Der BFH nimmt u. a. Stellung zu der Frage, ob eine Regelung wie Art. 9 CMR, die festlegt, dass ein CMR-Frachtbrief bis zum Beweis des Gegenteils als Nachweis über den Abschluss und den Inhalt des Beförderungsvertrages dient, dahingehend modifiziert werden kann, dass der Beweiswert auch schon dann widerlegt ist, wenn Zweifel bzgl. der Person des Ausstellers (Ausführers) bestehen (Az. XI R 1/20).

Leitsatz

1. Bei einem Reihengeschäft mit drei Beteiligten (X, Y und Z) und zwei Lieferungen (X an Y sowie Y an Z) muss der Ersterwerber (Y) zu einem Rechtsstreit des ersten Lieferers (X) mit seinem Finanzamt nicht nach § 60 Abs. 3 Satz 1 FGO notwendig beigeladen werden.
2. Für die Frage, welcher Lieferung im Rahmen eines solchen Reihengeschäfts die Warenbewegung zuzuordnen ist, war nach altem Recht im Rahmen einer Gesamtwürdigung aller Umstände des Einzelfalls maßgeblich, ob der Ersterwerber (Y) dem Zweiterwerber (Z) die Befähigung, wie ein Eigentümer über den Gegenstand zu verfügen, im Inland übertragen hat (vgl. BFH-Urteil vom 25.02.2015 – XI R 15/14, BFHE 249, 343, BStBl II 2023 S. 514, Leitsatz 2).
3. Ein ordnungsgemäß ausgestellter und unterzeichneter Frachtbrief erbringt nach Art. 9 Abs. 1 CMR keinen Beweis darüber, ob der Ersterwerber (Y) dem Zweiterwerber (Z) die Befähigung, wie ein Eigentümer über den Gegenstand zu verfügen, im Inland übertragen hat.
4. Ob eine „gebrochene“ Versendung vorliegt, spielt für die Frage, ob der Ersterwerber (Y) dem Zweiterwerber (Z) die Befähigung, wie ein Eigentümer über den Gegenstand zu verfügen, im Inland übertragen hat, keine Rolle.

Tenor

Die Revision der Klägerin gegen das Urteil des Finanzgerichts Münster vom 12.06.2019 – 5 K 1360/16 U wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat die Klägerin zu tragen.

Gründe

A.

Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) stand im Jahr 2012 (Streitjahr) mit der in Österreich ansässigen A GmbH (A) in Geschäftsbeziehung, die der in Kasachstan ansässigen K Ltd. (K) gebrauchte Veranstaltungstechnik der Klägerin verkaufte. Dem Geschäft zwischen A und K lag ein sogenannter „Sales Contract“ (Vereinbarung) zugrunde. Nach Ziffer 3 dieser Vereinbarung war die Lieferbedingung „ex works Germany“ vereinbart. Die Käuferin (K) musste gemäß dieser Vereinbarung den Transport organisieren. Der Gefahrübergang sollte mit Übergabe der Ware an K, die für den 11.07.2012 vorgesehen war, erfolgen.

Am 04.07.2012 teilte A der Klägerin in einer E-Mail mit, dass der Kaufpreis unterwegs sei, der Kunde sich die Ware, so wie es aussehe, per Luftfracht schicken lasse, diese am 10.07.2012 oder 11.07.2012 anschauen wolle und die Abholung durch eine niederländische Spedition erfolgen solle. In einer weiteren E-Mail vom 05.07.2012 teilte A der Klägerin ferner mit, dass sie ihr zwei für K bestimmte Originalrechnungen und Verträge gesendet habe und K am Nachmittag des 11.07.2012 die Ware anschauen werde. Die Spedition, der sie, die A, die Kontaktdaten der Klägerin schon geschickt habe, sei erst einmal für den 12.07.2012 bestellt.

Unter dem 10.07.2012 bestätigte die Klägerin gegenüber A den Verkauf näher bezeichneter Beschallungstechnik zum Preis von … € zuzüglich 19 % Umsatzsteuer. Am 11.07.2012 stellte die Klägerin die Lieferung dieser gebrauchten Gegenstände der A in Rechnung; die Rechnung wies keine Umsatzsteuer aus und enthielt den Hinweis, dass es sich um eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung nach § 6a des Umsatzsteuergesetzes –UStG– (in der für das Streitjahr geltenden Fassung –a.F.–) handele. Unter dem 12.07.2012 wurde ein Frachtbrief im Sinne des Übereinkommens vom 19.05.1956 über den Beförderungsvertrag im internationalen Straßengüterverkehr (Convention on the Contract for the International Carriage of Goods by Road –CMR–, BGBl II 1961, 1120) ausgestellt. Als Absenderin der Ware ist die Klägerin, als Empfängerin die in den Niederlanden ansässige H und als Frachtführerin die gleichfalls in den Niederlanden ansässige X B.V. (X) angegeben. Der dem Frachtbrief beiliegende Lieferschein der Klägerin datiert auf den 12.07.2012. Im „Uitvoergeleidedocument“ (Ausfuhrbegleitdokument), das für den Beförderungsteil Niederlande/Kasachstan ausgestellt worden war, sind A als Absenderin und K als Empfängerin sowie die in den Niederlanden ansässige Z B.V. als „Aangever/Vertegenwoordiger“ (Anmelderin/Vertreterin) angegeben.

Die Klägerin erklärte die Lieferung an A in ihrer am 24.01.2014 beim Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt –FA–) eingegangenen Umsatzsteuererklärung für das Streitjahr als umsatzsteuerfrei. Das FA stimmte der Erklärung zunächst zu.

Nach einer bei der Klägerin durchgeführten Außenprüfung war der Prüfer der Ansicht, dass die vorgenannte Lieferung nicht umsatzsteuerfrei sei. Er rechnete Umsatzsteuer in Höhe von … € aus dem Rechnungsbetrag (… €) heraus. Dementsprechend erließ das FA unter dem 11.03.2015 für das Streitjahr einen Umsatzsteuer-Änderungsbescheid. Der Einspruch hatte keinen Erfolg (Einspruchsentscheidung vom 01.04.2016).

Das Finanzgericht (FG) wies die Klage mit seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte 2020, 558 veröffentlichten Urteil ab. Die im Rahmen eines Reihengeschäfts ausgeführte Lieferung der Klägerin an A sei steuerbar und steuerpflichtig. Zur Überzeugung des FG stehe fest, dass die im CMR-Frachtbrief als Absenderin eingetragene Klägerin keinen Frachtvertrag mit der Spediteurin abgeschlossen habe. Die Warenbewegung sei nicht der Lieferung der Klägerin, die die Ware weder versendet noch befördert habe, zuzuordnen. Mangels unrichtiger Angaben der A sei die Steuerfreiheit auch nicht aus Vertrauensschutzgründen zu gewähren.

Mit ihrer Revision rügt die Klägerin die Verletzung formellen und materiellen Rechts.

Sie macht geltend, das FG habe gegen die Grundordnung des Verfahrens verstoßen, weil es eine notwendige Beiladung nach § 60 Abs. 3 der Finanzgerichtsordnung (FGO) unterlassen habe. Daneben rügt die Klägerin weitere Verfahrensfehler im Sinne des § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO.

In der Sache bringt die Klägerin vor, sie habe sich mit A, die ihr gegenüber eine österreichische Umsatzsteuer-Identifikationsnummer verwendet habe, die Transportverantwortung geteilt. Es liege eine „gebrochene Versendung“ vor. Für die Teilstrecke zum Lager der H in den Niederlanden habe sie die Transportverantwortung getragen. Die Verfügungsmacht sei mit der Entnahme aus dem Lager der H auf A übergegangen, die die Transportverantwortung für die Teilstrecke von den Niederlanden nach Kasachstan übernommen habe. Bei einer „gebrochenen Versendung“ fehle es an einer Zuordnung einer einzigen Warenbewegung zu einer der beiden Lieferungen, so dass kein Reihengeschäft gegeben sei. Die Warenbewegung, die ihr, der Klägerin, zuzuordnen sei, führe dazu, dass ihre Lieferung zwar im Inland nach § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG a.F. steuerbar, jedoch nach § 4 Nr. 1 Buchst. b i.V.m. § 6a UStG a.F. steuerbefreit sei.

Außerdem habe sie die erforderlichen Beleg- und Buchnachweise erbracht. Der ordnungsgemäß unterzeichnete CMR-Frachtbrief, in dem sie, die Klägerin, als Absenderin und H als Empfängerin eingetragen sei, begründe nach Art. 9 Abs. 1 CMR den Vollbeweis seiner inhaltlichen Richtigkeit und könne nach der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs –BGH– (Urteil vom 17.04.1997 – I ZR 251/94, Versicherungsrecht –VersR– 1998, 79) nur durch Gegenbeweis, nicht aber durch freie richterliche Überzeugungsbildung widerlegt werden. Soweit der Bundesfinanzhof (BFH) in seinem Urteil vom 12.05.2009 – V R 65/06 (BFHE 225, 264, BStBl II 2010, 511) den Beweiswert eines CMR-Frachtbriefs, der sich als unrichtig erweise oder bei dem an der Richtigkeit der darin getätigten Angaben zumindest begründete Zweifel bestünden, einschränke, stehe diese die verfassungsrechtlichen Grenzen überschreitende Rechtsfortbildung dem Rechtsstaatprinzip entgegen. Auch das Ausfuhrbegleitdokument belege, dass sie, die Klägerin, die Soundanlage nicht unmittelbar an K geliefert habe.

Ginge man dagegen mit dem FG sowohl von einem Reihengeschäft als auch der Übertragung der Verfügungsmacht auf K bereits in der Bundesrepublik Deutschland (Deutschland) aus, sei die Beförderung oder Versendung nach § 3 Abs. 6 Satz 6 Halbsatz 1 UStG a.F. ihrer Lieferung an A, die als Ausfuhrlieferung umsatzsteuerfrei sei, zuzuordnen. § 3 Abs. 6 Satz 6 Halbsatz 2 UStG a.F. könne nur abgestimmt vollzogen werden, was mangels konkreter Kenntnis hier nicht der Fall sei.

Zumindest könne sie, die Klägerin, sich auf Vertrauensschutz nach § 6a Abs. 4 UStG a.F. berufen, da A ihr gegenüber nicht nur unklare Angaben gemacht, sondern auch einen unzutreffenden Sachverhalt unterbreitet habe, soweit die Verfügungsmacht auf K bereits in Deutschland übertragen worden sein sollte.

Die Klägerin beantragt, die Vorentscheidung sowie die Einspruchsentscheidung vom 01.04.2016 aufzuheben und den Umsatzsteuerbescheid für das Streitjahr vom 11.03.2015 dahingehend zu ändern, dass die Umsatzsteuer auf … € herabgesetzt wird, hilfsweise dem Großen Senat des BFH die Rechtsfrage zur Entscheidung vorzulegen, ob „der CMR-Frachtbrief mit der höchstrichterlichen Rechtsprechung der Zivilgerichte den widerleglichen Beweis für Abschluss und Inhalt des Beförderungsvertrags (Art. 9 Abs. 1 CMR), der bis zur Erschütterung des Beweiswerts durch einen Gegenbeweis bestehen bleibt [, begründet] oder aber … mit der Rechtsprechung des V. Senats des BFH auch berechtigte Zweifel an der inhaltlichen Richtigkeit der Angaben in einem CMR-Frachtbrief ausreichend [sind], um den Beweiswert zu erschüttern, es sei denn, jene Zweifel werden durch einen weiteren Gegenbeweis entkräftet?“,

äußerst hilfsweise dem Gemeinsamen Senat der obersten Gerichtshöfe des Bundes die Rechtsfrage zur Entscheidung vorzulegen, „ob der Beweiswert eines CMR-Frachtbriefs (Art. 9 Abs. 1 CMR) auch durch die richterliche Überzeugungsbildung und/oder begründete Zweifel erschüttert werden kann, die wiederum nur durch einen Gegenbeweis beseitigt werden kann?“,

im Falle von Zweifeln bezüglich der Auslegung der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (MwStSystRL) das Verfahren auszusetzen und dem Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH) die folgenden Fragen zur Vorabentscheidung vorzulegen:

1. ‚Reicht für Zwecke der Umsatzsteuer als Nachweis schon das mit der MRN [Master Reference Number] und dem Barcode versehene Ausfuhrbegleitdokument der zuständigen Zollstelle über die Zulässigkeit der Ausfuhr aus, um den Ausführer zu definieren oder aber muss dazu auch der sog. Ausgangsvermerk vorliegen? Ist den Finanzbehörden bzw. den Finanzgerichten zur Vermeidung von Behinderungen des Warenverkehrs auch für Altjahre das Recht zuzugestehen, eine Bestätigung des Ausgangsvermerks über einen Zugriff in das elektronische Zollsystem zu beschaffen?‘
2. ‚Gilt der Ansatz des EuGH in seinem Urteil vom 12.07.2012, C-608/10, Südzucker, C-10/11, WEGO, C-23/11, Moksel, wonach der in einem Ausfuhrdokument bezeichnete Ausführer als solcher anzuerkennen ist, solange das Zollamt keiner Änderung zustimmt und das Dokument damit zugleich Bindungswirkung (Beweiskraft) für ein anderweitiges Erstattungsverfahren haben kann, spiegelbildlich auch für den Nachweis einer Ausfuhrlieferung dahingehend, dass jenes Dokument bis zum Beweis des Gegenteils auch für Zwecke der Umsatzsteuer bestätigt, wer Ausführer und damit Verfügungsberechtigter einer Ware ist, die in ein Drittland geliefert wird?‘
3. ‚Muss das FG bei der Unterstellung eines grenzüberschreitenden Reihengeschäfts mit Bezug zur [Europäischen Union] EU bzw. zu einem Drittstaat zwingend auch prüfen, ob das gefundene, von der Handhabung der Parteien abweichende umsatzsteuerliche Ergebnis auch unter Berücksichtigung der Behandlung im anderen EU-Mitgliedstaat ergehen kann, um eine grenzüberschreitend abgestimmte Lösung für den Bereich der EU zu finden, die auch den Vorgaben des gemeinschaftsrechtlichen Primärrechts entspricht? Ist der in einem anderen EU-Mitgliedstaat ansässige Unternehmer notwendig beizuladen (§ 60 Abs. 3 FGO), sollte von der bisherigen steuerlichen Behandlung als gebrochene Versendung zugunsten eines Reihengeschäfts abgewichen werden?'“

Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen und den Hilfsanträgen nicht zu entsprechen.

