Das BMF veröffentlicht die Bekanntmachung einer finalen Staatenaustauschliste im Sinne des § 1 Absatz 1 FKAustG für den automatischen Austausch von Informationen über Finanzkonten in Steuersachen zum 30. September 2023 (Az. IV B 6 – S-1315 / 19 / 10030 :057).

Automatischer Austausch von Informationen über Finanzkonten in Steuersachen nach dem Finanzkonten-Informationsaustauschgesetz – FKAustG

Nach den Vorgaben des Gesetzes zum automatischen Austausch von Informationen über Finanzkonten in Steuersachen (Finanzkonten-Informationsaustauschgesetz – FKAustG) werden Informationen über Finanzkonten in Steuersachen zwischen dem Bundeszentralamt für Steuern (BZSt) und der zuständigen Behörde des jeweils anderen Staates im Sinne des § 1 Absatz 1 FKAustG automatisch ausgetauscht (§ 27 Absatz 1 FKAustG).

Dem BZSt sind hierfür von den meldenden Finanzinstituten die Finanzkontendaten zu den meldepflichtigen Konten nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz elektronisch im Wege der Datenfernübertragung zum 31. Juli 2023 zu übermitteln (§ 27 Absatz 2 FKAustG).

Zu den Staaten im Sinne des § 1 Absatz 1 FKAustG, bei denen die Voraussetzungen für einen automatischen Austausch von Informationen über Finanzkonten in Steuersachen vorliegen, zählen

1. Mitgliedstaaten der Europäischen Union aufgrund der Richtlinie 2011/16/EU des Rates vom 15. Februar 2011 über die Zusammenarbeit der Verwaltungsbehörden im Bereich der Besteuerung und zur Aufhebung der Richtlinie 77/799/EWG (ABl. L 64 vom 11. März 2011, Seite 1; Amtshilferichtlinie) in der Fassung der Richtlinie 2014/107/EU (ABl. L 359 vom 16. Dezember 2014, Seite 1),
2. Drittstaaten, die Vertragsparteien der von der Bundesrepublik Deutschland in Berlin unterzeichneten Mehrseitigen Vereinbarung vom 29. Oktober 2014 zwischen den zuständigen Behörden über den automatischen Austausch von Informationen über Finanzkonten (BGBl. II 2015 Seiten 1630, 1632) sind und diese in ihr nationales Recht verpflichtend aufgenommen haben sowie Vertragsparteien des Übereinkommens über die gegenseitige Amtshilfe in Steuersachen (BGBl. II 2015 Seiten 966, 967) sind und die gewährleisten, dass sie die Voraussetzungen des § 7 Absatz 1, insbesondere Buchstabe e der Mehrseitigen Vereinbarung vom 29. Oktober 2014 zwischen den zuständigen Behörden über den automatischen Austausch von Informationen über Finanzkonten erfüllen,
3. Drittstaaten, die Verträge mit der Europäischen Union zur Vereinbarung des automatischen Austauschs von Informationen über Finanzkonten im Sinne der unter Nummer 1 angeführten Richtlinie 2014/107/EU (ABl. L 359 vom 16. Dezember 2014, Seite 1) geschlossen haben, sowie
4. Drittstaaten, mit denen die Bundesrepublik Deutschland ein Abkommen über den steuerlichen Informationsaustausch geschlossen hat, nach dem ein automatischer Austausch von Informationen vereinbart werden kann.

Hiermit werden die Staaten im Sinne des § 1 Absatz 1 FKAustG bekanntgegeben, bei denen die Voraussetzungen für den automatischen Austausch von Informationen über Finanzkonten mit Stand vom 26. Mai 2023 vorliegen, mit denen der automatische Datenaustausch zum 30. September 2023 erfolgt und für welche die meldenden Finanzinstitute Finanzkontendaten zum 31. Juli 2023 dem BZSt zu übermitteln haben (finale FKAustG-Staatenaustauschliste 2023).

Für den Datenaustausch zum 30. September 2024 wird eine neue FKAustG-Staatenaustauschliste 2024 im Rahmen eines weiteren BMF-Schreibens bekanntgegeben.

Quelle: Bundesministerium der Finanzen

Das BMF-Schreiben führt die steuerlichen Folgen einer nach dem 31. Dezember 2020 vorgenommenen Löschung einer nach dem Recht des Vereinigten Königreichs Großbritannien und Nordirland (Vereinigtes Königreich) gegründeten Limited aus dem britischen Handelsregister (Companies House) auf (Az. IV C 2 – S-2701 / 19 / 10001 :004).

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder gilt hinsichtlich der steuerlichen Folgen einer nach dem 31. Dezember 2020 vorgenommenen Löschung einer nach dem Recht des Vereinigten Königreichs Großbritannien und Nordirland (Vereinigtes Königreich) gegründeten Limited aus dem britischen Handelsregister (Companies House) Folgendes:

I. Zivilrechtliche Behandlung einer Limited nach dem Brexit

1 Aufgrund des Ausscheidens des Vereinigten Königreichs aus der EU (Brexit) können sich nach dem Recht des Vereinigten Königreichs gegründete Unternehmen, unter anderem in der Rechtsform einer „private company limited by shares“ (Limited), die ihren Ort der Geschäftsleitung im Inland haben, nach Ablauf der zwischen der EU und dem Vereinigten Königreich vereinbarten Übergangsfrist zum 31. Dezember 2020 nicht mehr auf die Grundfreiheiten des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union (AEUV), namentlich die Niederlassungsfreiheit und die auf diese gestützte Anerkennung der Gesellschaft aufgrund der Gründungstheorie, berufen. Aus deutscher Sicht handelt es sich um Drittstaatengesellschaften.

2 Für Gesellschaften aus Drittstaaten bestimmt sich nach der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofes (BGH) das anwendbare Gesellschaftsstatut nach der sog. Sitztheorie. Demnach ist auf eine Gesellschaft das Recht desjenigen Staates anzuwenden, in dem die betroffene Gesellschaft ihren Verwaltungssitz hat (vgl. Urteil des BGH vom 27. Oktober 2008, II ZR 158/06, „Trabrennbahn“, NJW 2009, 289).

3 Demgemäß unterfällt eine nach dem Recht des Vereinigten Königreichs gegründete Limited mit Verwaltungssitz in Deutschland ab dem 1. Januar 2021 dem deutschen Gesellschaftsrecht. Da das deutsche Gesellschaftsrecht nicht die Gesellschaftsform der „Limited“ kennt, ist nach dem Prinzip des Typenzwangs die Limited unabhängig von ihrer Bezeichnung als diejenige Rechtsform zu qualifizieren, deren Voraussetzung sie tatsächlich erfüllt. Dies kann eine GbR, eine OHG oder, bei nur einem Gesellschafter, eine natürliche oder juristische Person sein.

4 Eine nach dem Recht des Vereinigten Königreichs gegründete Mehr-Personen-Limited wahrt mit Ablauf des Übergangszeitraums am 31. Dezember 2020 ihre zivilrechtliche Identität und besteht als GbR oder OHG fort. Hierfür ist es ohne Belang, ob die Gesellschaft weiterhin im Companies House registriert ist. Nach deutschem Personengesellschaftsrecht, das nach der Sitztheorie maßgeblich ist, ist eine Gesellschaft als GbR oder OHG zu qualifizieren, wenn sie den gesetzlich vorgegebenen Tatbestand der jeweiligen Rechtsform erfüllt. Eine Registrierung im Companies House fällt nicht hierunter. Umgekehrt hat auch eine Löschung der Limited im Companies House keine Auswirkungen auf den Fortbestand der Gesellschaft als GbR oder OHG im Inland. Die nach Ablauf des Übergangszeitraums zivilrechtlich als GbR oder OHG zu qualifizierende Gesellschaft besteht also auch nach einer Löschung im Companies House unverändert fort.

5 Ist nur eine Person an der Limited beteiligt, tritt mit Ablauf des 31. Dezember 2020 zivilrechtlich der bisherige Alleingesellschafter als natürliche oder juristische Person an die Stelle der Limited. Im Falle einer Ein-Personen-Limited ist deren Vermögen im Wege der Gesamtrechtsnachfolge auf ihren Alleingesellschafter übergegangen (vgl. BMF-Schreiben vom 30. Dezember 2020, BStBl I 2021 S. 46).

II. Steuerliche Behandlung einer Limited nach dem „Brexit“

6 Die steuerverfahrensrechtliche Behandlung nach dem Ablauf der zwischen der EU und dem Vereinigten Königreich vereinbarten Übergangsfrist zum 31. Dezember 2020 ergibt sich aus dem BMF-Schreiben vom 30. Dezember 2020, a. a. O.

7 Ertragsteuerlich ist eine Limited mit statutarischem Sitz im Vereinigten Königreich und Ort der Geschäftsleitung im Inland, die nicht im Companies House gelöscht ist, nach dem Rechtstypenvergleich weiterhin als Kapitalgesellschaft zu beurteilen (vgl. Abschnitt IV des BMF-Schreibens vom 19. März 2004, BStBl I S. 411 sowie Tabellen 1 und 2 zum BMF-Schreiben vom 24. Dezember 1999, BStBl I S. 1076 unter Berücksichtigung der Änderungen durch BMF-Schreiben vom 20. November 2000, BStBl I S. 1509, vom 29. September 2004, BStBl I S. 917, vom 25. August 2009, BStBl I S. 888, vom 16. April 2010, BStBl I S. 354, vom 20. Juni 2013, BStBl I S. 980, vom 26. September 2014, BStBl I S. 1258 Rn. 4.1.4.2 und vom 22. Dezember 2016, BStBl I 2017, S. 182; BFH-Urteil vom 8. September 2010, I R 6/09, BStBl II 2013 S. 186).

8 Sie unterliegt mit ihren sämtlichen Einkünften der unbeschränkten Steuerpflicht nach § 1 Absatz 1 Nummer 1 KStG (vgl. auch § 8 Absatz 1 Satz 4 KStG). Befindet sich der Ort der Geschäftsleitung nicht im Inland, unterliegt die Limited mit ihren inländischen Einkünften i. S. d. § 49 EStG der beschränkten Steuerpflicht nach § 2 Nummer 1 KStG.

9 Tritt die Limited vor der Löschung im Companies House im Rechtsverkehr auf, handelt es sich bei ihr um ein Wirtschaftsgebilde, das unter den Voraussetzungen des § 2 UStG Unternehmer ist.

III. Folgen der Löschung einer Limited im Companies House

1. Behandlung nach britischem Gesellschaftsrecht

10 Die Löschung einer Limited aus dem Companies House hat nach britischem Gesellschaftsrecht konstitutive Wirkung im Sitzstaat. Mit der Registerlöschung endet die dortige zivilrechtliche Existenz der Limited und noch im Vereinigten Königreich vorhandenes Vermögen fällt an die britische Krone (Section 1012 Companies Act 2006 bzw. eine dieser Regelung entsprechende vorhergehende Bestimmung). Verbindlichkeiten der Gesellschaft, ausgenommen dinglich besicherte Verbindlichkeiten, erlöschen. Im Fall einer sog. restoration („Wiederherstellung“), die u. a. von den directors oder Gesellschaftern (sog. administrative restoration) oder z. B. den Gläubigern (sog. restoration by court order, Section 1029 Companies Act 2006) innerhalb von sechs Jahren ab Auflösung der Gesellschaft beantragt werden kann (Section 1024 Companies Act 2006), wird die Gesellschaft so behandelt, als wäre die Auflösung und Löschung aus dem Register nie erfolgt (Section 1028 und 1032 Companies Act 2006). Dagegen führt die (Neu-)Eintragung einer Gesellschaft unter derselben Firma anders als die „restoration“ nicht dazu, dass die gelöschte Limited wieder auflebt. Es handelt sich vielmehr um eine eigenständige Gesellschaft mit eigener Companies House Registration Number (CRN).

11 Die Anerkennung des Vermögensanfalls nach Section 1012 Companies Act 2006 an die britische Krone ist auf Vermögensgegenstände begrenzt, die sich im Hoheitsgebiet des Vereinigten Königreichs befinden. Für die übrigen Vermögensgegenstände unterliegt die Anerkennung des Heimfallrechts an die britische Krone den allgemeinen Grundsätzen der internationalprivatrechtlichen Behandlung ausländischer Enteignungen. Die Beurteilung der Belegenheit des Vermögens erfolgt dabei nach den Grundsätzen des sog. Territorialitätsprinzips als Sondernorm des internationalen Privatrechts und nicht nach den Regeln des internationalen Sachenrechts oder des internationalen Schuldrechts.

2. Steuerliche Behandlung im Inland nach der Löschung

12 Die Limited besteht nach der Löschung im Companies House als ausländische Kapitalgesellschaft nicht mehr. Dies hat zivilrechtlich keinen Einfluss auf die in Deutschland fortbestehende GbR oder OHG bzw. das Einzelunternehmen. Infolgedessen kommt es durch die Löschung der Limited im Companies House auch nicht zu einer (zivilrechtlichen) Abwicklung einer unbeschränkt steuerpflichtigen Kapitalgesellschaft im Inland.

13 Körperschaftsteuerlich besteht nunmehr jedoch kein Steuersubjekt im Sinne der §§ 1 ff. KStG mehr. Mangels Abwicklung eines unbeschränkt Steuerpflichtigen im Sinne des § 1 Absatz 1 Nummer 1 bis 3 KStG finden § 11 KStG und § 16 GewStDV keine Anwendung, denn es liegt weder eine Auflösung und Abwicklung im Sinne des § 11 Absatz 1 KStG vor noch wurde ein Insolvenzverfahren im Sinne des § 11 Absatz 7 KStG eröffnet. Auch ein Fall des § 12 Absatz 3 KStG a. F. liegt nicht vor.

14 Die Löschung im Companies House führt daher bei der Limited zu einer Schlussbesteuerung unter Aufdeckung der stillen Reserven und zu einer Auskehrung des nach der Aufdeckung der stillen Reserven vorhandenen Eigenkapitals der Limited. Soweit für diese Auskehrung nicht das steuerliche Einlagekonto verwendet wird, unterliegt sie der Kapitalertragsteuer, die ggf. durch Haftungsbescheid geltend zu machen ist. Sofern es sich um eine Beteiligung im Privatvermögen handelte, führt die Löschung der Limited auf Ebene der Gesellschafter zu den Steuerfolgen einer Auflösung nach § 17 Absatz 4 EStG sowie § 20 Absatz 1 Nummer 2 EStG (Vollausschüttung) unter Anwendung des Teileinkünfteverfahrens nach § 3 Nummer 40 Satz 1 Buchstabe c EStG bzw. der Abgeltungsteuer. Im Anschluss kommt es zu einer Einlage in die GbR oder OHG bzw. das Einzelunternehmen aus dem Privatvermögen (§ 6 Absatz 1 Nummer 5 EStG), die mit dem Wert anzusetzen ist, der bei der Aufdeckung der stillen Reserven angesetzt worden ist. Dies ist regelmäßig der Teilwert. Wurde die Beteiligung an der Limited im Betriebsvermögen gehalten, folgt die Besteuerung auf Ebene der Gesellschafter den allgemeinen Regeln für Gewinne aus der Auflösung von Körperschaften.

15 Bei der umsatzsteuerlichen Beurteilung nach der Löschung sind die allgemeinen Grundsätze zur Unternehmereigenschaft im Sinne des § 2 UStG anzuwenden. Die Löschung im Companies House und der damit verbundene Wechsel der Rechtsform begründen keinen steuerbaren Leistungsaustausch, da kein Vermögen gegen eine Gegenleistung übertragen wird.

3. Sonderfall „restoration“

16 Im Fall der „restoration“ wird die betreffende Limited nach britischem Recht so behandelt, als wäre die Löschung nie erfolgt (vgl. Tz. 10). Die Mitteilung über die „restoration“ (Section 1027 Companies Act 2006) stellt ein rückwirkendes Ereignis im Sinne des § 175 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 AO dar. Eine ggf. zuvor beendete Steuerpflicht lebt rückwirkend wieder auf. Die zwischenzeitlich ergangenen Feststellungsbescheide gegenüber der GbR oder OHG sind aufzuheben, Steuerbescheide gegenüber dem Einzelrechtsnachfolger sind zu ändern.

IV. Schlussbestimmungen

17 Dieses Schreiben ist auf alle Sachverhalte anzuwenden, in denen die Löschung der Limited im Companies House nach dem 31. Dezember 2020 erfolgt. Die BMF-Schreiben vom 6. Januar 2014, BStBl I S. 111, und vom 19. Oktober 2017, BStBl I S. 1437, sind weiterhin in Fällen anzuwenden, in denen die Limited vor dem 1. Januar 2021 im Companies House gelöscht wurde.

Dieses Schreiben wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht.

Quelle: Bundesministerium der Finanzen

Das BMF hat den Entwurf eines aktuellen BMF-Schreibens zu den Grundsätzen zur Anwendung des Außensteuergesetzes an einige Verbände zur Stellungnahme versandt.

Mit Schreiben vom 19. Juli 2023 hat das Bundesministerium der Finanzen (BMF) den Entwurf eines aktuellen BMF-Schreibens zu den Grundsätzen zur Anwendung des Außensteuergesetzes an bestimmte Verbände versandt. Ihnen wird bis zum 4. September 2023 Gelegenheit zur Stellungnahme zu diesem Entwurf per E-Mail an IVB5@bmf.bund.de gegeben.

Quelle: Bundesministerium der Finanzen

Der BFH nimmt Stellung zu der Frage, ob die Steuerbefreiung der Klägerin daran scheitert, dass der Personenkreis der Leistungsempfänger nicht nach Maßgabe des § 5 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a KStG beschränkt war (Az. V R 1/21).

Leitsatz

1. § 5 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a KStG schränkt den Personenkreis, dem eine steuerbefreite Pensionskasse einen Rechtsanspruch gewähren darf, konditional („wenn“) in der Weise ein, dass als Leistungsempfänger ausschließlich natürliche Personen in Betracht kommen.
2. Ob ein Rechtsanspruch gewährt wird, ist ausschließlich nach der Satzung der Pensionskasse (§§ 17, 9 und 10 Abs. 1 und 2 VAG) und ihr gleichgestellter Vereinbarungen zu beurteilen.

Tenor:

Die Revision der Klägerin gegen das Urteil des Finanzgerichts München vom 14.12.2020 – 7 K 1492/17 wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat die Klägerin zu tragen.

Gründe:

I.

