Die Preise für Wohnimmobilien in Deutschland sind im zweiten Quartal 2026 nur noch moderat gestiegen. Eigentumswohnungen und Einfamilienhäuser verteuerten sich nominal, während Mehrfamilienhäuser günstiger gehandelt wurden. Inflationsbereinigt liegen dagegen alle drei Marktsegmente im Jahresvergleich im Minus: Gemessen in aktueller Kaufkraft sind Wohnimmobilien heute weniger wert als vor einem Jahr.

Das zeigt das jüngste Update des GREIX-Kaufpreisindex, ein Gemeinschaftsprojekt der Gutachterausschüsse für Grundstückswerte und dem Kiel Institut für Weltwirtschaft. Der Index basiert auf notariell beglaubigten Transaktionsdaten aus den Kaufpreissammlungen lokaler Gutachterausschüsse und bildet die Preisentwicklung von 25 Städten und Regionen ab. Alle Daten sind unter greix.de frei zugänglich.

Im Vergleich zum Vorquartal stiegen die nominalen Preise für Eigentumswohnungen um 0,3 Prozent, Einfamilienhäuser verteuerten sich um 1,8 Prozent. Bei Mehrfamilienhäusern gingen die Preise dagegen um 0,9 Prozent zurück. Im Vergleich zum Vorjahresquartal lagen Eigentumswohnungen mit 0,4 Prozent und Einfamilienhäuser mit 1,9 Prozent im Plus, Mehrfamilienhäuser mit 3,5 Prozent im Minus.

Real gibt das Preisniveau im Jahresvergleich in allen drei Segmenten nach

Inflationsbereinigt, also gemessen in aktueller Kaufkraft, fällt die Preisentwicklung deutlich schwächer aus. Gegenüber dem Vorquartal gaben Eigentumswohnungen real um 0,9 Prozent und Mehrfamilienhäuser um 2,0 Prozent nach, während Einfamilienhäuser mit 0,6 Prozent real zulegten. Im Vorjahresvergleich liegen dagegen alle drei Segmente im Minus: Eigentumswohnungen um 2,1 Prozent, Einfamilienhäuser um 0,7 Prozent und Mehrfamilienhäuser um 5,9 Prozent.

Der Unterschied zwischen nominaler und realer Betrachtung ist dabei mehr als eine Rechengröße. Bei Eigentumswohnungen und Einfamilienhäusern sind die Kaufpreise in Euro gegenüber dem Vorjahr weiter gestiegen, allerdings schwächer als die allgemeine Teuerung. Verkäuferinnen und Verkäufer erzielen also nominal höhere Preise, können sich von diesem Betrag aber weniger leisten als vor einem Jahr. Bei Mehrfamilienhäusern kommen beide Effekte zusammen: Hier sind die Preise bereits nominal um 3,5 Prozent gefallen, sodass der reale Rückgang mit 5,9 Prozent am kräftigsten ausfällt. Aufgrund der geringen Anzahl an Transaktionen in diesem Segment ist die Aussagekraft jedoch eingeschränkt.

„Nominal steigen die Preise zwar weiter, doch der Auftrieb hat sichtbar an Schwung verloren. Entscheidend ist der Blick auf die Kaufkraft: Im Jahresvergleich liegen alle drei Marktsegmente real im Minus. Dazu passt, dass Angebotspreise in Inseraten wieder häufiger nach unten angepasst werden, was in der Vergangenheit ein zuverlässiger Indikator für eine nachlassende Preisdynamik war“, sagt Jonas Zdrzalek, Projektleiter GREIX, Kiel Institut für Weltwirtschaft.

Uneinheitliches Bild in den größten Städten

Für fünf der acht größten Städte liegen aktuelle Werte für das zweite Quartal 2026 vor. Bei Eigentumswohnungen legten Düsseldorf (+1,2 Prozent) und Köln (+0,1 Prozent) gegenüber dem Vorquartal zu, Leipzig blieb mit -0,1 Prozent nahezu unverändert. Rückgänge verzeichneten Frankfurt am Main (-0,6 Prozent) und Stuttgart (-1,6 Prozent). Für Berlin, Hamburg und München liegen noch keine aktuellen Werte vor.

Weitere Städte: von leichten Rückgängen bis zu moderaten Zuwächsen

Auch außerhalb der acht größten Städte zeigte sich kein einheitlicher Trend. In Bonn stiegen die Preise für Eigentumswohnungen gegenüber dem Vorquartal um 2,8 Prozent, in Münster um 2,1 Prozent und in Dortmund um 1,9 Prozent. In Bochum lagen sie 0,5 Prozent unter dem Vorquartalswert.

Mehr Verkäufe bei Eigentumswohnungen, höheres Transaktionsvolumen

Die Zahl der Transaktionen steigt bereits seit mehreren Quartalen. Das erste Quartal 2026 bestätigt diesen Trend: 9,3 Prozent mehr Wohnungen wechselten den Besitzer als ein Jahr zuvor. Auch das Transaktionsvolumen, also die Summe aller Käufe in Euro, lag mit 12,1 Prozent klar über dem Vorjahreswert. Bei Einfamilien- und Mehrfamilienhäusern blieb es dagegen bei einer weitgehend unveränderten Marktaktivität, hier lagen Verkaufszahlen und Volumen jeweils leicht unter dem Vorjahr.

Die noch vorläufige Anzahl der Transaktionen für das zweite Quartal 2026 spricht dafür, dass sich der Zuwachs bei Eigentumswohnungen fortsetzt, allerdings in merklich langsamerem Tempo als in den Quartalen zuvor. Da die Erfassung einzelner Kaufverträge zeitverzögert erfolgt, lässt sich die Veränderungsrate noch nicht abschließend bestimmen.

Preisanpassungen in Inseraten als Frühindikator

Ergänzend zu den Transaktionsdaten wertet der GREIX Liquiditätskennzahlen aus Inseratsdaten der VALUE-Marktdatenbank aus. Eine dieser Kennzahlen ist die relative Höhe der Preisanpassung eines Inserats. Wie stark Anbieter im Lauf einer Vermarktung von ihrer ursprünglichen Preisvorstellung abrücken, deutet auf die Entwicklung kommender Quartale hin. Über 45 Quartale von 2015 bis 2026 zeigt sich: Wenn die Preisnachlässe in Inseraten im Vergleich zum Vorjahr zunehmen, fällt das jährliche Preiswachstum im darauffolgenden Quartal meist schwächer aus. Umgekehrt bessert sich die Preisdynamik häufig, sobald die Nachlässe wieder abflauen. Gerade bei Wendepunkten in der Preisentwicklung konnte man in der Vergangenheit dieses Muster erkennen.

Quelle: Kiel Institut für Weltwirtschaft (IfW Kiel)

Weitere Informationen finden Sie auf der Homepage des IfW Kiel.

Auftragseingang ohne Großaufträge -0,5 %

Auftragseingang im Verarbeitenden GewerbeJuni 2026 (real, vorläufig):

• +3,1 % zum Vormonat (saison- und kalenderbereinigt)
• +6,5 % zum Vorjahresmonat (kalenderbereinigt)

Mai 2026 (real, revidiert):

• +0,3 % zum Vormonat (saison- und kalenderbereinigt)
• +4,5 % zum Vorjahresmonat (kalenderbereinigt)

Der reale (preisbereinigte) Auftragseingang im Verarbeitenden Gewerbe ist nach vorläufigen Angaben des Statistischen Bundesamtes (Destatis) im Juni 2026 gegenüber Mai 2026 saison- und kalenderbereinigt um 3,1 % gestiegen. Ohne die Berücksichtigung von Großaufträgen war der Auftragseingang um 0,5 % niedriger als im Vormonat. Im weniger volatilen Dreimonatsvergleich lag der Auftragseingang von April 2026 bis Juni 2026 um 1,3 % höher als in den drei Monaten zuvor, ohne Großaufträge blieb er unverändert (0,0 %). Im Mai 2026 stieg der Auftragseingang nach Revision der vorläufigen Ergebnisse gegenüber April 2026 um 0,3 % (vorläufiger Wert: +1,9 %). Diese Revision ergibt sich aus einer Anpassung bei der Preisbereinigung.

Die positive Entwicklung des Auftragseingangs im Verarbeitenden Gewerbe im Juni 2026 ist zu einem großen Teil auf die deutlichen Anstiege im Maschinenbau (+12,7 %) und in der Herstellung von Datenverarbeitungsgeräten, elektronischen und optischen Erzeugnissen (+22,7 %) zurückzuführen. In beiden Bereichen meldete eine Reihe von Betrieben Großaufträge. Auch der Zuwachs in der Automobilindustrie (+3,8 %) wirkte sich positiv auf das Gesamtergebnis aus. Im Sonstigen Fahrzeugbau (Flugzeuge, Schiffe, Züge, Militärfahrzeuge) hingegen sanken die Auftragseingänge um 41,7 % gegenüber dem hohen Niveau des Vormonats. Zu Großaufträgen in diesem Bereich liegen für das vorläufige Ergebnis für Juni 2026 bislang nur unvollständige Daten vor.

Bei den Investitionsgütern lag der Auftragseingang im Juni 2026 um 6,4 % höher und bei den Konsumgütern um 4,2 % höher als im Vormonat. Bei den Vorleistungsgütern fiel er um 2,5 %.

Die Auslandsaufträge stiegen im Juni 2026 um 0,2 %. Dabei fielen die Aufträge aus der Eurozone um 14,0 % und die Aufträge von außerhalb der Eurozone stiegen um 10,2 %. Die Inlandsaufträge stiegen um 7,8 %.

