Störungen des Geschäftsbetriebs des Steuerpflichtigen möglichst gering halten

Die Kassen-Nachschau kann während der üblichen Geschäfts- und Arbeitszeiten stattfinden. Das Entwurfsschreiben erweitert bzw. konkretisiert diese Zeiten: Danach könne sie auch außerhalb der Geschäftszeiten vorgenommen werden, wenn im Unternehmen noch oder schon gearbeitet wird. Zudem könne der Amtsträger zur Prüfung der ordnungsgemäßen Kassenaufzeichnungen einen sog. „Kassensturz“ verlangen, es sei denn, dies sei unangemessen.

Der DStV weist in seiner Stellungnahme auf mögliche, für den Unternehmer belastende, ja teilweise verheerende Praxisauswirkungen hin: Die Maßnahmen könnten sicher leicht zu einer erheblichen Störung des Geschäftsbetriebs des Steuerpflichtigen auswachsen. Zudem sei zu befürchten, dass Kunden durch die Kassen-Nachschau einen schlechten Eindruck von dem Betrieb erhielten. Völlig inakzeptabel seien Situationen, in denen der Unternehmer deutliche finanzielle Einbußen erleidet. Zudem könnten Prüfungshandlungen vor der Öffnung des Geschäfts die Betriebsabläufe in hohem Maße behindern. Beispielsweise duldeten manche Vorbereitungshandlungen in bestimmten Branchen (z. B. in einer Bäckerei) keinen Aufschub. Schließlich sei das Klima bei Prüfungen rund um die Kasse in der Regel ohnehin schon höchst angespannt, was nicht noch verschärft werden sollte.

Der DStV erachtet es daher als zwingend notwendig, dass der Prüfer bei der Durchführung der Kassen-Nachschau die Verhältnismäßigkeit sorgfältig beachtet und wahrt. Der Verband fordert eine entsprechende Klarstellung im AEAO. Sie solle dem Kassen-Nachschau-Prüfer deutlicher, als es der Entwurf vorsieht, vor Augen führen, dass er sich in einem höchst sensiblen Bereich der Unternehmensführung bewegt.

Trickbetrügereien verhindern

Der Amtsträger hat sich auszuweisen, sobald er den Steuerpflichtigen zur Duldung der Kassen-Nachschau auffordert oder mit einer anderen, im Entwurf aufgezählten offenen Amtshandlung, wie beispielsweise der Aufforderung zur Vorlage von Aufzeichnungen, Büchern oder den für die Führung des elektronischen Aufzeichnungssystems erheblichen Organisationsunterlagen, beginnt. Der Entwurf stellt klar, dass die Aufforderung zur Duldung der Kassen-Nachschau ein Verwaltungsakt ist, der formlos erlassen werden kann.

Aus der Praxis ist zu vernehmen, dass die Dienstausweise von Prüfern meist von so minderer Qualität seien, dass sie leicht fälschbar sind. Der DStV weist darauf hin, dass Steuerpflichtige deshalb eine sehr ausgeprägte Angst vor Trickbetrügern hätten, die sich mit entsprechenden Dokumenten den Inhalt der Kasse erschleichen wollen. Sollten solche Fälle in Abwesenheit des Steuerpflichtigen eintreten, wäre zudem das Arbeitsverhältnis belastet: Der zur Mitwirkung aufgeforderte Mitarbeiter müsste sich anschließend gegenüber seinem Arbeitgeber rechtfertigen. Dabei werde er regelmäßig nicht belegen können, dass er sich durch einen vermeintlich echten Amtsträger in einem Moment der Überrumpelung und der Verunsicherung habe täuschen lassen.

Um die Ängste der Steuerpflichtigen und ihrer Mitarbeiter sowie die tatsächliche Gefahrenlage zu reduzieren, sind aus Sicht des DStV folgende Maßnahmen erforderlich:

• Der Sicherheitsstandard für Prüferausweise muss deutlich erhöht werden.
• Im AEAO sollte festgeschrieben werden, dass dem Steuerpflichtigen bzw. seinem Berater Musterausweise zur Verfügung gestellt werden, damit sie die Echtheit des Prüferausweises überprüfen können.
• Der Prüfer sollte im AEAO dazu verpflichtet werden, bei Beginn der offenen Amtshandlungen den Prüfungsauftrag nebst einer Anlage mit allen Rechten und Pflichten auszuhändigen. Ein entsprechendes Vorgehen deckt sich mit dem Rechtsschutzgedanken des § 119 Abs. 2 Satz 2 AO. Danach ist ein mündlicher Verwaltungsakt – wie die Aufforderung zur Duldung der Kassen-Nachschau – schriftlich zu bestätigen, wenn hieran ein berechtigtes Interesse besteht und der Betroffene dies unverzüglich verlangt.

Mitwirkungspflichten bei Abwesenheit des Steuerpflichtigen?

