Gesellschaften als „Investor“ und damit Kapitalgeber aufgetreten. Ein darüber hinaus gehendes Interesse des Klägers lag nicht vor. Eine unternehmerische Initiative hat der Kläger nicht entfaltet.

Verlust durch Ausfall der Kapitalforderung im Streitjahr noch nicht entstanden

Ein Verlust durch Ausfall der Kapitalforderung ist im Streitjahr noch nicht entstanden. Ungeachtet der Verlustverrechnungsbeschränkung des § 20 Abs. 6 EStG kann ein Verlust nicht – mit Bindungswirkung für andere Veranlagungszeiträume gem. § 23 Abs. 6 Satz 3 i. V. m. § 10d Abs. 4 Satz 4 EStG – berücksichtigt werden.

Die Höhe der noch zu erwartenden Rückzahlungen war im Streitjahr 2018 auch noch nicht in groben Zügen absehbar. Zahlungen an die Insolvenzgläubiger waren vom Insolvenzverwalter von Anfang an in Aussicht gestellt worden. Tatsächlich erhielt der Kläger in den Jahren 2021 und 2022 noch Rückzahlungen. Darüber hinaus ist auch derzeit noch mit weiteren Rückzahlungen zu rechnen, jedenfalls sind diese nach den vorliegenden Verlautbarungen des Insolvenzverwalters nicht ausgeschlossen.

Die Revision war zugelassen. Sie wurde nicht beim Bundesfinanzhof eingelegt.

Quelle: Finanzgericht Baden-Württemberg, Newsletter 1/2024

Die Vollverzinsungsregeln der § 233a und § 238 Abs. 1a Abgabenordnung (AO) bilden in Bezug auf den Beginn des Zinslaufs und die Zinshöhe die Lage an den Zinsmärkten (jedenfalls noch) realitätsgerecht ab. Die Vollverzinsung verstößt auch nicht gegen die unionsrechtlichen Grundsätze der Äquivalenz und Effektivität.

Sachverhalt

Die Klägerin reichte am 04.03.2020 eine Umsatzsteuererklärung für das Jahr 2019 ein. Das beklagte Finanzamt stimmte am 09.08.2022 der Umsatzsteuererklärung zu und setzte antragsgemäß einen Umsatzsteuer-Erstattungsanspruch von 2.100,13 Euro fest. Die Zinsfestsetzung erfolgte zunächst mit 0 Euro. Mit Änderungsbescheid vom 13.12.2022 wurde die Zinsfestsetzung nachgeholt und für den Zeitraum vom 01.10.2021 bis zum 12.08.2022 (= 300 Zinstage zu 1,8 % pro Jahr) Erstattungszinsen nach § 233a AO i. H. v. 32 Euro festgesetzt. Gegen die Zinsfestsetzung hat die Klägerin nach erfolglosem Einspruch Klage erhoben. Sie ist der Ansicht, dass ihr aus europarechtlichen Gründen eine höhere Zinserstattung zustehe. Das Unionsrecht sei dahin auszulegen, dass sie der Praxis eines Mitgliedstaates entgegenstünden, Zinsen nach einem Zinssatz zu berechnen, der niedriger sei als der, den ein Steuerpflichtiger zahlen müsste, um ein Darlehen dieses Betrages aufzunehmen. Es sei daher bei der Bemessung des Zinssatzes für von der deutschen Finanzbehörde zu leistende Erstattungszinsen vom Zinssatz auszugehen, den der Steuerpflichtige für die Aufnahme eines ungesicherten Konsumentenkredites hätte aufwenden müssen. Dieser Auffassung folgte das Finanzgericht nicht. Es wies die Klage ab.