Umsatz im Juni 2026 um 1,3 % niedriger als im Vormonat

Der reale Umsatz im Verarbeitenden Gewerbe war nach vorläufigen Angaben im Juni 2026 saison- und kalenderbereinigt 1,3 % niedriger als im Vormonat. Im Vergleich zum Vorjahresmonat Juni 2025 war der Umsatz kalenderbereinigt 0,4 % niedriger. Für Mai 2026 ergab sich nach Revision der vorläufigen Ergebnisse ein Anstieg von 0,2 % gegenüber April 2026 (vorläufiger Wert: +1,8 %). Auch hier ergibt sich die Revision aus einer Anpassung bei der Preisbereinigung.

Quelle: Statistisches Bundesamt (Destatis)

Weitere Informationen finden Sie auf der Homepage des Statistischen Bundesamtes.

Leitsatz

1. Beantragt der Steuerpflichtige, eine Vermögensstockspende als Sonderausgabe nach § 10b Abs. 1a des Einkommensteuergesetzes (EStG) zu berücksichtigen, jedoch nicht in vollem Umfang im Zuwendungsjahr abzuziehen, muss auf seinen Antrag hin auf den Schluss des Veranlagungszeitraums des Zuwendungsjahres eine gesonderte Feststellung des verbleibenden Vermögensstock-Spendenvortrags nach § 10b Abs. 1a Satz 4 EStG i. V. m. § 10d Abs. 4 Satz 1 EStG i. d. F. des Jahressteuergesetzes 2010 durchgeführt werden.
2. Die Regeln über die Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags nach § 10d Abs. 4 EStG finden auf die Feststellung des verbleibenden Vermögensstock-Spendenvortrags umfassend entsprechende Anwendung.
3. Bei der Feststellung des verbleibenden Vermögensstock-Spendenvortrags auf den Schluss des Veranlagungszeitraums des Zuwendungsjahres ist die Vermögensstockspende so zu berücksichtigen, wie sie als abziehbare Sonderausgabe in dem Steuerbescheid dieses Veranlagungszeitraums ausgewiesen wurde.
4. Über die Höhe des abziehbaren Spendenvolumens ist deshalb im Steuerbescheid für das Zuwendungsjahr zu entscheiden. Das gilt auch, soweit der Steuerpflichtige für dieses Jahr keinen Sonderausgabenabzug beantragt. Eine eigenständige Prüfung findet im Rahmen der Feststellung nicht mehr statt.
5. Eine von der Steuerfestsetzung abweichende Feststellung der Vermögensstockspende ist nur insoweit zulässig, wie die Aufhebung, Änderung oder Berichtigung der Steuerbescheide ausschließlich mangels Auswirkung auf die Höhe der festzusetzenden Steuer unterbleibt. Daran fehlt es, wenn für die Aufhebung, Änderung oder Berichtigung des Steuerbescheids keine Rechtsgrundlage vorhanden ist.

Tenor

Auf die Revision der Revisionsklägerin wird das Urteil des Finanzgerichts Köln vom 23.03.2023 – 11 K 1095/20 in Bezug auf die Einkommensteuer 2017 aus verfahrensrechtlichen Gründen aufgehoben und die Klage erneut abgewiesen.

Im Übrigen wird die Revision als unbegründet zurückgewiesen.

Die Revisionsklägerin hat die Kosten des Revisionsverfahrens, in Bezug auf die Einkommensteuer 2017 die Kosten des gesamten Verfahrens zu tragen.

Gründe

I.

Die während des Revisionsverfahrens verstorbene Klägerin (vormalige Revisionsklägerin und Erblasserin –E–) wendete im Streitjahr 2016 einer Stiftung, bei der es sich um ihre testamentarisch bestimmte Alleinerbin und nunmehrige Revisionsklägerin (Revisionsklägerin) handelt, einen Betrag in Höhe von 3.000.000 € in den Vermögensstock zu. In ihrer Einkommensteuererklärung für das Streitjahr 2016 machte E die Zuwendung nicht geltend.

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (Finanzamt –FA–) veranlagte E erklärungsgemäß und erließ am 20.08.2018 einen Einkommensteuerbescheid für 2016 unter dem Vorbehalt der Nachprüfung. Ein Vermögensstock-Spendenvortrag nach § 10b Abs. 1a i.V.m. § 10d Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes (EStG) wurde nicht gesondert festgestellt. Der Vorbehalt der Nachprüfung im Einkommensteuerbescheid 2016 wurde durch Änderungsbescheid vom 12.11.2018 aufgehoben. Am 19.06.2019 erließ das FA den Einkommensteuerbescheid für das weitere Streitjahr 2017.

Mit Schreiben vom 09.07.2019 legte E dem FA eine Bestätigung der Revisionsklägerin über die Zuwendung von 3.000.000 € in deren Vermögensstock vor. E beantragte, im Wege der schlichten Änderung der Steuerfestsetzung für das Streitjahr 2016 einen Betrag von 168.500 € nach § 10b Abs. 1 EStG und weitere 590.000 € nach § 10b Abs. 1a EStG abzuziehen. Ferner beantragte sie die gesonderte Feststellung eines Vermögensstock-Spendenvortrags gemäß § 10b Abs. 1a EStG auf den 31.12.2016 und den Abzug von 700.000 € nach § 10b Abs. 1a EStG für das Streitjahr 2017. Mit Bescheiden vom 23.07.2019 lehnte das FA diese Anträge ab. Die Einsprüche blieben ohne Erfolg.

Während des anschließenden Klageverfahrens änderte das FA mit Bescheid vom 29.10.2020 die Einkommensteuerfestsetzung für 2016 nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 der Abgabenordnung (AO) aufgrund der Auswertung zweier Bescheide über die einheitliche und gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen von Kommanditgesellschaften, an denen E beteiligt war. Die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung wurden um 2.199 € herabgesetzt, die Einkünfte aus Gewerbebetrieb um 552 € erhöht. Ebenfalls am 29.10.2020 ist ein geänderter Bescheid zur Einkommensteuer 2017 ergangen.

Im Klageverfahren schränkte E ihr Begehren dahingehend ein, dass sie noch die Änderung des Einkommensteuerbescheids 2016 durch Berücksichtigung eines Teilbetrags der Spende in den Vermögensstock einer Stiftung in Höhe von 552 €, die gesonderte Feststellung eines verbleibenden Vermögensstock-Spendenvortrags auf den 31.12.2016 in Höhe von 999.448 € sowie die Änderung des Einkommensteuerbescheids 2017 durch Berücksichtigung eines Teilbetrags der Spende in den Vermögensstock einer Stiftung in Höhe von 400.000 € beantragte.

Das Finanzgericht (FG) gab der Klage hinsichtlich der Einkommensteuer 2016 statt und wies sie im Übrigen ab (Entscheidungen der Finanzgerichte 2023, 1296). Die Spende in den Vermögensstock der Revisionsklägerin könne gemäß § 177 Abs. 1 AO in Höhe von 552 € berücksichtigt werden. Ein verbleibender Vermögensstock-Spendenvortrag auf den 31.12.2016 sei nicht festzustellen, da der Einkommensteuerbescheid 2016 insoweit Bindungswirkung entfalte. Die Spende könne schließlich nicht im Jahre 2017 berücksichtigt werden, da es dafür einer gesonderten Feststellung des verbleibenden Vermögensstock-Spendenvortrags auf den 31.12.2016 bedurft hätte.

In Umsetzung der vom FG ausgesprochenen Teilstattgabe hat das FA am 12.04.2023 einen geänderten Einkommensteuerbescheid 2016 erlassen. Darin sind Spenden in den Vermögensstock einer Stiftung in Höhe von 552 € genannt, die in diesem Umfang auch abgezogen worden sind.

Mit ihrer Revision rügt die Revisionsklägerin, das FG habe § 10b Abs. 1a Satz 4 EStG i.V.m. § 10d Abs. 4 Satz 1 und 4 Halbsatz 1 EStG nicht richtig angewendet. Die Einkommensteuerfestsetzung 2016 entfalte zwar Bindungswirkung und eine weitergehende Änderung dieser Festsetzung sei nicht möglich. Die begehrte Feststellung eines Vermögensstock-Spendenvortrags stimme mit der Einkommensteuerfestsetzung 2016 aber überein. Mit dem durch das FG zu Recht anerkannten kompensatorischen Abzug von 552 € habe nämlich die Spende der E der Festsetzung im Sinne von § 10d Abs. 4 Satz 4 Halbsatz 1 EStG „zu Grunde gelegen“. Damit habe sich die Vermögensstockspende als Sonderausgabe bei der Einkommensteuerfestsetzung ausgewirkt, was zu ihrer Berücksichtigung im Verfahren über die gesonderte Feststellung ausreiche. Eine betragsmäßige Beschränkung wie in § 351 Abs. 1 AO sehe § 10d Abs. 4 Satz 4 AO nicht vor. Eine eigenständige Berechnung des Vermögensstock-Spendenvortrags sei im Feststellungsverfahren nicht notwendig. Eine unangepasste Übernahme der zu § 10d Abs. 4 EStG ergangenen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) auf die Fälle des § 10b Abs. 1a EStG führe dazu, dass sich die Vermögensstockspende vollständig im Jahr der tatsächlichen Leistung auswirken müsste. Damit hätte § 10b Abs. 1a EStG nahezu keinen Anwendungsbereich mehr.

Die Revisionsklägerin beantragt, das angefochtene Urteil, soweit die Klage darin abgewiesen wurde, die Ablehnungsbescheide vom 23.07.2019 und die Einspruchsentscheidung vom 15.04.2020, soweit sie die gesonderte Feststellung eines verbleibenden Vermögensstock-Spendenvortrags auf den 31.12.2016 sowie den Einkommensteuerbescheid 2017 betreffen, aufzuheben und den Beklagten zu verpflichten, einen verbleibenden Vermögensstock-Spendenvortrag in Höhe von 999.448 € auf den 31.12.2016 festzustellen sowie den Einkommensteuerbescheid 2017 vom 29.10.2020 dahingehend zu ändern, dass weitere 400.000 € als Sonderausgaben berücksichtigt werden.

Das FA beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Zur Begründung schließt es sich den Ausführungen des FG an.