Wenn der Steuerpflichtige selbst nicht anwesend ist, hat der Amtsträger nach dem Entwurfsschreiben Personen zur Mitwirkung aufzufordern, von denen er annehmen kann, dass sie über alle wesentlichen Zugriffs- und Benutzungsrechte des Kassensystems des Steuerpflichtigen verfügen. Diese Personen haben dann die Pflichten des Steuerpflichtigen zu erfüllen, soweit sie hierzu rechtlich und tatsächlich in der Lage sind (§ 35 AO).

Was aber passiert, wenn der Steuerpflichtige oder sein gesetzlicher Vertreter abwesend sind und der zur Duldung der Kassen-Nachschau aufgeforderte Mitarbeiter die Pflichten rechtlich oder tatsächlich nicht erfüllen kann? Diese Situation lässt das Entwurfsschreiben ungeklärt. Der DStV zeigt in seiner Stellungnahme auf, welche Fragen sich dann in der Praxis stellen: Wie wird gewährleistet, dass ein unbefugter Mitarbeiter in dem Moment der Überrumpelung und der Verunsicherung sich nicht dazu gezwungen sieht, seine rechtlichen und tatsächlichen Befugnisse zu überschreiten? Welche Einwände kann ein solcher Mitarbeiter, beispielsweise eine Aushilfskraft, dem Amtsträger entgegenhalten? Welche Dokumente muss er beibringen?

Zum Schutz des Steuerpflichtigen und seiner Mitarbeiter fordert der DStV nachdrücklich, eindeutige Hinweise in den AEAO aufzunehmen, welche Vorgaben der Amtsträger in diesen Fällen zu beachten hat.

• Weitere Informationen finden Sie auf der Homepage des DStV.

Schritte in die richtige Richtung

Einige Passagen des Entwurfs tragen zur Rechtsklarheit bei. Sie entschärfen somit das Klima bei Betriebsprüfungen wie auch bei Kassen-Nachschauen und reduzieren die Risiken für Steuerpflichtige und deren Berater. Nach Auffassung des DStV sollten beispielsweise folgende Hinweise aus dem Entwurf unbedingt Eingang in den AEAO finden:

• Die Klarstellung, dass es nicht beanstandet wird, wenn in einem Einzelhandelsgeschäft oder einem vergleichbaren Dienstleistungsunternehmen mit hohem Anteil an Laufkundschaft die Kundendaten nicht aufgezeichnet werden. Diese werden im Regelfall im typischen Einzelhandel nicht zur Nachvollziehbarkeit des Geschäftsvorfalls benötigt.
• Eine Aufzeichnung auf Papier ist zulässig, wenn zur Erfassung von aufzeichnungspflichtigen Geschäftsvorfällen ein elektronisches Aufzeichnungssystem verwendet wird und dieses Gerät z. B. wegen eines Stromausfalls oder eines technischen Defekts ausfällt.
• Der Entwurf sieht einen Ausnahmekatalog von der Einzelaufzeichnungspflicht aus Zumutbarkeitsgründen vor. Er gibt beispielweise Hinweise, welche Anforderungen bei der Benutzung von Waagen gelten.
• Im Falle der Verwendung von offenen Ladenkassen ist die Ausnahmeregelung für den Verkauf von Waren aus Zumutbarkeitsgründen nach § 146 Abs. 1 Satz 3 AO grundsätzlich auch auf Dienstleistungen übertragbar.

Erforderliche Mindestangaben an Umsatzsteuerrecht anpassen

Der BMF-Entwurf bestimmt in einer Aufzählung die Mindestangaben, die der Steuerpflichtige zu einem einzelnen Geschäftsvorfall aufzeichnen muss. Danach muss der Steuerpflichtige beispielsweise neben dem endgültigen Einzelverkaufspreis den dazugehörigen Umsatzsteuersatz und -betrag aufzeichnen.

Der DStV begrüßt grundsätzlich die Konkretisierung der erforderlichen Angaben. Dies fördert die Rechtssicherheit in der Praxis. Kritisch sieht er allerdings, dass der Wortlaut nahelegt, dass zu jedem einzelnen Posten ausnahmslos der konkrete Umsatzsteuerbetrag ausgewiesen werden muss. Diese Anforderung entspricht nicht der gelebten Praxis und findet sich zudem nicht in den umsatzsteuerlichen Vorgaben wieder. Nach dem Umsatzsteuergesetz muss eine Rechnung zwar grundsätzlich den anzuwendenden Steuersatz sowie den Steuerbetrag, der auf das Entgelt entfällt, enthalten. Allerdings ist der Ausweis des Steuerbetrags in einer Summe in Ausnahmefällen zulässig.

Der DStV regt in seiner Stellungnahme zur Klarstellung an: Wenigstens die Ausnahmen für Kleinbetragsrechnungen (§ 33 UStDV) und für Rechnungen über Lieferungen oder sonstige Leistungen, die verschiedenen Steuersätzen unterliegen und bei denen der Steuerbetrag durch Maschinen automatisch ermittelt wird (§ 32 UStDV), sollten in den AEAO übernommen werden.