Die Zinsfestsetzung zur Umsatzsteuer 2019 ist im Wesentlichen aus den folgenden Gründen rechtmäßig:

Beginn des Zinslaufs und Zinshöhe

Der Zinslauf beginnt für den Besteuerungszeitraum 2019 nach § 233a Abs. 2 Satz 1 AO für Erstattungen des Steuerpflichtigen als auch für die von ihm zu entrichtenden Steuernachzahlungen am 01.10.2021. Die Verlängerung von 15 Monaten um sechs Monate auf 21 Monate hat der Gesetzgeber mit der um sechs Monate verlängerten Erklärungsfrist auf Grund der Auswirkungen der Corona-Pandemie als besonderer singulärer Sondersituation begründet. Gemäß § 238 Abs. 1a AO betragen die Zinsen ab dem 01.01.2019 für jeden Monat 0,15 %, d. h. 1,8 % für jedes Jahr. Danach hat das Finanzamt die Zinsen zur Umsatzsteuer 2019 durch Bescheid vom 13.12.2022 zutreffend in Höhe von 32 Euro festgesetzt.

Kein Verstoß gegen die Vorgaben des Unionsrechts

Die Klägerin beruft sich auf Art. 22, Art. 19, Art. 26 und Art. 27 der EU-Richtlinie 2008/9 EG vom 12.02.2008.

Die EU-Richtlinie 2008/9 EG regelt allein die Verzinsung bei grenzüberschreitenden Sachverhalten, wenn der Steuerpflichtige im EU-Ausland lebt.

Für die im Mitgliedstaat der Erstattung ansässige Klägerin ist jedoch der Anwendungsbereich der EU-Richtlinie 2008/9 EG vom 12.02.2008 nicht eröffnet. Nach Art. 1 ist die Richtlinie nur auf nicht im Mitgliedstaat der Erstattung ansässige Steuerpflichtige, die zusätzlich noch die Voraussetzungen des Art. 3 erfüllen müssen, anzuwenden.

Kein von den nationalen Zinsvorschriften abweichenden Zinslauf und keine abweichende Zinshöhe wegen Art. 183 MwStSystRL

Entgegen den Ausführungen der Klägerin lässt sich weder ein höherer Zinssatz noch ein früherer Beginn des Zinslaufes aus Art. 183 der Mehrwertsteuersystemrichtlinie (MwStSystRL) in Verbindung mit der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH-Urteil vom 23.04.2020 Rs. C-13/18 und C-126/18 Sole-Mizo und Dalmandi Mezögazdasagi), ableiten.

Kein Verstoß gegen die unionsrechtlichen Grundsätze der Äquivalenz und Effektivität

§§ 233a und 238 AO entsprechen den unionsrechtlichen Grundsätzen der Äquivalenz und der Effektivität. Die Normen sind nicht ungünstiger als bei ähnlichen Forderungen, die auf Bestimmungen des innerstaatlichen Rechts gestützt sind. Sie machen auch nicht die Ausübung der Rechte, die die Unionsrechtsordnung einräumt, praktisch unmöglich.

Vollverzinsung mit einheitlichem Steuersatz sowohl für die Verzinsung von Steuernachforderungen als auch für Steuererstattungen

§ 233a AO liegt das Prinzip der Vollverzinsung zu Grunde. Steuernachforderungen und Steuererstattungen werden, was den Beginn des Zinslaufs sowie die Zinshöhe nach § 238 AO anbelangt, gleichbehandelt; der Zinssatz wird pauschal bemessen. Dies ist unionsrechtlich nicht zu beanstanden. Grenzüberschreitende Sachverhalte werden nicht ungünstiger behandelt als solche, die auf Bestimmungen des innerstaatlichen Rechts gestützt sind.

Vollverzinsung ist mit dem Grundgesetz und Europarecht vereinbar.

Das Bundesverfassungsgericht hat in seinem Beschluss vom 08.07.2021 1 BvR 2237/14 und 1 BvR 2422/17 das Prinzip der Vollverzinsung mit einem starren, gleichen Zinssatz für Erstattungs- und Nachzahlungszinsen als verfassungsgemäß erachtet. Sachgerecht sei auch, den Beginn des Zinslaufs nach § 233a Abs. 2 AO an den Ablauf einer Karenzzeit zu knüpfen. Allerdings sei ein Zinssatz von monatlich 0,5 % (= 6 % pro Jahr) für in das Jahr 2014 fallende Veranlagungszeiträume nicht mehr erforderlich, die Grenzen zulässiger Typisierung würden überschritten.