II.

1. Die Revision ist von E eingelegt worden. Nach deren Tod ist das Verfahren auf Antrag der Prozessbevollmächtigten zunächst gemäß § 155 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) i.V.m. § 246 Abs. 1 der Zivilprozessordnung (ZPO) ausgesetzt worden. Nach Klärung der Erbfolge ist das Revisionsverfahren durch die Revisionsklägerin gemäß § 250 ZPO (i.V.m. § 155 Satz 1 FGO) wirksam aufgenommen worden.

2. Gegenstand des Revisionsverfahrens sind ausschließlich der Bescheid über die gesonderte Feststellung eines verbleibenden Vermögensstock-Spendenvortrags auf den 31.12.2016 sowie der Einkommensteuerbescheid 2017.

Hinsichtlich der Einkommensteuer 2016 hat das FG dem –im Verlauf des Klageverfahrens eingeschränkten– Klageantrag der E in vollem Umfang stattgegeben. Zwar ist dieser Bescheid im Rubrum der Schriftsätze, mit denen E die Revision eingelegt und die Revisionsklägerin die Revision begründet hat, noch genannt. Allerdings hat die Revisionsklägerin ihre Revisionsanträge ausdrücklich auf den Bescheid über die gesonderte Feststellung eines verbleibenden Vermögensstock-Spendenvortrags auf den 31.12.2016 und den Einkommensteuerbescheid 2017 beschränkt. Erst hierdurch ist der Umfang der Revision bestimmt worden. Denn erst die Revisionsbegründung erfordert gemäß § 120 Abs. 3 Nr. 1 FGO einen bestimmten Antrag und damit die verbindliche Entscheidung, welches Ziel mit dem Rechtsmittel verfolgt werden soll. Eine im Rahmen der Revisionsbegründung ausgesprochene Beschränkung des Revisionsantrags ist zulässig und weder als Teilrücknahme des Rechtsmittels noch als Revisionsverzicht anzusehen (Senatsurteile vom 09.12.2014 –  X R 4/11, BFH/NV 2015, 853, Rz 37, und vom 09.07.2019 –  X R 9/17, BFHE 265, 354, BStBl II 2021, 418, Rz 21).

III.

In Bezug auf die gesonderte Feststellung eines verbleibenden Vermögensstock-Spendenvortrags zum 31.12.2016 ist die Revision unbegründet und nach § 126 Abs. 2 FGO zurückzuweisen, da das FG zutreffend entschieden hat, dass das FA nicht verpflichtet war, einen solchen Bescheid zu erlassen (dazu unten 1.). Hinsichtlich des Einkommensteuerbescheids 2017 führt die Revision hingegen aus verfahrensrechtlichen Gründen (Übergehen eines Änderungsbescheids) zur Aufhebung des angefochtenen Urteils, allerdings gemäß § 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 FGO zur erneuten Abweisung der Klage, da im Einkommensteuerbescheid 2017 keine weiteren 400.000 € als Sonderausgaben im Sinne des § 10b Abs. 1a EStG zum Abzug zuzulassen sind (unten 2.).

1. Für die gesonderte Feststellung des verbleibenden Vermögensstock-Spendenvortrags gelten nach § 10b Abs. 1a Satz 4 EStG die Regeln über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags in § 10d Abs. 4 EStG entsprechend (unten a). Bei der Verlustfeststellung begründet § 10d Abs. 4 Satz 4 EStG eine inhaltliche Bindung des Feststellungsbescheids an den Steuerbescheid des Verlustentstehungsjahres, die nur nach Maßgabe von § 10d Abs. 4 Satz 5 EStG eingeschränkt ist (unten b). Diese Bestimmungen sind für die Feststellung des Vermögensstock-Spendenvortrags entsprechend anzuwenden (unten c). Eine Vermögensstockspende ist einer Steuerfestsetzung nur „zu Grunde gelegt“ worden, soweit sie in dem Bescheid als abziehbare Sonderausgabe ausgewiesen ist (unten d). Im Übrigen kann sie nur Gegenstand einer Feststellung des verbleibenden Vermögensstock-Spendenvortrags werden, soweit die Aufhebung, Änderung oder Berichtigung der Steuerfestsetzung ausschließlich mangels Auswirkung auf die Höhe der Steuer unterbleibt (unten e). Nach diesen Maßstäben ist im Streitfall kein verbleibender Vermögensstock-Spendenvortrag festzustellen (unten f).

a) Spenden zur Förderung steuerbegünstigter Zwecke im Sinne der §§ 52 bis 54 AO in das zu erhaltende Vermögen (Vermögensstock) einer Stiftung, welche die Voraussetzungen des § 10b Abs. 1 Satz 2 bis 6 EStG erfüllt, können auf Antrag des Steuerpflichtigen im Veranlagungszeitraum der Zuwendung und in den folgenden neun Veranlagungszeiträumen bis zu einem Gesamtbetrag von 1 Mio. €, bei Ehegatten, die nach den §§ 26, 26b EStG zusammen veranlagt werden, bis zu einem Gesamtbetrag von 2 Mio. €, zusätzlich zu den Höchstbeträgen nach § 10b Abs. 1 Satz 1 EStG als Sonderausgaben abgezogen werden (§ 10b Abs. 1a Satz 1 EStG). § 10d Abs. 4 EStG gilt entsprechend (§ 10b Abs. 1a Satz 4 EStG).

aa) Gemäß § 10b Abs. 1a Satz 4 EStG i.V.m. § 10d Abs. 4 EStG ist ein noch nicht verbrauchtes Spendenabzugsvolumen zum Ende des Veranlagungszeitraums gesondert festzustellen. Sofern der Steuerpflichtige einerseits von seinem Wahlrecht Gebrauch machen will, eine Spende in den Vermögensstock einer Stiftung nicht nach der allgemein für Spenden geltenden Norm des § 10b Abs. 1 EStG, sondern nach den spezielleren Regelungen gemäß § 10b Abs. 1a EStG als Sonderausgabe zu berücksichtigen, sich andererseits aber entscheidet, jene Spende nicht oder nicht in vollem Umfang im Zuwendungsjahr in Abzug zu bringen, muss auf den entsprechenden Antrag des Steuerpflichtigen hin bereits auf den Schluss des Veranlagungszeitraums des Zuwendungsjahres –und nicht erst später– eine gesonderte Feststellung des verbleibenden Vermögensstock-Spendenvortrags nach § 10b Abs. 1a Satz 4 EStG i.V.m. § 10d Abs. 4 Satz 1 EStG i.d.F. des Jahressteuergesetzes 2010 vom 08.12.2010 (BGBl I 2010, 1768) –JStG 2010– durchgeführt werden. Das weitere Wahlrecht des Steuerpflichtigen, innerhalb des Verteilungszeitraums von insgesamt zehn Jahren jeweils über das Ob und die Höhe des Spendenabzugs zu entscheiden, bleibt unberührt (Senatsurteil vom 06.12.2018 –  X R 11/17, BFHE 263, 203, BStBl II 2021, 899, Rz 13 f.).

bb) Gemäß § 10d Abs. 4 Satz 4 EStG sind bei der Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags die Besteuerungsgrundlagen so zu berücksichtigen, wie sie den Steuerfestsetzungen des Veranlagungszeitraums, auf dessen Schluss der verbleibende Verlustvortrag festgestellt wird, zu Grunde gelegt worden sind; § 171 Abs. 10, § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und § 351 Abs. 2 AO sowie § 42 FGO gelten entsprechend. Nach § 10d Abs. 4 Satz 5 EStG dürfen die Besteuerungsgrundlagen bei der Feststellung nur insoweit abweichend von § 10d Abs. 4 Satz 4 EStG berücksichtigt werden, wie die Aufhebung, Änderung oder Berichtigung der Steuerbescheide ausschließlich mangels Auswirkung auf die Höhe der festzusetzenden Steuer unterbleibt.

b) Im unmittelbaren Anwendungsbereich des § 10d Abs. 4 EStG, der gesonderten Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags, wird mit § 10d Abs. 4 Satz 4 EStG i.d.F. des JStG 2010 eine inhaltliche Bindung des Verlustfeststellungsbescheids an den Steuerbescheid erreicht, obwohl der Steuerbescheid insoweit kein Grundlagenbescheid ist (vgl. BFH-Urteile vom 12.07.2016 –  IX R 31/15, BFHE 255, 1, BStBl II 2018, 699, Rz 17, und vom 03.05.2022 –  IX R 7/21, BFHE 277, 158, BStBl II 2023, 104, Rz 17). § 10d Abs. 4 Satz 5 EStG regelt abschließend die Voraussetzungen, unter denen diese Bindung durchbrochen werden kann.

aa) Besteuerungsgrundlagen sind einem Steuerbescheid „zu Grunde gelegt“ worden, soweit sie angesetzt wurden, und zwar unabhängig davon, ob sie sich auf die Höhe der Steuer ausgewirkt haben. Eine eigenständige Prüfung der Besteuerungsgrundlagen findet im Rahmen der Verlustfeststellung grundsätzlich nicht mehr statt (vgl. BFH-Urteile vom 27.10.2020 –  IX R 5/20, BFHE 271, 359, BStBl II 2021, 600, Rz 22 f., m.w.N., und vom 03.05.2022 –  IX R 7/21, BFHE 277, 158, BStBl II 2023, 104, Rz 15, 17, jeweils m.w.N.).