Ausnahme aus Zumutbarkeitsgründen auch für Dienstleister geboten

Der DStV hat frühzeitig, unter anderem in seiner Stellungnahme S 05/17 , darauf hingewiesen, dass neben Warenverkäufern auch Dienstleister unter die Ausnahme aus Zumutbarkeitsgründen nach § 146 Abs. 1 Satz 3 AO fallen müssen. Dies gebietet insbesondere der verfassungsrechtlich geltende Gleichheitsgrundsatz. Das BMF stellt in seinem Entwurf nunmehr erfreulicherweise klar, dass die Erleichterung grundsätzlich auch auf Dienstleister übertragbar ist.

Allerdings soll die Ausnahme nur für eine bestimmte Kategorie von Dienstleistern gelten: Deren Geschäftsbetrieb müsse auf eine Vielzahl von Kundenkontakten ausgerichtet sein. Zudem dürfe sich der Kundenkontakt im Wesentlichen nur auf die Bestellung und den kurzen Bezahlvorgang beschränken. Die Ausnahme gelte hingegen nicht, wenn der Kundenkontakt in etwa der Dauer der Dienstleistung entspreche und der Kunde auf die Ausübung der Dienstleistung individuell Einfluss nehmen könne.

Dem DStV erscheint diese Zweiteilung auf Basis eines aktuellen BFH-Beschlusses nicht nachvollziehbar. Nach dem BFH hat die Rechtsprechung die gewährten Erleichterungen niemals ausdrücklich auf Warenlieferanten beschränkt, sondern stets aus dem Gesichtspunkt der Zumutbarkeit abgeleitet (vgl. BFH-Beschluss v. 12.07.2017, Az. X B 16/17, Rz. 69, 71). Insoweit könnte laut BFH bei Klein-Dienstleistern dieselbe Interessenlage wie bei kleinen Warenlieferanten bestehen. Der DStV fordert daher in seiner Stellungnahme zugunsten von Klein-Dienstleistern, dass der Grundgedanke des BFH im AEAO deutlicher zum Ausdruck kommen muss.

• Weitere Informationen finden Sie auf der Homepage des DStV.

Der Senat hat hervorgehoben, dass Mobilheime keine Immobilien seien und damit nicht dem typischen Begriff einer Zweitwohnung entsprächen. Wenn eine Gemeinde dennoch eine Zweitwohnungssteuer erheben wolle, müsse sie dies in ihrer entsprechenden Satzung ausdrücklich regeln und bestimmte Mindestmerkmale der Ausstattung festlegen. Ferner müsse der in der Satzung zu bestimmende Steuermaßstab realitätsgerecht sein.

Diesen Anforderungen genügt die Zweitwohnungssteuersatzung der Gemeinde Neukirchen nicht.

Mit der Zweitwohnungssteuer wird eine Einkommensverwendung besteuert, die über die Deckung des allgemeinen Lebensbedarfs hinausgeht und ihren konkreten Ausdruck darin findet, dass jemand neben seiner Hauptwohnung eine weitere Wohnung zu Zwecken der persönlichen Lebensführung nutzt bzw. für diese Zwecke vorhält.

Die Revision wurde nicht zugelassen; die schriftlichen Urteilsgründe stehen noch aus (Az. 2 LB 97/17 und 2 LB 98/17).

Dieser Sachverhalt kann zu großen Wettbewerbsverzerrungen führen und wurde häufig in der Berichterstattung über die letztjährigen Enthüllungen der sog. „Paradise Papers“ erwähnt.

Die Paradise Papers haben gezeigt, dass die Hinterziehung der Mehrwertsteuer im Jachtsektor weitverbreitet ist und durch nationale Vorschriften ermöglicht wird, die dem EU-Recht zuwiderlaufen. Dieser Sachverhalt wurde in den von der Kommission eingeleiteten Vertragsverletzungsverfahren angesprochen. Auch das Europäische Parlament hat vor Kurzem darauf hingewiesen, dass sein neuer Ausschuss zum Follow-up der Paradise Papers sich ebenfalls mit diesem Thema beschäftigen wird.

Der für Wirtschafts- und Finanzangelegenheiten, Steuern und Zoll zuständige Kommissar Pierre Moscovici erklärte: „Um eine gerechte Besteuerung zu erreichen, müssen wir Maßnahmen zur Bekämpfung der Mehrwertsteuerhinterziehung ergreifen, wann immer dies notwendig ist.Wir dürfen diese Art der steuerlichen Vorzugsbehandlung von Privatbooten nicht hinnehmen, die zudem den Wettbewerb in der der maritimen Wirtschaft verzerrt. Derartigen Praktiken verstoßen gegen EU-Recht, und ihnen muss ein Ende gesetzt werden.“

Die Juncker-Kommission steht seit Beginn ihrer Amtszeit an vorderster Linie der europäischen und internationalen Bemühungen zur Bekämpfung von Steuervermeidung und Steuerhinterziehung. Aktuelle Initiativen der Kommission im Bereich der Mehrwertsteuer zielen darauf ab, einen einheitlichen europäischen Mehrwertsteuerraum zu schaffen, der weniger anfällig für Betrug ist und die Zusammenarbeit zwischen den Mitgliedstaaten stärkt. Mehrwertsteuerbetrug kennt keine Grenzen und lässt sich nur durch konzertierte, gemeinsame Anstrengungen der Mitgliedstaaten effizient bekämpfen.