Nach Würdigung dieser Maßstäbe erachtet der erkennende Senat die Bemessung des Zinssatzes im Jahr 2019 für die Umsatzsteuerfestsetzung und Umsatzsteuererstattung der Klägerin mit 1,8 % pro Jahr als verfassungsgemäß und mit dem unionsrechtlichen Grundsatz der Äquivalenz und Effektivität vereinbar. Die Zinshöhe ist nach Ansicht des erkennenden Senats nicht geeignet, die Ausübung der Rechte, die die Unionsrechtsordnung einräumt, praktisch unmöglich zu machen.

Quelle: Finanzgericht Baden-Württemberg, Newsletter 1/2024

Insgesamt wurden in NRW 1,9 Milliarden Euro an Erbschaftsteuer festgesetzt. Der Vermögenswert steuerlich erfasster Schenkungen ist um fast 30 Prozent gestiegen.

Die nordrhein-westfälischen Finanzämter erteilten im Jahr 2023 Erbschaftsteuerbescheide zu 33.493 steuerrelevanten „Erwerben von Todes wegen” mit einem Vermögenswert von insgesamt 14,3 Milliarden Euro. Wie Information und Technik Nordrhein-Westfalen als Statistisches Landesamt mitteilt, verblieben nach Abzug von sachlichen und persönlichen Steuerbefreiungen und Hinzurechnung steuerlich relevanter Vorerwerbe insgesamt 8,6 Milliarden Euro an steuerpflichtigem Erbe; das waren 16,6 Prozent mehr als im Jahr 2022. Auf diese Summe mussten für 29 803 Nachlassbegünstigte zusammen 1,9 Milliarden Euro Erbschaftsteuer an den Fiskus zahlen; das waren 13,7 Prozent mehr als ein Jahr zuvor (2022: 1,6 Milliarden Euro).

Vermögensübertragungen über fünf Millionen Euro gab es nur selten

Bei 37,7 Prozent der steuerpflichtigen Erbschaften lag der Vermögenswert im vergangenen Jahr bei unter 50.000 Euro; hieraus resultierten 2,5 Prozent der insgesamt festgesetzten Erbschaftsteuer. Dagegen steuerten die 0,6 Prozent der Fälle mit Erbschaften von jeweils mehr als fünf Millionen Euro 26,8 Prozent zum zu erwartenden gesamten Erbschaftsteueraufkommen bei.

Vermögenswert steuerlich erfasster Schenkungen um fast 30 Prozent gestiegen

Neben den Erbschaften gab es 12.956 steuerrelevante Schenkungen (2022: 11.662) mit einem Vermögenswert von 9,2 Milliarden Euro (+29,6 Prozent). Hiervon wurden sachliche und persönliche Steuerbefreiungen abgezogen, steuerlich relevante Vorerwerbe hingegen hinzugezählt. Dadurch ergab sich für die Schenkungen insgesamt ein steuerpflichtiger Erwerb von 3,8 Milliarden Euro (2022: 3,3 Milliarden Euro). Die in 7.884 Fällen hierfür festgesetzte Schenkungsteuer summierte sich auf einen Betrag von 610 Millionen Euro; das waren 46,1 Prozent mehr als ein Jahr zuvor.

Das Statistische Landesamt weist darauf hin, dass die Erbschaft- und Schenkungsteuerstatistik nur Informationen zu dem Teil der Vermögensübergänge liefert, der innerhalb des Berichtsjahres von der Finanzverwaltung steuerlich erfasst wurde. Die Mehrzahl der Vermögensübertragungen liegt unterhalb der Freibetragsgrenzen und führt zu keiner Steuerfestsetzung. Der Steuerentstehungszeitpunkt des Erbschafts- oder Schenkungsfalls kann bereits in den Vorjahren liegen. In dem Vermögenswert sind ggf. Vorerwerbe aus vorangegangenen Jahren enthalten, auf die bereits eine Steuer erhoben wurde. Dies kann dazu führen, dass die Finanzämter bei einem gestiegenen steuerpflichtigen Erwerb weniger Steuern festsetzen als im Vorjahr bzw. sich die Steuern trotz eines verminderten steuerpflichtigen Erwerbs erhöhen.

Quelle: Information und Technik Nordrhein-Westfalen, Düsseldorf 2024