Es verteidigt die Vorentscheidung und führt unter anderem aus, das FG habe eine weitere Sachverhaltsaufklärung versucht, sei aber an fehlenden Unterlagen auf Seiten der Klägerin gescheitert. Im Rahmen des § 3 Abs. 6 Satz 6 Halbsatz 2 UStG a.F. komme es auf die objektiven Umstände, nicht auf die subjektive Kenntnis der Beteiligten an.

B.

Die Entscheidung ergeht gemäß § 126a FGO. Der Senat hält einstimmig die Revision für unbegründet und eine mündliche Verhandlung nicht für erforderlich. Die Beteiligten sind davon unterrichtet worden und hatten Gelegenheit zur Stellungnahme.

I.

Der Senat kann durch Beschluss nach § 126a FGO entscheiden.

1. Entgegen der von der Klägerin in ihrer Stellungnahme vom 31.10.2023 geäußerten Auffassung war es nicht geboten, den Beteiligten vorab die Gründe für eine Entscheidung nach § 126a FGO darzulegen. Die Anhörungsmitteilung nach § 126a Satz 2 FGO bedarf keiner besonderen Begründung dazu, weshalb der Senat die Revision einstimmig für unbegründet und mehrheitlich eine mündliche Verhandlung für nicht erforderlich hält (vgl. z.B. BFH-Beschlüsse vom 08.01.2014 – VII S 45/13, BFH/NV 2014, 563, Rz 4, m.w.N.; vom 20.10.2021 – XI R 19/20, BFH/NV 2022, 429, Rz 26; vom 04.11.2021 – VI R 48/18, BFH/NV 2022, 120, Rz 41; s.a. Beschlüsse des Bundesverfassungsgerichts –BVerfG– vom 08.12.1992 – 1 BvR 326/89, Betriebs-Berater 1993, 1409, unter 1.; vom 05.11.1986 – 1 BvR 706/85, Neue Juristische Wochenschrift 1987, 1192; vom 04.12.1992 – 1 BvR 1411/89, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung —HFR– 1993, 202). Dies gilt jedenfalls dann, wenn die Entscheidung –wie im Streitfall– nicht maßgeblich auf einen im bisherigen Verfahrensverlauf nicht angesprochenen tatsächlichen oder rechtlichen Gesichtspunkt gestützt wird.

2. Der Umstand, dass der Senat die Revision zugelassen hat, steht dem Verfahren nach § 126a FGO im Übrigen nicht entgegen. Auch in einem solchen Fall kann nach § 126a FGO verfahren werden, wenn der erkennende Senat –wie vorliegend– im Revisionsverfahren zu dem Ergebnis kommt, dass die Revision unbegründet ist (vgl. BVerfG-Beschluss vom 06.09.1996 – 1 BvR 1485/89, HFR 1996, 827; BFH-Beschluss vom 20.10.2016 – VI R 27/15, BFHE 255, 529, BStBl II 2018, 441, Rz 10).

II.

Die Entscheidung des FG, dass die streitbefangene Lieferung gebrauchter Gegenstände der Veranstaltungstechnik durch die Klägerin steuerbar und steuerpflichtig ist, ist revisionsrechtlich nicht zu beanstanden.

1. Das angefochtene Urteil leidet an keinem Verfahrensfehler.

a) Der von der Klägerin unter anderem gerügte Verfahrensfehler, das FG habe es versäumt, A nach § 60 Abs. 3 Satz 1 FGO notwendig beizuladen, und dadurch gegen die Grundordnung des Verfahrens verstoßen, liegt nicht vor.

aa) Nach § 60 Abs. 3 Satz 1 FGO sind Dritte beizuladen, wenn sie an dem streitigen Rechtsverhältnis derart beteiligt sind, dass die Entscheidung auch ihnen gegenüber nur einheitlich ergehen kann (notwendige Beiladung). Das ist dann der Fall, wenn die Entscheidung notwendigerweise und unmittelbar Rechte Dritter gestaltet, bestätigt, verändert oder zum Erlöschen bringt, insbesondere also in Fällen, in denen das, was einen Prozessbeteiligten begünstigt oder benachteiligt, notwendigerweise umgekehrt den Dritten benachteiligen oder begünstigen muss, wobei ein sachlogischer oder rechnerischer Zusammenhang nicht genügt (vgl. dazu z.B. BFH-Urteil vom 14.12.2022 – X R 9/20, BFHE 279, 491, Rz 19; BFH-Beschlüsse vom 15.02.2008 – XI B 180/07, BFH/NV 2008, 1169, unter 2.; vom 11.01.2018 – X R 21/17, BFH/NV 2018, 529, Rz 6). Für eine notwendige Beiladung im Sinne des § 60 Abs. 3 Satz 1 FGO reicht es daher nicht aus, dass die zu entscheidende Frage logisch nur einheitlich entschieden werden kann (vgl. BFH-Beschlüsse vom 29.10.2002 – V B 186/01, BFH/NV 2003, 780, unter II.1.b; vom 14.03.2007 – V S 34/06, BFH/NV 2007, 1348, unter II.1.b bb; vom 15.02.2008 – XI B 180/07, BFH/NV 2008, 1169, unter 2.).

bb) Eine solche gegenseitige Abhängigkeit zwischen dem Lieferer und dem Abnehmer, der zugleich Lieferer ist, ist hinsichtlich einer Entscheidung in einem § 3 Abs. 6 Satz 6 UStG a.F. betreffenden Rechtsstreit nicht gegeben.

(1) Die Entscheidung im Rechtsstreit des Unternehmers, der –wie hier die Klägerin als Leistende– die Steuerfreiheit der in Rede stehenden Lieferung begehrt, gestaltet nicht selbst unmittelbar die Rechtsverhältnisse des Leistungsempfängers. Die für diesen zuständige (in- oder ausländische) Steuerbehörde ist bei der Besteuerung der vom Leistungsempfänger seinerseits ausgeführten Umsätze an die Entscheidung des FG über die Umsatzsteuer des Lieferers ebenso wenig gebunden wie an dessen umsatzsteuerrechtliche Würdigung der im Rahmen eines Reihengeschäfts ausgeführten einzelnen Umsätze. Ein Verhältnis gegenseitiger Abhängigkeit ist in einem Rechtsstreit eines Beteiligten an einem umsatzsteuerrechtlichen Leistungsverhältnis, bei dem es um die Steuerbarkeit oder Steuerpflicht der von ihm ausgeführten Leistungen geht, nicht gegeben, weil die Entscheidung im Rechtsstreit des einen Beteiligten mithin nicht unmittelbar in das Rechtsverhältnis des anderen am Leistungsverhältnis Beteiligten eingreift. Das gilt gleichermaßen für die den Streitfall betreffende Frage, ob die Warenbewegung nach § 3 Abs. 6 Satz 6 UStG a.F. der ersten oder der zweiten Lieferung zuzurechnen ist. Der Senat folgt daher nicht der in der Literatur vertretenen Ansicht, auf die sich das Revisionsvorbringen der Klägerin stützt, dass in Bezug auf § 3 Abs. 6 Satz 6 Halbsatz 2 UStG a.F. der Zwischenhändler an dem Rechtsverhältnis des Lieferers gegenüber dem FA so beteiligt sei, dass die Entscheidung auch ihm gegenüber nur einheitlich ergehen könne, so dass dieser im Sinne des § 60 Abs. 3 Satz 1 FGO notwendig beizuladen sei (vgl. Heuermann in Sölch/Ringleb, Umsatzsteuer, § 3 Rz 496a).

(2) Entgegen der Auffassung der Klägerin ist es den Steuerbehörden eines Mitgliedstaats auch nicht verwehrt, Umsätze einseitig einer anderen mehrwertsteuerlichen Behandlung zu unterwerfen als derjenigen, nach der sie bereits in einem anderen Mitgliedstaat besteuert wurden (vgl. EuGH-Urteil KrakVet Marek Batko vom 18.06.2020 – C-276/18, EU:C:2020:485, Rz 53). Nur wenn die Gerichte eines Mitgliedstaats bei der Auslegung der einschlägigen Bestimmungen des Unionsrechts und des nationalen Rechts feststellen würden, dass ein und derselbe Umsatz in einem anderen Mitgliedstaat mehrwertsteuerrechtlich anders behandelt wird, sind sie, wenn ihre Entscheidungen nicht mit Rechtsmitteln des innerstaatlichen Rechts angefochten werden können, verpflichtet, den EuGH um Vorabentscheidung zu ersuchen (vgl. EuGH-Urteile Marcandi vom 05.07.2018 – C-544/16, EU:C:2018:540, Tenor Ziffer 3 und Rz 63 ff.; KrakVet Marek Batko vom 18.06.2020 – C-276/18, EU:C:2020:485, Rz 51; ferner BFH-Beschluss vom 23.08.2023 – XI R 10/20, Deutsches Steuerrecht 2024, 295, Rz 68). Dies ist hier allerdings nicht der Fall.

cc) Eine dem BFH nach § 123 Abs. 1 Satz 2 FGO im Revisionsverfahren eröffnete Nachholung einer notwendigen Beiladung im Sinne des § 60 Abs. 3 Satz 1 FGO (vgl. dazu z.B. BFH-Urteile vom 04.09.2014 – IV R 44/13, Rz 14, m.w.N.; vom 10.09.2020 – IV R 14/18, BFHE 270, 363, BStBl II 2021, 367, Rz 24) ist daher nicht veranlasst.

b) Der erkennende Senat hat die von der Klägerin darüber hinaus gerügten Verfahrensfehler im Sinne des § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO (Revisionsbegründungsschrift, S. 25 ff.) geprüft. Er erachtet diese Rügen nicht für durchgreifend und sieht insoweit von einer weiteren Begründung ab (§ 126 Abs. 6 Satz 1 FGO).

2. Die Annahme des FG, dass die in Rede stehende Lieferung der Klägerin steuerbar und steuerpflichtig ist, hält revisionsrechtlicher Überprüfung stand.

a) Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG unterliegen unter anderem Lieferungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt, der Umsatzsteuer.