Die am 08.03.2018 eingeleiteten Vertragsverletzungsverfahren betreffen folgende Fälle:

Niedrigere Mehrwertsteuer-Bemessungsgrundlage für die Vermietung von Jachten – allgemeine Mehrwertsteuerregelung in Zypern, Griechenland und Malta. Die derzeitigen EU-Mehrwertsteuervorschriften räumen den Mitgliedstaaten zwar die Möglichkeit ein, die Erbringung einer Dienstleistung nicht zu besteuern, wenn die tatsächliche Nutzung und Verwendung des Gegenstands außerhalb der EU erfolgt; eine allgemeine pauschale Steuerermäßigung ohne Nachweis des Ortes der tatsächlichen Nutzung ist jedoch nicht zulässig. Malta, Zypern und Griechenland haben Leitlinien festgelegt, denen zufolge mit zunehmender Bootsgröße die Wahrscheinlichkeit sinkt, dass die Vermietung innerhalb von EU-Gewässern stattfindet; durch diese Regelung sinkt der anzuwendende Mehrwertsteuersatz beträchtlich.

Fehlerhafte Besteuerung des Kaufs von Jachten im Rahmen des sogenannten „Mietkaufs“ in Zypern und Malta. Nach zyprischem und maltesischem Recht wird der Mietkauf einer Jacht derzeit als Erbringung einer Dienstleistung und nicht als Lieferung eines Gegenstands eingestuft. Das führt dazu, dass zum Zeitpunkt, zu dem die Jacht letztlich gekauft wird, der Mehrwertsteuernormalsatz nur auf einen geringen Teil des tatsächlichen Kaufpreises erhoben wird, und der übrige Betrag als Erbringung einer Dienstleistung zu einem wesentlich niedrigeren Satz besteuert wird.

Die drei Mitgliedstaaten haben jetzt zwei Monate Zeit, um auf die Argumente der Kommission zu reagieren. Kommen sie der Aufforderung nicht binnen diesen zwei Monaten nach, so kann die Kommission eine mit Gründen versehene Stellungnahme an die Behörden dieser Länder übermitteln.

• Weitere Informationen finden Sie auf der Homepage der EU-Kommission.

Die Kommission hat zudem beschlossen, 161 Verfahren einzustellen, in denen die Probleme mit den Mitgliedstaaten gelöst wurden und keine weiteren Verfahrensschritte notwendig sind, darunter auch ein Vertragsverletzungsverfahren gegen Deutschland über die vollständigen Umsetzung der Richtlinie über kartellrechtliche Schadensersatzklagen.

Die Deutschland betreffenden Vertragsverletzungsverfahren:

Mobilität und Verkehr

Die EU-Kommission fordert Deutschland sowie Polen und Slowenien auf, die EU-Vorschriften für höchstzulässige Abmessungen und Gewichte bestimmter Straßenfahrzeuge umzusetzen.

Die Kommission hat diese Länder aufgefordert, die aktualisierten EU-Vorschriften für höchstzulässige Abmessungen und Gewichte bestimmter Straßenfahrzeuge (Richtlinie 2015/719/EU) vollständig in nationales Recht umzusetzen. Diese Vorschriften für den internationalen Straßenverkehr sind wichtig für das Funktionieren des Binnenmarktes und den freien Warenverkehr in Europa. Die Richtlinie sieht unter anderem Ausnahmeregelungen für schwere Lastkraftwagen vor, deren Aerodynamik verbessert wurde oder die mit alternativen Kraftstoffen betrieben werden. Damit soll vermieden werden, dass die Verwendung saubererer Fahrzeuge bestraft wird, die länger oder schwerer sind als Fahrzeuge mit konventionellem Antrieb. Die Richtlinie musste bis zum 7. Mai 2017 von den Mitgliedstaaten umgesetzt werden. Die betroffenen Mitgliedstaaten haben nun zwei Monate Zeit, um die Richtlinie vollständig umzusetzen. Andernfalls kann die Kommission beim Gerichtshof der Europäischen Union Klage erheben.

Führerschein: Kommission fordert vier Mitgliedstaaten auf, die EU-Vorschriften korrekt anzuwenden

Die Kommission hat beschlossen, Deutschland, Italien, Lettland und den Niederlanden ein Aufforderungsschreiben zu übermitteln, damit diese Länder die gemeinsamen europäischen Vorschriften über den Führerschein einhalten (Richtlinie 2006/126/EG in der geänderten Fassung). In Anhang I der Richtlinie ist festgelegt, wie Einschränkungen der Fahrerlaubnis (z. B. die Auflage, eine Brille zu tragen) und andere Zusatzangaben auf dem Führerschein dargestellt werden sollten. Die nationalen Maßnahmen in Deutschland, Italien, Lettland und den Niederlanden laufen jedoch einigen dieser Anforderungen zuwider. Die vier Mitgliedstaaten haben jetzt zwei Monate Zeit, um auf die Argumente der Kommission zu antworten. Andernfalls kann die Kommission beschließen, eine mit Gründen versehene Stellungnahme zu übermitteln.