Streitig ist, ob die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin), eine sogenannte Pensionskasse, im Jahr 2004 (Streitjahr) nach § 5 Abs. 1 Nr. 3 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) und § 3 Nr. 9 des Gewerbesteuergesetzes (GewStG) steuerbefreit ist.

Die Klägerin gewährte ursprünglich den Mitarbeitern der A-Bank —dem Trägerunternehmen der Klägerin— und deren Hinterbliebenen nach Eintritt des Versicherungsfalls Rentenleistungen und Sterbegeld.

Zum 01.09.1998 fusionierte die A-Bank mit der B-Bank zur AB-Bank. Im Zuge der Verschmelzung wurde unter anderem die Altersversorgung der bisherigen Mitarbeiter der A-Bank über die Klägerin für die Zukunft durch eine Sicherung über eine rückgedeckte Unterstützungskasse (AB-Bank Unterstützungskasse e.V. —Unterstützungskasse—) ergänzt. Im Fusionsvertrag war im Zusammenhang mit der Umstrukturierung der Altersversorgung der AB-Bank festgelegt worden, dass die Klägerin für Neuzugänge nach dem Fusionsstichtag geschlossen wurde, aber für die bisher versicherten Personen, die zum Fusionszeitpunkt bereits Mitglieder der Klägerin waren, fortbestehen sollte. Die Unterstützungskasse sollte die ab 01.09.1998 entstehenden Versicherungsverpflichtungen der AB-Bank gegenüber den zum 31.08.1998 bei der Klägerin versicherten Mitgliedern der A-Bank übernehmen. Beiträge wurden ab diesem Zeitpunkt an die Unterstützungskasse geleistet und an die Klägerin weitergeleitet. Die bisherigen beitragspflichtigen Mitglieder der Klägerin leisteten ab 01.09.1998 unmittelbar keine Beiträge mehr an die Klägerin. Nach der Umstrukturierung waren Leistungen aus Anwartschaften, die vor dem 01.09.1998 bei der Klägerin erworben worden waren, durch die Klägerin, und Leistungen für nach dem 31.08.1998 gezahlte Beiträge von der Unterstützungskasse zu erbringen. Leistungen der Klägerin oder aus der Unterstützungskasse konnten somit nur diejenigen Mitarbeiter erhalten, die am 31.08.1998 oder davor dauerhaft bei der A-Bank beschäftigt waren.

Die Klägerin fungierte ausweislich ihrer Satzung als Rückdeckungskasse für die Verpflichtungen der Unterstützungskasse. Bei der Klägerin wurde daher ab 01.09.1998 zwischen zwei Versicherungen unterschieden. Die durch Mitgliederbeiträge vor dem 01.09.1998 entstandenen Ansprüche folgten aus einer Mitgliedschaft bei der Klägerin. Ansprüche nach der Fusion wurden der Rückdeckungsversicherung zugeordnet. Ein Rechtsanspruch auf die Leistungen der Klägerin im Falle der Rückdeckung stand laut deren Satzung ausschließlich der Unterstützungskasse zu, die Mitglied der Klägerin war. Trägerunternehmen der Klägerin war nach der Fusion die AB-Bank. Die bisherigen Mitarbeiter der B-Bank und neu in den Konzern AB-Bank eintretende Mitarbeiter wurden nicht über die Unterstützungskasse versichert.

Ab dem Veranlagungszeitraum 1999 (Wirtschaftsjahr 01.09.1998 bis 31.08.1999) ging die Klägerin, die bisher als von der Körperschaft- und Gewerbesteuer befreit behandelt worden war, auf Grund einer verbindlichen Auskunft des Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt —FA—) von ihrer Körperschaftsteuer- und Gewerbesteuerpflicht aus und gab entsprechende Steuererklärungen ab.

Mit unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehenden Bescheiden vom 19.08.2005 setzte das FA die Körperschaftsteuer und den Gewerbesteuermessbetrag für 2004 jeweils auf 0 € fest.

Für die Jahre 2002 bis 2004 fand bei der Klägerin eine Außenprüfung statt, die für das Jahr 2004 eine Körperschaftsteuer von … € und einen Gewerbesteuermessbetrag von … € ermittelte. Im Rahmen der Prüfung stellte die Klägerin unter anderem für das Jahr 2004 einen Antrag auf Steuerbefreiung nach § 5 Abs. 1 Nr. 3 KStG und § 3 Nr. 9 GewStG. Das FA nahm zu dem Antrag mit Schreiben vom 19.12.2011 Stellung und kündigte den Erlass geänderter Steuerbescheide 2002 bis 2004 auf Grundlage der Feststellungen der Betriebsprüfung an. Das FA setzte die Feststellungen der Außenprüfung um und erließ am 04.02.2013 entsprechend geänderte Bescheide für das Streitjahr, wobei es jeweils den Vorbehalt der Nachprüfung aufhob. Mit ihrem gegen diese Änderungsbescheide gerichteten Einspruch machte die Klägerin geltend, sie sei nach § 5 Abs. 1 Nr. 3 KStG von der Körperschaftsteuer und nach § 3 Nr. 9 GewStG von der Gewerbesteuer befreit. Mit Einspruchsentscheidung vom 11.05.2017 wies das FA den Einspruch als unbegründet zurück.

Während des anschließenden Klageverfahrens änderte das FA den angefochtenen Körperschaftsteuerbescheid aus hier nicht streitigen Gründen. Der geänderte Bescheid wurde gemäß § 68 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zum Gegenstand des Klageverfahrens. Das Finanzgericht (FG) wies die Klage mit seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte 2021, 1229 veröffentlichten Urteil ab, da durch die Zwischenschaltung der Unterstützungskasse der Kreis der Leistungsempfänger nicht mehr auf den Personenkreis im Sinne des § 5 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a KStG beschränkt und die unmittelbare Verwendung des Vermögens und der Einkünfte der Klägerin für die steuerbegünstigten Zwecke nicht im Sinne des § 5 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. c KStG gesichert sei. Ebenso lehnte das FG die Voraussetzungen einer Teilwertberichtigung für zwei Gebäude ab.

Mit der Revision macht die Klägerin die Verletzung von § 5 Abs. 1 Nr. 3 KStG und § 3 Nr. 9 GewStG geltend, während sie den Streitpunkt der Teilwertberichtigung nicht weiter verfolgt. Das FG habe die Steuerbefreiung zu Unrecht abgelehnt. Durch die Umstrukturierung habe sich aus Sicht der Beteiligten am Anspruch der Arbeitnehmer auf Altersversorgung, die der Arbeitgeber zusage und für die er letztlich einstehe, nichts geändert. Der versicherte Personenkreis der Klägerin und der Unterstützungskasse sei zum Fusionsstichtag identisch und habe sich auf Grund der Schließung beider Kassen für Neuzugänge auch nicht unterschiedlich entwickeln können. Es sei klar gewesen, dass das Vermögen einem bestimmten Personenkreis zustehe, so dass auch nicht die Gefahr bestanden habe, es für andere Zwecke einzusetzen. Die Reorganisation der Altersversorgung habe nur dazu geführt, dass die Klägerin die Beiträge nicht mehr unmittelbar erhalten habe. Die Unterstützungskasse habe die Beiträge vollumfänglich an die Klägerin zum Zwecke der Verwaltung und Abwicklung sämtlicher Leistungen gegenüber den Begünstigten weitergeleitet. Sie, die Klägerin, sei als reiner Dienstleister im Rahmen der Zahlungsabwicklung tätig geworden. Sie habe somit nur die Vermögensverwaltung übernommen, die von der Finanzverwaltung als eine versicherungsnahe Dienstleistung angesehen werde und die Steuerbefreiung nicht in Frage stelle. Die vom FG für die Anerkennung einer vermögensverwaltenden Tätigkeit geforderte treuhänderische Verwaltung von Vermögen entspreche nicht dem Modell eines Lebensversicherers. Sofern keine vermögensverwaltende Tätigkeit angenommen werde, müsse auf Grund der durch die Rückdeckung eingegangenen Mithaftung von einem unmittelbaren Anspruch der Versorgungsberechtigten gegen die Klägerin ausgegangen werden. Des Weiteren habe die Unterstützungskasse keine originäre eigene Anspruchsberechtigung gegenüber der Klägerin gehabt. Nur soweit die Unterstützungskasse selbst gegenüber den Versorgungsberechtigten verpflichtet gewesen sei, habe sie auf die bei der Klägerin verwalteten Mittel zugreifen dürfen und diese an die Versorgungsberechtigten weitergeleitet. Die Zahlungen seien somit nicht zu ihren Gunsten und damit nicht an die Unterstützungskasse geleistet worden, sondern an die Begünstigten. Bei der Unterstützungskasse seien die Vorgänge als durchlaufende Posten behandelt worden. Demnach sei die Unterstützungskasse nicht als Leistungsempfängerin anzusehen. Im Übrigen gelte die Beurteilung des FG, dass Rückdeckungskassen nicht von der Steuerbefreiung erfasst seien, nur für den Fall, dass die Rückdeckungskasse in Konkurrenz zu anderen kommerziellen Lebensversicherungen stehe. Die Klägerin sei indes weder am Markt noch mit Gewinnerzielungsabsicht tätig geworden. Im Rahmen des zur Anwendung kommenden Bedarfsdeckungstarifs sei die Gewinnerzielung laut Satzung und aufsichtsrechtlich ausgeschlossen. Sie habe auch nach der Reorganisation ausschließlich eine Förderung der betrieblichen Altersversorgung bezweckt. Die Unterstützungskasse sei allein zur Vermeidung der nach der damaligen steuerlichen Regelung anfallenden pauschalen Lohnsteuer von 20 % auf Beiträge an Pensionskassen zwischengeschaltet worden. Die Beiträge an Unterstützungskassen hätten zugunsten der Versorgungsberechtigten steuerfrei geleistet werden können. Schließlich könne für die Leistungen im Zusammenhang mit den vor dem Fusionszeitpunkt erlangten Anwartschaften die Steuerbefreiung unter Berücksichtigung der Ausführungen des FG nicht versagt werden. Deshalb müsse für diese Leistungen zumindest eine partielle Steuerbefreiung gewährt werden.

Die Klägerin beantragt, das Urteil des FG München vom 14.12.2020 – 7 K 1492/17 aufzuheben und den Gewerbesteuermessbescheid 2004 vom 04.02.2013 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 11.05.2017 sowie den Körperschaftsteuerbescheid 2004 vom 05.03.2020 dahin gehend zu ändern, dass der Gewerbesteuermessbetrag und die Körperschaftsteuer auf 0 € festgesetzt werden.

Das FA beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Das FA schließt sich den Ausführungen des FG zu § 5 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a und c KStG an. Vor dem Hintergrund einer restriktiven Auslegung der Steuerbefreiungen scheide eine partielle Steuerpflicht aus.

II.

Die Revision der Klägerin, die —im Hinblick auf den Gegenstand des außergerichtlichen Vorverfahrens— im Revisionsverfahren ihr Klagebegehren zutreffend dahingehend präzisiert hat, dass dieses auf die Herabsetzung der Körperschaftsteuer und des Gewerbesteuermessbetrags 2004 auf jeweils 0 € gerichtet ist, ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 FGO). Die Klägerin ist nicht nach § 5 Abs. 1 Nr. 3 KStG und § 3 Nr. 9 GewStG von der Körperschaft- und Gewerbesteuer befreit, da die Unterstützungskasse als Leistungsempfängerin der Klägerin nicht zum Personenkreis im Sinne des § 5 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a KStG gehört.

1. Nach § 5 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a KStG und dem diese Vorschrift in Bezug nehmenden § 3 Nr. 9 GewStG sind (u.a.) rechtsfähige Pensionskassen, die den Personen, denen die Leistungen der Kasse zugute kommen oder zugute kommen sollen (Leistungsempfängern), einen Rechtsanspruch gewähren, von der Körperschaft- und Gewerbesteuer befreit, wenn sich die Kasse —betriebs-bezogen— auf bestimmte Personen beschränkt. Hierzu gehören Zugehörige oder frühere Zugehörige einzelner oder mehrerer wirtschaftlicher Geschäfts-betriebe (Doppelbuchst. aa), Zugehörige oder frühere Zugehörige der Spitzenverbände der freien Wohlfahrtspflege einschließlich ihrer Untergliederungen, Einrichtungen und Anstalten und sonstiger gemeinnütziger Wohlfahrtsverbände (Doppelbuchst. bb) oder Arbeitnehmer sonstiger Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen im Sinne der §§ 1 und 2 KStG (Doppelbuchst. cc).

2. § 5 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a KStG schränkt den Personenkreis, dem eine steuerbefreite Pensionskasse einen Rechtsanspruch gewähren darf, konditional („wenn“) in der Weise ein, dass als Leistungsempfänger ausschließlich natürliche Personen in Betracht kommen, da der Rechtsanspruch als Leistungsempfänger den in § 5 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa bis cc KStG genannten natürlichen Personen gewährt werden muss. Dies folgt bereits aus dem Wortlaut des Befreiungstatbestandes und wird durch die Gesetzesmaterialien bestätigt.

a) § 5 Abs. 1 Nr. 3 KStG geht auf § 4 Abs. 1 Nr. 7 KStG i.d.F. des Gesetzes zur Verbesserung der betrieblichen Altersversorgung vom 19.12.1974 (BGBl I 1974, 3610, BStBl I 1975, 22) —KStG a.F.— zurück (vgl. dazu Bott in Bott/Walter, KStG, § 5 Rz 46), der an die formellen Durchführungswege der betrieblichen Altersversorgung anknüpft. Erstmalig legte das Gesetz zur Verbesserung der betrieblichen Altersversorgung in der für das Streitjahr geltenden Fassung (BetrAVG) arbeitsrechtlich die Durchführungswege der betrieblichen Altersversorgung fest (§§ 1 Abs. 1 Satz 2, 1b Abs. 2 bis 4 BetrAVG). Damit sollte die betriebliche Altersversorgung als notwendige Ergänzung der sozialen Sicherung für die begünstigten Arbeitnehmer sicherer und wirkungsvoller gestaltet werden (BTDrucks 7/1281, S. 1). Die arbeitsrechtlichen Regelungen wurden flankiert durch steuerrechtliche Maßnahmen (BTDrucks 7/1281, S. 21 f.). So wurden unter anderem §§ 4b bis 4d des Einkommensteuergesetzes neu eingefügt (BGBl I 1974, 3610, 3618 f., BStBl I 1975, 22, 30 f.), die Unterscheidung zwischen Kassen mit und ohne Rechtsanspruch hervorgehoben (BTDrucks 7/1281, S. 42 f.), der Grundsatz der Vermögensbindung für Pensionskassen in § 4 Abs. 1 Nr. 7 Buchst. c KStG a.F. (nunmehr § 5 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. c KStG) festgeschrieben und die partielle Steuerpflicht für überdotierte Pensions- und Unterstützungskassen (§ 4a KStG a.F., nunmehr § 6 KStG) eingeführt.

Die damals eingeführte gesetzliche Definition des Begriffs des „Leistungsempfängers“ bezieht sich zudem auf die Personen, denen die Leistungen der Kasse zugute kommen oder zugute kommen sollten (BTDrucks 7/1281, S. 42) und damit auf den im Streitjahr in § 5 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa bis cc KStG genannten Kreis natürlicher Personen, denen somit der für die Steuerfreiheit als Pensionskasse erforderliche Rechtsanspruch zu gewähren ist. Hieraus folgt der vollständige Verlust der Steuerfreiheit, wenn auch nur eine andere natürliche oder eine juristische Person einen unmittelbaren Rechtsanspruch auf Leistungen der Pensionskasse hat (Friedrich/Köhler, Deutsches Steuerrecht —DStR— 2022, 1030, 1033).

b) Ob ein Rechtsanspruch gewährt wird, ist ausschließlich nach der Satzung der Pensionskasse (§§ 17, 9 und 10 Abs. 1 und 2 des Versicherungsaufsichts-gesetzes in der für das Streitjahr geltenden Fassung —VAG—) und ihr gleichgestellter Vereinbarungen zu beurteilen (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs —BFH— vom 05.11.1992 – I R 61/89, BFHE 169, 369, BStBl II 1993, 185, unter II.2.a; Friedrich/Köhler, DStR 2022, 1030, 1033). Ob und —gegebenenfalls— in welchem Umfang ein anderer Rechtsträger durch Leistungen der Pensionskasse von eigenen Leistungen befreit wird, ist keine Frage, die den Rechtsanspruch auf die Leistungen der Pensionskasse berührt (vgl. BFH-Urteil vom 24.01.2001 – I R 33/00, BFH/NV 2001, 1300, unter II.2.).

3. Im Streitfall liegen die Voraussetzungen der Steuerbefreiungen nach § 5 Abs. 1 Nr. 3 KStG und § 3 Nr. 9 GewStG nicht vor, da der Kreis der Leistungsempfänger der Klägerin nicht auf Zugehörige im Sinne des § 5 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a KStG beschränkt ist.

a) Neben natürlichen Personen ist —als nicht von § 5 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a KStG umfasste juristische Person— auch die Unterstützungskasse Leistungsempfängerin der Klägerin. Nach der im Streitjahr maßgeblichen Satzung 2001 war die Klägerin rechtlich verpflichtet, ihren persönlichen Mitgliedern nach Eintritt des Versicherungsfalls für Beitragszahlungen bis zum 31.08.1998 Versorgungsleistungen zu zahlen (s. § 2 Abs. 1 und Abs. 3 Satz 3, § 5 der Satzung 2001 und § 1 Abs. 1 der Allgemeinen Versicherungsbedingungen der Klägerin 2001). Daneben hatte aber auch die Unterstützungskasse gegenüber der Klägerin einen originären zivilrechtlichen Anspruch auf (zukünftige) Leistungen, welche die Unterstützungskasse von der Klägerin im Rahmen der zugesagten Rückdeckungsversicherung für ab dem 01.09.1998 gezahlte Beiträge erhielt oder erhalten sollte (§ 2 Abs. 3 Satz 3 und 4 und § 4 Abs. 1 der für das Streitjahr geltenden Satzung).