Art. 36a MwStSystRL i.d.F. der Richtlinie (EU) 2018/1910 vom 04.12.2018 zur Änderung der Richtlinie 2006/112 EG in Bezug auf die Harmonisierung und Vereinfachung bestimmter Regelungen des Mehrwertsteuersystems zur Besteuerung des Handels zwischen Mitgliedstaaten (Amtsblatt der Europäischen Union 2018 Nr. L 311, S. 3) sowie § 3 Abs. 6a UStG i.d.F. des Gesetzes zur weiteren steuerlichen Förderung der Elektromobilität und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 12.12.2019, BGBl I 2019, 2451) sind im Streitfall noch nicht anzuwenden. Nach dem im Streitfall noch anwendbaren § 3 Abs. 6 Satz 5 UStG a.F., mithin bei Reihengeschäften nach altem Recht, galten Lieferungen, die der Beförderungs- oder Versendungslieferung vorangehen, dort als ausgeführt, wo die Beförderung oder Versendung des Gegenstands beginnt.

b) Schließen –wie im Streitfall– mehrere Unternehmer über denselben Gegenstand Umsatzgeschäfte ab und gelangt dieser Gegenstand bei der Beförderung oder Versendung unmittelbar vom ersten Unternehmer an den letzten Abnehmer, liegt ein Reihengeschäft vor, bei dem nach § 3 Abs. 6 Satz 5 UStG a.F. die Beförderung oder Versendung des Gegenstands nur einer der Lieferungen zuzuordnen ist.

aa) Ein solches Reihengeschäft ist auch bei Ausfuhrlieferungen möglich (vgl. BFH-Urteile vom 15.03.1994 – XI R 83/92, BFHE 175, 137, BStBl II 1994, 956, unter II.; vom 11.03.2020 – XI R 18/18, BFHE 268, 364, BStBl II 2023, 525, Rz 27; s. dazu auch § 3 Abs. 6a Satz 6 UStG in der im Streitjahr noch nicht geltenden Fassung des Gesetzes zur weiteren steuerlichen Förderung der Elektromobilität und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 12.12.2019, BGBl I 2019, 2451).

bb) Die beteiligten Unternehmer führen dabei mehrere aufeinander folgende Lieferungen aus (vgl. EuGH-Urteil EMAG Handel Eder vom 06.04.2006 – C-245/04, EU:C:2006:232; BFH-Urteile vom 28.05.2013 – XI R 11/09, BFHE 242, 84, BStBl II 2023, 537, Rz 36; vom 11.03.2020 – XI R 18/18, BFHE 268, 364, BStBl II 2023, 525, Rz 28). Bei der Verschaffung der Verfügungsmacht (§ 3 Abs. 1 UStG, Art. 14 Abs. 1 MwStSystRL) und der Beförderung beziehungsweise Versendung in den anderen Mitgliedstaat (§ 3 Abs. 6 UStG a.F., Art. 32 Unterabs. 1 MwStSystRL) handelt es sich um zwei verschiedene Tatbestandsmerkmale, die getrennt voneinander zu prüfen sind (vgl. BFH-Urteile vom 25.02.2015 – XI R 15/14, BFHE 249, 343, BStBl II 2023, 514, Rz 55 und 57; vom 11.03.2020 – XI R 18/18, BFHE 268, 364, BStBl II 2023, 525, Rz 28). Dies gilt auch bei Ausfuhrlieferungen (vgl. BFH-Urteil vom 11.03.2020 – XI R 18/18, BFHE 268, 364, BStBl II 2023, 525, Rz 28).

c) Das FG ist zutreffend davon ausgegangen, dass die Klägerin Veranstaltungstechnik an A und A die Veranstaltungstechnik an K geliefert hat.

aa) Lieferungen eines Unternehmers sind gemäß § 3 Abs. 1 UStG Lieferungen, durch die er oder in seinem Auftrag ein Dritter den Abnehmer oder in dessen Auftrag einen Dritten befähigt, im eigenen Namen über einen Gegenstand zu verfügen (Verschaffung der Verfügungsmacht). Diese Vorschrift setzt Art. 14 Abs. 1 MwStSystRL (vormals Art. 5 Abs. 1 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17.05.1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern) in nationales Recht um (vgl. BFH-Urteile vom 09.09.2015 – XI R 21/13, BFH/NV 2016, 597, Rz 19; vom 11.03.2020 – XI R 18/18, BFHE 268, 364, BStBl II 2023, 525, Rz 21). Danach gilt als „Lieferung von Gegenständen“ die Übertragung der Befähigung, wie ein Eigentümer über einen körperlichen Gegenstand zu verfügen. Der unionsrechtliche Begriff „Lieferung von Gegenständen“ umfasst jede Übertragung eines körperlichen Gegenstands durch eine Partei, die die andere Partei ermächtigt, über diesen Gegenstand faktisch so zu verfügen, als wäre sie sein Eigentümer (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. EuGH-Urteile Shipping and Forwarding Enterprise Safe vom 08.02.1990 – C-320/88, EU:C:1990:61, Rz 7 f.; Auto Lease Holland vom 06.02.2003 – C-185/01, EU:C:2003:73, Rz 32; Eon Aset Menidjmunt vom 16.02.2012 – C-118/11, EU:C:2012:97, Rz 39; NLB Leasing vom 02.07.2015 – C-209/14, EU:C:2015:440, Rz 29, m.w.N.). Der BFH umschreibt diesen Vorgang ebenfalls in ständiger Rechtsprechung als Übertragung von Substanz, Wert und Ertrag, ohne damit inhaltlich von der Rechtsprechung des EuGH abzuweichen (vgl. BFH-Urteile vom 25.02.2015 – XI R 15/14, BFHE 249, 343, BStBl II 2023, 514, Rz 66, m.w.N.; vom 11.03.2020 – XI R 18/18, BFHE 268, 364, BStBl II 2023, 525, Rz 31).

bb) Ob die Verfügungsmacht übertragen worden ist, ist vom nationalen Gericht festzustellen (vgl. z.B. EuGH-Urteile Shipping and Forwarding Enterprise Safe vom 08.02.1990 – C-320/88, EU:C:1990:61, Rz 13; Centralan Property vom 15.12.2005 – C-63/04, EU:C:2005:773, Rz 63; Evita-K vom 18.07.2013 – C-78/12, EU:C:2013:486, Rz 34). Maßgeblich sind die Gesamtumstände des Einzelfalls, das heißt die konkreten vertraglichen Vereinbarungen und deren tatsächliche Durchführung unter Berücksichtigung der Interessenlage der Beteiligten (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 09.02.2006 – V R 22/03, BFHE 213, 83, BStBl II 2006, 727, unter II.1.b aa; vom 16.04.2008 – XI R 56/06, BFHE 221, 475, BStBl II 2008, 909, unter II.2.a; vom 11.03.2020 – XI R 18/18, BFHE 268, 364, BStBl II 2023, 525, Rz 36).

cc) Danach wurden (unstreitig) zwei aufeinander folgende Lieferungen (von der Klägerin an A und von A an K) ausgeführt. Die Klägerin, die mit der Übergabe der Ware an X ihre vertragliche Verpflichtung gegenüber A erfüllt hatte, hat A mit der Übergabe an X Verfügungsmacht an den gelieferten Gegenständen verschafft. A konnte, ohne dabei unmittelbare Zugriffsmöglichkeit zu erlangen, wie eine Eigentümerin über die Gegenstände der Lieferung verfügen.

A hat jedoch bereits in diesem Moment der K, die nach der vertraglichen Vereinbarung aus dem „Sales Contract“ die bei der Klägerin bereitgestellte Ware abholen sollte, Verfügungsmacht an den gelieferten Gegenständen verschafft und sie damit (noch im Inland) an K weiter geliefert.

d) Das FG ist ferner zu Recht davon ausgegangen, dass die Warenbewegung nicht der Klägerin zuzuordnen ist, weil sie objektiv die Ware grenzüberschreitend weder versendet noch befördert hat. Hierbei konnte das FG, das eine Versendung der Ware sowohl durch K als auch durch A gleichermaßen für möglich hielt, von einer weiteren Sachverhaltsaufklärung absehen; in beiden Fällen ist die Warenbewegung nicht der Lieferung der Klägerin zuzurechnen.

aa) Wird in einem Reihengeschäft im Sinne von § 3 Abs. 6 Satz 5 UStG a.F. der Gegenstand der Lieferung durch einen Abnehmer befördert oder versendet, der zugleich Lieferer ist, ist nach § 3 Abs. 6 Satz 6 UStG a.F. die Beförderung oder Versendung der Lieferung an ihn zuzuordnen, es sei denn, er weist nach, dass er den Gegenstand als Lieferer befördert oder versendet hat.

bb) Für diese Zuordnungsentscheidung nach altem Recht ist –entgegen der Auffassung der Beteiligten und der Finanzverwaltung, die darauf abstellt, wer die Beförderung durchgeführt oder die Versendung veranlasst hat (vgl. Abschn. 3.14 Abs. 7 Satz 1 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses –UStAE– a.F.)– entsprechend der ständigen Rechtsprechung des EuGH im Rahmen einer Gesamtwürdigung aller Umstände des Einzelfalls maßgeblich, ob die Zweitlieferung noch im Inland (vor oder bei der Beförderung oder Versendung) stattgefunden hat (vgl. dazu BFH-Urteile vom 25.02.2015 – XI R 15/14, BFHE 249, 343, BStBl II 2023, 514; vom 11.03.2020 – XI R 18/18, BFHE 268, 364, BStBl II 2023, 525, Rz 48). Ist dies der Fall, kann –wie hier– die Beförderung oder Versendung nicht mehr der Erstlieferung an den Ersterwerber zugeordnet werden (vgl. EuGH-Urteile Toridas vom 26.07.2017 – C-386/16, EU:C:2017:599, Rz 34 bis 36; AREX CZ vom 19.12.2018 – C-414/17, EU:C:2018:1027, Rz 70).

cc) Nach diesen Grundsätzen, von denen auch das FG ausgegangen ist, ist nach den Ausführungen unter B.II.2.c die grenzüberschreitende Warenbewegung nicht mehr der von der Klägerin an A ausgeführten Lieferung zuzurechnen, da die Lieferung von A an K noch im Inland erfolgt ist.

(1) Das FG hat den Streitfall dahingehend gewürdigt, dass die Verfügungsmacht an der Ware bereits vor Beginn der mit der Versendung verbundenen physischen Warenbewegung auf K übergegangen ist.

(2) Diese Würdigung des FG ist möglich, verstößt nicht gegen Denkgesetze oder Erfahrungssätze und bindet daher den Senat (§ 118 Abs. 2 FGO); denn das FG hat unter anderem festgestellt, dass K die Ware vollständig bezahlt und begutachtet hatte und nach der mit A getroffenen Vereinbarung aus dem Sales Contract die Gefahr des Untergangs trug. Es hat auch auf die Interessen der an den Lieferverhältnissen Beteiligten abgestellt und aus der Übergabe der Ware an die Spediteurin X darauf geschlossen, dass K Verfügungsmacht an der Ware (sowie Substanz, Wert und Ertrag) erhalten hat. Dies steht im Einklang mit der Rechtsprechung, dass dem Zweiterwerber grundsätzlich Verfügungsmacht verschafft wird, wenn er den Gegenstand abholt (vgl. EuGH-Urteile Toridas vom 26.07.2017 – C-386/16, EU:C:2017:599; Kreuzmayr vom 21.02.2018 – C-628/16, EU:C:2018:84, Rz 35 ff.; BFH-Urteile vom 25.02.2015 – XI R 30/13, BFHE 249, 336, BStBl II 2023, 511, Rz 35; vom 11.03.2020 – XI R 18/18, BFHE 268, 364, BStBl II 2023, 525, Rz 35).

(3) Zu Recht ist das FG ferner davon ausgegangen, dass eine Zuordnung der Warenbewegung zur zweiten Lieferung gemäß § 3 Abs. 6 Satz 6 Halbsatz 2 UStG a.F. nicht voraussetzt, dass der Zwischenerwerber aktiv nachweist, dass er die Ware als Lieferer befördert oder versendet hat. Anders als die Klägerin meint, kommt es bei der Anwendung von § 3 Abs. 6 Satz 6 Halbsatz 2 UStG a.F. nicht darauf an, ob diese Regelung „abgestimmt“ vollzogen wurde. Maßgeblich sind insoweit die objektiven Umstände; hiervon abweichende Absichtsbekundungen können im Rahmen der Prüfung des Vertrauensschutzes von Bedeutung sein (vgl. BFH-Urteil vom 25.02.2015 – XI R 15/14, BFHE 249, 343, BStBl II 2023, 514, Rz 37 ff.). Nur wenn die Frage des Ortes und der Zeit des Übergangs der tatsächlichen Verfügungsmacht auf den Letzterwerber –nach (der von Amts wegen durchzuführenden) Sachverhaltsaufklärung durch das FG, bei der Dritte, insbesondere der Ersterwerber, zur Sachverhaltsaufklärung herangezogen werden können– ungeklärt bleibt, greift die Vermutungsregel des § 3 Abs. 6 Satz 6 Halbsatz 1 UStG a.F. ein (vgl. dazu z.B. BFH-Urteile vom 25.02.2015 – XI R 15/14, BFHE 249, 343, BStBl II 2023, 514, Rz 77; vom 28.05.2013 – XI R 11/09, BFHE 242, 84, BStBl II 2023, 537, Rz 47; EuGH-Urteil VSTR vom 27.09.2012 – C-587/10, EU:C:2012:592, Rz 32, m.w.N.). Das FG konnte im Streitfall jedoch hinreichend sicher feststellen, dass K bereits ab der bei der Klägerin erfolgten Übergabe der Ware an die Spediteurin die Verfügungsmacht über die Ware hatte, so dass für die Vermutungsregel des § 3 Abs. 6 Satz 6 Halbsatz 1 UStG a.F. kein Raum ist.

dd) Der Ort der von der Klägerin an A ausgeführten (ruhenden) Lieferung, die der Versendungslieferung der A an K im Inland vorangegangen ist, befindet sich daher nach § 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 1 UStG a.F. im Inland.