Dementsprechend obliegt es dem Steuerpflichtigen, seine Einwendungen gegen aus seiner Sicht unzutreffende Besteuerungsgrundlagen im Verfahren gegen den Steuerbescheid geltend zu machen. Prozessual wird ihm dies dadurch ermöglicht, dass er durch den Steuerbescheid auch dann beschwert und folglich klagebefugt ist, wenn es sich um einen sogenannten Nullbescheid handelt (vgl. BFH-Urteile vom 03.05.2022 –  IX R 7/21, BFHE 277, 158, BStBl II 2023, 104, Rz 18, und vom 17.07.2024 –  XI R 18/22, BFH/NV 2024, 1358, Rz 15, jeweils m.w.N.).

bb) Eine Verlustfeststellung über denjenigen Betrag hinaus, mit dem die Verluste einem bereits erlassenen Steuerbescheid des Verlustentstehungsjahres in dem soeben unter III.1.b aa dargestellten Sinne „zu Grunde gelegt“ worden sind, kommt nur insoweit in Betracht, als wegen dieser Verluste die Aufhebung, Änderung oder Berichtigung dieses Steuerbescheids, insbesondere nach §§ 164 f., §§ 172 ff. AO, möglich wäre, wenn der Steuerbescheid nicht bereits ein Nullbescheid wäre und deshalb nicht mehr geändert werden kann.

Wenn nach § 10d Abs. 4 Satz 5 EStG die den Steuerbescheiden nicht zu Grunde gelegten Besteuerungsgrundlagen im Verlustfeststellungsbescheid nur insoweit berücksichtigt werden können, wie die Aufhebung, Änderung oder Berichtigung der Steuerbescheide ausschließlich mangels Auswirkung auf die Höhe der festzusetzenden Steuer unterbleibt, bedeutet das umgekehrt, dass die dem Steuerbescheid nicht zu Grunde gelegten Besteuerungsgrundlagen nicht berücksichtigt werden können, soweit es für die Aufhebung, Änderung oder Berichtigung des Steuerbescheids schon keine Rechtsgrundlage gibt (vgl. BFH-Urteil vom 12.07.2016 –  IX R 31/15, BFHE 255, 1, BStBl II 2018, 699, Rz 17, a.E.).

c) Die Regelung des § 10b Abs. 1a Satz 4 EStG ist als dynamische Verweisung auf § 10d Abs. 4 EStG in der jeweils für das Streitjahr geltenden Fassung einschließlich der Sätze 4 und 5 zu verstehen, ohne dass sie über die verweisungsimmanenten Anpassungen hinaus zu reduzieren wäre. Dies bedeutet, dass bei Anwendung dieser Vorschriften im Falle von Vermögensstockspenden an die Stelle des verbleibenden Verlustvortrags der verbleibende Vermögensstock-Spendenvortrag und an die Stelle der Besteuerungsgrundlagen die Vermögensstockspende tritt.

aa) Der Wortlaut des § 10b Abs. 1a Satz 4 EStG ist eindeutig. Die Vorschrift verweist ohne Einschränkung auf den gesamten § 10d Abs. 4 EStG, und zwar mangels anderweitiger Anordnung in der für das jeweilige Streitjahr maßgebenden Fassung.

bb) Die in Randbereichen unterschiedliche einkommensteuerrechtliche Behandlung von Verlusten einerseits und Spenden andererseits stellt keinen gesetzessystematischen Grund für ein eingeschränktes Verständnis der Verweisung dar.

(1) Soweit Verluste von Amts wegen, Vermögensstockspenden demgegenüber nur auf Antrag zu berücksichtigen sind, rechtfertigt es dieser Unterschied nicht, auch die Bindungswirkung des Steuerbescheids für den jeweiligen Feststellungsbescheid unterschiedlich zu beurteilen. Das Antragserfordernis führt zwar dazu, dass es zwischen dem Umfang der abzuziehenden Spende und den sonstigen Besteuerungsdaten des Zuwendungsjahres einerseits und der Höhe des festzustellenden Spendenvortrags andererseits keinen rechnerischen Automatismus gibt. Ein solcher besteht im Verlustfalle aber ebenfalls nicht, weil dort die Höhe des Verlustvortrags auch davon abhängt, ob der Steuerpflichtige einen Antrag nach § 10d Abs. 1 Satz 6 EStG (in den Streitjahren Sätze 5, 6) gestellt hat. In beiden Fällen ist das vorzutragende Abzugsvolumen aus dem entstandenen und dem verbrauchten Abzugsvolumen zu ermitteln. Einer abschließenden Entscheidung über die Höhe des entstandenen Abzugsvolumens im Entstehungsjahr steht auch im Spendenfall nichts entgegen. Inwieweit die Antragsgebundenheit des Vermögensstock-Spendenabzugs eine Auswirkung auf die Anwendung einzelner Merkmale in § 10d Abs. 4 Satz 4, 5 EStG hat, ist eine andere Frage.

(2) Soweit die Verluste den Gesamtbetrag der Einkünfte (§ 2 Abs. 3 EStG), Spenden hingegen erst das Einkommen (§ 2 Abs. 4 EStG) mindern, hat das ebenfalls keinen Einfluss auf das Verfahren zur Feststellung verbleibender abziehbarer Beträge.

(3) Ebenso wenig ist erkennbar, warum der Umstand, dass bei Spenden eine Rücktragsmöglichkeit fehlt, das Verfahren über die Feststellung vorzutragender Beträge berühren sollte. Das gilt umso mehr, als die Regelungen über den Verlustrücktrag gar nicht in § 10d Abs. 4 EStG enthalten sind. Vielmehr hängt aus den unter III.1.c bb (1) genannten Gründen auch der Umfang des Verlustvortrags in vielen Fällen mittelbar davon ab, ob der Steuerpflichtige den Antrag gestellt hat, von dem Verlustrücktrag abzusehen. Das spricht gerade für eine parallele Behandlung.

cc) Es ist auch nicht ersichtlich, dass der Gesetzeszweck nach einer Einschränkung verlangte.

(1) Zum Zweck der Verweisungstechnik äußern sich die maßgebenden Gesetzesbegründungen nicht. § 10b Abs. 1a Satz 4 EStG wurde durch Art. 3 Nr. 2 Buchst. b des Gesetzes zur weiteren steuerlichen Förderung von Stiftungen vom 14.07.2000 (BGBl I 2000, 1034) eingefügt. Abs. 1a war jedoch in dem mit einer Begründung versehenen ursprünglichen Gesetzentwurf noch nicht enthalten (vgl. BTDrucks 14/2340) und wurde erst aufgrund einer Beschlussempfehlung des Vermittlungsausschusses (vgl. BTDrucks 14/3528, S. 2) ohne nähere Begründung eingefügt. Auch der Gesetzentwurf zum Jahressteuergesetz 2010, mit dem § 10d Abs. 4 Satz 4, 5 EStG neu formuliert wurde, verhält sich zu einer eingeschränkten Verweisung nicht, obwohl mit dem Jahressteuergesetz 2010 auch redaktionelle Korrekturen in § 10b Abs. 1 Satz 7 und 8 EStG vorgenommen worden sind (vgl. BTDrucks 17/2249, S. 51).

(2) Der grundlegende Zweck des Gesetzes zur weiteren steuerlichen Förderung von Stiftungen vom 14.07.2000, gemeinnützige Stiftungen durch einen erhöhten Sonderausgabenabzug zu fördern (BTDrucks 14/2349, S. 5), steht einer umfassenden Verweisung des § 10b Abs. 1a Satz 4 EStG auf § 10d Abs. 4 EStG nicht entgegen. Das gilt auch dann, wenn dadurch zusätzliche oder strengere Verfahrensvorschriften zu beachten sein sollten als dies ohne Verweisung der Fall wäre. Einem Förderzweck läuft es nicht zuwider, wenn dessen Verwirklichung an bestimmte verfahrensrechtliche Regeln geknüpft ist.

dd) Auch sonst ergibt sich aus der Gesetzgebungsgeschichte nichts Verwertbares. Insbesondere finden sich in den weiteren Materialien des Gesetzgebungsverfahrens zum Jahressteuergesetz 2010 (BRDrucks 318/10 und BTDrucks 17/3549) ebenfalls keine Anhaltspunkte dafür, § 10b Abs. 1a Satz 4 EStG eingeschränkt zu verstehen.

ee) Im Übrigen sind auch nach dem vom (damaligen) Bundesministerium der Justiz herausgegebenen Handbuch der Rechtsförmlichkeit (4. Aufl. 2024, Rz 111) Verweisungen auf einzelne Normen innerhalb derselben Rechtsvorschrift grundsätzlich dynamisch und bedürfen im Gegensatz zu statischen Binnenverweisungen keiner besonderen Kennzeichnung.

ff) Aus den Überlegungen des FA zu der Frage, ob eine Rechtsgrund- oder eine Rechtsfolgenverweisung vorliegt, lässt sich allerdings weder für noch gegen eine bestimmte Auslegung etwas herleiten, da die Art der Verweisung vielmehr Ergebnis der Auslegung ist.

d) Nach § 10b Abs. 1a Satz 4 EStG i.V.m. § 10d Abs. 4 Satz 4 EStG ist bei der Feststellung des verbleibenden Spendenvortrags die Vermögensstockspende so zu berücksichtigen, wie sie der Steuerfestsetzung des Veranlagungszeitraums, auf dessen Schluss der verbleibende Spendenvortrag festgestellt wird, „zu Grunde gelegt“ worden ist.

aa) Die für die Verlustfeststellung unter III.1.b dargestellten Grundsätze sind dabei mit der Maßgabe anzuwenden, dass die Spende einer Steuerfestsetzung „zu Grunde gelegt“ worden ist, soweit sie als abziehbare Sonderausgabe in dem Steuerbescheid ausgewiesen wurde.

(1) „Zu Grunde gelegt“ und folglich auszuweisen ist derjenige Betrag, der nach Grund und Höhe verfahrensrechtlich und materiell-rechtlich im Rahmen der betreffenden Steuerfestsetzung als Sonderausgabe abgezogen werden kann oder abgezogen werden könnte, wenn der Abzug Auswirkung auf die Höhe der Steuer hätte. Eine konkrete Auswirkung auf die Höhe der Steuer ist nicht erforderlich.