Dass dieser Anspruch dem Grunde nach vom Eintritt des Versicherungsfalls und der Höhe nach von der Versorgungszusage des Arbeitgebers gegenüber dem Berechtigten abhängig war, führt nicht dazu, dass die Unterstützungskasse keinen eigenen Anspruch oder keine eigenständige Rechtsposition gegenüber der Klägerin hatte. Diese Abhängigkeit des Anspruchs der Unterstützungskasse gegen die Klägerin in ihrer Eigenschaft als sogenannte Rückdeckungskasse ist im Charakter der Rückdeckungsversicherung begründet (vgl. Höfer in Höfer, Gesetz zur Verbesserung der betrieblichen Altersversorgung, Band II, Kap. 6 Rz 1; Bott in Bott/Walter, KStG, § 5 Rz 63). Die Rückdeckungsversicherung diente der Unterstützungskasse zur Finanzierung der jeweils fälligen und von der Unterstützungskasse an die Berechtigten zu zahlenden Versorgungsleistungen.

b) Die Einwendungen der Klägerin, dass der Personenkreis der Versorgungsberechtigten der Unterstützungskasse und der Klägerin identisch war, das für die späteren Versorgungsleistungen zu bildende Vermögen weiterhin von der Klägerin verwaltet und angelegt wurde sowie sich durch die Zwischenschaltung der Unterstützungskasse im Rahmen der Reorganisation der Altersversorgung rein tatsächlich lediglich die Zahlungswege geändert hätten und deshalb vom Vorliegen der Voraussetzungen der § 5 Abs. 1 Nr. 3 KStG und § 3 Nr. 9 GewStG auszugehen sei, greifen nicht durch.

Diese an den konkreten Umständen des vorliegenden Falles ausgerichtete Betrachtungsweise scheidet im Hinblick darauf aus, dass der vom Gesetz zur Verbesserung der betrieblichen Altersversorgung vorgegebene formelle Durchführungsweg (s. oben II.2.a) einzuhalten ist. Der Durchführungsweg für Pensionskassen ergibt sich aus § 1b Abs. 3 Satz 1 BetrAVG. Auf dieser Grundlage ist eine Pensionskasse eine rechtsfähige Versorgungseinrichtung, die dem Arbeitnehmer, einer ihm gleichgestellten Person, die zwar nicht Arbeitnehmer ist, der jedoch Leistungen der Alters-, Invaliditäts- oder Hinterbliebenenversorgung aus Anlass ihrer Tätigkeit für ein Unternehmen zugesagt worden sind (§ 17 Abs. 1 Satz 2 BetrAVG), oder seinen Hinterbliebenen, also natürlichen Personen, auf ihre Leistungen einen Rechtsanspruch gewährt.

Es kann im Übrigen dahin gestellt bleiben, ob die Klägerin bei Ausfall der Unterstützungskasse und des Trägerunternehmens von den Zugehörigen in Mithaftung genommen werden könnte. Selbst für den Fall einer Mithaftung besteht ein Rechtsanspruch der Unterstützungskasse als Nicht-Zugehörige im Sinne des § 5 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a KStG gegen die Klägerin, welcher der Steuerbefreiung entgegensteht.

4. Damit unterliegt die Klägerin in vollem Umfang der Körperschaft- und Gewerbesteuer (s. auch oben II.2.a). Eine partielle Steuerpflicht sieht das Gesetz ausschließlich für Pensionskassen unter den Voraussetzungen des § 6 KStG (Überdotierung) vor, die hier nicht erfüllt sind. Zudem erfüllt die Klägerin auch nicht die Voraussetzungen für eine Steuerbefreiung nach § 5 Abs. 1 Nr. 4 KStG i.V.m. § 4 der Körperschaftsteuer-Durchführungsverordnung, was zwischen den Beteiligten im Übrigen auch zutreffend unstreitig ist.

5. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.

Quelle: Bundesfinanzhof

Der BFH hatte zur Nacherhebung von Schaumweinsteuer zu entscheiden (Az. VII R 59/20).

Leitsatz

Ein Steuerbescheid ist wegen fehlender hinreichender Bestimmtheit nichtig, wenn er für einen Veranlagungszeitraum ergeht, für den bereits ein ‑ wirksamer ‑ Steuerbescheid (hier: Steueranmeldungen) gegenüber demselben Adressaten besteht, ohne dass sich nach dem Wortlaut des Bescheids oder im Wege der Auslegung ergibt, in welchem Verhältnis der zuletzt ergangene zu dem zuvor ergangenen Bescheid steht.

Quelle: Bundesfinanzhof

Der BFH nimmt u. a. Stellung zu der Frage, ob dem FA ein Verschulden i. S. des § 56 FGO vorzuwerfen ist, wenn bei der Nutzung des Programms Elster-Crossmailer ein technischer Fehler im Rechenzentrum auftritt, der dem FA bei der Versendung an den BFH (noch) nicht bekannt war (Az. XI R 34/21).

Leitsatz

1. Ein Beteiligter darf erst dann davon ausgehen, dass er ein bestimmtes Dokument erfolgreich an das Gericht übermittelt hat, wenn er für das übermittelte Dokument vom Gericht eine Bestätigung gemäß § 52a Abs. 5 Satz 2 FGO erhalten hat. Dies ist vom Beteiligten zu kontrollieren.
2. Auch ein Finanzamt darf nicht ohne Verschulden davon ausgehen, dass die Kontrolle des Erhalts einer Eingangsbestätigung des Gerichts entbehrlich sei. Dies gilt unabhängig davon, ob es verwaltungsintern zur Durchführung dieser Kontrolle angewiesen ist oder nicht.
3. Die Finanzverwaltung kann ihre Sorgfaltspflichten bei der elektronischen Übermittlung von Schriftsätzen an das Gericht nicht selbst durch Verwaltungsanweisungen definieren. Außerdem kann es an sich selbst keine geringeren Anforderungen stellen als an die anderen Beteiligten, die zur elektronischen Übermittlung an das Gericht verpflichtet sind.

Tenor:

Die Revision des Beklagten gegen das Urteil des Finanzgerichts Münster vom 02.11.2021 – 15 K 2736/18 U wird als unzulässig verworfen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Beklagte zu tragen.

Gründe:

I.

Streitig ist unter anderem die Zulässigkeit der Revision wegen Versäumung der Revisionsbegründungsfrist.

Das Finanzgericht gab mit Urteil vom 02.11.2021 der Klage der Klägerin und Revisionsbeklagten wegen Umsatzsteuer 2014 statt und ließ die Revision zu. Das Urteil wurde dem Beklagten und Revisionskläger (Finanzamt —FA—) am 16.11.2021 elektronisch zugestellt. Hiergegen richtet sich die fristgerecht eingelegte Revision des FA vom 26.11.2021. Auf Antrag des FA vom 22.12.2021 verlängerte der Vorsitzende des erkennenden Senats des Bundesfinanzhofs (BFH) mit Schreiben vom 23.12.2021 die Revisionsbegründungsfrist antragsgemäß bis zum 17.02.2022.

Mit Telefax vom 15.02.2022 übermittelte das FA dem BFH die „in der elektronisch übermittelten Revisionsbegründung vom 15.02.2022 angekündigten Anlagen“. Die Geschäftsstelle des BFH informierte das FA am 18.02.2022 sowohl telefonisch als auch schriftlich unter Verweis auf § 56 der Finanzgerichtsordnung (FGO) darüber, dass dem Gericht zwar die per Telefax übermittelten Anlagen zur Revisionsbegründung vorlägen, die im Telefaxschreiben angekündigte, nach § 52d Satz 1 FGO elektronisch zu übermittelnde Revisionsbegründung jedoch bislang nicht eingegangen sei. Daraufhin richtete das FA ein sogenanntes Ticket zur Erforschung der Gründe für die nicht erfolgte Übermittlung an das IT-Referat der Oberfinanzdirektion (OFD) … Die Revisionsbegründung wurde daraufhin am 02.03.2022 elektronisch an den BFH übermittelt. Mit Schreiben vom gleichen Tag beantragte das FA Wiedereinsetzung in den vorigen Stand gemäß § 56 FGO.

Zur Begründung trägt das FA vor, es sei durch einen technischen Fehler ohne Verschulden verhindert gewesen, die Frist zur Begründung der Revision einzuhalten. Zur Übermittlung von elektronischen Dokumenten werde in der Finanzverwaltung das Programm „X“ genutzt. Das jeweilige Finanzamt übermittle den elektronischen Schriftsatz nach bestimmten technischen Vorgaben an das Rechenzentrum der Finanzverwaltung (RZF), das den Schriftsatz elektronisch an den BFH weiterleite. Scheitere die Übermittlung aufgrund eines bereits bekannten („definierten“) Fehlers, erfolge eine automatisierte oder personelle Fehlermeldung seitens des RZF an den Anwender (das Finanzamt).

Im Streitfall sei die die Revisionsbegründung enthaltende Datei nach den zu diesem Zeitpunkt gültigen Vorgaben erstellt und am 15.02.2022 um 11:22 Uhr an das RZF versandt worden. Die erstellte xml-Datei habe allerdings den Klammerzusatz „(1)“ erhalten, weil zuvor eine weitere xml-Datei für ein anderes Verfahren erstellt worden sei und sich noch in dem dafür vorgesehenen Ordner befunden habe. Das Programm X sei zu diesem Zeitpunkt nicht in der Lage gewesen, eine xml-Datei mit einem Klammerzusatz weiterzuverarbeiten (und damit an den BFH zu übermitteln). Es habe sich um einen zum damaligen Zeitpunkt dem Programm noch nicht als bekannt eingespeisten Fehler gehandelt; dieser sei erst mit einer neuen Version am 23.02.2022 behoben worden. Da es sich nicht um einen „definierten“ Fehler gehandelt habe, sei eine Fehlermeldung unterblieben. Vielmehr sei die Datei im RZF überhaupt nicht verarbeitet und dementsprechend weder für das Programm noch für die Bearbeiter im RZF eine Fehlermeldung ausgegeben worden. Das FA habe mangels Fehlermeldung des RZF keinen Grund gehabt, an einer erfolgreichen Übermittlung an den BFH zu zweifeln. Erst nach dem Hinweis des BFH sei der Fehler aufgefallen und am 23.02.2023 behoben worden. Nunmehr werde auf den potentiellen Fehler hingewiesen und eine Fehlermeldung erstellt.

Vor diesem Hintergrund habe das FA —als Absender— alles getan‚ was zur Übermittlung der Revisionsbegründung erforderlich gewesen sei, und dabei insbesondere die internen Vorgaben der OFD beachtet. Lediglich wegen eines bis dahin unbekannten Programmfehlers habe das RZF den Schriftsatz nicht an den BFH weitergereicht. Dies sei dem FA nicht bekannt gewesen. Das FA habe mangels Fehlermeldung auch keine Veranlassung gehabt, von einer gescheiterten Übermittlung an den BFH auszugehen. Somit sei das FA ohne Verschulden gehindert gewesen, die Revisionsbegründungsfrist einzuhalten.

II.

Die Revision ist unzulässig, weil sie nicht innerhalb der Frist für die Revisionsbegründung gemäß § 120 Abs. 2 FGO begründet worden ist (s. unter 1.). Eine Wiedereinsetzung kommt nicht in Betracht (s. unter 2.).

1. Das FA hat die Revisionsbegründungsfrist versäumt.

a) Die Revision ist gemäß § 120 Abs. 2 Satz 1 Halbsatz 1 FGO innerhalb von zwei Monaten nach Zustellung des vollständigen Urteils zu begründen. Nach § 120 Abs. 2 Satz 3 FGO kann diese Frist auf einen vor ihrem Ablauf gestellten Antrag von dem Vorsitzenden verlängert werden. Nach § 52d Satz 1 FGO ist die Revisionsbegründungsschrift von Behörden ab dem 01.01.2022 verpflichtend elektronisch zu übermitteln (Schallmoser in Hübschmann/Hepp/Spitaler —HHSp—, § 52d FGO Rz 13; Brandis in Tipke/Kruse, § 52d FGO Rz 1).

b) Ausweislich des elektronischen Empfangsbekenntnisses ist das mit der Revision angegriffene Urteil am 16.11.2021 dem FA zugestellt worden. Die Begründungsfrist für die Revision wurde auf Antrag des FA vor ihrem Ablauf am 16.01.2022 gemäß § 120 Abs. 2 Satz 3 FGO bis zum 17.02.2022 von dem Vorsitzenden des erkennenden Senats verlängert. Innerhalb dieser Frist ist die Revisionsbegründung nicht in elektronischer Form beim BFH eingegangen. Sie wurde erst am 02.03.2022 an den BFH übermittelt. Die per Telefax übermittelten Anlagen gelten prozessrechtlich als nicht eingereicht (Schallmoser in HHSp, § 52d FGO Rz 35).

2. Wiedereinsetzung in den vorigen Stand wegen der Versäumung der Revisionsbegründungsfrist nach § 56 FGO kann dem FA nicht gewährt werden.

a) Einem Verfahrensbeteiligten, der ohne Verschulden verhindert war, eine gesetzliche Frist einzuhalten, ist auf Antrag Wiedereinsetzung in den vorigen Stand zu gewähren (§ 56 Abs. 1 FGO). Der Antrag ist binnen zwei Wochen nach Wegfall des Hindernisses zu stellen; innerhalb dieser Frist muss die versäumte Rechtshandlung nachgeholt werden (§ 56 Abs. 2 Satz 1 und 3 FGO). Ob der Beteiligte die Frist schuldlos versäumt hat, richtet sich nach den Umständen des Einzelfalles und den persönlichen Verhältnissen des Beteiligten. Nach der Rechtsprechung des BFH schließt jedes Verschulden —auch einfache Fahrlässigkeit— die Wiedereinsetzung in den vorigen Stand aus (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. BFH-Urteil vom 29.04.2008 – I R 67/06, BFHE 221, 201, BStBl II 2011, 55, Rz 18; BFH-Beschlüsse vom 11.10.1991 – VII R 32/90, BFH/NV 1994, 553, Rz 6; vom 25.04.2005 – VIII B 42/02, BFH/NV 2005, 1821, Rz 2; vom 18.01.2007 – III R 65/05, BFH/NV 2007, 945, Rz 13; vom 06.11.2012 – VIII R 40/10, Rz 6; vom 28.04.2020 – II R 33/18, Rz 12; vom 30.05.2022 – II R 8/21, Rz 7). Nach § 56 Abs. 2 Satz 2 FGO sind die Tatsachen zur Begründung eines solchen Begehrens bei der Antragstellung oder im Verfahren über den Antrag substantiiert darzulegen und glaubhaft zu machen (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. BFH-Beschlüsse vom 04.09.2008 – VII R 46/07, BFH/NV 2009, 38, Rz 5; vom 13.09.2012 – XI R 48/10, Rz 12; vom 20.05.2015 – XI R 48/13, Rz 17; vom 14.12.2021 – VIII R 6/21, Rz 14; Rauch, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 2023, 101, 102).

b) Bei der Beurteilung, ob eine Behörde sich die Versäumung einer gesetzlichen Frist als schuldhaft anrechnen lassen muss, gelten grundsätzlich die gleichen Maßstäbe, wie sie die Rechtsprechung für das Verschulden von Angehörigen der rechts- und steuerberatenden Berufe entwickelt hat (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. BFH-Beschlüsse vom 16.01.2007 – IX R 41/05, BFH/NV 2007, 1508, Rz 10, m.w.N.; vom 25.11.2008 – III R 78/06, BFH/NV 2009, 407; vom 24.03.2011 – VII R 48/10, Rz 8); das bedeutet auch, dass das Verschulden eines gesetzlichen Vertreters oder Bevollmächtigten dem eigenen Verschulden des FA gleichsteht (vgl. BFH-Urteil vom 12.05.1992 – VII R 38/91, BFH/NV 1993, 6, Rz 15, m.w.N.; vom 06.11.2012 – VIII R 40/10, Rz 7).

aa) In formeller Hinsicht setzt die Gewährung der Wiedereinsetzung voraus, dass das FA unter anderem vorträgt, welche Maßnahmen zur Überwachung von Fristen im Amtsbetrieb getroffen sind. Dabei ist zu beachten, dass —ebenso wie ein berufsständischer Prozessbevollmächtigter— auch der Vorsteher des FA beziehungsweise der zuständige Referent, Sachgebietsleiter oder Sachbearbeiter verpflichtet sind, ein Fristenkontrollbuch oder einen elektronischen Fristenkalender zu führen, in dem unter anderem die Frist für die Revisionsbegründung zu vermerken ist (vgl. BFH-Urteil vom 19.07.1994 – II R 74/90, BFHE 175, 302, BStBl II 1994, 946, Rz 13; BFH-Beschlüsse vom 10.07.1996 – II R 12/96, BFH/NV 1997, 47, Rz 11; vom 26.08.1997 – VII R 11/96, BFH/NV 1998, 70, Rz 4; vom 10.03.2000 – VII R 2/00, BFH/NV 2000, 1117, Rz 11; vom 06.11.2012 – VIII R 40/10, Rz 8; vom 16.09.2014 – II B 46/14, Rz 7).

bb) Das FA muss in diesem Zusammenhang vortragen, wie und durch welche Beschäftigten in seinem Amt Fristsachen gehandhabt werden, zumal wenn ihre Erledigung an Fristen gebunden ist, die nicht zu den üblichen, häufig vorkommenden und einfach zu berechnenden Fristen gehören. Dazu rechnet auch die Revisionsbegründungsfrist (vgl. BFH-Beschlüsse in BFH/NV 2007, 945, Rz 15; vom 06.11.2012 – VIII R 40/10, Rz 9, m.w.N.; vom 13.09.2012 – XI R 48/10, Rz 13 f.; vom 04.08.2020 – XI R 15/18, Rz 25). Das FA muss mithin vorbringen, wer die Fristen berechnet sowie durch wen und welche Maßnahmen gewährleistet ist, dass die Fristen notiert und kontrolliert werden (vgl. BFH-Beschluss vom 14.05.2007 – VIII B 47/07, BFH/NV 2007, 1684, Rz 3). Weiter muss es darlegen, wann und wie die in der Sachbearbeitung von Rechtsbehelfen und Fristsachen eingesetzten Beschäftigten entsprechend belehrt werden und wie die Einhaltung dieser Belehrungen überwacht wird (vgl. BFH-Beschlüsse vom 07.02.2002 – VII B 150/01, BFH/NV 2002, 795, Rz 10; vom 24.01.2005 – III R 43/03, BFH/NV 2005, 1312, Rz 14; vom 11.05.2010 – XI R 24/08, Rz 14; vom 06.11.2012 – VIII R 40/10, Rz 8).