e) Die von der Klägerin erhobenen Einwendungen greifen nicht durch.

aa) Anders als die Klägerin mit Bezug auf Abschn. 3.14 Abs. 4 Satz 1 UStAE meint, kommt es vorliegend nicht darauf an, ob in der Terminologie der Finanzverwaltung eine „gebrochene“ Versendung vorliegt. Die Finanzverwaltung geht zwar davon aus, dass eine Transportverantwortung bei der Beförderung oder Versendung durch mehrere beteiligte Unternehmer (sogenannte gebrochene Beförderung oder Versendung) nicht nur bei einem der Unternehmer liegen kann (vgl. dazu Abschn. 3.14 Abs. 4 Satz 1 UStAE a.F.; vgl. auch Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 23.04.2023, BStBl I 2023, 778). Auf die Transportverantwortung kommt es jedoch nicht an, sondern auf die Übertragung der Befugnis, wie ein Eigentümer über den Gegenstand zu verfügen, und die physische Verbringung der Gegenstände (vgl. zur innergemeinschaftlichen Lieferung im Reihengeschäft EuGH-Urteil VSTR vom 27.09.2012 – C-587/10, EU:C:2012:592, Rz 32, m.w.N.; Frye in Rau/Dürrwächter, Umsatzsteuergesetz, § 6a Rz 219). Weder für den Senat noch für den EuGH war deshalb in der Rechtssache VStR von Bedeutung, ob dort in der Terminologie der Finanzverwaltung eine „gebrochene Versendung“ vorlag. Entscheidend im Streitfall ist, dass die A der K bereits im Inland Verfügungsmacht verschafft hat. Die Warenbewegung ins Ausland erfolgte daher im Rahmen jener Lieferung.

bb) Entgegen dem Revisionsvorbringen kommt es im Streitfall auch nicht auf den aus Art. 9 Abs. 1 CMR folgenden Beweiswert eines CMR-Frachtbriefs an. Ein ordnungsgemäß ausgestellter und unterzeichneter Frachtbrief mag zwar nach Art. 9 Abs. 1 CMR den widerleglichen Beweis für Abschluss und Inhalt des Beförderungsvertrages und für die Übernahme des Transportgutes erbringen und zur Beweislastumkehr führen (vgl. BGH-Urteil vom 17.04.1997 – I ZR 251/94, VersR 1998, 79, unter II.1.b aa, m.w.N.). Er bringt jedoch keinen Beweis darüber, wann und wo (noch im Inland oder schon im Ausland) die A der K die Verfügungsmacht an der Veranstaltungstechnik übertragen hat.

cc) Aus gleichem Grunde kommt es nicht darauf an, dass A im Ausfuhrbegleitdokument als Absenderin und K als Empfängerin genannt wurden. Zwar liegen bei Ausfuhrlieferungen –anders als bei innergemeinschaftlichen Lieferungen (vgl. dazu EuGH-Urteil Teleos u.a. vom 27.09.2007 – C-409/04, EU:C:2007:548, Rz 44, 63; BFH-Urteil vom 19.11.2009 – V R 8/09, BFH/NV 2010, 1141, unter II.2.b)– in der Regel von den Zollbehörden ausgestellte Dokumente vor, die als Nachweise in Betracht kommen (vgl. BFH-Urteile vom 21.01.2015 – XI R 12/14, BFH/NV 2015, 957, Rz 39; vom 11.03.2020 – XI R 18/18, BFHE 268, 364, BStBl II 2023, 525, Rz 56). Wenn alle am Reihengeschäft beteiligten Personen fremde Dritte sind und übereinstimmend davon ausgehen, die Warenbewegung sei einer bestimmten Lieferung zuzuordnen, ist dies ein Indiz dafür, dass dies den tatsächlichen Verhältnissen entspricht (vgl. BFH-Urteile vom 25.02.2015 – XI R 30/13, BFHE 249, 336, BStBl II 2023, 511, Rz 39; vom 11.03.2020 – XI R 18/18, BFHE 268, 364, BStBl II 2023, 525, Rz 56). Allerdings ist nach den tatsächlichen Feststellungen des FG, die nicht mit begründeten Verfahrensrügen angegriffen sind, keine übereinstimmende Zuordnung der Warenbewegung vorgenommen worden, da in dem CMR-Frachtbrief die Klägerin als Absenderin der Ware bezeichnet wurde, während nach dem Ausfuhrbegleitdokument A Absenderin der Ware ist.

dd) Gleiches gilt im Hinblick auf die vorübergehende Einlagerung der Liefergegenstände im Lager der H vor dem Weitertransport nach Kasachstan. Eine solche Einlagerung führte nur zu einer unschädlichen kurzen Unterbrechung der begonnenen Beförderung (vgl. dazu BFH-Urteile vom 16.11.2016 – V R 1/16, BFHE 256, 542, BStBl II 2017, 1079, Rz 23; vom 11.03.2020 – XI R 7/18, BFH/NV 2020, 1288, Rz 45).

3. Die steuerbare Lieferung ist nicht steuerfrei. Es liegt weder eine steuerfreie Ausfuhrlieferung gemäß § 4 Nr. 1 Buchst. a i.V.m. § 6 UStG noch eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung gemäß § 4 Nr. 1 Buchst. b i.V.m. § 6a UStG vor, da die Klägerin die Veranstaltungstechnik weder in das Drittlandsgebiet (vgl. BFH-Urteile vom 23.04.2009 – V R 84/07, BFHE 225, 243, BStBl II 2010, 509, unter II.1.a; BFH-Urteil vom 11.03.2020 – XI R 18/18, BFHE 268, 364, BStBl II 2023, 525, Rz 44) noch in das übrige Gemeinschaftsgebiet (vgl. BFH-Urteil vom 11.03.2020 – XI R 18/18, BFHE 268, 364, BStBl II 2023, 525, Rz 59, m.w.N.) befördert oder versendet hat. Es fehlt an der für eine Steuerbefreiung notwendigen Warenbewegung bei der Lieferung an A.

4. Das FG ist schließlich weiterhin zutreffend davon ausgegangen, dass die Klägerin keinen Vertrauensschutz nach § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG a.F. erhält.

a) Hat der Unternehmer eine Lieferung als steuerfrei behandelt, obwohl die Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 Satz 1 UStG a.F. nicht vorliegen, ist die Lieferung gleichwohl als steuerfrei anzusehen, wenn die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung auf unrichtigen Angaben des Abnehmers beruht und der Unternehmer die Unrichtigkeit dieser Angaben auch bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns nicht erkennen konnte (§ 6a Abs. 4 Satz 1 UStG a.F.). Die Frage, ob die „Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns“ beachtet wurde, ist durch eine Würdigung der tatsächlichen Umstände des jeweiligen Einzelfalls (gegebenenfalls nach Beweisaufnahme) zu entscheiden (vgl. BFH-Beschlüsse vom 28.09.2009 – XI B 103/08, BFH/NV 2010, 73, unter 1.; vom 12.10.2018 – XI B 65/18, BFH/NV 2019, 129, Rz 11; BFH-Urteile vom 11.03.2020 – XI R 38/18, BFHE 268, 376, Rz 71; vom 02.07.2021 – XI R 40/19, BFH/NV 2022, 140, Rz 37; jeweils m.w.N.).

b) Danach kann die Klägerin die Steuerbefreiung unter dem Gesichtspunkt des Gutglaubensschutzes im Sinne des § 6a Abs. 4 UStG a.F. nicht beanspruchen.

Das FG hat festgestellt, dass A der Klägerin gegenüber keine unrichtigen, sondern allenfalls unklare Angaben gemacht hat. Unter Einbeziehung der E-Mails und dem der Klägerin vorliegenden Sales Contract sei jedenfalls unklar geblieben, ob A die Spedition beauftragt hatte. Bei unklaren Umständen, von denen die Steuerfreiheit oder -pflicht abhängt, entspricht es der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns im Sinne von § 6 a Abs. 4 UStG a.F., die unklaren Umstände aufzuklären. Dies ist hier nicht geschehen.

5. Es besteht für den Senat vorliegend kein Anlass –wie von der Klägerin in ihren „Hilfsanträgen“ angeregt–, den Großen Senat des BFH oder den Gemeinsamen Senat der obersten Gerichtshöfe des Bundes anzurufen oder eine Vorabentscheidung des EuGH einzuholen.

a) Der erkennende Senat weicht vorliegend weder von einer Entscheidung eines anderen Senats des BFH noch von der eines Senats eines anderen obersten Gerichtshofs des Bundes ab (s. oben unter B.II.2.e bb).

b) Dem von der Klägerin in ihren Hilfsanträgen ferner angeregten Vorabentscheidungsersuchen nach Art. 267 des Vertrages über die Arbeitsweise der Europäischen Union (vgl. dazu vgl. EuGH-Urteile CILFIT u.a. vom 06.10.1982 – C-283/81, EU:C:1982:335; Consorzio Italian Management e Catania Multiservizi vom 06.10.2021 – C-561/19, EU:C:2021:799) bedarf es ebenfalls nicht.

aa) Durch die Rechtsprechung des EuGH ist bereits geklärt, dass unter umfassender Würdigung aller besonderen Umstände des Einzelfalls zu ermitteln ist, zu welchem Zeitpunkt die zweite Übertragung der Befähigung, als Eigentümer über den Gegenstand zu verfügen, zugunsten des Endabnehmers stattgefunden hat (vgl. dazu EuGH-Urteile Euro Tyre Holding vom 16.12.2010 – C-430/09, EU:C:2010:786, Rz 27; VSTR vom 27.09.2012 – C-587/10, EU:C:2012:592, Rz 32; Toridas vom 26.07.2017 – C-386/16, EU:C:2017:599, Rz 34 ff.). Danach kommt es vorliegend nicht auf die von der Klägerin aufgeworfenen (drei) Fragen an. Hinsichtlich der notwendigen Beiladung (§ 60 Abs. 3 FGO) besteht für nicht harmonisiertes nationales Verfahrensrecht keine Pflicht zur Einholung einer Vorabentscheidung des EuGH.

bb) Es bedarf vorliegend auch keiner Entscheidung, ob unter Geltung des Art. 36a MwStSystRL (s. dazu B.II.2.a) etwas anderes gilt.

6. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.

Quelle: Bundesfinanzhof

Der BFH hatte zu entscheiden, nach welchem Maßstab der Gewerbesteuermessbetrag für ein Gasversorgungsunternehmen, das ein Versorgungsnetz als mehrgemeindliche Betriebsstätte unterhält, zu zerlegen ist (Az. IV R 2/21).

Leitsatz

1. Die Auswahl der Zerlegungsfaktoren für die Zerlegung bei einer mehrgemeindlichen Betriebsstätte muss der Eigenart der Betriebsstätte und den Interessen der beteiligten Gemeinden nur in typisierter Form Rechnung tragen.
2. Die Menge des in den jeweiligen Gemeinden abgegebenen Erdgases kann bei einer durch eine Erdgasleitung begründeten mehrgemeindlichen Betriebsstätte ein geeignetes sachliches Zerlegungskriterium sein.

Tenor

Auf die Revision der Klägerin wird das Urteil des Hessischen Finanzgerichts vom 19.09.2019 – 8 K 1734/14 aufgehoben.

Die Klage wird abgewiesen.

Die Kosten des gesamten Verfahrens hat die Klägerin zu tragen.

Die außergerichtlichen Kosten der Beigeladenen werden nicht erstattet.

Gründe

A.

Die Beteiligten streiten um die Zerlegung des Gewerbesteuermessbetrags einer Steuerschuldnerin, die Erdgas durch eine Gasleitung an verschiedene Abnahmestellen in der Bundesrepublik Deutschland (Deutschland) leitet.

Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist eine Stadt, in deren Ortsgebiet im Streitzeitraum 2012 Erdgas durch eine Leitung nach Deutschland gelangte. In dem Stadtgebiet der Klägerin wurde das Gas, unter Einsatz der ersten Verdichterstation in Deutschland, in das deutsche Ferngasnetz eingespeist.

Bei der Steuerschuldnerin, der Beigeladenen zu 1., handelt es sich um die Rechtsnachfolgerin der W-GmbH & Co. KG (W-KG). Die W-KG war ein Gasversorgungsunternehmen, das Gase aller Art einkaufte, beförderte, verarbeitete und vermarktete. Sie unterhielt in Deutschland ein Erdgasleitungsnetz, das sich über das Gebiet vieler Kommunen erstreckte. Zu dem Erdgasleitungsnetz der W-KG gehörten eine Steuerungswarte in A-Stadt, verschiedene Verdichterstationen –unter anderem die Verdichterstation im Gemeindegebiet der Klägerin– und die Abgabestellen für das Erdgas; sie befanden sich im Eigentum der W-KG.