Es verhält sich insoweit nicht anders als bei unmittelbarer Anwendung des § 10d Abs. 4 Satz 4 EStG im Verlustfalle. Dort sind diejenigen Besteuerungsgrundlagen anzusetzen, die nach Grund und Höhe verfahrensrechtlich und materiell-rechtlich im Rahmen der betreffenden Steuerfestsetzung in die Steuerberechnung Eingang finden oder fänden, wenn sie noch auf die Höhe der Steuer Einfluss hätten.

(2) Ist ein geringerer Betrag abzugsfähig als geltend gemacht, ist nur dieser geringere Betrag als abziehbare Sonderausgabe auszuweisen. Es verhält sich auch insoweit nicht anders als im Verlustfalle. Auch Besteuerungsgrundlagen werden nur angesetzt, soweit sie verfahrensrechtlich und materiell-rechtlich berücksichtigungsfähig sind. Das kann zum Ansatz geringerer Verluste als der geltend gemachten führen.

(3) Hat jedoch der Steuerpflichtige im Rahmen seines Verteilungswahlrechts beantragt, eine Spende im Rahmen der Steuerfestsetzung des Zuwendungsjahres nur mit einem Teilbetrag oder gar nicht abzuziehen, ist dennoch der gesamte Betrag als abziehbare Sonderausgabe auszuweisen, der materiell-rechtlich und verfahrensrechtlich abgezogen werden könnte, wenn der Steuerpflichtige einen umfassenden Antrag gestellt hätte. Andernfalls käme, worauf die Revisionsklägerin prinzipiell zu Recht hinweist, die Feststellung eines verbleibenden Vermögensstock-Spendenvortrags niemals in Betracht. Zusätzlich zu dem Ausweis des abziehbaren Betrags hat der Bescheid den tatsächlich beantragten und gewährten Abzug kenntlich zu machen.

bb) Wegen der Bindungswirkung des Steuerbescheids steht für die Feststellung des verbleibenden Vermögensstock-Spendenvortrags nur dasjenige Spendenvolumen zur Verfügung, das dem Steuerbescheid zu Grunde gelegt worden ist. Eine eigenständige Prüfung des abziehbaren Spendenvolumens findet im Rahmen der Feststellung des verbleibenden Vermögensstock-Spendenvortrags ebenso wenig statt wie eine eigenständige Prüfung der Besteuerungsgrundlagen im Rahmen der Verlustfeststellung. Soweit die Revisionsklägerin geltend macht, diesem Ergebnis stehe die Nichtanwendbarkeit von § 351 Abs. 1 AO entgegen, geht dies fehl. Diese Vorschrift enthält eine Anfechtungsbeschränkung und hat weder mit der Auslegung des Merkmals „zu Grunde gelegt“ noch mit der Bindungswirkung etwas zu tun.

cc) Auch im Spendenfall obliegt es deshalb dem Steuerpflichtigen, die Spende in vollem Umfang im Besteuerungsverfahren des Zuwendungsjahres geltend zu machen. Erst damit schafft er die Grundlage für den Spendenabzug in den Folgejahren. Das gilt auch dann, wenn er für das Zuwendungsjahr den Vermögensstock-Spendenabzug in dieser Höhe gar nicht beantragt und insofern die Höhe der festgesetzten Steuer nicht beanstandet. Es verhält sich insoweit nicht anders als wenn der Steuerpflichtige gegen einen Nullbescheid vorgehen muss, um den Verlustvortrag zu erhalten. Dementsprechend ist der Steuerpflichtige durch die Steuerfestsetzung beschwert und klagebefugt, wenn sie ein seines Erachtens zu geringes Spendenabzugsvolumen ausweist, und zwar unabhängig davon, welchen Abzug er für das Zuwendungsjahr beantragt hat. Auch dies entspricht der Rechtslage bei demjenigen Steuerpflichtigen, der den Vortrag eines höheren Verlustes sicherstellen will. Hierin liegt kein innerer Widerspruch. Die „Geltendmachung“ der Spende (im Sinne von oben III.1.d bb) ist nicht identisch mit dem Antrag nach § 10b Abs. 1a Satz 1 EStG.

e) Ferner darf in entsprechender Anwendung der für die Verlustfeststellung unter III.1.b bb dargestellten Grundsätze nach § 10b Abs. 1a Satz 4 EStG i.V.m. § 10d Abs. 4 Satz 5 EStG die Vermögensstockspende bei der Feststellung nur insoweit abweichend von dem der Steuerfestsetzung „zu Grunde gelegten“ Betrag berücksichtigt werden, wie die Aufhebung, Änderung oder Berichtigung der Steuerbescheide ausschließlich mangels Auswirkung auf die Höhe der festzusetzenden Steuer unterbleibt. Die gesonderte Feststellung einer in dem Steuerbescheid nicht ausgewiesenen Spende ist also umgekehrt nicht möglich, soweit für die Aufhebung, Änderung oder Berichtigung des Steuerbescheids eine Rechtsgrundlage fehlt.

f) Nach diesen Maßstäben kommt der Erlass eines Bescheids über die gesonderte Feststellung eines Vermögensstock-Spendenvortrags auf den 31.12.2016 nicht in Betracht.

aa) Ein solcher Bescheid kann nicht auf § 10b Abs. 1a Satz 4 EStG i.V.m. § 10d Abs. 4 Satz 4 EStG gestützt werden. Die Vermögensstockspende ist der Einkommensteuerfestsetzung 2016 ursprünglich gar nicht zu Grunde gelegt worden und nach Maßgabe des insoweit rechtskräftig gewordenen FG-Urteils nur hinsichtlich des Teilbetrags von 552 € zu Grunde zu legen. Nur in dieser Höhe hat der in Umsetzung der im FG-Urteil ausgesprochenen Teilstattgabe erlassene Änderungsbescheid zur Einkommensteuer 2016 vom 12.04.2023 die Spende als abziehbare Sonderausgabe ausgewiesen, denn nur insoweit kann die Spende verfahrensrechtlich und materiell-rechtlich noch abgezogen werden. In derselben Höhe wird die Spende aber auch noch im Jahr 2016 verbraucht.

bb) Der Feststellungsbescheid könnte aber auch nicht auf § 10b Abs. 1a Satz 4 EStG i.V.m. § 10d Abs. 4 Satz 5 EStG gestützt werden, weil eine Änderung des Einkommensteuerbescheids 2016 dergestalt, dass die gesamte Vermögensstockspende als abziehbare Sonderausgabe ausgewiesen wird, über die Saldierung nach § 177 AO hinaus nicht ausschließlich deshalb unterbleibt, weil sich dies, sei es auch mangels Antrags auf Ansatz im Jahre 2016, auf die Höhe der Steuer nicht auswirkte. Die Änderung müsste vielmehr, wenn sie überhaupt noch beantragt wäre, auch deshalb unterbleiben, weil für die weitere Änderung dieses Bescheids keine Korrekturvorschrift zur Verfügung steht. Das ist zwischen den Beteiligten zu Recht unstreitig, so dass der Senat insoweit von weiteren Ausführungen absieht.

2. Hinsichtlich des Einkommensteuerbescheids 2017 führt die Revision aus verfahrensrechtlichen Gründen zur Aufhebung des angefochtenen Urteils (dazu unten a), allerdings gemäß § 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 FGO zur erneuten Abweisung der Klage, da im Einkommensteuerbescheid 2017 keine weiteren 400.000 € als Sonderausgaben im Sinne des § 10b Abs. 1a EStG zum Abzug zuzulassen sind (unten b).

a) In Bezug auf die Einkommensteuer 2017 hat das FG über den Bescheid vom 19.06.2019 entschieden, obwohl während des Klageverfahrens am 29.10.2020 ein Änderungsbescheid ergangen ist. Auch wenn das FG nach Aktenlage weder durch das FA noch durch E von diesem Änderungsbescheid in Kenntnis gesetzt worden ist, ist seine Entscheidung zu einem nicht mehr existenten Bescheid ergangen. Darin liegt ein Verstoß gegen die Grundordnung des Verfahrens, so dass das angefochtene Urteil insoweit aufgehoben werden muss. Einer Zurückverweisung bedarf es jedoch nicht, weil der Änderungsbescheid, mit dem lediglich zwei Grundlagenbescheide ausgewertet worden sind, den bisherigen Streitstoff nicht berührt, keine neuen Streitpunkte in das Verfahren eingeführt worden sind, die Sache spruchreif ist und das FG nicht bewusst über den nicht mehr existenten Bescheid entschieden hat (vgl. zu diesen Voraussetzungen BFH-Urteile vom 05.11.2019 – X R 40-41/18, BFH/NV 2020, 858, Rz 15 f., und vom 24.05.2022 –  IX R 1/21, BFHE 277, 226, BStBl II 2024, 54, Rz 23 f.).

b) In der Sache selbst hat das FG zu Recht erkannt, dass die Voraussetzungen für den Abzug von 400.000 € im Streitjahr 2017 als Sonderausgaben gemäß § 10b Abs. 1a EStG nicht vorliegen.

aa) Der Abzug nach § 10b Abs. 1a EStG in einem dem Jahr der Zuwendung folgenden Jahr des Zehnjahreszeitraums setzt zwingend die gesonderte Feststellung eines entsprechenden Betrags zum Ende des vorangegangenen Veranlagungszeitraums voraus (Senatsurteil vom 06.12.2018 –  X R 11/17, BFHE 263, 203, BStBl II 2021, 899, Rz 14; Kulosa in Herrmann/Heuer/Raupach, § 10b EStG Rz 102). So wie der Bescheid über die gesonderte Feststellung eines vortragsfähigen Verlustes nach § 10d EStG als Grundlagenbescheid (§ 171 Abs. 10 AO) Bindungswirkung für Verlustabzüge im Rahmen späterer Einkommensteuerfestsetzungen hat, bindet ein Bescheid über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Vermögensstock-Spendenabzugs nach § 10b Abs. 1a Satz 4 EStG hinsichtlich des Grundes und der Höhe der steuerlichen Berücksichtigung einer Vermögensstockspende innerhalb des gesetzlichen Verteilungszeitraums von maximal zehn Jahren (Senatsurteil vom 06.12.2018 –  X R 11/17, BFHE 263, 203, BStBl II 2021, 899, Rz 13).

bb) Da es hier an einer solchen gesonderten Feststellung fehlt und das FA auch nicht verpflichtet ist, den verbleibenden Betrag der Zuwendung auf den 31.12.2016 gesondert festzustellen, kann der begehrte Sonderausgabenabzug für das Streitjahr 2017 nicht gewährt werden.