cc) Im Hinblick auf die erforderliche elektronische Übermittlung der Revisionsbegründungsschrift ist zu beachten, dass die Sorgfaltspflichten im Zusammenhang mit der Übermittlung von fristgebundenen Schriftsätzen im Wege des elektronischen Rechtsverkehrs denen bei Übersendung von Schriftsätzen per Telefax entsprechen (vgl. Beschlüsse des Bundesgerichtshofs —BGH— vom 11.01.2023 – IV ZB 23/21, Neue Juristische Wochenschrift-Rechtsprechungs-Report Zivilrecht —NJW-RR— 2023, 425, Rz 14; vom 30.11.2022 – IV ZB 17/22, NJW-RR 2023, 351, Rz 10; jeweils zu den Sorgfaltspflichten eines Rechtsanwalts). Die Überprüfung einer ordnungsgemäßen Übermittlung erfordert dabei unter anderem die Kontrolle, ob die Bestätigung des Eingangs des elektronischen Dokuments bei Gericht (§ 52a Abs. 5 Satz 2 FGO) erteilt wurde (vgl. Beschluss des Bundesarbeitsgerichts vom 07.08.2019 – 5 AZB 16/19, BAGE 167, 221; BGH-Beschluss vom 11.05.2021 – VIII ZB 9/20, Neue Juristische Wochenschrift —NJW— 2021, 2201, Rz 22). Außerdem ist anhand des zuvor vergebenen Dateinamens auch zu prüfen, ob sich diese Meldung auf die Datei mit dem Schriftsatz bezieht, dessen Übermittlung erfolgen sollte (vgl. BGH-Beschluss vom 20.09.2022 – XI ZB 14/22, NJW 2022, 3715, Rz 10).

dd) Hat der Absender eine automatisierte Eingangsbestätigung des Gerichts erhalten, besteht Sicherheit darüber, dass der Sendevorgang erfolgreich gewesen ist. Bleibt sie aus, muss ihn dies zur Überprüfung und gegebenenfalls erneuten Übermittlung veranlassen (vgl. BGH-Beschluss vom 30.03.2023 – III ZB 13/22, Rz 12; s. auch BTDrucks 17/12634, S. 26 zu § 130a der Zivilprozessordnung und S. 37 zu § 52a FGO; Fu in Schwarz/Pahlke/Keß, AO/FGO, § 52a FGO Rz 68; Thürmer in HHSp, § 52a FGO Rz 126; Brandis in Tipke/Kruse, § 52a FGO Rz 15 Abs. 2 a.E.). Unterlässt der Absender diese Überprüfung, kommt eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand nicht in Betracht (vgl. Fu in Schwarz/Pahlke/Keß, AO/FGO, § 52a FGO Rz 68 f.; Schmieszek in Gosch, § 52a FGO Rz 37; Thürmer in HHSp, § 52a FGO Rz 127, m.w.N.).

c) Nach diesen Grundsätzen scheidet im Streitfall eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand aus. Abgesehen davon, dass es an den erforderlichen Darlegungen —siehe unter II.2.b aa bis cc— fehlt, hat das FA die Revisionsbegründung nicht fristgerecht an den BFH elektronisch übermittelt, was in der Folgezeit auch nicht weiter aufgefallen ist, weil nicht überprüft wurde, ob der BFH eine automatisierte Eingangsbestätigung (§ 52a Abs. 5 Satz 2 FGO) übermittelt hat. Das FA konnte indes ohne das Vorliegen einer Eingangsbestätigung des BFH (und gegebenenfalls ohne weitere Nachfrage bei der Geschäftsstelle des Gerichts) nicht davon ausgehen, dass die Revisionsbegründung beim BFH eingegangen ist.

d) Soweit dieses Unterlassen auf der Ebene des FA möglicherweise verwaltungsintern vorgesehen ist, ist dem FA ein Organisationsverschulden höherer Stellen zuzurechnen, was im Ergebnis einer Wiedereinsetzung in den vorigen Stand entgegenstehen kann (s. z.B. BFH-Beschlüsse in BFH/NV 2009, 407; vom 24.03.2011 – VII R 48/10, Rz 8). Das FA durfte im Streitfall mit Blick auf die hierzu ergangene Rechtsprechung (vgl. dazu BGH-Beschluss in NJW-RR 2023, 425, Rz 19) auch dann nicht ohne Verschulden davon ausgehen, dass die Kontrolle des Erhalts einer Eingangsbestätigung des BFH entbehrlich sei, wenn eine solche Kontrolle verwaltungsintern nicht angewiesen gewesen sein sollte.

aa) Nach dem Vortrag des FA basiert die Übermittlung der Dokumente über das RZF auf einem elektronischen System, das die Finanzverwaltung des Bundeslandes einsetzt und das (nur) bestimmte Fehlermeldungen an das absendende FA versendet. Das FA habe sich in vollem Umfang an die verwaltungsinternen Arbeitsanweisungen gehalten. Das FA habe vom RZF auch keine Fehlermeldung erhalten.

bb) Die Pflicht, den Erhalt einer Eingangsbestätigung des Empfängers zu prüfen, besteht jedoch für alle Beteiligten und ihre Vertreter —das heißt für das FA, für Rechtsanwälte und seit 01.01.2023 auch für Steuerberater— gleichermaßen, und zwar unabhängig davon, ob die Finanzverwaltung diese Prüfung für generell notwendig erachtet oder nicht, und auch unabhängig davon, ob die Finanzämter angewiesen sind, diese Kontrolle durchzuführen oder nicht. Das absendende FA muss selbst für die Einrichtung einer solchen Überprüfungsmöglichkeit sorgen und seine Beschäftigten entsprechend schulen (vgl. zu den organisatorischen Anforderungen bei einer Rechtsanwaltskanzlei BGH-Beschluss in NJW-RR 2023, 425, Rz 17), damit eine Prüfung, zu der das FA auch ohne Weisung durch Oberbehörden oder Mittelbehörden verpflichtet ist, von den zuständigen Bediensteten auch tatsächlich durchgeführt werden kann.

cc) Falls die obersten Behörden, die Oberbehörden oder die Mittelbehörden der Finanzverwaltung verwaltungsintern entschieden haben sollten, dass sie diese Prüfung nicht für erforderlich halten, vermag deren Fehleinschätzung das FA als Beteiligten nicht von seinen Sorgfaltspflichten zu entbinden, und zwar auch dann nicht, wenn diese Fehleinschätzung in —das FA verwaltungsintern bindende— Verwaltungsanweisungen oder Arbeitsanweisungen gegossen worden sein sollte. Da norminterpretierende Verwaltungsanweisungen die Gerichte nicht binden (vgl. Beschluss des Großen Senats des BFH vom 28.11.2016 – GrS 1/15, BFHE 255, 482, BStBl II 2017, 393, Rz 107; BFH-Urteil vom 20.11.2019 – XI R 52/17, BFHE 267, 49, BStBl II 2020, 264, Rz 31), steht der Finanzverwaltung kein Spielraum zu, ihre Sorgfaltspflichten bei der elektronischen Übermittlung von Schriftsätzen durch Verwaltungsanweisungen selbst zu definieren und dabei an die eigene Sorgfalt geringere Anforderungen zu stellen als an die der anderen Verfahrensbeteiligten, die zur elektronischen Übermittlung verpflichtet sind.

e) Die Pflichtverletzung war für die Versäumung der Revisionsbegründungsfrist auch ursächlich. Bei ordnungsgemäßer Überprüfung, ob eine automatisierte Eingangsbestätigung des BFH vorliegt, wäre die fehlgeschlagene Übermittlung —gegebenenfalls auch nach telefonischer Rückfrage bei der Geschäftsstelle des BFH— zeitnah erkannt worden und es wäre dem RZF und dem FA innerhalb der verbliebenen zwei Tage bis zum Ablauf der Revisionsbegründungsfrist nach dem gewöhnlichen Lauf der Dinge möglich gewesen, einen erneuten Übermittlungsversuch durchzuführen.

f) Hinreichende Anhaltspunkte für eine überholende Kausalität oder eine Verletzung der prozessualen Fürsorgepflicht des Gerichts (vgl. allgemein BGH-Beschluss vom 18.07.2007 – XII ZB 32/07, NJW 2007, 2778, Rz 11; Beschluss des Bundessozialgerichts vom 12.10.2022 – B 1 KR 46/22 BH, Rz 5 ff.) bestehen nicht.

3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.

Quelle: Bundesfinanzhof

Der BFH hatte u. a. zu entscheiden, ob die Erstattung von in der Vergangenheit geleisteten Beiträgen zur Krankenversicherung, die auf einer sozialversicherungsrechtlichen Umqualifizierung des Versicherungsverhältnisses beruht, einen gemäß § 10 Abs. 4b Satz 3 EStG steuerbaren Erstattungsüberhang auslösen kann (Az. X R 27/21).

Leitsatz

1. Beiträge zur Kranken- und Pflegeversicherung, die dem Steuerpflichtigen erstattet worden sind, sind auch dann gemäß § 10 Abs. 4b Satz 2 EStG mit den dort genannten Aufwendungen zu verrechnen und gemäß § 10 Abs. 4b Satz 3 EStG dem Gesamtbetrag der Einkünfte hinzuzurechnen, wenn die Erstattung darauf beruht, dass ein Sozialversicherungsverhältnis rückabgewickelt oder rückwirkend umgestellt worden ist.
2. Die Verrechnung und die Hinzurechnung nach § 10 Abs. 4b Sätze 2 und 3 EStG sind unabhängig davon vorzunehmen, ob im Erstattungsjahr noch eine Änderung der Bescheide der Zahlungsjahre nach §§ 173 ff. AO möglich ist.
3. Die Regelungen über die Verrechnung und Hinzurechnung erstatteter Sonderausgaben in § 10 Abs. 4b Sätze 2 und 3 EStG verstoßen nicht gegen das verfassungsrechtliche Rückwirkungsverbot oder den Grundsatz des Vertrauensschutzes.

Tenor:

Die Revision der Kläger gegen das Urteil des Finanzgerichts Rheinland-Pfalz vom 16.09.2021 – 4 K 1565/19 wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens haben die Kläger zu tragen.

Gründe:

I.

Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind verheiratet und wurden im Streitjahr 2017 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger war Empfänger von Versorgungsbezügen; die Klägerin erhielt eine Rente aus der gesetzlichen Rentenversicherung. Beide Kläger erzielten zudem Einkünfte aus Kapitalvermögen sowie Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung.

Darüber hinaus erhielt die Klägerin im Streitjahr 2017 von der X (Krankenkasse) eine Erstattung von Beiträgen zur Basis-Krankenversicherung und zur Basis-Pflegeversicherung der Jahre 2003 bis 2016 in Höhe von 39.509,40 €. Der Erstattung war ein sozialgerichtliches Verfahren vorausgegangen, in dessen Rahmen festgestellt worden war, dass die Klägerin für den genannten Zeitraum zu Unrecht zur freiwilligen Krankenversicherung herangezogen worden sei; tatsächlich habe sie die Voraussetzungen der Pflichtversicherung erfüllt. Das Versicherungsverhältnis wurde in der Folge rückwirkend umgestellt.

Mit ihrer Einkommensteuererklärung für das Streitjahr teilten die Kläger dem Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt —FA—) mit, dass die Erstattung der Krankenkasse nicht der Einkommensbesteuerung zu unterwerfen sei. Es habe sich nicht um einen typischen Erstattungsfall nach § 10 Abs. 4b des Einkommensteuergesetzes (EStG) gehandelt; denn diese Regelung beziehe sich auf Beitragsrückerstattungen, die z.B. auf einer Nichtinanspruchnahme von Versicherungsleistungen beruhten, oder auf Bonuszahlungen etc., ohne dass sich der Versicherungsstatus ändere. In ihrem Fall hingegen beruhten die Erstattungen darauf, dass der Status der Klägerin neu geordnet worden sei.

Das FA folgte dieser Auffassung nicht. Es erfasste die Zahlung der Krankenkasse als erstattete Aufwendungen i.S. von § 10 Abs. 4b Satz 2 EStG und verrechnete diese zunächst mit den Vorsorgeaufwendungen der Kläger gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG. Den verbleibenden Betrag von 37.719 € rechnete das FA gemäß § 10 Abs. 4b Satz 3 EStG dem Gesamtbetrag der Einkünfte hinzu.

Auf den Einspruch der Kläger hin verringerte das FA den verbleibenden Betrag i.S. von § 10 Abs. 4b Satz 3 EStG um einen (hier nicht streitigen) Betrag von 516 € auf 37.203 €. Im Übrigen wurde der Einspruch als unbegründet zurückgewiesen.

Die dagegen gerichtete Klage hatte keinen Erfolg. Das Finanzgericht (FG) entschied, das FA sei zutreffend davon ausgegangen, dass die streitige Erstattung zu einem Erstattungsüberhang i.S. von § 10 Abs. 4b Satz 2 EStG geführt habe, der zu verrechnen gewesen sei, und dass der danach verbleibende Betrag gemäß § 10 Abs. 4b Satz 3 EStG dem Gesamtbetrag der Einkünfte hinzuzurechnen sei. Verfassungsrechtliche Bedenken gegen die Vorschrift des § 10 Abs. 4b Satz 3 EStG bestünden nicht; es liege keine gegen Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG) verstoßende ungerechtfertigte Ungleichbehandlung der Kläger vor, da für die in der Regelung des § 10 Abs. 4b EStG liegende Typisierung ein hinreichender Rechtfertigungsgrund in der Vereinfachung des Steuervollzugs zu sehen sei. Die Anwendung des § 10 Abs. 4b Satz 3 EStG begründe auch keine verfassungsrechtlich unzulässige unechte Rückwirkung; denn selbst wenn man von einer unechten Rückwirkung ausginge, so wäre diese jedenfalls durch überwiegende Gemeinwohlbelange gerechtfertigt. Das Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2022, 25 veröffentlicht worden.

Mit ihrer vom FG zugelassenen Revision wiederholen die Kläger ihren Vortrag, dass sich die hier streitige Erstattung, entgegen der Auffassung des FG, grundlegend von den durch § 10 Abs. 4b EStG erfassten Fällen unterscheide. Es handle sich im vorliegenden Fall um die vollständige Rückabwicklung eines Versicherungsverhältnisses, einschließlich der Rückforderung von Zuschüssen zur Krankenkasse und der Rückgängigmachung der Erhebung von Zusatzbeiträgen.

Zudem scheide die Anwendung des § 10 Abs. 4b EStG auch deshalb aus, weil danach eine Verrechnung nur dann in Betracht komme, wenn der Erstattung jährlich wiederkehrende Sonderausgaben gegenüberstünden; dies sei hier jedoch gerade nicht der Fall, da nur eine einmalige Erstattung erfolgt sei. Ungeachtet dessen setze sich der Erstattungsbetrag im Fall der Klägerin nicht nur aus erstatteten Beiträgen zur Basisversorgung zusammen. Ferner liege entgegen der Ansicht des FG eine ungerechtfertigte Ungleichbehandlung der Kläger gemäß Art. 3 Abs. 1 GG vor. § 10 Abs. 4b EStG führe im vorliegenden Fall typisierend und ohne Berücksichtigung von Progressions- und Definitiveffekten gerade nicht dazu, dass eine ungerechtfertigte frühere Steuerminderung in betragsmäßig gleichem Umfang rückgängig gemacht werde. Des Weiteren sei § 10 Abs. 4b EStG zeitlich nicht anwendbar, da die Erstattung auch Beiträge aus den Jahren vor 2012 betreffe und die Norm erst ab dem Veranlagungszeitraum 2012 gelte. Gleichwohl seien vorliegend auch erstattete Beiträge aus den Veranlagungszeiträumen 2003 bis 2011 dem Gesamtbetrag der Einkünfte hinzugerechnet worden. Hierin liege eine verfassungswidrige unechte Rückwirkung. Überdies diene die Vorschrift nur der Steuervereinfachung, nicht aber der Aushebelung des für die Zeit bis zum 31.12.2011 geltenden Rechts, das die Hinzurechnung eines Erstattungsüberhangs zu den steuerbaren Einkünften gerade nicht vorgesehen habe. Das Vertrauen in diese Rechtslage sei schützenswert. Überdies setze die Anwendbarkeit von § 10 Abs. 4b EStG, der eine Verwaltungsentlastung bezwecke und ein Wiederaufrollen bestandskräftiger Steuerbescheide verhindern solle, voraus, dass ein solches Wiederaufrollen überhaupt in Betracht komme, weil eine Änderungsmöglichkeit nach §§ 173 ff. der Abgabenordnung (AO) bestehe. Diese Voraussetzung sei vorliegend jedoch nicht erfüllt; insbesondere stelle eine verfassungsgerichtliche Entscheidung zur Verfassungswidrigkeit einer Norm keine „neue Tatsache“ i.S. des § 173 AO dar. Eine rückwirkende Änderung der Alt-Bescheide für die Jahre, in denen die streitigen erstatteten Beiträge ursprünglich gezahlt worden seien, sei nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO nicht möglich, da dies eine rückwirkende Änderung von „uralten“, bestandskräftigen Bescheiden zur Folge hätte.

Die Kläger beantragen sinngemäß, die Vorentscheidung sowie die Einspruchsentscheidung vom 31.05.2019 aufzuheben und den Einkommensteuersteuerbescheid für 2017 vom 08.01.2019 dahingehend zu ändern, dass die erstatteten Beiträge zur Kranken- und zur Pflegeversicherung in Höhe von 39.509,40 € nicht nach § 10 Abs. 4b Satz 2 EStG mit anderen Beiträgen verrechnet werden und dass ein verbleibender Betrag nicht nach § 10 Abs. 4b Satz 3 EStG dem Gesamtbetrag der Einkünfte hinzugerechnet wird.

Das FA beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Das FA hält die vom FG getroffene Entscheidung und die hierfür gegebene Begründung für zutreffend.

II.

Die unbegründete Revision ist nach § 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zurückzuweisen.

Das FG hat zu Recht entschieden, dass die der Klägerin erstatteten Beiträge gemäß § 10 Abs. 4b Satz 2 EStG mit den Vorsorgeaufwendungen i.S. von § 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG zu verrechnen sind und der verbleibende Betrag gemäß § 10 Abs. 4b Satz 3 EStG dem Gesamtbetrag der Einkünfte hinzuzurechnen ist.