Mit Vertrag vom 19.12.2005 hatte die W-KG das Erdgasleitungsnetz, alle dazu gehörenden, in ihrem Eigentum oder Besitz stehenden Grundstücke, Stationen und technischen Einrichtungen einschließlich der zur Steuerung der Erdgasleitungen erforderlichen Kapazitäten in Lichtwellenleitern, Software und Steuerungseinrichtungen an die T-GmbH & Co. KG (T-KG) verpachtet. Alleinige Kommanditistin der T-KG war die W-KG, Komplementärin ohne Beteiligung an deren Vermögen war die T-GmbH (T-GmbH), deren Anteile wiederum allein die W-KG hielt. Aufgrund des langfristigen Pachtvertrags wurde das Erdgasleitungsnetz in der Folgezeit als Sonderbetriebsvermögen der W-KG bei der T-KG behandelt. Das Personal der W-KG, das bei den Verdichterstationen eingesetzt wurde, verblieb zunächst weiterhin bei der W-KG und war als Dienstleister für die T-KG tätig.

Im Jahr 2010 erfolgte eine Umstrukturierung der W-KG. In einem ersten Schritt wurde der Kommanditanteil der W-KG an der T-KG einschließlich der im Sonderbetriebsvermögen befindlichen Wirtschaftsgüter in die T-GmbH eingebracht. Dadurch wuchs das Vermögen der T-KG bei der T-GmbH an. In einem zweiten Schritt wurde ein Organschaftsverhältnis zwischen der W-KG als gewerbe- und körperschaftsteuerrechtliche Organträgerin und der T-GmbH als Organgesellschaft begründet. Das bislang bei der W-KG beschäftigte Personal ging zum Ende des Jahres 2010 auf die T-GmbH über. Im Ergebnis betrieb die T-GmbH als 100%ige Tochtergesellschaft der W-KG das bisherige Geschäft der T-KG weiter.

Die T-GmbH wurde im Jahr 2012 in X-GmbH umfirmiert. Ebenfalls in 2012 wurde die W-KG in B-GmbH & Co. KG umbenannt; 2016 wurde sie als übertragender Rechtsträger auf die I-GmbH, die Beigeladene zu 1., verschmolzen.

Das Finanzamt K (FA K) führte die Zerlegung des für die Organträgerin W-KG festgesetzten Gewerbesteuermessbetrags auf die Kommunen durch, in denen sich im Streitzeitraum 2012 eine Betriebsstätte der W-KG befand. Dabei wurde das vorhandene Erdgasleitungsnetz als mehrgemeindliche Betriebsstätte behandelt. Für die Zerlegung wurde der Gewerbesteuermessbetrag in einem ersten Schritt (Hauptzerlegung) nach dem Maßstab der gezahlten Arbeitslöhne auf die verschiedenen Kommunen verteilt. In einem zweiten Schritt (Unterzerlegung) wurde der auf die mehrgemeindliche Betriebsstätte entfallende Anteil seinerseits zu je 50 % auf der Grundlage des Anteils der gezahlten Arbeitslöhne und der Gasabgabemenge auf die an der mehrgemeindlichen Betriebsstätte beteiligten Kommunen verteilt. Die Klägerin nahm im Streitzeitraum 2012 nur noch über die mehrgemeindliche Betriebsstätte an der Zerlegung des Gewerbesteuermessbetrags der W-KG teil.

Das FA K erließ zunächst einen Bescheid ab 2012 über die Zerlegung des Gewerbesteuermessbetrags für Zwecke der Vorauszahlungen. Hiergegen legte die Klägerin Einspruch ein. Neben dem Faktor „Arbeitslöhne“ sei nicht auf die Menge des abgegebenen Erdgases abzustellen, sondern auf den Faktor „Betriebsanlagen“. Eine signifikante Abgabe von Erdgas könne es nur im Bereich der Endkunden geben. Die Klägerin trage die gesamte Last der Anlage, die sich aus der internationalen Zuleitung und der ersten Verdichtung in Deutschland ergebe. Es bestehe ein erhebliches Gefahrenpotential in der Verdichterstation, das die Klägerin durch eine besondere Ausstattung der örtlichen Feuerwehr abdecken müsse. Hierfür entstünden ihr erhebliche finanzielle Belastungen. Einen gewollten Bezug von Erdgas gebe es im Umfeld der Klägerin hingegen nicht. Der Faktor „Arbeitslöhne“ sei zu 75 % und der Faktor „Betriebsanlagen“ zu 25 % zu berücksichtigen.

Während des Einspruchsverfahrens erließ das FA K am 28.05.2014 unter dem Vorbehalt der Nachprüfung einen Zerlegungsbescheid für das Jahr 2012, in dem es die für Zwecke der Vorauszahlungen zugrunde gelegte Aufteilung beibehielt. Auf die Klägerin entfiel ein Zerlegungsanteil von … €. Den Einspruch der Klägerin wies es mit Einspruchsentscheidung vom 30.07.2014 zurück: Es sei eine Hauptzerlegung auf die verschiedenen Betriebsstätten nach Maßgabe der Arbeitslöhne vorzunehmen. Die anschließende Unterzerlegung betreffe die dort vorhandene mehrgemeindliche Betriebsstätte. Dort habe sich das FA K dazu entschieden, neben der Zerlegung nach den Arbeitslöhnen als weiteren Zerlegungsfaktor die Gasabgabemenge und nicht den Wert der Betriebsanlagen anzusetzen. Dadurch, dass die Klägerin über die Arbeitslöhne der auf ihrem Gebiet bei der Verdichterstation arbeitenden Personen in die Zerlegung eingebunden sei, erhalte sie bereits einen erheblichen Anteil an der Gewerbesteuer. Der Ansatz des Wertes der Betriebsanlagen statt der Abgabemenge sei im Streitfall wegen der Beschaffenheit der mehrgemeindlichen Betriebsstätte nicht geeignet, die tatsächlichen Verhältnisse bei der Zerlegung abzubilden. Die mehrgemeindliche Betriebsstätte bestehe zum wesentlichen Teil aus einem sich über mehrere tausend Kilometer erstreckenden Leitungsnetz. Auf die Verdichterstationen entfalle dagegen ein nur verhältnismäßig geringer Teil der Betriebsanlagen. In den Jahren 2008 bis 2012 habe das Leitungsnetz 80 bis 85 % der Betriebsanlagen ausgemacht, lediglich 15 bis 20 % der Betriebsanlagen verteilten sich dagegen auf die Verdichterstationen. Der Wert der einzelnen Verdichterstation habe danach zwischen fast 0 % bei bereits weitgehend abgeschriebenen Anlagen und maximal 3,5 % des Wertes der Gesamtanlage bei neuen Anlagen betragen. Der Ansatz des Wertes der Betriebsanlagen bei der Zerlegung sei im Streitfall auch deshalb ungeeignet, weil ein sinkender Wert der Anlagen aufgrund deren Alters gegenüber neueren anderen Anlagen die Lasten für die Gemeinde nicht sachgerecht darstellen könne. Ein weiterer Schwachpunkt in dem Ansatz des Wertes der Betriebsanlagen als Zerlegungsmaßstab liege darin, dass der größte Teil der Betriebsanlagen, das Leitungsnetz, sich nicht ohne Weiteres den an der Zerlegung Beteiligten zuordnen lasse. Denn an der Zerlegung seien die Gemeinden nicht beteiligt, durch deren Gebiet die Leitung nur (unterirdisch) geführt werde, ohne dass eine Abgabe auf dem Gemeindegebiet erfolge. Der Maßstab der Abgabemenge sei wie für Elektrizitätswerke auch für Gasleitungen sachgemäß. Hier seien besondere Sicherheits- und Überwachungsmaßnahmen erforderlich, wenn Gas aus einer Gasfernleitung mit hohem Lieferdruck unter Verminderung des Drucks in das Netz eines kommunalen oder regionalen Gasversorgers abgegeben werde. Für dieses Risiko müsse jede Gemeinde, in der sich eine solche Station befinde, besondere Sicherheitsvorkehrungen treffen; dazu gehörten die Schaffung von Zufahrten und das Vorhalten einer entsprechend geschulten Feuerwehr. Es sei sachgerecht, Gemeinden dafür über die Berücksichtigung der Gasabgabemenge an der Gewerbesteuer zu beteiligen. Auf dem Gebiet der Klägerin befinde sich auch ein Abnehmer.

In dem hiergegen gerichteten Klageverfahren machte die Klägerin unter anderem geltend, dass bei mehrgemeindlichen Betriebsstätten als Maßstab der Zerlegung neben den dort wohnenden Arbeitnehmern stets die dort befindlichen Betriebsanlagen berücksichtigt werden müssten.

Das Finanzgericht (FG) wies die Klage nach Beiladung der I-GmbH und der an der Zerlegung beteiligten Gemeinden mit Urteil vom 19.09.2019 als unzulässig, hilfsweise unbegründet ab. Die Klägerin habe den Gegenstand des Klagebegehrens nicht bezeichnet und auch keine Klagebefugnis dargelegt. Die vorgenommene Zerlegung sei im Übrigen rechtmäßig. Das aus der Steuerungswarte in A-Stadt, den verschiedenen Verdichterstationen und den Abgabestellen bestehende Erdgasleitungsnetz stelle eine mehrgemeindliche Betriebsstätte im Sinne von § 30 des Gewerbesteuergesetzes in der im Streitjahr geltenden Fassung (GewStG) dar. Bei der Unterzerlegung des darauf entfallenden Gewerbesteuermessbetrags sei zu Recht eine hälftige Aufteilung nach den gezahlten Arbeitslöhnen und der Gasabgabemenge vorgenommen worden.

Das FA K hat am 02.03.2022 einen nach § 164 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO) geänderten Zerlegungsbescheid für den Gewerbesteuermessbetrag 2012 erlassen. Auf die Klägerin entfiel hierbei ein Anteil von … €.

Die Klägerin rügt mit der Revision die Verletzung von Verfahrensrecht. Die Klage sei zu Unrecht als unzulässig abgewiesen worden. Auch materielles Recht sei verletzt, da die vorgenommene Unterzerlegung rechtswidrig sei.

Die Klägerin beantragt, das Urteil des Hessischen FG vom 19.09.2019 – 8 K 1734/14 aufzuheben und den Bescheid für 2012 über die Zerlegung des Gewerbesteuermessbetrags für die I-GmbH als Rechtsnachfolgerin der B-GmbH & Co. KG vom 02.03.2022 dahin zu ändern, dass im Bereich der Unterzerlegung der Messbetrag zu 75 % nach den Arbeitslöhnen und zu 25 % nach den Anschaffungs- und Herstellungskosten der Betriebsanlagen verteilt wird.

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (Finanzamt –FA–) beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Die Beigeladenen haben keine Anträge gestellt.

B.

Das FA ist mit Wirkung zum 01.10.2022 aufgrund eines Organisationsakts der Finanzverwaltung (s. § 2 Nr. … der Verordnung über die Zuständigkeiten der hessischen Finanzämter vom 16.09.2019 in der Fassung vom 12.09.2022) in die Zuständigkeit und hierdurch im Wege des gesetzlichen Beteiligtenwechsels in die Beteiligtenstellung des bisherigen Beklagten und Revisionsbeklagten, des FA K, eingetreten (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 03.04.2008 – IV R 54/04, BFHE 220, 495, BStBl II 2008, 742, unter II.1.c [Rz 32] und BFH-Beschluss vom 02.04.2014 – I B 21/13, Rz 3).

C.

Das Urteil des FG ist zwar aus verfahrensrechtlichen Gründen aufzuheben (dazu unter I.). In der Sache hat die Revision der Klägerin aber keinen Erfolg, weil die Klage erneut abzuweisen ist (dazu unter II.).

I. Das Urteil des FG ist aus verfahrensrechtlichen Gründen aufzuheben, da am 02.03.2022 und damit während des Revisionsverfahrens ein geänderter Zerlegungsbescheid für den Erhebungszeitraum 2012 an die Stelle des angegriffenen Bescheids vom 28.05.2014 getreten und nach § 121 Satz 1, § 68 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zum Gegenstand des Revisionsverfahrens geworden ist.

Der Senat entscheidet aufgrund seiner Befugnis nach § 121 Satz 1, § 100 FGO auf der Grundlage der verfahrensfehlerfrei zustande gekommenen und damit nach § 118 Abs. 2 FGO weiterhin bindenden tatsächlichen Feststellungen des FG gleichwohl in der Sache, da der Änderungsbescheid hinsichtlich des streitigen Sachverhalts keine Änderungen enthält und die Sache spruchreif ist (vgl. BFH-Urteile vom 28.11.2019 – IV R 28/19, BFHE 266, 305, BStBl II 2023, 750, Rz 22 f. und vom 27.09.2023 – IV R 8/21, BFHE 281, 534, BStBl II 2024, 110, Rz 24).

II. Der Senat entscheidet in der Sache selbst (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 FGO) und weist die zulässige Klage (dazu unter 1.) als unbegründet (dazu unter 2.) ab.