3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.

Quelle: Bundesfinanzhof

Der Bundesfinanzhof (BFH) hat mit Urteil vom 19.05.2026 – VIII R 33/24 – entschieden, dass für eine Unterbeteiligung an einem Kapitalgesellschaftsanteil – unabhängig davon, ob es sich um eine typische oder atypische Unterbeteiligung handelt – die Besteuerungsgrundlagen nicht gesondert und einheitlich festzustellen sind.

Der Kläger und der Beigeladene planten den gemeinsamen Vertrieb einer Software. Zu diesem Zweck erwarb der Beigeladene einen Anteil an einer GmbH und schloss mit dem Sohn des Klägers einen Unterbeteiligungsvertrag. Dieser handelte – so das Vorbringen des Klägers – als Treuhänder für seinen Vater. Die Ausschüttungen der GmbH wurden so gehandhabt, dass die GmbH die Kapitalertragsteuer einbehielt und dem Beigeladenen und dessen Mitgesellschafterin entsprechende Steuerbescheinigungen ausstellte. Der Beigeladene zahlte dem Kläger einen Anteil aus der Unterbeteiligung aus. Das Wohnsitzfinanzamt des Klägers rechnete dem Kläger 50 % der Gesamtausschüttungen der GmbH unmittelbar zu. Um eine Anrechnung der von der GmbH einbehaltenen und abgeführten Kapitalertragsteuer auf seine Einkommensteuer zu erreichen, verklagte der Kläger die GmbH erfolglos auf die Ausstellung von Kapitalertragsteuerbescheinigungen. Außerdem reichte er beim beklagten Finanzamt Feststellungserklärungen für eine zwischen ihm und dem Beigeladenen bestehende Unterbeteiligungsgesellschaft ein. Das FA lehnte den Erlass von Feststellungsbescheiden für die Unterbeteiligungsgesellschaft ab. Einspruchs- und Klageverfahren blieben erfolglos.

Auch die Revision hatte keinen Erfolg. Die Besteuerungsgrundlagen für eine Unterbeteiligungsgesellschaft seien – so der BFH – nicht gesondert und einheitlich festzustellen. Dabei sei unerheblich, ob an dem GmbH-Anteil eine typische oder eine atypische Unterbeteiligung bzw. zwischen dem Kläger und seinem Sohn ein Treuhandverhältnis bestanden habe. Es fehle an einer Rechtsgrundlage für eine gesonderte und einheitliche Feststellung. Weder bei einer typischen noch bei einer atypischen Unterbeteiligung würden gemeinschaftliche Einkünfte im Sinne von § 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a der Abgabenordnung (AO) erzielt. Bei einer typischen Unterbeteiligung an einem GmbH-Anteil seien der Hauptbeteiligte und der Unterbeteiligte nicht an denselben Einkünften beteiligt, denn der typisch Unterbeteiligte erziele Einkünfte aus Kapitalvermögen gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 4 des Einkommensteuergesetzes (EStG), während der Hauptbeteiligte solche aus § 20 Abs. 1 Nr. 1 i. V. m. § 20 Abs. 5 Satz 1 EStG erziele. Auch bei einer atypischen Unterbeteiligung an einem GmbH-Anteil fehle es an gemeinschaftlichen Einkünften, denn ein atypisch Unterbeteiligter sei wirtschaftlicher (Mit-)Inhaber der GmbH-Beteiligung und erziele selbst gemäß § 20 Abs. 5 Satz 2 EStG Kapitalerträge im Sinne von § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG. Eine gesonderte und einheitliche Feststellung der Besteuerungsgrundlagen komme auch nicht nach § 179 Abs. 2 Satz 3 AO oder § 180 Abs. 2 AO i. V. m. der hierzu ergangenen Verordnung in Betracht. Auch eine analoge Anwendung von § 179 Abs. 2 S. 3 AO scheide aus. Zwar könne eine gesonderte Feststellung bei einer atypisch stillen Unterbeteiligung prozessökonomisch sein, wenn die Qualifikation als typisch oder atypisch sowie einzelne Besteuerungsgrundlagen streitig seien. Die Rechtsgrundlage für ein mehrstufiges Verfahren könne aber nicht durch allgemeine Zweckmäßigkeitserwägungen ersetzt werden.

Quelle: Bundesfinanzhof

Leitsatz

Das Bestreiten des Zugangs eines Steuerbescheids beim Bescheidadressaten durch einen Erben als Rechtsnachfolger kann die Bekanntgabevermutung des § 122 Abs. 2 Nr. 1 der Abgabenordnung nur erschüttern, wenn belastbare Tatsachen vorgetragen werden, die konkrete und begründete Zweifel am Zugangsgeschehen selbst wecken können.

Quelle: Bundesfinanzhof

Leitsatz

1. § 4i Satz 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) verlangt nicht, dass die Minderung der Steuerbemessungsgrundlage in dem anderen Staat bei dem gleichen Steuersubjekt eintritt, dem im Inland grundsätzlich der Sonderbetriebsausgabenabzug zusteht.
2. § 4i Satz 1 EStG setzt nach seinem Sinn und Zweck voraus, dass die Sonderbetriebsausgaben das steuerliche Ergebnis eines Steuersubjekts in dem anderen Staat ‑ wie auch immer dies technisch nach dem ausländischen Recht erfolgt ‑ reduzieren. Es ist nicht erforderlich, dass die Sonderbetriebsausgaben mittels eines Abzugspostens in die steuerliche Gewinnermittlung einfließen und damit formal eine Steuerbemessungsgrundlage mindern.

Tenor

Auf die Revision des Beklagten wird das Urteil des Finanzgerichts Münster vom 31.08.2023 – 10 K 2613/20 F, berichtigt durch Beschluss vom 29.09.2023, aufgehoben.

Die Klage wird abgewiesen.

Die Kosten des gesamten Verfahrens hat die Klägerin zu tragen.

Außergerichtliche Kosten der Beigeladenen werden nicht erstattet.

Gründe

A.

Es ist streitig, ob die von der Beigeladenen zur Finanzierung ihrer Einlage in die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) –eine GmbH & Co. KG– geleisteten Schuldzinsen als Sonderbetriebsausgaben abzugsfähig sind.

Die Klägerin hat ihren Sitz in A-Stadt. Ihr Unternehmensgegenstand besteht in der Vermietung von Kraftwagen … Im Jahr 2017 (Streitjahr) waren an der Klägerin als Komplementärin die D-GmbH zu 0 % und als Kommanditistin die Beigeladene –die in dem Königreich der Niederlande (Niederlande) ansässige C-B.V.– zu 100 % beteiligt.

An der Beigeladenen war die ebenfalls in den Niederlanden ansässige F-B.V. zu 100 % beteiligt. Diese beiden niederländischen Gesellschaften unterlagen im Streitjahr für ertragsteuerliche Zwecke in den Niederlanden der Gruppenbesteuerung als sogenannte fiscale eenheid.

Mit bereits vor dem Jahr 2015 geschlossenen Darlehensverträgen gewährte die F-B.V. der Beigeladenen mehrere Darlehen. Es handelte sich hierbei um Tilgungsdarlehen mit einem Gesamtfinanzierungsvolumen von circa … Mio. €, die dazu dienten, der Beigeladenen die Mittel zu verschaffen, um die Klägerin mit entsprechenden Geldbeträgen auszustatten. Die Darlehenszinsen wurden von der Beigeladenen monatlich an die F-B.V. gezahlt. Die Klägerin passivierte die Verbindlichkeiten aus den von der F-B.V. gewährten Darlehen in einer Sonderbilanz der Beigeladenen und berücksichtigte die Schuldzinsen als deren Sonderbetriebsausgaben. Für das Streitjahr machte die Klägerin Zinsaufwendungen der Beigeladenen in Höhe von … € als Sonderbetriebsausgaben geltend.

In dem unter Vorbehalt der Nachprüfung ergangenen Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen (Gewinnfeststellungsbescheid) für 2017 vom 06.02.2019 wies der Beklagte und Revisionskläger (Finanzamt –FA–) erklärungsgemäß Einkünfte aus Gewerbebetrieb in Höhe von … € aus. Der Beigeladenen wurde der laufende Gesamthandsgewinn in Höhe von … € allein zugerechnet. Zugleich wurden für die Beigeladene ein Sonderbetriebsgewinn in Höhe von ./. … € (Sonderbetriebsverlust) und für die Komplementärin ein Sonderbetriebsgewinn in Höhe von … € festgestellt.

Im Rahmen einer nachfolgenden Betriebsprüfung für die Jahre 2015 bis 2017 vertrat die Betriebsprüfung die Auffassung, dass die von der Beigeladenen zur Finanzierung ihrer Einlage geleisteten Darlehenszinsen als Sonderbetriebsausgaben dem ab dem Jahr 2017 anwendbaren Abzugsverbot des § 4i Satz 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) unterfallen.

Dem folgend erließ das FA am 17.08.2020 einen entsprechend geänderten Gewinnfeststellungsbescheid für 2017 und reduzierte den für die Beigeladene festgestellten Sonderbetriebsverlust auf 0 €. Der Vorbehalt der Nachprüfung wurde aufgehoben.