1. Gemäß § 10 Abs. 4b Satz 2 EStG ist, wenn bei den Sonderausgaben nach § 10 Abs. 1 Nr. 2 bis 3a EStG die im Veranlagungszeitraum erstatteten Aufwendungen die geleisteten Aufwendungen übersteigen (Erstattungsüberhang), der Erstattungsüberhang mit anderen im Rahmen der jeweiligen Nummer anzusetzenden Aufwendungen zu verrechnen. Ein verbleibender Betrag des sich bei den Aufwendungen nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 und 4 EStG ergebenden Erstattungsüberhangs ist gemäß § 10 Abs. 4b Satz 3 EStG dem Gesamtbetrag der Einkünfte hinzuzurechnen.

a) In den sachlichen Anwendungsbereich der Verrechnung nach § 10 Abs. 4b Satz 2 EStG und der Hinzurechnung nach § 10 Abs. 4b Satz 3 EStG fallen grundsätzlich alle Zahlungen, die der Steuerpflichtige als Rückfluss von Aufwendungen erhält, die er im Zusammenhang mit den dort jeweils genannten Sonderausgaben getätigt hat. Auf den Grund für den Rückfluss der Aufwendungen kommt es nicht an.

aa) Der Begriff „erstattete Aufwendungen“ ist nach Wortlaut und Systematik des § 10 Abs. 4b Sätze 2 und 3 EStG weit auszulegen.

(1) Aufwendungen sind grundsätzlich alle Ausgaben, die in Geld oder Geldeswert bestehen und aus dem Vermögen des Steuerpflichtigen abfließen (vgl. Beschluss des Großen Senats des Bundesfinanzhofs —BFH— vom 04.07.1990 – GrS 1/89, BFHE 160, 466, BStBl II 1990, 830, unter C.III.2.d aa; s.a. Tipke, Steuer und Wirtschaft 1979, 193, 194 f.; Söhn in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 10 Rz B 5; Kulosa in Herrmann/Heuer/Raupach —HHR—, § 10 EStG Rz 33; Brandis/Heuermann/Vogel, § 10 EStG Rz 26).

Der sachliche Anwendungsbereich der Verrechnung nach § 10 Abs. 4b Satz 2 EStG ist ausdrücklich auf Aufwendungen beschränkt, die der Steuerpflichtige als Beiträge für die Altersvorsorge gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 2 EStG, als Beiträge zur Kranken- und Pflegeversicherung gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG oder als Beiträge zu sonstigen Versicherungen gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 3a EStG geleistet hat. Gleichermaßen ist der sachliche Anwendungsbereich der Hinzurechnung nach § 10 Abs. 4b Satz 3 EStG auf Aufwendungen beschränkt, die der Steuerpflichtige als Beiträge zur Kranken- und Pflegeversicherung gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG geleistet hat, sowie auf die gezahlte Kirchensteuer gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 4 EStG.

(2) Erstattet i.S. von § 10 Abs. 4b Sätze 2 und 3 EStG sind diejenigen Aufwendungen aus dem jeweiligen sachlichen Anwendungsbereich der genannten Regelungen, die dem Steuerpflichtigen in einer Umkehrung der Ausgaben in Geld oder Geldeswert nach Abfluss wieder zufließen. Eine Einschränkung im Hinblick auf den tatsächlichen oder rechtlichen Grund für diesen Rückfluss enthalten die genannten Regelungen ihrem Wortlaut nach nicht. Auch der Regelungssystematik des § 10 EStG lässt sich eine solche Einschränkung nicht entnehmen.

(3) Das spricht dafür, dass im Fall des § 10 Abs. 4b Satz 2 EStG grundsätzlich alles, was bei dem Steuerpflichtigen als Aufwendungen i.S. von § 10 Abs. 1 Nr. 2 bis 3a EStG abgeflossen ist, im Falle des späteren Rückflusses im Wege der Verrechnung erfasst werden soll und dass gleichermaßen im Fall des § 10 Abs. 4b Satz 3 EStG grundsätzlich alles, was bei dem Steuerpflichtigen als Aufwendungen i.S. von § 10 Abs. 1 Nr. 3 und 4 EStG abgeflossen und nicht im Rahmen des § 10 Abs. 4b Satz 2 EStG verrechnet worden ist, im Falle des späteren Rückflusses im Wege der Hinzurechnung erfasst werden soll (zur Erstattung von Rentenversicherungsbeiträgen siehe allerdings weiterhin Senatsurteil vom 07.07.2020 – X R 35/18, BFHE 270, 99, BStBl II 2021, 750, Rz 32 und 35).

Insbesondere lassen sich somit aus Wortlaut und Systematik der genannten Regelungen keine Anhaltspunkte dafür herleiten, dass eine Verrechnung nach § 10 Abs. 4b Satz 2 EStG und/oder eine Hinzurechnung nach § 10 Abs. 4b Satz 3 EStG nur —wie die Kläger meinen— im Fall von Beitragsrückerstattungen im Rahmen eines bestehenden bzw. fortbestehenden Versicherungsverhältnisses vorgenommen werden sollen und dass Erstattungen aufgrund einer nachträglichen Änderung des Versicherungsstatus hiervon ausgenommen wären.

bb) Auch die Entstehungsgeschichte des § 10 Abs. 4b EStG spricht für ein weites Verständnis des Begriffs „erstattete Aufwendungen“. Diese Regelung ist durch das Steuervereinfachungsgesetz 2011 vom 01.11.2011 (BGBl I 2011, 2131) geschaffen worden und am 01.01.2012 in Kraft getreten.

(1) Bis zu diesem Zeitpunkt hatte die Rechtsprechung in Bezug auf Aufwendungen, die zunächst als Sonderausgaben abgeflossen und in einem späteren Veranlagungszeitraum erstattet worden waren, entschieden, dass der Erstattungsbetrag aus Gründen der Praktikabilität vorrangig im Jahr der Erstattung mit gleichartigen Sonderausgaben zu verrechnen sei; die abziehbaren Sonderausgaben des Erstattungsjahres wurden dadurch entsprechend gemindert. Soweit eine solche Verrechnung mit gleichartigen Aufwendungen im Jahr der Erstattung nicht möglich war, wurde der Sonderausgabenabzug des Jahres der Verausgabung (Zahlungsjahr) um die nachträgliche Erstattung gemindert. Bereits bestandkräftige Bescheide waren nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO zu ändern (s. Senatsurteil vom 28.05.1998 – X R 7/96, BFHE 186, 521, BStBl II 1999, 95, unter 3.c und d, und Senatsbeschluss vom 19.01.2010 – X B 32/09, BFH/NV 2010, 1250, Rz 5 – jeweils m.w.N.; ebenso: BFH-Urteile vom 07.07.2004 – XI R 10/04, BFHE 207, 28, BStBl II 2004, 1058, unter II.1., und vom 23.02.2005 – XI R 68/03, BFH/NV 2005, 1304, unter 1.a; BFH-Beschluss vom 28.06.2006 – XI B 163/05, BFH/NV 2006, 1836; FG Münster, Urteil vom 30.09.2005 – 4 K 4598/03 E, EFG 2006, 10).

Auf welcher Rechtsgrundlage die Erstattung beruhte und ob sie materiell zu Recht oder zu Unrecht erfolgt war, ist dieser Rechtsprechung zufolge unerheblich gewesen (so ausdrücklich auch Senatsurteil vom 03.08.2016 – X R 35/15, BFH/NV 2016, 1704, Rz 19). Dementsprechend galten diese Rechtsprechungsgrundsätze insbesondere auch im Fall der Rückabwicklung eines irrtümlich angenommen Sozialversicherungsverhältnisses (s. Senatsurteil in BFHE 186, 521, BStBl II 1999, 95; ähnlich bereits in Bezug auf die Rückzahlung von Kirchensteuer, nachdem festgestellt worden war, dass der Steuerpflichtige der Kirche nicht angehörte: Senatsurteil vom 26.06.1996 – X R 73/94, BFHE 181, 144, BStBl II 1996, 646).

Die Finanzverwaltung ist dem gefolgt (s. Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 11.07.2002, BStBl I 2002, 667).

(2) An diese Rechtsprechung hat der historische Gesetzgeber den Gesetzesmaterialien zufolge mit § 10 Abs. 4b EStG anknüpfen wollen (vgl. BTDrucks 17/5125, S. 37). Das folgt nach Ansicht des erkennenden Senats daraus, dass in der Begründung des Regierungsentwurfs zunächst die bis dahin geltenden Rechtsprechungsgrundsätze inhaltlich (wenn auch ohne ausdrückliche Benennung des Senatsurteils in BFHE 186, 521, BStBl II 1999, 95) wiedergegeben werden, bevor die Zielsetzung der (damals) neuen Regelungen in § 10 Abs. 4b Sätze 2 und 3 EStG (dazu unten II.1.a cc) erläutert wird (im Ergebnis ebenso Senatsurteil in BFH/NV 2016, 1704, Rz 35).

Zwar werden von diesen Regelungen wegen der ausdrücklichen Beschränkung des jeweiligen sachlichen Anwendungsbereichs —wie bereits dargestellt— nicht sämtliche Sonderausgaben-Tatbestände erfasst, bei denen es zu Erstattungen kommen kann (s.a. HHR/Kulosa, § 10 EStG Rz 414; BeckOK EStG/Fissenewert, 15. Ed. [01.03.2023], EStG § 10 Rz 534.2 und 543). Es finden sich jedoch in den Gesetzesmaterialien keine Anhaltspunkte dafür, dass ihr Anwendungsbereich über diese ausdrückliche Beschränkung hinaus enger gefasst werden sollte als der Anwendungsbereich der bis dahin geltenden Rechtsprechungsgrundsätze. Auch dies spricht dafür, dass insbesondere auch der Fall der Rückabwicklung eines irrtümlich angenommen Sozialversicherungsverhältnisses unter § 10 Abs. 4b Sätze 2 und 3 EStG fallen soll.

cc) Schließlich lässt sich die von den Klägern begehrte Beschränkung des sachlichen Anwendungsbereichs von § 10 Abs. 4b Sätze 2 und 3 EStG auch nicht aus dem Sinn und Zweck dieser Regelungen herleiten.

Ausgangspunkt der höchstrichterlichen Rechtsprechung ist zunächst die allgemeine Überlegung gewesen, dass nach dem Sinn und Zweck des § 10 EStG letztlich nur solche Ausgaben als Sonderausgaben berücksichtigt werden dürfen, durch die der Steuerpflichtige tatsächlich und endgültig wirtschaftlich belastet ist (s. Senatsurteile in BFHE 186, 521, BStBl II 1999, 95, unter 3.a, und in BFH/NV 2016, 1704, Rz 14). In Anbetracht dessen müsste eine spätere Erstattung von Aufwendungen steuersystematisch an sich zu einer Korrektur im Zahlungsjahr führen. Dass die Rechtsprechung dennoch eine vorrangige Verrechnung mit gleichartigen Sonderausgaben im Erstattungsjahr zugelassen hat, ist mit Praktikabilitätserwägungen begründet worden (s. Senatsurteil in BFHE 186, 521, BStBl II 1999, 95, unter 3.b, und BFH-Urteil in BFHE 207, 28, BStBl II 2004, 1058, unter II.1.). Hierdurch sollte vermieden werden, dass auch bei zum Teil nur geringfügigen Erstattungen „zahllose Veranlagungen“ geändert werden müssten (vgl. Senatsurteil in BFHE 181, 144, BStBl II 1996, 646, unter II.2.).

An diesen Praktikabilitätsgesichtspunkt knüpfen § 10 Abs. 4b Sätze 2 und 3 EStG an. Ihr Ziel ist es, den Aufwand einer „Wiederaufrollung der Steuerfestsetzungen von Vorjahren“ weitgehend zu vermeiden (vgl. BTDrucks 17/5125, S. 37). Insbesondere dann, wenn sich Erstattungsüberhänge ergeben, sollen nicht mehr die Bescheide der zurückliegenden Zahlungsjahre geändert werden; vielmehr sollen die steuerlichen Konsequenzen veranlagungszeitraumübergreifend im Erstattungsjahr durch den Ansatz einer umgekehrten bzw. „negativen“ Sonderausgabe gezogen werden (s. Senatsurteil vom 29.06.2022 – X R 1/20, BFHE 277, 354, Rz 26; BFH-Urteil vom 12.03.2019 – IX R 34/17, BFHE 264, 201, BStBl II 2019, 658, Rz 16; HHR/Kulosa, § 10 EStG Rz 413; BeckOK EStG/Fissenewert, a.a.O., EStG § 10 Rz 545). Es geht damit letztlich um eine Verfahrensvereinfachung durch Vermeidung der an sich durch die Erstattung gebotenen Rückabwicklung (vgl. auch Stöcker in Bordewin/Brandt, § 10 EStG Rz 849; Brandis/Heuermann/Vogel, § 10 EStG Rz 311; BeckOK EStG/Fissenewert, a.a.O., EStG § 10 Rz 546.1).

Diese praktischen Erwägungen greifen aber bei allen Erstattungen, unabhängig von ihrem jeweiligen Rechtsgrund. Dabei zeigt der vorliegende Streitfall, dass gerade im Falle der Rückabwicklung eines irrtümlich angenommen Sozialversicherungsverhältnisses ohne eine Regelung wie § 10 Abs. 4b EStG ein besonders hoher Verwaltungsaufwand entstünde; denn die Rückabwicklung erstreckt sich hier über einen Zeitraum von 14 Jahren. Gerade solche Fälle vom Anwendungsbereich der Regelung auszunehmen, liefe daher in besonderer Weise deren Sinn und Zweck zuwider.

dd) Als Zwischenergebnis bleibt daher festzuhalten, dass § 10 Abs. 4b Sätze 2 und 3 EStG insbesondere auch dann anzuwenden sind, wenn eine Erstattung von Aufwendungen darauf beruht, dass ein Sozialversicherungsverhältnis rückabgewickelt oder rückwirkend umgestellt worden ist.

b) An weitere tatbestandliche Voraussetzungen sind die Verrechnung nach § 10 Abs. 4b Satz 2 EStG und die Hinzurechnung nach § 10 Abs. 4b Satz 3 EStG nicht geknüpft.

aa) Durch die höchstrichterliche Rechtsprechung ist bereits geklärt, dass die Hinzurechnung eines aus der Verrechnung des Erstattungsüberhangs verbleibenden Betrags i.S. des § 10 Abs. 4b Satz 3 EStG nicht notwendig voraussetzt, dass der Steuerpflichtige im Veranlagungszeitraum der Erstattung von Aufwendungen nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 und 4 EStG zugleich entsprechend Aufwendungen getätigt haben muss; ein „Erstattungsüberhang“ i.S. von § 10 Abs. 4b Satz 3 EStG kann demzufolge auch dann vorliegen, wenn der Zahlungsbetrag im Erstattungsjahr 0 € betragen hat (s. Senatsurteil in BFHE 277, 354, Rz 17 ff.). Auf die dortigen Ausführungen wird Bezug genommen.

Somit müssen —anders als die Kläger meinen— der Erstattung insbesondere auch keine jährlich wiederkehrenden Sonderausgaben gegenüberstehen.

bb) Die Verrechnung nach § 10 Abs. 4b Satz 2 EStG und die Hinzurechnung nach § 10 Abs. 4b Satz 3 EStG stehen ihrem Wortlaut nach auch nicht unter dem tatbestandlichen Vorbehalt, dass im Erstattungsjahr hinsichtlich der Zahlungsjahre noch eine Änderungsmöglichkeit nach den §§ 173 ff. AO gegeben sein muss. Aus dem systematischen Zusammenhang und der Entstehungsgeschichte der genannten Regelungen lässt sich eine solche Einschränkung ebenfalls nicht herleiten. Dem dargelegten Sinn und Zweck der beiden Vorschriften widerspräche ein solches Verständnis, da andernfalls die Möglichkeit einer „Wiederaufrollung der Steuerfestsetzungen von Vorjahren“ zumindest hypothetisch geprüft werden müsste. Dies liefe dem angestrebten Vereinfachungszweck zuwider.

Wegen des Einwands der Kläger, § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO sei nicht anwendbar, da dies eine rückwirkende Änderung von „uralten“ bestandskräftigen Bescheiden zur Folge hätte, weist der erkennende Senat —nur ergänzend— darauf hin, dass die Erstattung von Sonderausgaben in einem späteren Veranlagungszeitraum der Rechtsprechung zufolge ein rückwirkendes Ereignis i.S. von § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO darstellt (s. oben, unter II.1.a bb (2)) und dass gemäß § 175 Abs. 1 Satz 2 AO in einem solchen Fall die vierjährige Festsetzungsfrist des § 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO erst mit Ablauf des Kalenderjahres beginnt, in dem das rückwirkende Ereignis —also die Erstattung— eingetreten ist. Doch kommt es hierauf (wie soeben dargelegt) nicht an.

c) § 10 Abs. 4b Sätze 2 und 3 EStG sind auch verfassungsgemäß.

aa) Die genannten Regelungen verstoßen nicht gegen das verfassungsrechtliche Rückwirkungsverbot oder den Grundsatz des Vertrauensschutzes.

Da § 10 Abs. 4b Sätze 2 und 3 EStG am 01.01.2012 in Kraft getreten sind (s. oben, unter II.1.a bb (1)), gelten sie für alle Erstattungen, die dem Steuerpflichtigen nach dem 31.12.2011 gemäß § 11 EStG zugeflossen sind bzw. zufließen (vgl. Senatsurteil in BFHE 277, 354, Rz 16; BFH-Urteil in BFHE 264, 201, BStBl II 2019, 658, Rz 14). Erstattungen werden demnach auch dann im Rahmen der Verrechnung nach § 10 Abs. 4b Satz 2 EStG und/oder der Hinzurechnung nach § 10 Abs. 4b Satz 3 EStG erfasst, wenn sie auf Aufwendungen i.S. von § 10 Abs. 1 Nr. 2 bis 3a EStG (im Fall des § 10 Abs. 4b Satz 2 EStG) bzw. auf Aufwendungen i.S. von § 10 Abs. 1 Nr. 3 und 4 EStG (im Fall des § 10 Abs. 4b Satz 3 EStG) beruhen, die der Steuerpflichtige vor diesem Zeitpunkt in einem früheren Veranlagungszeitraum getätigt hat.