Steuern

Die EU-Kommission fordert Deutschland auf, seine Vorschriften in Bezug auf eine Mehrwertsteuerregelung für Landwirte mit dem EU-Recht in Einklang zu bringen

Die Kommission hat am 08.03.2018 beschlossen, im Zusammenhang mit der Anwendung einer Mehrwertsteuer-Sonderregelung für Landwirte ein Aufforderungsschreiben an Deutschland zu richten. Die EU-Vorschriften (Mehrwertsteuerrichtlinie) erlauben den Mitgliedstaaten, eine pauschale Mehrwertsteuerregelung für Landwirte anzuwenden. Gemäß dieser Regelung stellen Landwirte ihren Erwerbern bzw. Dienstleistungsempfängern einen Pauschalbetrag („Pauschalausgleich“) auf ihre landwirtschaftlichen Erzeugnisse und Dienstleistungen in Rechnung, anstatt die normalen Mehrwertsteuervorschriften anzuwenden. Im Gegenzug können diese Landwirte keinen Vorsteuerabzug geltend machen. Diese Regelung ist für Landwirte gedacht, bei denen die Anwendung der normalen Mehrwertsteuerregelung auf administrative Schwierigkeiten stoßen würde. Deutschland wendet die Pauschalregelung jedoch standardmäßig auf alle Landwirte an, auch auf Eigentümer großer landwirtschaftlicher Betriebe, bei denen keine derartigen Schwierigkeiten auftreten würden. Nach Angaben des Bundesrechnungshofs führt diese Gewährung der Pauschalregelung außerdem dazu, dass deutsche Pauschallandwirte einen Ausgleich erhalten, der die von ihnen gezahlte Vorsteuer übersteigt. Das ist gemäß den EU-Vorschriften nicht erlaubt und führt zu großen Wettbewerbsverzerrungen auf dem Binnenmarkt. Schafft Deutschland nicht binnen zwei Monaten Abhilfe, kann die Kommission in dieser Sache eine mit Gründen versehene Stellungnahme übermitteln.

Kartellrecht

Die Europäische Kommission hat beschlossen, die Vertragsverletzungsverfahren gegen Deutschland sowie Österreich, Belgien, Zypern, Kroatien, die Tschechische Republik, Estland, Frankreich, Irland, Italien, Lettland, Malta, die Niederlande, Polen, Rumänien, Slowenien, Spanien und das Vereinigte Königreich einzustellen, weil diese Länder die Richtlinie über kartellrechtliche Schadensersatzklagen (Richtlinie 2014/104/EU) nun in nationales Recht umgesetzt haben. Diese Richtlinie hilft Bürgerinnen und Bürgern und Unternehmen, Schadensersatz zu erlangen, wenn sie durch Verstöße gegen das EU-Wettbewerbsrecht geschädigt wurden, beispielsweise durch Bildung von Kartellen oder Missbrauch einer marktbeherrschenden Stellung. Sie erleichtert den Geschädigten auch den Zugang zu den Beweismitteln, die sie benötigen, um den erlittenen Schaden nachzuweisen, und räumt ihnen mehr Zeit für die Geltendmachung ihrer Ansprüche ein. Deshalb ist diese Richtlinie ein wesentliches Element der Durchsetzung des EU-Wettbewerbsrechts. Die Mitgliedstaaten hätten sie bis zum 27. Dezember 2016 in nationales Recht umsetzen müssen. Sieben Mitgliedstaaten haben die Richtlinie fristgerecht umgesetzt. Nach der Einleitung der Vertragsverletzungsverfahren haben 18 Mitgliedstaaten im Jahr 2017 die Richtlinie umgesetzt. Bulgarien hat die Umsetzung Anfang 2018 mitgeteilt. Die Bewertung der Vollständigkeit der Umsetzungsmaßnahmen läuft. Im Jahr 2018 wird die Kommission die Konformität der nationalen Umsetzungsvorschriften prüfen und die beiden verbleibenden Mitgliedstaaten (Griechenland und Portugal) auffordern, die notwendigen Schritte zur vollständigen Umsetzung der Richtlinie zu unternehmen.

• Weitere Informationen finden Sie auf der Homepage der EU-Kommission.

Nach dem BFH-Urteil vom 22. Juni 2017 – VI R 84/14 – (BStBl II 2018 S. xxx) bestehen gegen die Regelung des § 6b Abs. 2a EStG keine unionsrechtlichen Bedenken. Im Anschluss an dieses BFH-Urteil nehme ich zur Anwendung des § 6b Abs. 2a EStG unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder wie folgt Stellung:

1. Stellung des Antrags nach § 6b Abs. 2a Satz 2 EStG

1 Nach dem Wortlaut des § 6b Abs. 2a Satz 2 EStG kann der Antrag nach § 6b Abs. 2a EStG zwar „nur im Wirtschaftsjahr der Veräußerung“ gestellt werden. Gemäß § 52 Abs. 14 Satz 1 EStG sind allerdings auch Gewinne i. S. d. § 6b Abs. 2a EStG begünstigt, die bereits vor dem Datum der Verkündung des StÄndG 2015 am 6. November 2015 entstanden sind.