1. Die Klage ist zulässig. Anders als das FG angenommen hat, hat die Klägerin den Gegenstand des Klagebegehrens hinreichend bezeichnet (dazu unter a) und auch eine Klagebefugnis in hinreichender Weise dargelegt (dazu unter b).

a) Die Klägerin hat den Gegenstand des Klagebegehrens hinreichend bezeichnet.

aa) Die Bezeichnung des Gegenstands des Klagebegehrens gehört zu dem notwendigen Inhalt der Klage nach § 65 Abs. 1 Satz 1 FGO. Dazu hat der Kläger vorzutragen, worin die ihn treffende Rechtsverletzung liegt, inwiefern also –bei einem Änderungsbegehren wie im Streitfall– der angefochtene Verwaltungsakt rechtswidrig ist. Da das Gericht nach § 96 Abs. 1 Satz 2 FGO nicht über das Klagebegehren hinausgehen darf, obliegt es dem Kläger, den Umfang des begehrten Rechtsschutzes zu bestimmen. Das Gericht muss dadurch in die Lage versetzt werden, das Klagebegehren zu ermitteln, um die Grenzen seiner Entscheidungsbefugnis zu bestimmen. Der Kläger muss deshalb dem Gericht insoweit substantiiert den konkreten Sachverhalt unterbreiten, in dessen steuerrechtlicher Würdigung durch das Finanzamt er eine Rechtsverletzung sieht. Wie weit das Klagebegehren im Einzelnen zu substantiieren ist, hängt von den Umständen des Falles ab, insbesondere von dem Inhalt des angefochtenen Verwaltungsakts, der Steuerart und der Klageart. Entscheidend ist, ob das Gericht durch die Angaben des Klägers in die Lage versetzt wird, zu erkennen, worin die den Kläger treffende Rechtsverletzung nach dessen Ansicht liegt (vgl. Beschluss des Großen Senats des BFH vom 26.11.1979 – GrS 1/78, BFHE 129, 117, BStBl II 1980, 99, unter C.II.2. [Rz 46 ff.]; BFH-Beschluss vom 30.12.2003 – IV B 21/01, BFHE 204, 44, BStBl II 2004, 239, unter 1.c [Rz 28]).

Bei der Verpflichtung, mit der Klage einen bestimmten Antrag zu formulieren (§ 65 Abs. 1 Satz 2 FGO), handelt es sich indes lediglich um eine Sollvorschrift. Das Stellen eines bestimmten, insbesondere bezifferten Antrags ist nicht Voraussetzung für die Zulässigkeit der Klage (Beschluss des Großen Senats des BFH vom 26.11.1979 – GrS 1/78, BFHE 129, 117, BStBl II 1980, 99, unter C.I. [Rz 31 ff.]; Gräber/Herbert, Finanzgerichtsordnung, 9. Aufl., § 65 Rz 32).

bb) Der BFH kann als Revisionsgericht die Klageschrift als prozessuale Willenserklärung ohne Bindung an die Feststellungen des FG selbst auslegen. Zur Bestimmung des Gegenstands des Klagebegehrens sind dabei alle bekannten und vernünftigerweise erkennbaren Umstände tatsächlicher und rechtlicher Art zu berücksichtigen (z.B. BFH-Urteil vom 20.08.2015 – IV R 12/12, Rz 7).

cc) Danach hat die Klägerin den Gegenstand des Klagebegehrens hinreichend bezeichnet.

(1) Die Klägerin begehrt, den angefochtenen Zerlegungsbescheid (§ 188 AO) dahingehend abzuändern, dass der ihr zugeteilte Anteil an dem Steuermessbetrag geändert wird. Statthafte Klageart hierfür ist die Anfechtungsklage in Gestalt der Abänderungsklage (vgl. BFH-Urteil vom 15.05.1975 – IV R 197/71, BFHE 116, 382, BStBl II 1975, 828).

(2) Aus der Klagebegründung der Klägerin ist im maßgeblichen Zeitpunkt der letzten mündlichen Verhandlung vor dem FG hinreichend klar erkennbar, in welchem Umfang und auf welche Weise sie eine Änderung des angegriffenen Verwaltungsakts begehrt. Bei der Zerlegung des Gewerbesteuermessbetrags soll danach im Bereich der Unterzerlegung der Messbetrag nicht, wie bisher, zu 50 % nach den Arbeitslöhnen und zu 50 % nach der Gasabgabemenge, sondern zu 75 % nach den Arbeitslöhnen und zu 25 % nach den Anschaffungs- und Herstellungskosten der Betriebsanlagen verteilt werden.

Unschädlich ist, wie oben unter C.II.1.a aa ausgeführt, dass die Klägerin keinen bezifferten Antrag gestellt hat, insbesondere also nicht dargelegt hat, welcher Zerlegungsanteil nach Ansatz der von ihr beschriebenen, geänderten Zerlegungskriterien rechnerisch auf sie entfallen würde. Ausreichend ist es für die hinreichende Bezeichnung des Gegenstands des Klagebegehrens bereits, dass das FG hinreichend klar erkennen kann, wodurch sich die Klägerin verletzt sieht.

Mit den Angaben in der Klagebegründung wird die Bandbreite für eine finanzgerichtliche Entscheidung und die vorhergehende Sachverhaltsaufklärung durch das FG hinreichend abgesteckt. Es hat zu untersuchen, ob eine Rechtsverletzung durch den bisher angewandten Zerlegungsmaßstab eingetreten ist, soweit er sich von dem nunmehr begehrten Zerlegungsmaßstab unterscheidet.

Unzutreffend hat das FG hingegen angenommen, der Gegenstand des Klagebegehrens sei erst dann hinreichend bezeichnet im Sinne von § 65 Abs. 1 Satz 1 FGO, wenn die Klägerin auch die Werte der Betriebsanlagen beziffere, die sich aus der von ihr gewünschten Bewertung ergeben. Eine Bezifferung der Werte als Ergebnis der von der Klägerin angegebenen abstrakten Berechnungsmethoden für die Wertermittlung ist indes nicht erforderlich, um erkennen zu können, worin die Klägerin eine Rechtsverletzung sieht und in welchem Umfang sie eine Korrektur des angegriffenen Bescheids durch das FG erstrebt. So wie die Angabe eines bezifferten Klageantrags nach § 65 Abs. 1 Satz 2 FGO nicht zu den Zulässigkeitsvoraussetzungen gehört, muss auch zur Bezeichnung des Gegenstands des Klagebegehrens nicht in jedem Fall der Umfang der begehrten Änderung eines festgesetzten Zerlegungsanteils konkret beziffert werden.

b) Die Klägerin ist auch klagebefugt.

aa) Nach § 40 Abs. 2 FGO ist eine Klage, soweit gesetzlich nichts anderes bestimmt ist, nur zulässig, wenn der Kläger geltend macht, durch den Verwaltungsakt oder durch die Ablehnung oder Unterlassung eines Verwaltungsakts oder einer anderen Leistung in seinen Rechten verletzt zu sein. Die Voraussetzungen dieser Vorschrift sind bereits erfüllt, wenn das Klagevorbringen es als zumindest möglich erscheinen lässt, dass die angefochtene Entscheidung eigene Rechte des Klägers verletzt (z.B. BFH-Urteile vom 11.02.2021 – VI R 37/18, Rz 20; vom 16.12.2021 – IV R 7/19, BFHE 275, 179, BStBl II 2023, 378, Rz 34). Umgekehrt gewendet, ist die Klagebefugnis nur dann nicht gegeben, wenn offensichtlich und eindeutig nach keiner Betrachtungsweise die von dem Kläger geltend gemachten Rechte bestehen oder ihm zustehen können (BFH-Urteil vom 25.11.2015 – I R 85/13, BFHE 252, 217, BStBl II 2016, 479, Rz 15).

bb) Danach war die Klägerin im Streitfall klagebefugt.

Die Klägerin trägt zur Begründung der Klage vor, die begehrte Änderung des Zerlegungsmaßstabs durch die Erhöhung des Anteils der Arbeitslöhne (75 % statt bisher 50 %) und die Ersetzung der Abgabemenge an Gas durch den Wert der vorhandenen Betriebsanlagen, bewertet mit den Anschaffungs- und Herstellungskosten, führe angesichts der geringen Abgabemenge an Gas auf ihrem Gebiet und der dort vorhandenen großen Betriebsanlage zu einer Erhöhung ihres Zerlegungsanteils. Eine Rechtsverletzung der Klägerin erscheint danach möglich.

Das FG hat demgegenüber nicht festgestellt, dass diese Annahme offensichtlich und eindeutig ausgeschlossen und mithin eine Rechtsverletzung der Klägerin nicht möglich ist. Alleine die fehlende Bezifferung der Auswirkungen des geänderten Zerlegungsmaßstabs ist –ebenso wie die fehlende Bezifferung des Klageantrags (dazu oben unter C.II.1.a aa)– unschädlich für das Vorliegen der Klagebefugnis.

Zutreffend führt das FG zwar aus, dass die Darlegung der Klagebefugnis bei einer Verschlechterung der Rechtsposition des Klägers, etwa durch Erhöhung der Steuer oder der Einkünfte, einer besonderen Begründung bedarf (z.B. BFH-Beschluss vom 25.04.2018 – VI R 64/15 – wegen Steuernachteilen in der Zukunft; BFH-Urteil vom 16.12.2021 – IV R 7/19, BFHE 275, 179, BStBl II 2023, 378, Rz 35 – wegen mittelbarer Nachteile in anderen Bescheiden). Anders als in diesen Fällen steht es im Streitfall indes nicht fest, dass die Klägerin eine (unmittelbare) Verschlechterung ihrer Rechtsposition begehrt. Das FG kann eine solche Verschlechterung lediglich aufgrund der fehlenden Bezifferung des klägerischen Begehrens nicht ausschließen. Dies alleine lässt aber die für die Zulässigkeit ausreichende Möglichkeit der Rechtsverletzung nicht entfallen. Das tatsächliche Vorliegen der behaupteten Rechtsverletzung ist der Prüfung der Begründetheit der Klage vorbehalten.

c) Da die Klage entgegen der Ansicht des FG zulässig ist, kommt es nicht mehr darauf an, ob der Klägerin aus dem Recht auf kommunale Selbstverwaltung (Art. 28 Abs. 2 des Grundgesetzes –GG–) zur Wahrung einer eigenverantwortlichen Einnahmen- und Ausgabenwirtschaft (vgl. Beschluss des Bundesverfassungsgerichts –BVerfG– vom 27.11.1986 – 2 BvR 1241/82, unter II.2.a [Rz 12], m.w.N.) eine verfahrensrechtliche Erleichterung zum Erhalt einer originären Einkunftsquelle (Art. 106 Abs. 6 GG) einzuräumen ist (vgl. BVerfG-Urteil vom 19.09.2018 – 2 BvF 1/15, 2 BvF 2/15, BVerfGE 150, 1, Rz 217).

Auch kommt es auf die verschiedenen Verfahrensrügen nicht an, die die Klägerin gegen die Entscheidung des FG, die Klage als unzulässig zu behandeln, erhoben hat.

2. Die Klage ist aber unbegründet. Das FA K hat nicht nur zu Recht eine Haupt- und Unterzerlegung vorgenommen (dazu unter a), sondern durfte als Zerlegungsmaßstab auch auf die Menge das abgegebenen Erdgases abstellen (dazu unter b). Schließlich erweist sich auch die hälftige Gewichtung der Zerlegungsmaßstäbe Arbeitskosten und Gasabgabemenge nicht als rechtswidrig (dazu unter c).

a) Zu Recht hat das FA K die Zerlegung des Gewerbesteuermessbetrags durch Haupt- und Unterzerlegung vorgenommen.

aa) Nach § 28 Abs. 1 Satz 1 GewStG ist der Steuermessbetrag in die auf die einzelnen Gemeinden entfallenden Anteile (Zerlegungsanteile) zu zerlegen, wenn im Erhebungszeitraum Betriebsstätten zur Ausübung des Gewerbes in mehreren Gemeinden unterhalten worden sind. Bei der Zerlegung nicht zu berücksichtigen sind nach § 28 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 und Satz 2 GewStG die Gemeinden, in denen sich nur Anlagen befinden, die der Weiterleitung fester, flüssiger oder gasförmiger Stoffe sowie elektrischer Energie dienen, ohne dass diese dort abgegeben werden – solange dadurch nicht auf keine Gemeinde ein Zerlegungsanteil oder der Steuermessbetrag entfiele.