Soweit sich daraus eine unechte Rückwirkung ergeben sollte, wäre diese jedenfalls zulässig. Sie wäre mit den grundrechtlichen und rechtsstaatlichen Grundsätzen des Vertrauensschutzes vereinbar, weil sie zur Förderung des bereits dargelegten Gesetzeszwecks der vereinfachten Rückabwicklung des Sonderausgabenabzugs geeignet und erforderlich ist und weil bei einer Gesamtabwägung zwischen dem Gewicht des enttäuschten Vertrauens und dem Gewicht und der Dringlichkeit der die Rechtsänderung rechtfertigenden Gründe die Grenze der Zumutbarkeit gewahrt bleibt (zu diesen Voraussetzungen s. Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 14.12.2022 – 2 BvL 7/13, 2 BvL 18/14, DStR 2023, 683, Rz 100 ff., m.w.N.). Das FG hat insoweit zutreffend (auf S. 14 f. der Vorentscheidung) darauf verwiesen, dass der Steuerpflichtige auch nach der bis zum 31.12.2011 geltenden Rechtslage nicht darauf vertrauen durfte, dass eine Erstattung von Beitragsleistungen einkommensteuerlich unberücksichtigt bleiben würde. Die mit § 10 Abs. 4b Sätze 2 und 3 EStG geschaffenen Regelungen haben somit nur die Art und Weise der steuerlichen Berücksichtigung geändert, nicht aber die Voraussetzungen für eine steuerliche Berücksichtigung überhaupt erst geschaffen. Auf die Ausführungen des FG wird insoweit Bezug genommen.

bb) Entgegen der Auffassung der Kläger verstoßen § 10 Abs. 4b Sätze 2 und 3 EStG auch nicht gegen Art. 3 Abs. 1 GG.

Der IX. Senat des BFH hat mit seinem Urteil in BFHE 264, 201, BStBl II 2019, 658 (unter Rz 17) bereits entschieden, dass die Hinzurechnung nach § 10 Abs. 4b Satz 3 EStG eine zulässige Typisierung darstellt und es insoweit auch nicht darauf ankommt, ob sich die erstattete Zahlung im Zahlungsjahr steuermindernd ausgewirkt hat. Zur Begründung hat der IX. Senat auf die frühere Rechtslage und die dazu einschlägige Rechtsprechung des erkennenden Senats verwiesen, der zufolge die Verrechnungsmethode unter systematischen Gesichtspunkten belastungsneutral sei; diese Erwägungen seien auf die neue Rechtslage übertragbar (BFH-Urteil in BFHE 264, 201, BStBl II 2019, 658, Rz 18). Der erkennende Senat hat sich dem angeschlossen (Senatsurteil in BFHE 277, 354, Rz 31).

Zutreffend hat das FG an diese Rechtsprechung angeknüpft und zudem darauf verwiesen, dass sich im vorliegenden Streitfall die Sonderausgaben dem eigenen Vortrag der Kläger zufolge in den Vorjahren tatsächlich auch steuermindernd ausgewirkt haben (s. S. 12 f. der Vorentscheidung). Auf die weiteren Ausführungen des FG wird auch insoweit Bezug genommen.

2. Ausgehend von diesen Rechtsgrundsätzen waren die der Klägerin erstatteten Aufwendungen zunächst gemäß § 10 Abs. 4b Satz 2 EStG mit den Vorsorgeaufwendungen nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG zu verrechnen. Der danach verbleibende Erstattungsüberhang war gemäß § 10 Abs. 4b Satz 3 EStG dem Gesamtbetrag der Einkünfte hinzuzurechnen.

Soweit die Kläger mit ihrer Revisionsbegründung vortragen, der Erstattungsbetrag setze sich nicht nur aus erstatteten Beiträgen zur Basisversorgung zusammen, können sie mit diesem Vorbringen im Revisionsverfahren nicht mehr gehört werden; denn den tatsächlichen Feststellungen des FG zufolge hat es sich bei den erstatteten Beiträgen um „Beiträge für Basisleistungen“ gehandelt (s. S. 2 der Vorentscheidung). Diese Feststellung ist von den Klägern nicht mit Verfahrensrügen angegriffen worden und bindet daher den erkennenden Senat gemäß § 118 Abs. 2 FGO.

Nur ergänzend weist der Senat darauf hin, dass die Feststellung des FG im Übrigen auch dem in der Einkommensteuerakte enthaltenen Bestätigungsschreiben der Krankenkasse vom 02.11.2018 entspricht (s. Bl. 84 der Einkommensteuerakte, unter Bezugnahme auf das Schreiben der Krankenkasse vom 27.01.2018, Bl. 78 f. der Einkommensteuerakte), das der damalige Bevollmächtigte der Kläger dem FA mit Schreiben vom 02.11.2018 übersandt hat.

3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.

Quelle: Bundesfinanzhof

Bei einer sog. Videokonferenz muss lt. BFH für die Beteiligten während der zeitgleichen Bild- und Tonübertragung nach § 91a Abs. 1 FGO ‑ ähnlich wie bei einer körperlichen Anwesenheit im Verhandlungssaal ‑ feststellbar sein, ob die beteiligten Richter in der Lage sind, der Verhandlung in ihren wesentlichen Abschnitten zu folgen (Az. V B 13/22).

Leitsatz

1. Bei einer sog. Videokonferenz muss für die Beteiligten während der zeitgleichen Bild- und Tonübertragung nach § 91a Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung ‑ ähnlich wie bei einer körperlichen Anwesenheit im Verhandlungssaal ‑ feststellbar sein, ob die beteiligten Richter in der Lage sind, der Verhandlung in ihren wesentlichen Abschnitten zu folgen. Dies erfordert, dass alle zur Entscheidung berufenen Richter während der „Videokonferenz“ für die lediglich „zugeschalteten“ Beteiligten sichtbar sind. Daran fehlt es jedenfalls dann, wenn für den überwiegenden Zeitraum der mündlichen Verhandlung nur der Vorsitzende Richter des Senats im Bild zu sehen ist.
2. Auf die Beachtung der Vorschriften über die Besetzung des Gerichts kann nicht wirksam verzichtet werden. Dies ist der Disposition der Beteiligten entzogen.

Tenor:

Auf die Beschwerde des Klägers wegen Nichtzulassung der Revision wird das Urteil des Finanzgerichts Münster vom 06.01.2022 – 13 K 1195/18 K,G aufgehoben.

Die Sache wird an das Finanzgericht Münster zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverwiesen.

Diesem wird die Entscheidung über die Kosten des Beschwerdeverfahrens übertragen.

Gründe:

I.

In der Hauptsache ist zwischen den Beteiligten streitig, ob Einkünfte, die der als gemeinnützig anerkannte Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) aus der entgeltlichen Überlassung von Räumlichkeiten an andere gemeinnützige Vereine erzielt, der Vermögensverwaltung, einem Zweckbetrieb oder einem wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb zuzuordnen sind. Im hierüber geführten Klageverfahren gestattete das Finanzgericht (FG) den Beteiligten mit Beschluss vom 03.01.2022 gemäß § 91a Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO), sich während der mündlichen Verhandlung in eigenen Räumlichkeiten aufzuhalten und dort im Rahmen der sogenannten „Videokonferenz“ Verfahrenshandlungen vorzunehmen. Ausweislich des Protokolls der mündlichen Verhandlung waren die Beteiligten zur mündlichen Verhandlung per sogenannter „Videokonferenz“ zugeschaltet. Das FG gab der Klage teilweise statt und wies sie im Übrigen ab.

In seiner Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Revision trägt der Kläger unter anderem vor, das FG habe bei der sogenannten „Videokonferenz“ nur eine Kamera eingesetzt. Für die nicht im Gerichtssaal anwesenden Beteiligten sei -je nach manueller Steuerung durch den „regieführenden“ Richter- entweder die Gesamtbesetzung des Senats oder nur ein Teil seiner Besetzung oder aber nur derjenige Richter, der aktuell das Wort geführt habe, zu sehen gewesen. Nach dem Vortrag des Sachverhalts durch die Berichterstatterin sei allein der Vorsitzende Richter des Senats für etwa zwei Drittel der Dauer der mündlichen Verhandlung im Bild gewesen, das heißt während der insgesamt 90-minütigen Verhandlung für etwa 60 Minuten. Die Richterbank mit den übrigen Richtern und der aktuell sprechende Richter seien nie gleichzeitig zu sehen gewesen. Da das Verhalten der übrigen Richter wegen der fehlenden Beobachtungsmöglichkeit keiner finalen rechtlichen Analyse unterzogen werden könne, sei das Recht auf den gesetzlichen Richter (§ 119 Nr. 1 FGO i.V.m. Art. 101 Abs. 1 Satz 2 des Grundgesetzes -GG-) verletzt.

Wegen der Rüge, dass die Richterbank für die nicht im Gerichtssaal anwesenden Beteiligten nicht durchgängig zu sehen gewesen sei, hat der Senat dienstliche Äußerungen des Vorsitzenden Richters und des kameraführenden Richters des FG eingeholt. Die Beteiligten hatten Gelegenheit, sich hierzu zu äußern.

II.

Die Beschwerde ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Ur-teils und zur Zurückverweisung des Rechtsstreits an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 116 Abs. 6 FGO). Das angefochtene Urteil beruht auf einem Verfahrensmangel im Sinne des § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO. Der Anspruch des Klägers auf die vorschriftsmäßige Besetzung des erkennenden Gerichts (§ 119 Nr. 1 FGO i.V.m. Art. 101 Abs. 1 Satz 2 GG) ist verletzt. Bei einer sogenannten „Videokonferenz“ muss für die Beteiligten während der zeitgleichen Bild- und Tonübertragung nach § 91a Abs. 1 FGO -wie bei einer körperlichen Anwesenheit im Verhandlungssaal- feststellbar sein, ob die beteiligten Richter in der Lage sind, der Verhandlung in ihren wesentlichen Abschnitten zu folgen. Dies erfordert, dass alle zur Entscheidung berufenen Richter während der „Videokonferenz“ für die lediglich „zugeschalteten“ Beteiligten sichtbar sind. Daran fehlt es jedenfalls dann, wenn für den überwiegenden Zeitraum der mündlichen Verhandlung nur der Vorsitzende Richter des Senats im Bild zu sehen ist.

1. Ein Urteil ist gemäß § 119 Nr. 1 FGO stets als auf der Verletzung von Bundesrecht beruhend anzusehen, wenn das erkennende Gericht nicht vorschriftsmäßig besetzt war.

a) Der absolute Revisionsgrund des § 119 Nr. 1 FGO (vgl. auch § 547 Nr. 1 der Zivilprozessordnung -ZPO- und § 138 Nr. 1 der Verwaltungsgerichtsordnung) dient insbesondere dazu, das Vertrauen der Rechtsuchenden und der Öffentlichkeit in die Sachlichkeit der Gerichte zu sichern (Senatsbeschluss vom 14.03.2019 – V B 34/17, BFHE 263, 317, BStBl II 2019, 489, Rz 13, m.w.N.).

Vorschriftsmäßig besetzt ist das erkennende Gericht, wenn jeder an der Verhandlung und Entscheidung beteiligte Richter die zur Ausübung des Richteramts erforderliche Fähigkeit besitzt, die wesentlichen Vorgänge der Verhandlung wahrzunehmen und in sich aufzunehmen. Die beteiligten Richter müssen körperlich und geistig in der Lage sein, der Verhandlung in ihren wesentlichen Abschnitten zu folgen. Nur wenn jeder Richter die wesentlichen Vorgänge aufnimmt, ist er in der Lage, seine Überzeugung aus dem Gesamtergebnis der Verhandlung zu gewinnen (§ 96 Abs. 1 Satz 1 FGO), selbständig zu urteilen und so an einer sachgerechten Entscheidung mitzuwirken. Ein Richter, der in der mündlichen Verhandlung für eine nicht nur unerhebliche Zeit einschläft, ist abwesend, wenn er dadurch wesentlichen Vorgängen nicht mehr folgen kann, so dass das erkennende Gericht dann nicht mehr im Sinne von § 119 Nr. 1 FGO vorschriftsmäßig besetzt ist (Senatsbeschluss vom 28.08.1986 – V R 18/86, BFHE 147, 402, BStBl II 1986, 908, unter II.a). Ebenso ist es, wenn einer der zur Entscheidung berufenen Richter nach der Eröffnung der mündlichen Verhandlung eingetroffen ist und seinen Platz auf der Richterbank erst eingenommen hat, nachdem der Berichterstatter bereits mit dem Vortrag des Sachverhalts begonnen hatte, so dass der erst später eintreffende Richter wesentliche Vorgänge der Verhandlung nicht wahrgenommen hat (Beschluss des Bundesfinanzhofs -BFH- vom 17.06.2011 – XI B 21-22/10, BFH/NV 2012, 46, Rz 8 und 10).

b) Das Erfordernis der vorschriftsmäßigen Besetzung im Sinne von § 119 Nr. 1 FGO ist auch bei sogenannten „Videokonferenzen“ auf der Grundlage des § 91a FGO zu beachten.

aa) Nach § 91a Abs. 1 Satz 1 FGO kann das Gericht den Beteiligten, ihren Bevollmächtigten und Beiständen auf Antrag oder von Amts wegen gestatten, sich während einer mündlichen Verhandlung an einem anderen Ort aufzuhalten und dort Verfahrenshandlungen vorzunehmen. Die Verhandlung wird dann gemäß § 91a Abs. 1 Satz 2 FGO zeitgleich in Bild und Ton an diesen Ort und in das Sitzungszimmer übertragen.

bb) Die „Videoübertragungstechnik“ soll auf der Grundlage dieser Vorschrift „ohne Verlust an rechtsstaatlicher Qualität“ genutzt werden (BTDrucks 17/1224, S. 10). Um einem derartigen Verlust entgegenzuwirken, muss es die gemäß § 91a Abs. 1 Satz 2 FGO vorgesehene Übertragung der „Verhandlung“ in Bild und Ton an den in § 91a Abs. 1 Satz 1 FGO genannten anderen Ort ermöglichen, dass die dort anwesenden Beteiligten die vorschriftsmäßige Besetzung des Gerichts und damit die Anwesenheit aller Mitglieder des Spruchkörpers feststellen können.

Dies erfordert, dass alle zur Entscheidung berufenen Richter während der „Videokonferenz“ für die lediglich „zugeschalteten“ Beteiligten sichtbar sind. Nicht zulässig ist es daher, den alleinigen Bildausschnitt auf einzelne Richter -etwa den Vorsitzenden- zu beschränken (Wieczorek/Schütze/Gerken, 5. Aufl., § 128a ZPO Rz 11). „Zugeschaltete“ Prozessbeteiligte müssen vielmehr alle Richter sehen und hören können (Anders/Gehle, Zivilprozessordnung, 81. Aufl., § 128a Rz 17; Zöller/Greger, ZPO, 34. Aufl., § 128a Rz 6 und Windau, Neue Juristische Wochenschrift –NJW- 2020, 2753, 2754). Wie dies gewährleistet wird, ist Sache des Gerichts, das die Gestattung nach § 91a Abs. 1 Satz 1 FGO erteilt.

Bestätigt wird dies durch den Entwurf eines Gesetzes zur Förderung des Einsatzes von Videokonferenztechnik in der Zivilgerichtsbarkeit und den Fachgerichtsbarkeiten vom 26.05.2023 (BRDrucks 228/23, S. 49). Danach müssen jeder Verfahrensbeteiligte und das Gericht die Möglichkeit haben, alle anderen Verfahrensbeteiligten und die Mitglieder des Gerichts zu jedem Zeitpunkt der Verhandlung sowohl visuell als auch akustisch wahrzunehmen. Soweit dies dahingehend eingeschränkt wird, dass nicht alle Verfahrensbeteiligten und das Gericht ständig gleichzeitig „auf einem Bildschirm“ zu sehen sein müssen und auf variierende Ansichtsmöglichkeiten verwiesen wird, sieht der Senat hierin in Übereinstimmung mit dem Schrifttum (Anders/Gehle, Zivilprozessordnung, 81. Aufl., § 128a Rz 17 und Zöller/Greger, ZPO, 34. Aufl., § 128a Rz 6) einen bloßen Hinweis auf die Möglichkeit, die Verhandlungen mit mehreren Kameras an den anderen Ort zu übertragen, so dass zum Beispiel neben der Bildübertragung des gesamten Spruchkörpers durch eine zusätzliche Bildübertragung der die Verhandlung leitende Vorsitzende Richter oder andere Richter des Spruchkörpers -wie etwa der Berichterstatter- im Bild zu sehen sind, wenn sie sich zur Sache äußern, etwa in Form eines Sachberichts oder im Rahmen eines Rechtsgesprächs. Ebenso wenig ergeben sich geringere Anforderungen, soweit nach dem Gesetzentwurf bei einfach gelagerten Terminen ohne Beweisaufnahme und mit nur wenigen Verfahrensbeteiligten der Einsatz sogenannter „Ein-Kamera-Systeme“ möglich sein soll, bei denen die Teilnehmenden nicht individuell angezeigt werden können. Auch in einem solchen Fall bleibt es bei dem Grundsatz, dass die Kameraeinstellung es ermöglichen muss, alle zur Entscheidung berufenen Richter und die im Gerichtssaal anwesenden Verfahrensbeteiligten visuell wahrzunehmen. Die bildliche Übertragung nur einzelner Personen genügt bei Nutzung einer einzelnen Kamera danach nicht.

cc) Gestattet ein FG daher gemäß § 91a FGO den Beteiligten, ihren Bevollmächtigten und Beiständen auf Antrag oder von Amts wegen, sich während einer mündlichen Verhandlung an einem anderen Ort aufzuhalten und dort Verfahrenshandlungen vorzunehmen, entbindet dies nicht von der Verpflichtung, die vorschriftsmäßige Gerichtsbesetzung in einer Weise zu gewährleisten, die dem Vertrauen der Rechtsuchenden in die Sachlichkeit der Gerichte (s. oben II.1.a) hinreichend Rechnung trägt. Daher muss für die Beteiligten im Fall einer sogenannten „Videokonferenz“ im Rahmen der vom Gericht technisch veranlassten zeitgleichen Bild- und Tonübertragung nach § 91a Abs. 1 FGO -ähnlich wie bei einer körperlichen Anwesenheit im Verhandlungssaal- feststellbar sein, ob die beteiligten Richter körperlich und geistig in der Lage sind, der Verhandlung in ihren wesentlichen Abschnitten zu folgen oder ob einer oder mehrere von ihnen während der Verhandlung eingeschlafen ist oder sind, erst verspätet auf der Richterbank Platz genommen oder diese vorübergehend oder vorzeitig verlassen hat oder haben (s. oben II.1.a).

dd) Abweichendes folgt nicht daraus, dass § 91a FGO eine bloße Verfahrensvorschrift ist, die lediglich regelt, dass allein von der zur Vornahme von Verfahrenshandlungen grundsätzlich notwendigen Anwesenheit der Beteiligten und ihrer Prozessbevollmächtigten im Sitzungszimmer abgesehen und diese durch die Übertragung der Verhandlung an deren Aufenthaltsort ersetzt wird (vgl. z.B. zu dem § 91a FGO entsprechenden § 110a des Sozialgerichtsgesetzes Beschluss des Bundessozialgerichts -BSG- vom 04.11.2021 – B 9 SB 76/20 B, NJW 2022, 1639, Rz 7 f.). Es ist im Hinblick auf die mit § 91a FGO verfolgten Zielsetzungen der Prozesswirtschaftlichkeit (Brandis in Tipke/Kruse, § 91a FGO Rz 1) oder Prozessökonomie (Schallmoser in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 91a FGO Rz 5) kein Sachgrund erkennbar, der die Annahme rechtfertigen könnte, die Beteiligten würden sich mit ihrem Einverständnis zur bloßen „Zuschaltung per Videokonferenz“ der Möglichkeit begeben wollen, die Anwesenheit der Richter und ihr Verhalten während der mündlichen Verhandlung wahrnehmen zu können.