2 Hinsichtlich der Frage, bis zu welchem Zeitpunkt der Antrag nach § 6b Abs. 2a EStG noch wirksam beim Finanzamt gestellt werden kann, ist im Hinblick auf die gebotene unionsrechtskonforme Handhabung zu Gunsten des Steuerpflichtigen auch für Gewinne i. S. d. § 6b Abs. 2a EStG, die erst nach der Verkündung des StÄndG 2015 am 6. November 2015 entstanden sind, eine weite Auslegung zu befürworten. Der Antrag nach § 6b Abs. 2a EStG kann deshalb in allen Fällen berücksichtigt werden, in denen die materielle Bestandskraft des betroffenen Steuerbescheids noch nicht eingetreten ist; bei vom Kalenderjahr abweichendem Wirtschaftsjahr von Land- und Forstwirten ist der noch nicht bestandskräftig veranlagte Steuerbescheid maßgebend, in dem der anteilige Gewinn i. S. d. § 6b Abs. 2 EStG aus der Veräußerung des begünstigten Wirtschaftsguts erfasst ist.

3 Werden die Einkünfte, in deren Rahmen der Gewinn i. S. d. § 6b Abs. 2 EStG erfasst ist, gesondert oder gesondert und einheitlich festgestellt, ist der Antrag nach § 6b Abs. 2a EStG beim Wohnsitz-Finanzamt des jeweiligen Antragstellers zu stellen.

4 Der Antrag nach § 6b Abs. 2a EStG kann auch im Rahmen einer Betriebsveräußerung gestellt werden. In diesem Fall findet im Hinblick auf die gebotene unionsrechtskonforme Handhabung zu Gunsten des Steuerpflichtigen die Regelung in R 6b.2 Abs. 10 EStR bei einer Betriebsveräußerung entsprechende Anwendung.

5 Dies hat zur Folge, dass eine bereits gewährte Ratenzahlung nach § 6b Abs. 2a EStG auch noch für die Zeit weitergeführt werden kann, für die sie ohne Veräußerung des Betriebs zulässig gewesen wäre. In diesem Fall kann für den Veräußerungsgewinn der Freibetrag nach § 16 Abs. 4 EStG und eine Tarifermäßigung nach § 34 EStG nur in Anspruch genommen werden, wenn die Ratenzahlung nach § 6b Abs. 2a EStG nicht auf stille Reserven zurückgeht, die bei der Veräußerung einer wesentlichen Grundlage des Betriebs aufgedeckt worden sind. Wird demgegenüber für den Gewinn aus der Betriebsveräußerung ein Antrag nach § 6b Abs. 2a EStG erstmals gestellt, so scheidet gemäß § 34 Abs. 1 Satz 4 und Abs. 3 Satz 6 EStG eine ermäßigte Besteuerung für außerordentliche Einkünfte i. S. d. § 34 Abs. 2 Nr. 1 EStG aus.

6 Der Antrag nach § 6b Abs. 2a EStG ist nicht formgebunden.

2. Verhältnis des § 6b Abs. 2a EStG zu § 6b Abs. 1 EStG und § 6b Abs. 3 EStG

7 § 6b Abs. 2a EStG greift grundsätzlich nicht ein, soweit der Gewinn i. S. d. § 6b Abs. 2 EStG nach § 6b Abs. 1 EStG übertragen oder in eine Rücklage nach § 6b Abs. 3 EStG eingestellt wurde und dieser Bilanzansatz nicht nach § 4 Abs. 2 Satz 2 EStG geändert werden kann.

3. Behandlung von „Altfällen“

8 Abweichend von den Aussagen unter Rn. 7 ist in sog. „Altfällen“ das BFH-Urteil vom 22. Juni 2017 – VI R 84/14 – (BStBl II 2018 S. xxx) zu beachten. Ein als „Altfall“ zu behandelnder Fall liegt vor,

• wenn ein nach § 6b EStG begünstigter Veräußerungsgewinn vor der Verkündung des StÄndG 2015 am 6. November 2015 entstanden und zulässigerweise in eine Rücklage nach § 6b Abs. 3 EStG eingestellt worden ist,
• wenn die Steuererklärung vor dem 6. November 2015 abgegeben worden ist und
• soweit Anschaffungs- oder Herstellungskosten für in § 6b Abs. 1 Satz 2 EStG bezeichnete Wirtschaftsgüter angefallen sind, die vor Auflösung der Rücklage angeschafft oder hergestellt worden sind und einem Betriebsvermögen des Steuerpflichtigen in einem anderen Mitgliedstaat der EU oder des EWR zuzuordnen sind.