Hiergegen erhob die Klägerin eine Sprungklage, der das FA fristgemäß zustimmte. Die Klägerin begehrte, die Zinsaufwendungen der Beigeladenen in Höhe von … € als Sonderbetriebsausgaben abzuziehen. Das Finanzgericht (FG) Münster gab der Klage mit Urteil vom 31.08.2023 – 10 K 2613/20 F –berichtigt durch Beschluss vom 29.09.2023– in vollem Umfang statt.

Hiergegen richtet sich die Revision des FA, mit der es eine Verletzung des § 4i Satz 1 EStG rügt.

Das FA beantragt, das Urteil des FG Münster vom 31.08.2023 – 10 K 2613/20 F, berichtigt durch Beschluss vom 29.09.2023, aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Die Klägerin beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Die Beigeladene hat sich im Revisionsverfahren weder geäußert noch einen Antrag gestellt.

Das beigetretene Bundesministerium der Finanzen (BMF) hat ebenfalls keinen Antrag gestellt.

B.

Die Revision des FA ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des FG-Urteils und zur Abweisung der Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung –FGO–).

Verfahrensgegenstand ist der für die Beigeladene im Gewinnfeststellungsbescheid für 2017 vom 17.08.2020 festgestellte Sonderbetriebsgewinn (dazu I.). Die Vorentscheidung ist aufzuheben, weil das FG rechtsfehlerhaft das Vorliegen der Voraussetzungen des in § 4i Satz 1 EStG normierten Abzugsverbots abgelehnt hat (dazu II.). Einer Aussetzung des Verfahrens und Vorlage an den Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH) bedarf es nicht (dazu III.). Die Sache ist spruchreif und die Klage ist abzuweisen (dazu IV.).

I. Das Revisionsverfahren richtet sich –wie bereits das Klageverfahren– gegen den für die Beigeladene im Gewinnfeststellungsbescheid für 2017 festgestellten Sonderbetriebsgewinn in Höhe von 0 €.

1. Ein Gewinnfeststellungsbescheid im Sinne des § 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a der Abgabenordnung (AO) kann eine Vielzahl selbständiger und damit auch selbständig anfechtbarer Feststellungen enthalten, die eigenständig in Bestandskraft erwachsen (z.B. Urteil des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 19.01.2023 –  IV R 5/19, BFHE 279, 450, BStBl II 2023, 649, Rz 30, m.w.N.). Solche selbständigen Feststellungen sind unter anderem die Höhe eines Sonderbetriebsgewinns –verstanden als Saldo von Sonderbetriebseinnahmen und -ausgaben– beziehungsweise einer Sondervergütung im Sinne von § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 1 Halbsatz 2 EStG (z.B. BFH-Urteile vom 19.01.2023 –  IV R 5/19, BFHE 279, 450, BStBl II 2023, 649, Rz 30, m.w.N.; vom 20.02.2025 –  IV R 17/22, BFHE 288, 356, BStBl II 2025, 485, Rz 18, m.w.N.).

2. Danach betrifft das Revisionsverfahren den im Gewinnfeststellungsbescheid für 2017 für die Beigeladene festgestellten Sonderbetriebsgewinn in Höhe von 0 €. Die Klägerin begehrt, diese selbständige Feststellung um Sonderbetriebsausgaben in Höhe von … € zu mindern, sodass für die Beigeladene ein Sonderbetriebsverlust in gleicher Höhe festgestellt wird.

II. Das FG-Urteil ist aufzuheben, weil es zu Unrecht die von der Beigeladenen zur Finanzierung ihrer Einlage in die Klägerin geleisteten Schuldzinsen in Höhe von … € im Inland zum Abzug als Sonderbetriebsausgaben zugelassen hat. Zutreffend hat das FA in dem angefochtenen Gewinnfeststellungsbescheid diesen Abzug nach § 4i Satz 1 EStG abgelehnt und den Sonderbetriebsgewinn für die Beigeladene in Höhe von 0 € festgestellt.

Nach § 4i Satz 1 EStG dürfen Aufwendungen nicht als Sonderbetriebsausgaben abgezogen werden, soweit sie auch die Steuerbemessungsgrundlage in einem anderen Staat mindern. Satz 1 gilt nicht, soweit diese Aufwendungen Erträge desselben Steuerpflichtigen mindern, die bei ihm sowohl der inländischen Besteuerung unterliegen als auch nachweislich der tatsächlichen Besteuerung in dem anderen Staat (Satz 2).

Die von der Beigeladenen –einer im Inland beschränkt körperschaftsteuerpflichtigen Kapitalgesellschaft niederländischen Rechts– geleisteten Schuldzinsen sind Sonderbetriebsausgaben im Sinne des § 4i Satz 1 EStG, die im Ausgangspunkt deren inländische (körperschaftsteuerrechtliche) Steuerbemessungsgrundlage mindern (dazu 1.). Diese Aufwendungen mindern –entgegen der Auffassung des FG– auch die Steuerbemessungsgrundlage in den Niederlanden (dazu 2.). Die in § 4i Satz 2 EStG normierte Ausnahme vom Abzugsverbot liegt nicht vor (dazu 3.).

1. Die Schuldzinsen der Beigeladenen sind Sonderbetriebsausgaben (dazu a). Diese Aufwendungen mindern im Ausgangspunkt deren körperschaftsteuerrechtliche Steuerbemessungsgrundlage im Inland (dazu b).

a) Als Einkünfteermittlungssubjekt muss –wie im Streitfall– eine Mitunternehmerschaft gegeben sein. Denn Sonderbetriebsausgaben sind als Aufwendungen des Mitunternehmers Bestandteil der zweistufigen Gewinnermittlung einer Mitunternehmerschaft (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 10.09.2020 –  IV R 6/18, BFHE 270, 87, BStBl II 2021, 197, Rz 36). Der Mitunternehmer kann ein im Inland unbeschränkt oder beschränkt steuerpflichtiges Einkommen- oder Körperschaftsteuersubjekt sein (z.B. Schmidt/Wacker, EStG, 45. Aufl., § 4i Rz 11; Gosch in Kirchhof/Seer, EStG, 25. Aufl., § 4i Rz 2a; Martini in Kirchhof/Kube/Mellinghoff, EStG, § 4i Rz B 10 f.; Hick in Herrmann/Heuer/Raupach, § 4i EStG Rz 22). Sonderbetriebsausgaben sind Betriebsausgaben des Mitunternehmers, die ihre Veranlassung in dessen Beteiligung an der Mitunternehmerschaft haben (z.B. BFH-Urteile vom 18.05.1995 –  IV R 46/94, BFHE 178, 318, BStBl II 1996, 295, unter 1.a; vom 17.06.2019 –  IV R 19/16, BFHE 265, 217, BStBl II 2019, 614, Rz 18). Insbesondere gehören Zinsen für ein Darlehen des Gesellschafters zur Finanzierung seiner Einlage in die Personengesellschaft (Beteiligung) zu den Sonderbetriebsausgaben. Denn ein derartiges Darlehen ist als notwendiges Sonderbetriebsvermögen II zu qualifizieren (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH-Urteil vom 16.07.2020 –  IV R 30/18, BFHE 270, 516, BStBl II 2021, 939, Rz 35).

Danach sind die der Beigeladenen von der F-B.V. zur Finanzierung ihrer Einlage gewährten Darlehen als notwendiges Sonderbetriebsvermögen II bei der Klägerin zu qualifizieren. Die von der Beigeladenen für diese Darlehensmittel aufgewendeten Zinsen stellen daher Sonderbetriebsausgaben dar. Da dies zwischen den Beteiligten nicht in Streit steht, sieht der erkennende Senat von weiteren Ausführungen ab.

b) Diese Aufwendungen mindern im Ausgangspunkt (auch) die inländische Steuerbemessungsgrundlage der Beigeladenen, weil sie zunächst in das Feststellungsverfahren der Klägerin gemäß § 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO einfließen.

Die Beigeladene hat aus ihrer mitunternehmerischen Beteiligung an der gewerblich tätigen Klägerin einen Gewinnanteil im Sinne des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 1 Halbsatz 1 EStG bezogen und Sonderbetriebsausgaben in Gestalt der verfahrensgegenständlichen Schuldzinsen aufgewendet. Die Beigeladene –eine in den Niederlanden ansässige Kapitalgesellschaft– ist mit diesen gewerblichen Einkünften nach § 2 Nr. 1, § 8 Abs. 1 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) i.V.m. § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG beschränkt körperschaftsteuerpflichtig (vgl. BFH-Urteil vom 13.04.2022 –  I R 1/19, BFHE 277, 137, BStBl II 2023, 16, Rz 12), weil für den Gewerbebetrieb der Klägerin eine Betriebsstätte (§ 12 AO) im Inland unterhalten und diese Betriebsstätte der Beigeladenen als Mitunternehmerin des Gewerbebetriebs als eigene zugerechnet wird (BFH-Urteil vom 13.04.2022 –  I R 1/19, BFHE 277, 137, BStBl II 2023, 16, Rz 12). Dieser inländischen Betriebsstätte sind die den Sonderbetriebsausgaben zugrunde liegenden Darlehen nach den im Rahmen des § 50 Abs. 1 Satz 1 EStG maßgeblichen Veranlassungsgesichtspunkten wirtschaftlich zuzurechnen (BFH-Urteil vom 12.10.2016 –  I R 92/12, BFHE 256, 32, BStBl II 2022, 123, Rz 34).

Im Übrigen ist weder vorgetragen noch bestehen Anhaltspunkte dafür, dass die Sonderbetriebsausgaben der Beigeladenen deren Steuerbemessungsgrundlage im Inland aus sonstigen Gründen nicht mindern. Da auch hierüber zwischen den Beteiligten kein Streit besteht, sieht der erkennende Senat von weiteren Ausführungen ab.