2. Im Streitfall war das FG nicht im Sinne von § 119 Nr. 1 FGO vorschriftsmäßig besetzt.

a) Die Tatsachen, die zur Beurteilung erforderlich sind, ob ein Verfahrensmangel vorliegt, kann der BFH im Wege des Freibeweises feststellen (Senatsurteil vom 18.04.1996 – V R 25/95, BFHE 180, 512, BStBl II 1996, 578, unter II.2.c und BFH-Urteil vom 19.09.2012 – IV R 45/09, BFHE 239, 66, BStBl II 2013, 123, Rz 31). Ebenso können die für die Entscheidung über die Nichtzulassungsbeschwerde wegen eines Verfahrensmangels (§ 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO) erheblichen Tatsachen vom Beschwerdegericht im Wege des Freibeweises ermittelt und frei gewürdigt (§ 113 Abs. 1, § 96 Abs. 1 Satz 1 FGO) werden (Senatsbeschluss vom 30.04.1987 – V B 86/86, BFHE 149, 437, BStBl II 1987, 502).

b) Im Streitfall macht der Kläger geltend, das FG habe bei der sogenannten „Videokonferenz“ nur eine Kamera eingesetzt und es seien für die nicht im Gerichtssaal anwesenden Beteiligten -je nach manueller Steuerung durch den „regieführenden“ Richter- entweder die Gesamtbesetzung des Senats oder nur ein Teil seiner Besetzung oder aber nur derjenige Richter, der aktuell das Wort geführt habe, zu sehen gewesen. Der Vorsitzende Richter am Finanzgericht A sei für circa zwei Drittel der Dauer der insgesamt circa 90-minütigen mündlichen Verhandlung im Bild zu sehen gewesen. Die Richterbank mit den übrigen Richtern und der aktuell sprechende Richter seien nie gleichzeitig zu sehen gewesen.

Der Beklagte und Beschwerdegegner (Finanzamt -FA-) hat diese Verfahrenshandhabung bestätigt. Er führt aus, zur Eröffnung der Verhandlung sei die gesamte Richterbank zu sehen gewesen, während es in der Folgezeit „zur Ausrichtung der Kamera auf den jeweils Sprechenden“ gekommen sei. Die „Ausrichtung der Kamera auf den Sprechenden“ habe der „Herstellung der Gesprächssituation“ mit diesem Richter gedient.

Der Vorsitzende Richter am Finanzgericht A und der „regieführende“ Richter am Finanzgericht B haben in ihren dienstlichen Äußerungen diesen übereinstimmenden Beteiligtenvortrag ebenfalls bestätigt. Es sei nur eine Kamera verwendet worden, deren Einstellung während der Verhandlung verändert wurde, damit die „zugeschalteten“ Beteiligten nicht nur schemenhaft die Gesamtheit der Senatsmitglieder erkennen, sondern auch wahrnehmen konnten, welcher Richter sich gerade äußerte und wie dessen Gestik und Mimik sei. Auf die Frage, ob es den „zugeschalteten“ Beteiligten vom Beginn bis zum Ende der Verhandlung möglich war, die vollständige Richterbank mit allen zur Entscheidung berufenen Richtern zu sehen, hielt der Vorsitzende Richter am Finanzgericht A es für wahrscheinlich, dass dies nicht der Fall gewesen sei. Richter am Finanzgericht B verneinte diese Frage.

c) Der Senat würdigt den übereinstimmenden Beteiligtenvortrag und die dienstlichen Äußerungen des die Verhandlung leitenden Vorsitzenden Richters am Finanzgericht A und des „regieführenden“ Richters am Finanzgericht B zur Verfahrenshandhabung durch das FG, den das FA lediglich in Bezug auf die sich hieraus ergebenden Rechtsfolgen anders als der Kläger bewertet, dahingehend, dass es im Rahmen der vom FG durchgeführten „Videokonferenz“ beiden Beteiligten nicht möglich war, die Richterbank für den überwiegenden Zeitraum der mündlichen Verhandlung in den Blick zu nehmen. Bei dieser Sachlage sieht der Senat -im Rahmen der freien Beweiswürdigung- von einer förmlichen Beweisaufnahme vor dem Senat (vgl. z.B. Beschluss des Bundesverwaltungsgerichts -BVerwG- vom 19.07.2007 – 5 B 84/06, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung –HFR- 2008, 1291) ab (vgl. zum Beweisrisiko des Klägers auch BVerwG-Urteil vom 16.12.1980 – 6 C 110/79, Zeitschrift für Beamtenrecht -ZBR- 1982, 30).

3. Der Kläger kann die Rüge auch mit Erfolg geltend machen.

a) Auf die Beachtung der Vorschriften über die Besetzung des Gerichts kann nicht nach § 155 Satz 1 FGO i.V.m. § 295 ZPO wirksam verzichtet werden.

aa) Die Verletzung einer das Verfahren und insbesondere die Form einer Prozesshandlung betreffenden Vorschrift kann gemäß § 295 Abs. 1 ZPO nicht mehr gerügt werden, wenn die Partei auf die Befolgung der Vorschrift verzichtet oder wenn sie bei der nächsten mündlichen Verhandlung, die aufgrund des betreffenden Verfahrens stattgefunden hat oder in der darauf Bezug genommen ist, den Mangel nicht gerügt hat, obgleich sie erschienen und ihr der Mangel bekannt war oder bekannt sein musste. Diese Regelung ist allerdings gemäß § 295 Abs. 2 ZPO nicht anzuwenden, wenn Vorschriften verletzt sind, auf deren Befolgung eine Partei wirksam nicht verzichten kann.

bb) Danach sind die Vorschriften über die Besetzung des Gerichts der Disposition der Beteiligten entzogen (BFH-Beschlüsse vom 05.03.2018 – X B 44/17, BFH/NV 2018, 637, Rz 15; vom 17.06.2011 – XI B 21-22/10, BFH/NV 2012, 46, Rz 11 und vom 30.01.2004 – II B 111/02, BFH/NV 2004, 661, unter II.).

So gilt dies für den Fall, dass das Gericht aufgrund eines schlafenden Richters nicht vorschriftsmäßig besetzt ist. Dieser Verfahrensfehler wird nicht deshalb unbeachtlich, weil der Kläger oder sein Prozessbevollmächtigter das fragliche Verhalten des Richters nicht während der Verhandlung zur Sprache gebracht und gerügt haben. Die Nichtrüge des Besetzungsmangels in der mündlichen Verhandlung, in der ein Richter schläft, führt nicht zum Rügeverlust. § 295 Abs. 2 ZPO trägt in einem solchen Fall dem Rechtsstaatsprinzip Rechnung, nach dem bestimmte Garantien einer formell ordnungsgemäßen Rechtsprechung, das heißt zwingende Grundnormen des Verfahrensrechts, deren Einhaltung im öffentlichen Interesse liegt, gewährleistet sein müssen; das Risiko ihrer Verletzung darf nicht auf die Parteien abgewälzt werden. Zu diesen Vorschriften gehört die ordnungsgemäße Besetzung des Gerichts (BVerwG-Urteil vom 16.12.1980 – 6 C 110/79, ZBR 1982, 30). Der Senat schließt sich dieser höchstrichterlichen Rechtsprechung an. Dem steht nicht entgegen, dass im Einzelfall (vgl. hierzu z.B. BFH-Urteile vom 04.08.1967 – VI R 198/66, BFHE 89, 183, BStBl III 1967, 558 und vom 05.12.1985 – IV R 114/85, BFH/NV 1986, 468; BFH-Beschlüsse vom 17.02.2011 – IV B 108/09, BFH/NV 2011, 996 und vom 27.04.2011 – III B 62/10, BFH/NV 2011, 1379) aus dem Umstand, dass in der mündlichen Verhandlung das Schlafen eines Richters nicht beanstandet wurde, „indiziell“ (BSG-Beschluss vom 08.12.2022 – B 8 SO 66/21 B, juris) zu folgern sein kann, dass der Richter nicht geschlafen habe (so ausdrücklich BVerwG-Urteil vom 16.12.1980 – 6 C 110/79, ZBR 1982, 30). Dies betrifft nicht die Frage des Verlusts des Rügerechts, sondern die tatsächlichen Umstände, die zu einem Verstoß gegen die vorschriftsmäßige Besetzung des Gerichts führen können.

Ist es nicht erforderlich, in der mündlichen Verhandlung das Schlafen eines Richters anzusprechen oder zu beanstanden, um hierzu in der Folgeinstanz einen Verfahrensfehler geltend zu machen (BVerwG-Beschluss vom 19.07.2007 – 5 B 84/06, HFR 2008, 1291; vgl. im Übrigen auch BVerwG-Urteil vom 31.01.1980 – 3 C 118/79, NJW 1981, 413), muss auch nicht zur Vermeidung eines Rügeverlusts in der mündlichen Verhandlung in Form der sogenannten „Videokonferenz“ nach § 91a FGO die fehlende Bildübertragung der Richterbank zur Überprüfung des Verhaltens eines Richters gerügt werden.

cc) Ein Rügeverlust tritt auch nicht dadurch ein, dass der Prozessbevollmächtigte des Klägers erstmalig im Verfahren der Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Revision eine unzureichende Bildübertragung der gesamten Richterbank gerügt hat (s. unter II.3.b). Dieses Verhalten könnte allenfalls im Rahmen der Beweiswürdigung zu der Frage, ob tatsächlich keine hinreichende Bildübertragung der gesamten Richterbank erfolgte, eine Rolle spielen, falls der Prozessbevollmächtigte des Klägers unter Verletzung der gebotenen Verfahrensfairness nur deshalb von einem solchen Hinweis an das Gericht während der mündlichen Verhandlung abgesehen hat, um sich treu- und pflichtwidrig einen absoluten Revisionsgrund für den Fall des Unterliegens zu sichern (vgl. BVerwG-Beschlüsse vom 13.06.2001 – 5 B 105/00, NJW 2001, 2898, unter 3. und vom 19.07.2007 – 5 B 84/06, HFR 2008, 1291, unter 2.). Hierfür bestehen im Streitfall indes keine Anhaltspunkte.

dd) Abweichendes folgt nicht aus dem Beschluss des BSG vom 04.11.2021 – B 9 SB 76/20 B (NJW 2022, 1639, Rz 11). Danach setzt zwar die Rüge der Verletzung des Anspruchs auf rechtliches Gehör bei einer sogenannten „Videokonferenz“ voraus, dass vermeintliche Übertragungsmängel bereits während der mündlichen Verhandlung gegenüber dem Gericht zu rügen sind. Die Beurteilung des BSG zum Rügeverlust bei der Geltendmachung der Verletzung des rechtlichen Gehörs ist aber auf die Rüge der nicht vorschriftsmäßigen Besetzung des erkennenden Gerichts (§ 119 Nr. 1 FGO), zu der sich das BSG in seiner Entscheidung nicht geäußert hat, nicht zu übertragen.

Im Übrigen wird auch ansonsten bei Durchführung einer Verhandlung im Wege der sogenannten „Videokonferenz“ zwischen verzichtbaren und nicht verzichtbaren Verfahrensmängeln unterschieden (vgl. BeckOK ZPO/von Selle, 48. Ed. [01.03.2023], ZPO § 128a Rz 15.2; Gomille/Frenze, Neue Juristische Online-Zeitschrift 2022, 1185). Dementsprechend kommt es auch nicht auf die instanzgerichtliche Rechtsprechung und auf Beiträge im Schrifttum an, die sich nur zu verzichtbaren Verfahrensmängeln äußern (vgl. z.B. zum Verstoß gegen die Grundsätze der Mündlichkeit oder der Unmittelbarkeit der Beweisaufnahme und zur Verletzung des Anspruchs auf rechtliches Gehör Urteil des Saarländischen Oberlandesgerichts -OLG- vom 15.07.2021 – 4 U 48/20, Recht Digital 2022, 185, Rz 53 f.; Sozialgericht Darmstadt, Urteil vom 21.02.2022 – S 13 KR 200/18, juris, Rz 14; zur Verletzung des Anspruchs auf rechtliches Gehör Hessisches FG, Urteil vom 24.07.2014 – 8 K 1324/10, Entscheidungen der Finanzgerichte 2014, 2061, Rz 10; vgl. auch Brandis in Tipke/Kruse, § 91a FGO Rz 11 mit Bezugnahme auf den vorstehenden BSG-Beschluss; zur Verletzung des Anspruchs auf rechtliches Gehör Gräber/Herbert, Finanzgerichtsordnung, 9. Aufl., § 91a Rz 18; Anders/Gehle, Zivilprozessordnung, 81. Aufl., § 128a Rz 17 mit Bezugnahme auf das vorstehende Urteil des Saarländischen OLG; zur Verletzung des Grundsatzes der Mündlichkeit und des Anspruchs auf rechtliches Gehör Musielak/Voit/Stadler, ZPO, 20. Aufl., § 128a Rz 3a; Ulrich in Schoch/Schneider, Verwaltungsrecht, § 102a VwGO Rz 41 mit Bezugnahme auf das vorstehende Urteil des Hessischen FG; zum vorstehenden BSG-Beschluss vgl. Müller, Neue Zeitschrift für Sozialrecht 2022, 277; zum Verstoß gegen die Grundsätze der Mündlichkeit oder der Unmittelbarkeit der Beweisaufnahme und zur Verletzung des Anspruchs auf rechtliches Gehör Klasen in Ory/Weth, juris PraxisKommentar Elektronischer Rechtsverkehr, Bd. 2, 2. Aufl., § 128a ZPO [Stand: 12.05.2023] Rz 30; zur Vergleichbarkeit des § 91a Abs. 1 FGO mit der Nichtteilnahme an der mündlichen Verhandlung nach § 91 Abs. 2 FGO Schumann, Deutsches Steuerrecht 2022, 1359; vgl. auch ohne Äußerung zur vorschriftsmäßigen Gerichtsbesetzung Windau, NJW 2020, 2753, 2754).

b) Weiter hat der Kläger mit seinem Vortrag, dass jeweils allein der Vorsitzende Richter am Finanzgericht A und die Berichterstatterin während der Wortbeiträge dieser beiden Richter zu sehen waren, auch hinreichend dargelegt, was während der mündlichen Verhandlung geschehen ist, als die Richterbank nicht vollständig zu sehen war (vgl. zu diesem Erfordernis BVerwG-Beschluss vom 22.05.2006 – 10 B 9/06, NJW 2006, 2648, unter 1.a).

c) Schließlich steht der Rüge des Klägers ebenso wie im Fall des schlafenden Richters (s. oben II.1. und II.3.a bb) nicht entgegen, dass im Protokoll der mündlichen Verhandlung nicht festgehalten ist, ob die Beteiligten die Möglichkeit hatten, während der Verhandlung die vollständige Richterbank zu sehen.

4. Im Streitfall hält der Senat es für sachgerecht, die Vorentscheidung gemäß § 116 Abs. 6 FGO aufzuheben und die Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückzuverweisen. Die weiteren Rügen des Klägers sind danach nicht mehr zu prüfen.

5. Von einer weiteren Begründung wird nach § 116 Abs. 5 Satz 2 Halbsatz 2 FGO abgesehen.

6. Die Übertragung der Kostenentscheidung auf das FG beruht auf § 143 Abs. 2 FGO.

Quelle: Bundesfinanzhof

Der BFH hatte zu klären, ob eine „Arrangement Fee“ und eine „Agency and Security Agency Fee“ zu Zinsaufwendungen i. S. von § 4h Abs. 3 Satz 2 EStG gehören (Az. XI R 45/19).

Leitsatz

1. Ein Entgelt, mit dem nicht die Möglichkeit zur Nutzung von Fremdkapital, sondern eine andere Leistung des Kreditgebers vergütet wird, ist keine Zinsaufwendung im Sinne des § 4h Abs. 3 Satz 2 EStG.
2. Eine sog. arrangement fee, mit der gesonderte, über die Kapitalüberlassung hinausgehende Leistungen einer Konsortialführerin vergütet werden und die sich nach der vertraglich vereinbarten (und nicht nach der tatsächlich in Anspruch genommenen) Darlehenssumme bemisst, unterfällt nicht der Abzugsbeschränkung des § 4h EStG.

Tenor:

Die Revision des Beklagten gegen das Urteil des Finanzgerichts Münster vom 12.04.2019 – 10 K 2859/15 K wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Beklagte zu tragen.

Gründe:

I.

Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin), eine GmbH, war alleinige Anteilseignerin der B-GmbH. Zwischen der Klägerin und der B-GmbH bestand eine körperschaft- und gewerbesteuerrechtliche Organschaft mit der Klägerin als Organträgerin.

Die Klägerin und die B-GmbH nahmen im Jahr 2011 ein Darlehen im Umfang von … Mio. € als Konsortialkredit auf. Ursprünglich war ein Darlehen in Höhe von … Mio. € vereinbart, hiervon wurde später der genannte Betrag abgerufen. Darlehensgeber waren die C-Bank, die einen Darlehensanteil von rund … Mio. € übernahm, sowie vier weitere Kreditinstitute.

Der Konsortialkredit wurde als sogenanntes offenes Innenkonsortium abgeschlossen. Hierbei war die C-Bank Konsortialführerin. Als solche trat ausschließlich sie nach außen gegenüber der Klägerin beziehungsweise der B-GmbH auf, handelte hierbei im Innenverhältnis aber teilweise (im Umfang der jeweiligen Darlehensanteile) für Rechnung der anderen Konsorten.