9 In diesen „Altfällen“ ist zur Herstellung einer unionsrechtskonformen Rückwirkung des § 6b Abs. 2a EStG das Jahr, in dem der Auflösungsbetrag für die nach § 6b Abs. 3 EStG gebildete Rücklage zu versteuern ist, als das Jahr der Veräußerung zu werten. Die auf den Auflösungsbetrag entfallende Steuer kann auf Antrag nach § 6b Abs. 2a EStG auf fünf gleiche Jahresraten verteilt entrichtet werden. Nach Maßgabe dieses Urteils kommt es demnach in diesen „Altfällen“, in denen es um eine unionsrechtskonforme Rückwirkung des § 6b Abs. 2a EStG geht, auf die Möglichkeit der Bilanzänderung nicht an. Denn der – nicht die Steuerfestsetzung, sondern nur die Steuererhebung betreffende – Zahlungsantrag nach § 6b Abs. 2a EStG ist von der Beschränkung der Bilanzänderung nach § 4 Abs. 2 Satz 2 EStG nicht betroffen.

4. Reinvestitionsabsicht im Rahmen des § 6b Abs. 2a Satz 2 EStG

10 Die Darlegung einer Reinvestitionsabsicht wird nach § 6b Abs. 2a EStG nicht gefordert. Damit reicht die objektive Möglichkeit künftiger grenzüberschreitender Aktivitäten aus. Dies entspricht auch der Handhabung bei der Rücklage nach § 6b Abs. 3 EStG, bei der ebenfalls keine Investitionsabsicht dargelegt werden muss. Es ist daher für die Anwendung des § 6b Abs. 2a EStG nicht zwingend, dass der Steuerpflichtige bereits vor Stellung des Antrags nach § 6b Abs. 2a EStG eine Betriebsstätte im begünstigten Ausland unterhält. Es ist für die Anwendung des § 6b Abs. 2a EStG vielmehr ausreichend, wenn eine spätere Reinvestition in das Betriebsvermögen einer EU-/EWR- Betriebsstätte denkbar und möglich ist.

5. Partielle oder ausbleibende Reinvestition im Rahmen des § 6b Abs. 2a Satz 2 EStG

11 Eine partielle oder ausbleibende Reinvestition in eine EU/EWR-Betriebsstätte führt nicht zu einer Aufhebung der gewährten Ratenzahlung nach § 6b Abs. 2a EStG.

Dieses Schreiben wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht.

Am 01.08.2012 wurde das Insolvenzverfahren über das Vermögen der B-KG eröffnet. Der Insolvenzverwalter veräußerte am 18.09.2012 die – nicht mit Rechten Dritter belasteten – Maschinen, Betriebsvorrichtungen und Vorräte sowie das Recht, die Firma der B-KG führen zu dürfen, und sonstige immaterielle Wirtschaftsgüter. Die Betriebsgrundstücke veräußerte er nicht, sondern vermietete sie an die Käuferin.

Im Hinblick auf die Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen der B-KG setzte das beklagte Finanzamt die gegen den Kläger festgesetzte Schenkungsteuer mit Bescheid vom 29.07.2013 neu fest. Dabei berücksichtigte es nur noch einen verminderten Bewertungsabschlag.

Der dagegen gerichtete Einspruch des Klägers blieb ohne Erfolg. In der Einspruchsentscheidung berücksichtigte das beklagte Finanzamt gar keinen Bewertungsabschlag mehr.

Das Finanzgericht Düsseldorf hat der Klage stattgegeben und dabei darauf hingewiesen, dass der verminderte Wertansatz (nur) mit Wirkung für die Vergangenheit wegfalle, soweit der Erwerber den Gesellschaftsanteil innerhalb von fünf Jahren nach dem Erwerb veräußere oder der Gewerbebetrieb aufgegeben werde. Der Aufgabe des Gewerbebetriebs stehe zwar die Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen einer Kommanditgesellschaft gleich. Über das Vermögen der A-KG sei jedoch nicht das Insolvenzverfahren eröffnet worden. Auch die Insolvenz der B-KG wirke nicht als Aufgabe des Betriebs der A-KG.

Zudem habe die A-KG innerhalb der fünfjährigen Frist nicht ihre wesentlichen Betriebsgrundlagen veräußert. Zwar könne man in der vom Insolvenzverwalter bewirkten Veräußerung von Wirtschaftsgütern eine Veräußerung – funktional – wesentlicher Betriebsgrundlagen sehen. Gleichwohl sei die Veräußerung von Vermögensgegenständen der B-KG nicht zugleich als – schädliche – Veräußerung wesentlicher Betriebsgrundlagen der A-KG zu beurteilen. Denn insbesondere die Betriebsgrundstücke, die einen Großteil des Werts der B-KG ausmachten, habe der Insolvenzverwalter nicht veräußert. Zudem habe das Vermögen der A-KG nicht zu einem überwiegenden Teil aus dem Anteil an der B-KG bestanden.

Das Finanzgericht Düsseldorf hat die Revision zum Bundesfinanzhof zugelassen.