Zerlegungsmaßstab ist gemäß § 29 Abs. 1 Nr. 1 GewStG das Verhältnis, in dem die Summe der Arbeitslöhne, die an die bei allen Betriebsstätten beschäftigten Arbeitnehmer gezahlt worden sind, zu den Arbeitslöhnen steht, die an die bei den Betriebsstätten der einzelnen Gemeinden beschäftigten Arbeitnehmer gezahlt worden sind.

bb) Eine Zerlegung ist auch in den Fällen vorzunehmen, in denen sich eine Betriebsstätte über mehrere Gemeinden erstreckt hat oder eine Betriebsstätte innerhalb eines Erhebungszeitraums von einer Gemeinde in eine andere Gemeinde verlegt worden ist (§ 28 Abs. 1 Satz 2 GewStG). Erstreckt sich eine Betriebsstätte auf mehrere Gemeinden (mehrgemeindliche Betriebsstätte), so ist nach § 30 GewStG der Steuermessbetrag oder Zerlegungsanteil auf jene Gemeinden zu zerlegen, auf die sich die Betriebsstätte erstreckt. Bei der Zerlegung innerhalb der mehrgemeindlichen Betriebsstätte kommt es nach § 30 GewStG maßgeblich auf die Lage der örtlichen Verhältnisse unter Berücksichtigung der durch das Vorhandensein der Betriebsstätte erwachsenden Gemeindelasten an.

cc) Sind für einen Gewerbesteuermessbetrag beide Zerlegungsregeln zu beachten, weil ein Betrieb mehrere Betriebsstätten in verschiedenen Gemeinden unterhält und sich darunter auch eine oder mehrere mehrgemeindliche Betriebsstätten befinden, so ist eine zweistufige Zerlegung vorzunehmen. In dem ersten Schritt ist –als Hauptzerlegung– die Verteilung des Gewerbesteuermessbetrags auf die verschiedenen Betriebsstätten vorzunehmen (dazu oben unter aa). Soweit eine oder mehrere dieser Betriebsstätten eine mehrgemeindliche Betriebsstätte darstellen, ist in einem weiteren Schritt –als Unterzerlegung– der nach der Hauptzerlegung auf diese Betriebsstätte entfallende Zerlegungsanteil auf die an der mehrgemeindlichen Betriebsstätte beteiligten Gemeinden zu verteilen (dazu oben unter bb).

Die Zerlegung auf beiden Stufen hat in einem einheitlichen Zerlegungsbescheid zu erfolgen (BFH-Urteil vom 12.10.1977 – I R 227/75, BFHE 124, 65, BStBl II 1978, 160, unter IV.B.1. [Rz 36]; Sarrazin in Lenski/Steinberg, Gewerbesteuergesetz, § 30 Rz 30).

dd) Eine mehrgemeindliche Betriebsstätte im Sinne von § 30 GewStG liegt vor, wenn und soweit sich eine Betriebsstätte auf mehrere Gemeinden erstreckt. Das ist anzunehmen, wenn zwischen den Betriebsanlagen, Geschäftseinrichtungen oder Teilen von ihnen ein räumlicher und betrieblicher, das heißt organisatorischer, technischer und wirtschaftlicher Zusammenhang besteht (z.B. BFH-Urteil vom 16.12.2009 – I R 56/08, BFHE 228, 356, BStBl II 2010, 492, unter B.II.2.a [Rz 24]; zum Begriff der Betriebsstätte s. zuletzt BFH-Urteil vom 18.09.2019 – III R 3/19, Rz 29 ff. und BFH-Beschluss vom 18.02.2021 – III R 8/19, BFHE 272, 75, BStBl II 2021, 627, Rz 17 ff.). Danach begründete das Erdgasleitungsnetz mit den angeschlossenen Verdichter- und Abgabestationen sowie der Steuerungswarte eine mehrgemeindliche Betriebsstätte. Da dies auch zwischen den Beteiligten nicht in Streit steht, sieht der Senat insoweit von weiteren Ausführungen ab.

ee) Zu Recht hat das FA K danach im Streitfall in dem angegriffenen Zerlegungsbescheid eine Haupt- und eine Unterzerlegung vorgenommen und deshalb den Gewerbesteuermessbetrag der W-KG zunächst in der Hauptzerlegung nach dem Verhältnis der Arbeitslöhne gemäß § 29 Abs. 1 Nr. 1 GewStG auf die an der Hauptzerlegung zu beteiligenden Gemeinden verteilt. Daran nahm die Klägerin nicht teil. Dies ist zwischen den Beteiligten nicht streitig. Der Senat sieht deshalb von einer weiteren Begründung ab.

b) Das FA K durfte bei der Unterzerlegung des auf die mehrgemeindliche Betriebsstätte entfallenden Anteils aus der Hauptzerlegung als Zerlegungsmaßstab nach § 30 GewStG neben den Arbeitslöhnen auf die Menge des örtlich abgegebenen Erdgases abstellen.

aa) Die Unterzerlegung erfolgt bei einer mehrgemeindlichen Betriebsstätte nach Maßgabe des § 30 GewStG.

Der Gewerbesteuermessbetrag ist nach § 30 GewStG auf die Gemeinden, auf die sich die Betriebsstätte erstreckt, zu verteilen. Diese Zerlegung hat nach der Lage der örtlichen Verhältnisse unter Berücksichtigung der durch das Vorhandensein der Betriebsstätte erwachsenden Gemeindelasten zu erfolgen.

bb) Die Bestimmung der durch das Vorhandensein der Betriebsstätte erwachsenden Gemeindelasten ist nur typisiert vorzunehmen.

(1) Auch wenn es sich bei der Anwendung der Regelungen über die Zerlegung für eine mehrgemeindliche Betriebsstätte um eine gebundene Verwaltungsentscheidung handelt (vgl. BFH-Beschluss vom 18.12.1986 – I B 31/86, BFH/NV 1987, 394, unter A.2.b), hat das Gesetz für den Maßstab, nach dem die Zerlegungsanteile festzusetzen sind, mit den unbestimmten Rechtsbegriffen der „Lage der örtlichen Verhältnisse“ und der „Berücksichtigung der durch das Vorhandensein der Betriebsstätte erwachsenden Gemeindelasten“ nur einen groben Maßstab gesetzt (z.B. BFH-Urteil vom 28.10.1987 – I R 275/83, BFHE 152, 138, BStBl II 1988, 292, unter II.2. [Rz 21]). Da es nicht möglich ist, die Belastung der Gemeinden aus der gemeinsamen Betriebsstätte genau zu errechnen, sind nur grobe Schätzungen der Gemeindelasten möglich. Die Gemeindelasten, die durch die mehrgemeindliche Betriebsstätte entstehen, werden also lediglich schematisch berücksichtigt (vgl. auch Sarrazin in Lenski/Steinberg, Gewerbesteuergesetz, § 30 Rz 26). Nach Art einer Schätzung sind bei der Zerlegung alle Interessen abzuwägen (BFH-Urteil vom 26.10.1954 – I B 186/53 U, BFHE 59, 421, BStBl III 1954, 372 [Rz 21] und BFH-Beschluss vom 28.02.1956 – I B 170/54, BeckRS 1956, 21009035).

Danach muss die Auswahl der Zerlegungsfaktoren der Eigenart der mehrgemeindlichen Betriebsstätte und den Interessen der beteiligten Gemeinden in typisierter Form Rechnung tragen. Die Praktikabilität der Rechtsanwendung verlangt jedoch keine strenge Prüfung dahingehend, dass zunächst eine Feststellung und Gewichtung der Art und des Umfangs individueller Beeinträchtigungen und Belastungen für jede Infrastrukturmaßnahme in jeder einzelnen Gemeinde vorgenommen werden müsste und sodann ein gewichteter Gesamtvergleich dieser konkreten Belastungen für die Gesamtheit der beteiligten Gemeinden vorzunehmen wäre.

(2) § 30 GewStG enthält keine konkreten Vorgaben hinsichtlich der bei mehrgemeindlichen Betriebsstätten zu berücksichtigenden Zerlegungsfaktoren. Nach der Rechtsprechung des BFH muss neben einem Faktor, durch den die den Gemeinden durch das Wohnen der in der Betriebsstätte beschäftigten Arbeitnehmer entstehenden Lasten („persönliche Lasten“) berücksichtigt werden, mindestens ein weiterer Zerlegungsfaktor angesetzt werden, durch den die sogenannten „sachlichen Lasten“ der Gemeinden aus dem Vorhandensein der mehrgemeindlichen Betriebsstätte berücksichtigt werden.

Als sachlicher Zerlegungsmaßstab werden in der Rechtsprechung zum Beispiel die in den einzelnen Gemeinden vorhandenen Betriebsanlagen der Betriebsstätte herangezogen (z.B. BFH-Urteil vom 26.10.1954 – I B 186/53 U, BFHE 59, 421, BStBl III 1954, 372; BFH-Beschluss vom 28.10.1964 – I B 403/61 U, BFHE 81, 310, BStBl III 1965, 113), bei Elektrizitätsunternehmen aber auch die Menge des auf dem Gebiet einer Gemeinde abgegebenen Stroms oder die Betriebseinnahmen aus der Stromabgabe (z.B. BFH-Urteile vom 16.11.1965 – I B 249/62 U, BFHE 84, 108, BStBl III 1966, 40 [Rz 28]; vom 28.10.1987 – I R 275/83, BFHE 152, 138, BStBl II 1988, 292).

(3) Nach Ansicht des Senats kann auch für eine mehrgemeindliche Betriebsstätte, die aus einem Erdgasleitungsnetz besteht, die Abgabemenge ein Zerlegungskriterium sein, durch das die sogenannten „sachlichen Lasten“ der Gemeinden aus der mehrgemeindlichen Betriebsstätte angemessen berücksichtigt werden.

(a) Dafür spricht zunächst die Regelung in § 28 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 und Satz 2 GewStG. Danach sind bei der Zerlegung die Gemeinden nicht zu berücksichtigen, in denen sich nur Anlagen befinden, die der Weiterleitung fester, flüssiger oder gasförmiger Stoffe sowie elektrischer Energie dienen, ohne dass diese dort abgegeben werden, es sei denn, es würde dadurch auf keine Gemeinde ein Zerlegungsanteil oder der Steuermessbetrag entfallen. Im Umkehrschluss folgt daraus, dass der Gesetzgeber bei der Zerlegung die Gemeinden berücksichtigt wissen will, in denen eine Abgabe (und keine bloße Weiterleitung) derartiger Stoffe erfolgt. Die Abgabe ist danach ein Vorgang, den der Gesetzgeber für ein grundsätzlich taugliches Kriterium zur Auswahl zerlegungsberechtigter Gemeinden hält.

(b) Auch die für § 30 GewStG maßgebliche Lage der örtlichen Verhältnisse unter Berücksichtigung der durch das Vorhandensein der Betriebsstätte erwachsenden Gemeindelasten mit der für die Anwendung der Norm gebotenen schematisch-typisierenden Betrachtungsweise sowie erforderlichen Praktikabilität erlaubt die Heranziehung dieses Maßstabs (so auch Heurung/Ferdinand/Gilson, Betriebs-Berater —BB– 2019, 411, 414 und Sarrazin in Lenski/Steinberg, Gewerbesteuergesetz, § 30 Rz 25 – für die Versorgung mit Elektrizität, Gas, Wasser und Fernwärme).

Besondere Lasten für die Gemeinde durch das Vorhandensein von Abgabestationen sind schon deshalb anzunehmen, weil für die lokale Entnahme aus einer Fernleitung bei Erdgas besondere Vorrichtungen und Vorsichtsmaßnahmen geboten sind. Das FG hat insoweit im Streitfall nach Einvernahme des Zeugen Z festgestellt, dass Abgabestationen entlang der Pipeline eine besondere gemeindliche Infrastruktur in Form befestigter Zufahrten benötigen wie auch eine gemeindliche Feuerwehr, um Gefahrensituationen zu begegnen. Hierin ist eine besondere Belastung der betroffenen Gemeinden zu erblicken. Nach der gebotenen typisierenden Betrachtungsweise ist es nicht verfehlt, eine höhere Belastung der Gemeinde anzunehmen, wenn die Abgabemenge auf dem Gemeindegebiet höher ausfällt. Denn damit steigt nicht nur die Bedeutung der Gasleitung für die Versorgung vor Ort, sondern es erhöhen sich auch die Gefahren, die sich aus der Ableitung von Erdgas aus der Gas-Fernleitung in ein anderes Leitungssystem oder der Entnahme durch einen Verbraucher vor Ort ergeben.

(c) Der Maßstab der Menge des abgegebenen Erdgases erweist sich auch im konkreten Streitfall gegenüber dem von der Klägerin begehrten Maßstab des Wertes der vorhandenen Betriebsanlagen nicht als weniger geeignet, um die Interessen der beteiligten Gemeinden bei der Verteilung der Lasten aus der Betriebsstätte angemessen zu berücksichtigen.