Die C-Bank und die B-GmbH schlossen des Weiteren einen „mandate and syndication letter“ und einen „arrangement fee letter“. Außerdem kam ein ebenfalls in englischer Sprache verfasstes „term sheet“ als Anlage zu einem „commitment letter“ zustande. Nach dem „term sheet“ hatte die C-Bank als Konsortialführer die folgenden Funktionen:

• „agent“
• „security agent“
• „mandated lead arranger“
• „underwriter“
• „bookrunner“
• „initial lender“

Nach dem „mandate and syndication letter“ hatte die C-Bank alle Aspekte der Kreditsyndizierung zu organisieren, unter anderem die Zeitschiene, die Auswahl möglicher Kreditgeber, die Akzeptanz und Aufteilung der Kreditvereinbarungen und die Verteilung der Gebühren an die Kreditgeber. Im „arrangement fee letter“ war die Vereinbarung enthalten, dass als „arrangement fee“ ein Betrag in Höhe von 4,25 % der vereinbarten Darlehenssumme (… €) an die C-Bank zu zahlen sei. Die „arrangement fee“ war eine einmalige Zahlung, welche nicht zurückzahlbar war. Sie fiel allerdings nicht an, wenn es nicht zum Abschluss des Darlehensvertrags kam.

Die B-GmbH verbuchte unter anderem die im Jahr 2011 angefallene „arrangement fee“ als Aufwand.

Der Beklagte und Revisionskläger (Finanzamt —FA—) ging im Zuge einer Außenprüfung davon aus, dass im Rahmen der Anwendung der Zinsschranke nach § 8a des Körperschaftsteuergesetzes in der im Streitjahr geltenden Fassung (KStG) in Verbindung mit § 4h des Einkommensteuergesetzes in der im Streitjahr geltenden Fassung (EStG) auch die „arrangement fee“ als Zinsaufwendung im Sinne von § 4h Abs. 3 Satz 2 EStG anzusehen sei.

Dagegen wandte sich die Klägerin mit ihrem Einspruch, den sie zunächst ausschließlich darauf stützte, dass § 4h EStG verfassungswidrig sei. Das FA erließ sodann eine Teileinspruchsentscheidung nach § 367a Abs. 2a der Abgabenordnung in der im Streitjahr geltenden Fassung (AO). Darin wird ausgeführt, dass über den folgenden Teil des Einspruchs nicht entschieden werde: „Verfassungsmäßigkeit der Beschränkung des Betriebsausgabenabzugs gemäß § 4h EStG (Zinsschranke)“. Das FA wies darauf hin, dass dieser Teil des Einspruchsverfahrens aufgrund des Antrags der Klägerin nach § 363 Abs. 2 Satz 2 AO kraft Gesetzes ruhe. In der Teileinspruchsentscheidung heißt es des Weiteren, dass der Einspruch, soweit über ihn entschieden werde, unbegründet sei. Diese Vorgehensweise sei auch sachdienlich im Sinne von § 367 Abs. 2a Satz 1 AO.

Die Klage war überwiegend erfolgreich. Das Finanzgericht (FG) vertrat, soweit hier von Interesse, die Auffassung, dass die „arrangement fee“ nicht zu den Zinsaufwendungen im Sinne von § 4h Abs. 3 Satz 2 EStG gehöre. Das Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte 2019, 1211 veröffentlicht.

Dagegen wendet sich das FA mit seiner Revision. Es rügt eine Verletzung des § 4h Abs. 3 Satz 2 EStG.

Das FA beantragt, das Urteil der Vorinstanz aufzuheben und die Klage insgesamt abzuweisen.

Die Klägerin beantragt, die Revision zurückzuweisen.

II.

Die Zuständigkeit des erkennenden Senats für die Entscheidung des Streitfalls ergibt sich aus Teil A XI. Senat Nr. 2 des Geschäftsverteilungsplans des Bundesfinanzhofs (BFH). Die Regelungen in Teil A I. Senat Nr. 1 bis Nr. 3 sind nicht einschlägig.

III.

Die Entscheidung ergeht gemäß § 126a der Finanzgerichtsordnung (FGO). Der Senat hält einstimmig die Revision für unbegründet und eine mündliche Verhandlung nicht für erforderlich. Die Beteiligten sind davon unterrichtet worden und hatten Gelegenheit zur Stellungnahme. Das FG-Urteil weist keinen Rechtsfehler auf.

1. Der Erlass einer Teileinspruchsentscheidung war zulässig.

a) Nach § 367 Abs. 2a Satz 1 AO kann die Finanzbehörde vorab über Teile des Einspruchs entscheiden, wenn dies sachdienlich ist. Die Frage der Sachdienlichkeit der teilweisen Entscheidung über den Einspruch im Sinne des § 367 Abs. 2a AO ist gerichtlich voll überprüfbar (vgl. BFH-Beschluss vom 21.12.2016 – I B 57/16, BFH/NV 2017, 881; kritisch Steinhauff, AO-Steuerberater 2017, 170). Bei teilweiser Entscheidungsreife eines Einspruchs ist der Erlass einer Teileinspruchsentscheidung im Allgemeinen sachdienlich, soweit dem keine besonderen Umstände entgegenstehen (vgl. BFH-Urteile vom 17.03.2022 – XI R 39/19, BFHE 275, 526, BStBl II 2023, 295, Rz 16; vom 12.05.2022 – V R 31/20, Rz 26).

b) Nach diesen Maßstäben war der Erlass einer Teileinspruchsentscheidung zulässig. Die Frage, ob § 4h EStG verfassungsgemäß ist, ist nicht spruchreif, während die weitere streitige Frage, ob die „arrangement fee“ von der Abzugsbeschränkung des § 4h EStG erfasst wird, entscheidungsreif ist. Daher war es sachdienlich, eine Teileinspruchsentscheidung über die entscheidungsreifen Teile zu erlassen, aber über die Verfassungsmäßigkeit des § 4h EStG noch nicht zu entscheiden. Nach der Entscheidung im Verfahren 2 BvL 1/16 ist mit einer einvernehmlichen Erledigung des beim FA noch ruhenden Teil des Rechtsstreits (bezüglich der hier nicht streitigen, einfachrechtlich unter § 4h EStG fallenden Aufwendungen) zu rechnen.

2. Das FG ist zutreffend davon ausgegangen, dass die „arrangement fee“ keine Zinsaufwendung im Sinne des § 4h Abs. 3 Satz 2 EStG ist.

a) Zinsaufwendungen, die der Abzugsbeschränkung der sogenannten Zinsschranke gemäß § 4h EStG in Verbindung mit §§ 8a, 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 KStG unterliegen, werden in § 4h Abs. 3 Satz 2 EStG definiert als Vergütungen für Fremdkapital, die den maßgeblichen Gewinn gemindert haben.

aa) Da Zinsen „genau genommen“ nicht „für Fremdkapital“, sondern für die Überlassung von Fremdkapital und für die Einräumung einer zeitlich begrenzten Möglichkeit der Nutzung dieses Kapitals geleistet werden, kommt es darauf an, dass sich die Vergütung als Entgelt für die zeitlich begrenzte Zurverfügungstellung von Fremdkapital darstellt (vgl. BTDrucks 16/4841, S. 49 „Entgelt für die Überlassung des Fremdkapitals zur Nutzung“). Für das Vorliegen von Zinsaufwendungen spricht regelmäßig, dass sich das Entgelt an der Höhe des zur Nutzung überlassenen Fremdkapitals und an der Dauer der eingeräumten Kapitalnutzungsmöglichkeit (Laufzeit) orientiert (vgl. BFH-Urteil vom 09.08.2000 – I R 92/99, BFHE 193, 141, BStBl II 2001, 609; Förster in Gosch KStG, 4. Aufl., § 8a Rz 268).

bb) Die Regelung in § 4h Abs. 3 Satz 2 EStG betrifft ihrem Wortlaut nach „Vergütungen für Fremdkapital“, der Hinzurechnungstatbestand des § 8 Nr. 1 Buchst. a des Gewerbesteuergesetzes (GewStG) erfasst die „Entgelte für Schulden“. Jene Bestimmung versteht die ständige höchstrichterliche Rechtsprechung dahin, dass Gegenleistungen für die Zurverfügungstellung (Überlassung und Nutzung) von Fremdkapital erfasst werden (vgl. BFH-Urteile vom 10.07.1996 – I R 12/96, BFHE 181, 86, BStBl II 1997, 253; in BFHE 193, 141, BStBl II 2001, 609). Der sehr ähnliche Wortlaut der beiden Vorschriften legt ein übereinstimmendes Verständnis nahe (gl.A. Seiler in Kirchhof/Seer, EStG, 21. Aufl., § 4h Rz 17), jedenfalls für die von Kreditinstituten üblicherweise verlangten Entgelte (vgl. Haase/Geils, Deutsches Steuerrecht —DStR— 2016, 273). Gründe, die für eine unterschiedliche, also normspezifische Interpretation sprechen könnten, vermag der Senat insoweit nicht zu erkennen. Deshalb spricht auch nichts dagegen, die zu § 8 Nr. 1 Buchst. a Satz 1 GewStG ergangene Rechtsprechung zu einzelnen vom Steuerpflichtigen getätigten Aufwendungen für die Auslegung des § 4h Abs. 3 Satz 2 EStG heranzuziehen.

cc) Danach kommt es für die Einstufung als Zinsaufwendung darauf an, dass sich das Entgelt bei wirtschaftlicher Betrachtung als Gegenleistung für die Fremdkapitalnutzungsmöglichkeit darstellt; die Bezeichnung des Entgelts, zum Beispiel als Zins oder Gebühr, ist nicht maßgeblich (vgl. R 8.1 Abs. 1 Satz 2 der Gewerbesteuer-Richtlinien —GewStR— 2009; Seiler in Kirchhof/Seer, EStG, 21. Aufl., § 4h Rz 17; Förster in Gosch KStG, 4. Aufl., § 8a Rz 268; Haase/Geils, DStR 2016, 273). Entgelte, die für eine andere Leistung oder aus einem anderen Rechtsgrund erbracht werden, stellen keine Zinsaufwendungen dar (vgl. BFH-Urteil vom 07.10.2021 – III R 15/18, BFHE 274, 567, BStBl II 2022, 625, Rz 27; in diesem Sinne auch Loschelder in Schmidt, EStG, 41. Aufl., § 4h Rz 24; Loewens in Brandis/Heuermann, § 4h EStG Rz 35; Haase/Geils, DStR 2016, 273; wohl auch Seiler in Kirchhof/Seer, EStG, 21. Aufl., § 4h Rz 17). Denn solche speziellen Entgelte werden nicht, wie vom Gesetz gefordert, „für“ die Zurverfügungstellung des Fremdkapitals, sondern aus anderem Rechtsgrund, etwa einer Bürgschaft, oder „für“ etwas anderes gezahlt (BFH-Urteile in BFHE 193, 141, BStBl II 2001, 609; vom 29.03.2007 – IV R 55/05, BFHE 217, 103, BStBl II 2007, 655, zur Avalgebühr).

dd) Soweit die Finanzverwaltung —im Unterschied zum Gewerbesteuerrecht (vgl. R 8.1 Abs. 1 Satz 8 GewStR 2009)— auch Vergütungen, die „zwar nicht als Zins berechnet werden, aber Vergütungscharakter haben (z.B. … Provisionen und Gebühren, die an den Geber des Fremdkapitals gezahlt werden)“, zu den Zinsaufwendungen rechnet (Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 04.07.2008, BStBl I 2008, 718, Rz 15) und sich dies möglicherweise auch auf Entgelte für eine andere Leistung oder aus anderem Rechtsgrund beziehen könnte, vermag der Senat dem aus den genannten Gründen nicht zu folgen.

b) Nach diesen Maßstäben ist das FG in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise davon ausgegangen, dass die „arrangement fee“ keine Zinsaufwendung im Sinne des § 4h Abs. 3 Satz 2 EStG darstellt.

aa) Das FG hat für den Senat bindend (§ 118 Abs. 2 FGO) in tatsächlicher Hinsicht festgestellt, dass es sich bei der im Streitfall gezahlten „arrangement fee“ um eine einmalige Gebühr für die bis zum Abschluss des Kreditvertrags erfolgten Vermittlungstätigkeiten des Konsortialführers handelte (unter anderem Erarbeitung eines Finanzierungskonzepts und eines Informationsmemorandums, Organisation und Dokumentation des Signings). Die Gebühr war dafür zu zahlen, dass die C-Bank als Konsortialführer den Konsortialkredit mit mehreren anderen Banken vermittelt und zustande gebracht hat. Die „arrangement fee“ wurde außerdem nicht nach dem tatsächlich abgerufenen Fremdkapital, sondern nach der vertraglich vereinbarten Darlehenssumme bemessen. Eine —anteilige— Rückerstattung bei vorzeitiger Beendigung des Darlehensverhältnisses war nicht vereinbart (vgl. zur „arrangement fee“ und anderen Gebühren auch Hahn, Die Unternehmensbesteuerung 2014, 106).

bb) In rechtlicher Hinsicht hat die Vorinstanz ihrem Urteil die zutreffende Auslegung des § 4h Abs. 3 Satz 2 EStG zugrunde gelegt, wonach Entgelte, mit denen andere Leistungen des Kreditgebers als die Einräumung der Fremdkapitalnutzungsmöglichkeit vergütet werden, keine Zinsaufwendungen im Sinne des Gesetzes darstellen. Sie ist der Sache nach auch davon ausgegangen, dass der Anwendung des § 4h Abs. 3 Satz 2 EStG kein rein kausales Verständnis zugrunde zu legen ist.

cc) Auf dieser Grundlage hat die Vorinstanz die streitgegenständliche „arrangement fee“ dahingehend gewürdigt, dass mit ihr gesonderte, über die Kapitalüberlassung hinausgehende Leistungen der C-Bank als Konsortialführerin vergütet wurden. In diese Würdigung hat das FG die rechtlich maßgeblichen Gesichtspunkte einbezogen, wie zum Beispiel die fehlende Bemessung an der Höhe des zur Nutzung überlassenen Fremdkapitals, die fehlende Laufzeitabhängigkeit und die Art der von der C-Bank erbrachten Leistungen. An diese im Wesentlichen auf tatsächlichem Gebiet liegende Würdigung der Vorinstanz ist der Senat gebunden.

3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.

Quelle: Bundesfinanzhof

Das BMF legte nun endlich den Entwurf für ein „Wachstumschancengesetz“ vor. Zwar sind viele seit Langem von der BStBK gestellte Forderungen aufgenommen, dennoch ergibt sich ein gemischtes Bild: Einerseits hat der Entwurf grundsätzlich das Potenzial, die Wirtschaft wirksam zu entlasten. Andererseits sind die geplanten zusätzlichen Mitteilungspflichten eine nicht nachvollziehbare Belastung für Unternehmen und ihre Berater.

Das Bundesfinanzministerium (BMF) legte nun endlich den Entwurf für ein „Wachstumschancengesetz“ vor. Zwar sind viele seit Langem von der Bundessteuerberaterkammer (BStBK) gestellte Forderungen aufgenommen, dennoch ergibt sich ein gemischtes Bild: Einerseits hat der Entwurf grundsätzlich das Potenzial, die Wirtschaft wirksam zu entlasten. Andererseits sind die geplanten zusätzlichen Mitteilungspflichten eine nicht nachvollziehbare Belastung für Unternehmen und ihre Berater.

BStBK-Präsident Prof. Dr. Hartmut Schwab: „Erfreulich ist, dass u. a. der steuerliche Verlustabzug endlich ausgebaut werden soll. Die zeitliche Streckung des Verlustrücktrages auf bis zu drei Jahre und die dauerhafte Ausweitung auf 10 bzw. 20 Millionen Euro sind ein wichtiges Signal an die Unternehmen. Gleiches gilt für die temporäre Ermöglichung eines uneingeschränkten Verlustvortrages für die Jahre 2024 bis 2027.“ Darüber hinaus begrüßt die BStBK die geplante Anpassung der Thesaurierungsbegünstigung und des Optionsmodells für Personengesellschaften. Mit den aktuellen Plänen sind Personengesellschaften zukünftig bessergestellt, allerdings muss hier weiter nachgebessert werden.

Zudem plant das BMF, die steuerliche Forschungszulage auszuweiten und eine Investitionsprämie in einem eigens dafür geschaffenen Gesetz für die Jahre 2024 bis 2027 einzuführen. Schwab: „Investieren Unternehmen in den nächsten Jahren in klimafreundliche Technologien, können sie unter bestimmten Voraussetzungen 15 % der Investitionssumme vom Staat zurückerhalten. Wir bemängeln, dass diese Prämie nun nicht mehr für Investitionen in die Digitalisierung gilt. Da wird am falschen Ende gespart. Denn die deutschen Unternehmen müssen dringend stärker digital arbeiten, wollen sie im internationalen Wettbewerb bestehen. Alles was sie dabei unterstützt, ist gut investiertes Geld“, so Schwab. Der Koalitionsvertrag sah eine Förderung von Klimaschutz und Digitalisierung vor.

Mit der bundesweiten Einführung der verpflichtenden E-Rechnung im B2B-Bereich will das BMF die Grundlage für ein transaktionsbezogenes Meldesystem schaffen. „Ein wichtiger Vorstoß für Unternehmen und uns Steuerberater. Denn damit einher geht das Potenzial sowohl die Digitalisierung als auch die Automatisierung der Rechnungsstellungs- und Buchhaltungsprozesse voranzubringen“, betont Schwab.

Die geplanten zusätzlichen Mitteilungspflichten für innerstaatliche Steuergestaltungen lehnt Schwab strikt ab: „Wieso sollte man etwas einführen, von dem man schon weiß, dass es nichts bringt? Die bisherige Mitteilungspflicht für grenzüberschreitende Steuergestaltungen hat schon zu keinem wesentlichen Erkenntnisgewinn geführt und steht in keiner Kosten-Nutzen-Relation. Immer mehr Berichtspflichten sind nicht die Lösung. Gute, weil zielgerichtete Gesetzgebung hingegen schon. Die Politik sollte dringend einlenken und die nationalen Anzeigepflichten in der Schublade lassen.“

Mit höchster Priorität sollte die Politik künftig mehr bürokratischen Ballast abwerfen und alles tun, um die Wettbewerbsfähigkeit deutscher Unternehmen voranzubringen. Dafür macht sich die BStBK weiterhin stark.

Quelle: BStBK