Die Finanzministerkonferenz hatte auf Initiative der rheinland-pfälzischen Finanzministerin Doris Ahnen im November 2017 beschlossen, eine Arbeitsgruppe der Finanzstaatssekretäre einzusetzen, die möglichst rasch Eckpunkte für die rechtliche Ausgestaltung einer Anzeigepflicht für nationale Steuergestaltungen erarbeitet. „Den Kampf gegen Steuerbetrug und Steuerumgehung müssen wir intensivieren. Gerade die Praxis bei der Steuergestaltung großer Konzerne sowie von Steuerpflichtigen mit sehr hohen Einkommen muss transparent gemacht werden, damit der Staat frühzeitig Handlungsbedarfe erkennen und das Steuerrecht anpassen kann. Durch die rasche Umsetzung einer umfassenden Anzeigepflicht nicht nur auf europäischer, sondern auch auf nationaler Ebene wollen wir hier für noch mehr Transparenz sorgen“, sagte Finanzministerin Doris Ahnen vor der Sitzung der Finanzministerkonferenz in Berlin.

Im Rahmen der Diskussion bringt Finanzministerin Doris Ahnen neu den Vorschlag einer sogenannten „Schwarzen Liste“ für Steuergestaltungsmodelle ein. Steuergestaltungsmodelle sollen an eine zentrale Stelle unter Mitwirkung von Bund und Ländern gemeldet werden, wo die Modelle systematisiert, inhaltlich bewertet und im Hinblick auf ihre fiskalische Wirkung geprüft werden. „Steuergestaltungsmodelle, die dann als unerwünscht erachtet werden, sollen auf einer sogenannten ‚Schwarzen Liste‘ veröffentlicht werden. Ab diesem Zeitpunkt besteht kein Vertrauensschutz mehr für den Steuerpflichtigen. Gleichzeitig entsteht Druck auf die Politik, gesetzgeberische Maßnahmen gegen diese Gestaltungen zu ergreifen“, erklärte Ahnen. Dies werde den Kampf für Maßnahmen gegen aggressive Steuergestaltungen deutlich vereinfachen.

„Die Anzeigepflicht kann einen wirksamen Beitrag dazu leisten, Lücken im Steuersystem frühzeitig zu erkennen und zu schließen und so den Druck auf Steuervermeider zu erhöhen. Dies ist ein wichtiger Schritt hin zu mehr Steuergerechtigkeit“, so Ahnen abschließend.

Mit der Klage machte der Kläger (nur noch) den Pauschbetrag für B geltend. Dieser habe die Pflegestufe II, sitze im Rollstuhl und erhalte die Körperpflege durch das Heimpersonal. Er selbst, der Kläger, führe aber alle Fahrten außerhalb des Heims durch, mache Bewegungsübungen mit B, unterhalte sich mit ihm und übernehme sonstige Aufgaben.

Dieser Argumentation ist das Finanzgericht Düsseldorf nicht gefolgt. Die Gewährung des Pflegepauschbetrags setze zunächst voraus, dass der Steuerpflichtige für die Pflege keine Einnahmen erhalte. Dies sei vorliegend jedoch der Fall, da der Kläger eine Aufwandsentschädigung für ehrenamtliche Betreuer erhalten habe. Dass diese unabhängig vom Pflegesatz zu gewähren sei, sei nicht maßgebend.

Ungeachtet dessen erreiche die Tätigkeit des Klägers nicht die vorausgesetzte Mindestpflegedauer. Überwiegend werde eine Pflege in nicht nur untergeordnetem Umfang – mindestens 10 % – gefordert. Dass der Kläger diesen Zeitaufwand erbracht habe, sei weder behauptet noch nachgewiesen worden. Der Kläger selbst beziffere seinen Aufwand auf 2,5 Stunden pro Woche, wohingegen der wöchentliche Pflegeaufwand des Heims mit 24,73 Stunden angegeben worden sei.

Das Finanzgericht Düsseldorf hat die Revision zum Bundesfinanzhof zugelassen.

Dieser Rechtsauffassung ist der BFH nicht gefolgt. Masseverbindlichkeiten werden nach seinem Urteil weder von einer Restschuldbefreiung erfasst – dies hatte der Bundesgerichtshof (BGH) bislang offengelassen – noch steht der Verrechnung eine sich aus dem Insolvenzverfahren ergebende Haftungsbeschränkung entgegen.

Zwar sei Ziel eines Insolvenzverfahrens, dem redlichen Schuldner Gelegenheit zu geben, sich von seinen restlichen Verbindlichkeiten zu befreien. Die Restschuldbefreiung nach § 301 InsO sei aber ausdrücklich auf Insolvenzgläubiger beschränkt. Hätte der Gesetzgeber die Restschuldbefreiung auch auf Masseverbindlichkeiten erstrecken wollen, so hätte er dies entsprechend regeln müssen.

Soweit die BGH-Rechtsprechung von einer sog. Haftungsbeschränkung für Masseverbindlichkeiten ausgehe, die nach Verfahrenseröffnung durch Rechtshandlungen des Insolvenzverwalters begründet worden sind, lasse sich dies auf Steuerschulden nicht übertragen, sodass insoweit keine „Einrede der beschränkten Haftung des Insolvenzschuldners“ besteht.