So hat das FG festgestellt, dass rund 85 % des Wertes der Betriebsanlagen der mehrgemeindlichen Betriebsstätte auf die Erdgasleitung als solche entfallen. Für diesen weit überwiegenden Wertanteil bestehen aber erhebliche praktische Schwierigkeiten in der Zuordnung zu den an der Zerlegung beteiligten Gemeinden. Denn die Erdgasleitung verläuft auch durch das Gebiet von Gemeinden, die bei der Zerlegung nicht zu berücksichtigen sind, da sich dort weder Arbeitnehmer einer Betriebsstätte befinden –eine Zuteilung nach den Arbeitslöhnen gemäß § 29 Abs. 1 Nr. 1 GewStG also ausscheidet– noch eine Abgabe von Erdgas stattfindet (§ 28 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 GewStG).

(d) Die Bestimmung der sachlichen Lasten der Gemeinden nach Maßgabe der Gasabgabemenge ist zudem praktikabel.

Die Verfügbarkeit von Daten für die Zerlegung bei dem Steuerpflichtigen und der Aufwand, solche Daten zu erhalten, sind Teil der Auswahl eines interessengerechten Zerlegungsmaßstabs. Die Praktikabilität des Zerlegungsverfahrens für den Steuerpflichtigen, die Finanzverwaltung und die beteiligten Gemeinden als Steuergläubiger legt es deshalb nahe, für die Zerlegung auf Daten zurückzugreifen, die bei den Beteiligten ohnehin vorhanden oder leicht aus vorhandenem Datenbestand abzuleiten sind (Heurung/Ferdinand/Gilson, BB 2019, 411, 414 f.; vgl. auch Brandis/Heuermann/Baldauf, § 30 GewStG Rz 11).

(e) Die hiergegen erhobenen Einwände der Klägerin greifen nicht durch.

(aa) Dem Einwand der Klägerin, nach legislatorisch erzwungener Trennung von Gastransport und Gashandel (Unbundling) sei die Verwendung des Zerlegungsfaktors der Menge der Gasabgabe unzulässig, vermag sich der Senat nicht anzuschließen. Bei der Zerlegung eines Gewerbesteuermessbetrags auf verschiedene Gemeinden, die von der Tätigkeit des Betriebs unterschiedlich betroffen sind, sind kartellrechtliche Erwägungen nicht maßgebend. Nicht die Bandbreite des Angebots der wirtschaftlichen Tätigkeit der Steuerpflichtigen ist hierbei von Bedeutung, sondern die Verteilung eines Steuersubstrats nach Maßgabe der unterschiedlichen Belastungen der betroffenen Kommunen.

(bb) Der Senat teilt weiterhin nicht die Bedenken der Klägerin, die Verwendung der Abgabemenge an Erdgas als Zerlegungsmaßstab könne eine Verletzung des Schutzes der natürlichen Lebensgrundlagen nach Art. 20a GG darstellen.

Unabhängig von der Frage, inwieweit Belange des Umweltschutzes bei der Zerlegung nach § 30 GewStG überhaupt zu berücksichtigen sind (ablehnend etwa Güroff in Glanegger/Güroff, GewStG, 11. Aufl., § 30 Rz 13c; für eine Berücksichtigung, soweit die Haushalte der Gemeinde betroffen sind Sarrazin in Lenski/Steinberg, Gewerbesteuergesetz, § 30 Rz 26; für eine allgemeine Berücksichtigung Offerhaus/Althof, Finanz-Rundschau —FR– 2006, 623, 627 f.; ebenso Heurung/Ferdinand/Gilson, BB 2019, 411, 416; dezidiert in diese Richtung FG Baden-Württemberg, Urteil vom 06.11.2006 – 6 K 170/04, unter 4.e [Rz 83 f.]), sind für die in Rede stehende Zerlegung jedenfalls keine umweltschädlichen Auswirkungen aus dem Zerlegungsmaßstab der Erdgas-Abgabemenge zu erkennen. Privilegiert wird dadurch kein umweltschädliches Verhalten. Findet eine Abgabe von Erdgas bereits entlang der Pipeline statt, so führt dies eher dazu, dass das transportierte Erdgas auf kürzerem Wege zu seinem Abnehmer gelangt und keine weiteren Transportwege mehr erforderlich werden. Eine Erhöhung der Gesamtmenge des verbrauchten Erdgases oder die Auswahl einer klimaschädlicheren Energiequelle durch den verwendeten Zerlegungsmaßstab ist nicht zu erkennen.

cc) Die Entscheidung, neben Arbeitslöhnen bei der Unterzerlegung (allein) die Gasabgabemenge als Zerlegungsmaßstab heranzuziehen, ist auch im vorliegenden Streitfall rechtlich nicht zu beanstanden.

(1) Der erste angewendete Zerlegungsfaktor erfasst die Arbeitslöhne. Zwischen den Beteiligten besteht über die Wahl dieses Maßstabs dem Grunde nach kein Streit, sodass von einer weiteren Begründung abgesehen wird.

(2) Auch die Verwendung des Zerlegungsfaktors der Abgabemenge von Erdgas in den jeweiligen Gemeinden erweist sich im Streitfall auf Grundlage der Feststellungen des FG als frei von Rechtsfehlern.

Wie oben dargelegt (C.II.2.b bb (3)) berücksichtigt die Gasabgabemenge in typisierter Weise Belastungen der Gemeinden, auf deren Gebiet die Abgabestationen belegen sind. So hat das FG für das Gebiet der Klägerin die Erforderlichkeit einer Zufahrt zu der Abgabestation wie das Vorhalten der Feuerwehr für Gefahren aus der Gasabgabe festgestellt. Weiterhin ergibt sich aus den Feststellungen des FG die Praktikabilität der Verwendung dieses Maßstabs, da die Abgabemengen wegen der Erfassung dieser Daten durch die W-KG bekannt sind.

Erheblich größere Schwierigkeiten wirft demgegenüber der von der Klägerin bevorzugte Maßstab des Wertes der Betriebsanlagen, zumal unter Ansatz der –von der Klägerin begehrten– historischen Anschaffungs- und Herstellungskosten, auf. Vorhandene Wertansätze in handels- und steuerrechtlichen Bilanzen der Steuerpflichtigen für die betreffenden Gebäude und Maschinen weisen zunächst nicht die historischen Wertansätze aus, sondern nur die nach Maßgabe des Handels- beziehungsweise Steuerrechts fortentwickelten, insbesondere durch Abschreibungen verminderten Werte zum Bilanzstichtag. Zudem müssten die bei der Steuerpflichtigen vorhandenen Werte zunächst eigens für Zwecke der Zerlegung auf die von der Zerlegung betroffenen, verschiedenen Gemeinden aufgeteilt werden.

c) Auch die Höhe der Zerlegungsquoten für die Unterzerlegung ist rechtlich nicht zu beanstanden.

Das FA K hat die Unterzerlegung jeweils hälftig nach den Arbeitslöhnen und der Gasabgabemenge vorgenommen. Es sprechen keine gewichtigen Gesichtspunkte dafür, dem „persönlichen“ Zerlegungsfaktor Arbeitslöhne ein höheres Gewicht einzuräumen als dem „sachlichen“ Kriterium der Abgabemenge vor Ort (für eine noch stärkere Gewichtung sachlicher Kriterien angesichts der Veränderung des Faktors Arbeitskräfte in Zeiten flexibler Arbeitsmodelle und unter Einbeziehung fiskalischer Vor- und Nachteile aus der Ansiedlung von Arbeitskräften in der Gemeinde etwa Heurung/Ferdinand/Gilson, BB 2019, 411, 416 sowie Offerhaus/Althof, FR 2006, 623, 626 f. – für einen Großflughafen). Es ist regelmäßig angemessen, beide Faktoren gleichmäßig mit 50 % zu berücksichtigen (vgl. auch BFH-Beschluss vom 28.10.1964 – I B 403/61 U, BFHE 81, 310, BStBl III 1965, 113 [Rz 12]; Brandis/Heuermann/Baldauf, § 30 GewStG Rz 12; Saathoff in Wendt/Suchanek/Möllmann/Heinemann, GewStG, 2. Aufl., § 30 Rz 24; Heurung/Ferdinand/Gilson, BB 2019, 411, 415; Sarrazin in Lenski/Steinberg, Gewerbesteuergesetz, § 30 Rz 27).

Soweit die Klägerin in der mündlichen Verhandlung eine höhere Gewichtung der Arbeitslöhne damit begründet hat, dass die im Gemeindegebiet der Klägerin beschäftigten Arbeitnehmer für die Erdgaspipeline auch für den Bereich anderer Gemeinden zum Einsatz gekommen seien, ist dies nicht durch das FG festgestellt und damit im Revisionsverfahren nach § 118 Abs. 2 FGO nicht zu berücksichtigen.

d) In ihrer Revisionsbegründung wendet sich die Klägerin nicht gegen das Urteil, soweit dort –mit zutreffender Begründung– die Voraussetzungen einer Zerlegung wegen eines offenbar unbilligen Ergebnisses nach § 33 Abs. 1 GewStG abgelehnt worden sind.

e) Nicht durchzugreifen vermögen schließlich die Verfahrensrügen der Klägerin gegen das FG-Urteil. Von einer weiteren Begründung wird insoweit nach § 126 Abs. 6 Satz 1 FGO abgesehen. Eine Verletzung des rechtlichen Gehörs wegen eines nach Ansicht der Klägerin unterlassenen Hinweises auf eine nicht mehr beabsichtigte weitere Aufklärung des Sachverhalts hinsichtlich des Wertes vorhandener Betriebsanlagen kommt schon deshalb nicht in Betracht, weil es auf den Zerlegungsfaktor „Betriebsanlagen“ im Streitfall nicht ankommt.

3. Die Kostenentscheidung folgt aus § 143 Abs. 1, § 135 Abs. 1 und § 139 Abs. 4 FGO. Die außergerichtlichen Kosten der Beigeladenen haben diese selbst zu tragen, da sie keinen Sachantrag gestellt und das Verfahren auch nicht maßgeblich gefördert haben (vgl. BFH-Urteil vom 29.03.2012 – IV R 18/08, Rz 33).

Quelle: Bundesfinanzhof

Eine Umsatzsteuerfestsetzung kann gegenüber dem leistenden Unternehmer nur dann geändert werden, wenn ihm ein abtretbarer Anspruch auf Zahlung der gesetzlich entstandenen Umsatzsteuer gegen den Leistungsempfänger zusteht. Demgegenüber kommt es hierfür auf die Voraussetzungen des § 27 Abs. 19 Satz 3 UStG nicht an. So der BFH (Az. V R 24/21).

Leitsatz

Eine Umsatzsteuerfestsetzung kann nach § 27 Abs. 19 Satz 1 UStG gegenüber dem leistenden Unternehmer nur dann geändert werden, wenn ihm ein abtretbarer Anspruch auf Zahlung der gesetzlich entstandenen Umsatzsteuer gegen den Leistungsempfänger zusteht (Urteil des Bundesfinanzhofs vom 23.02.2017 – V R 16, 24/16, BFHE 257, 177, BStBl II 2017 S. 760). Demgegenüber kommt es hierfür auf die Voraussetzungen des § 27 Abs. 19 Satz 3 UStG nicht an.

Quelle: Bundesfinanzhof

Fragen einer praxisgerechten Abwicklung des Schlussabrechnungsverfahrens der Corona-Wirtschaftshilfen standen im Mittelpunkt eines aktuellen Dialogforums, zu dem das BMWK zahlreiche Vertreter aus den Bewilligungsstellen der Länder sowie des Berufsstands nach Berlin eingeladen hatte.

Einigkeit bestand darin, dass einhergehend mit der erfolgten Verlängerung der Einreichungsfrist für die Abrechnungen bis zum 30.09.2024 nun zugleich verstärkte Anstrengungen unternommen werden müssen, um Prozessbeschleunigungen bei der Prüfung und Verbescheidung durch die Länder zu ermöglichen. Einzelne Best-Practice-Beispiele sollten möglichst für alle nutzbar gemacht werden. Dazu gehöre auch eine bürokratieärmere Gestaltung des Verfahrens. Dies betonte in einem Impulsvortrag auch StB Prof. Dr. Uwe Schramm als Kammervertreter. Für den DStV nahm RA Christian Michel an dem Austausch teil. Er wies auf die Notwendigkeit hin, noch offene Fragestellungen zu den Abrechnungen nunmehr zeitnah und rechtssicher für den Berufsstand bundeseinheitlich zu klären.

Die zuständige Unterabteilungsleiterin im BMWK, Dr. Armgard Wippler, hob den besonderen Einsatz aller Beteiligten in diesem für alle Seiten besonders fordernden Verfahren nochmals hervor. Um das Ziel einer fristgerechten Einreichung der Abrechnungen bis zum 30.09.2024 zu erreichen, würden derzeit angesichts von rund einem Drittel noch offener Schlussabrechnungen entsprechende Erinnerungsschreiben auf den Weg gebracht. Mit Blick darauf bittet der DStV alle Kolleginnen und Kollegen, in ihren Kanzleien auch weiterhin dafür Sorge zu tragen, dass die Abrechnungen fristgerecht erfolgen können.

Quelle: Deutscher Steuerberaterverband e. V. – dstv.de