2. Die geleisteten Schuldzinsen der Beigeladenen haben auch die Steuerbemessungsgrundlage in den Niederlanden gemindert. Dem steht die zwischen der Beigeladenen und der F-B.V. erfolgte Gruppenbesteuerung nach niederländischem Recht („fiscale eenheid“) nicht entgegen (gleicher Ansicht Gosch in Kirchhof/Seer, EStG, 25. Aufl., § 4i Rz 6; Schmidt/Wacker, EStG, 45. Aufl., § 4i Rz 13; Martini in Kirchhof/Kube/Mellinghoff, EStG, § 4i Rz B 25; Rüsch, FinanzRundschau –FR– 2018, 299, 301 f.; Schulz-Trieglaff, Internationales Steuerrecht –IStR– 2024, 918, 919; anderer Ansicht Bodden in Korn, § 4i EStG Rz 25.1; Schnitger, IStR 2017, 214, 215; Kudert/Kahlenberg, Steuer und Wirtschaft 2017, 344, 348; Kahle/Braun, Deutsche Steuer-Zeitung –DStZ– 2018, 381, 384; Kraft/Hohage, Die Unternehmensbesteuerung –Ubg– 2019, 305, 314; Engelen/Licht, Der Betrieb 2025, 74, 78).

a) Bei Auslegung der Tatbestandsmerkmale „Steuerbemessungsgrundlage“ und „mindern“ sind insbesondere folgende Grundsätze zu beachten:

aa) Diese beiden Begriffe werden in § 4i EStG nicht definiert. Mangels gesetzlicher Konkretisierung sind sie aus dem Verständnis des nationalen Rechts zu entwickeln (Gosch in Kirchhof/Seer, EStG, 25. Aufl., § 4i Rz 6; Martini in Kirchhof/Kube/Mellinghoff, EStG, § 4i Rz B 24; Bodden in Korn, § 4i EStG Rz 25; Rüsch, FR 2018, 299, 300). Danach ist mit „Steuerbemessungsgrundlage“ eine dem § 2 Abs. 5 EStG bzw. § 7 Abs. 1 KStG vergleichbare Berechnungsgröße gemeint. Es wird vorausgesetzt, dass die inländischen Sonderbetriebsausgaben auch zu einer Minderung der ausländischen Bemessungsgrundlage führen; eine effektive Steuerminderung setzt § 4i Satz 1 EStG hingegen nicht voraus (Schmidt/Wacker, EStG, 45. Aufl., § 4i Rz 13; Kraft/Hohage, Ubg 2019, 305, 313). Es ist auch unerheblich, bei welchem Steuersubjekt die Minderung der Steuerbemessungsgrundlage eintritt; § 4i Satz 1 EStG verlangt nicht, dass die Minderung der ausländischen Steuerbemessungsgrundlage (Berechnungsgröße) bei dem gleichen Steuersubjekt eintritt, dem im Inland grundsätzlich der Sonderbetriebsausgabenabzug zusteht (z.B. Gosch in Kirchhof/Seer, EStG, 25. Aufl., § 4i Rz 6; Schmidt/Wacker, EStG, 45. Aufl., § 4i Rz 13; Martini in Kirchhof/Kube/Mellinghoff, EStG, § 4i Rz B 30; Hick in Herrmann/Heuer/Raupach, § 4i EStG Rz 25; Kahle/Braun, DStZ 2018, 381, 384; anderer Ansicht Kraft/Hohage, Ubg 2019, 305, 313). Ein personaler wechselseitiger Bezug ist –anders als in § 4i Satz 2 EStG normiert– nicht erforderlich.

bb) Nach der vom Gesetzgeber angestrebten Zielsetzung –dem Sinn und Zweck– des § 4i EStG sind die Begriffe ausländische „Steuerbemessungsgrundlage“ und „mindern“ auf Grundlage einer wirtschaftlichen Betrachtung inhaltlich näher zu konkretisieren. Danach ist maßgeblich, dass die Sonderbetriebsausgaben das steuerliche Ergebnis eines Steuersubjekts im Ausland –wie auch immer dies nach dem ausländischen Recht technisch erfolgt– reduzieren. Nicht erforderlich ist, dass diese Aufwendungen mittels eines Abzugspostens in die steuerliche Gewinnermittlung einfließen und damit formal eine Steuerbemessungsgrundlage (Berechnungsgröße) mindern. Dieses Auslegungsergebnis ist vom Wortsinn des § 4i Satz 1 EStG gedeckt.

aaa) Der erstmals für das Jahr 2017 (Streitjahr) anwendbare § 4i EStG ist durch das Gesetz zur Umsetzung der Änderungen der EU-Amtshilferichtlinie und von weiteren Maßnahmen gegen Gewinnkürzungen und -verlagerungen vom 20.12.2016 (BGBl I 2016, 3000, BStBl I 2017, 5) –sogenanntes BEPSUmsetzungsgesetz– in das Einkommensteuergesetz aufgenommen und dessen Satz 1 durch das Steuerumgehungsbekämpfungsgesetz vom 23.06.2017 (BGBl I 2017, 1682) neu gefasst worden. Nach den Gesetzgebungsmaterialien ist Regelungszweck des § 4i EStG die Verhinderung von Besteuerungsinkongruenzen infolge eines doppelten Betriebsausgabenabzugs derselben Aufwendungen (sogenannter Double-dip), der dadurch ermöglicht werde, dass das deutsche Konzept des Sonderbetriebsvermögens dem Steuerrecht anderer Staaten vielfach unbekannt sei. Diese Abweichung der Steuersysteme könne dazu genutzt werden, Aufwendungen sowohl im Inland als auch in einem anderen Staat geltend zu machen. Der doppelte Abzug stehe in Widerspruch zur Steuersystematik und führte zu Wettbewerbsvorteilen gegenüber anderen Unternehmen, die nur im Inland oder nur im Ausland besteuert würden (BTDrucks 18/10506, S. 76). Der Gesetzgeber hat § 4i EStG als Sofortmaßnahme zur Lösung des Problems des Doppelabzugs „in Milliardenhöhe“ in das Gesetz eingefügt (BTDrucks 18/10506, S. 76).

Das zur Umsetzung dieses Ziels in den Gesetzgebungsmaterialien benannte Anwendungsbeispiel, in dem eine ausländische Mitunternehmerkapitalgesellschaft (Kommanditistin) ihre Gesellschaftereinlage in eine inländische GmbH & Co. KG über ein (Konzern-)Darlehen fremdfinanziert, ist im Wesentlichen mit dem Streitfall vergleichbar, wenn auch mit dem Unterschied, dass in dem anderen Staat keine Gruppenbesteuerung erfolgt (BTDrucks 18/10506, S. 76). In diesem Beispiel besteht der Vorteil darin, dass sich die nämlichen Aufwendungen sowohl im Inland als auch im Ausland bei der Kommanditistin steuermindernd auswirken. Auch wenn sich der Gesetzgeber in diesem Kontext nicht zur Behandlung der den Aufwendungen entsprechenden Erträge bei der ausländischen Muttergesellschaft äußert, ist unter Zugrundelegung der in diesem Beispiel getroffenen Annahme, dass die Aufwendungen der Kommanditistin im Ausland als Betriebsausgabe berücksichtigt werden, davon auszugehen, dass auch die den Aufwendungen entsprechenden Erträge der Muttergesellschaft im Ausland regulär als Betriebseinnahmen berücksichtigt werden und dadurch deren Steuerbemessungsgrundlage erhöhen. Das wirtschaftliche Ergebnis der Transaktion im Ausland ist damit „Null“. Dies lässt –worauf das BMF zu Recht hingewiesen hat– darauf schließen, dass der Gesetzgeber Konstellationen, in denen die ausländische Gesellschafterin Teil eines ausländischen Gruppenbesteuerungssystems ist, in dem der den inländischen Sonderbetriebsausgaben zugrunde liegende gruppeninterne Geschäftsvorfall technisch nicht in die steuerliche Gewinnermittlung der als einheitliches Steuersubjekt zu betrachtenden Gruppe einfließt, nicht anders behandeln wollte. Auch in diesem Fall ist das wirtschaftliche Ergebnis im Ausland „Null“. Zudem spricht der Charakter der Vorschrift als Maßnahme der „Missbrauchsvermeidung“ dafür, dass im Ergebnis die technische Ausgestaltung des Abzugs im Ausland unerheblich ist. Insbesondere führt auch die Saldierung von Erträgen mit Aufwendungen zu einer Minderung.

bbb) Nach dem Sinn und Zweck des § 4i EStG ist es daher unerheblich, ob die Sonderbetriebsausgaben rechtstechnisch in der steuerlichen Gewinnermittlung als Abzugsposten ausgewiesen werden. Es ist irrelevant, in welcher Form und basierend auf welcher Grundlage die Minderung erfolgt (Gosch in Kirchhof/Seer, EStG, 25. Aufl., § 4i Rz 6; Rüsch, FR 2018, 299, 301). Eine Minderung tritt demnach auch dann ein, wenn Aufwendungen und die korrespondierenden Einnahmen im Rahmen einer ausländischen Gruppenbesteuerung als gruppeninterne Transaktionen unberücksichtigt bleiben. Denn auch in diesem Fall wirken sich die Aufwendungen auf das steuerliche Ergebnis eines Steuersubjekts aus.

ccc) Die vorbezeichnete Interpretation des § 4i Satz 1 EStG geht nicht über den möglichen Wortsinn der in dieser Norm verwendeten Begriffe „Steuerbemessungsgrundlage“ und „mindern“ hinaus. Es stellt sich daher nicht die Frage, ob ausländische Gruppenbesteuerungssysteme, bei denen Aufwendungen infolge einer Verrechnung mit korrespondierenden Einnahmen unberücksichtigt bleiben, rechtsfortbildend im Wege einer Analogie in den Anwendungsbereich des § 4i Satz 1 EStG einzubeziehen sind.

cc) Die Sonderbetriebsausgaben mindern hingegen nicht das im ausländischen Steuerbescheid für die Berechnung der Steuerschuld heranzuziehende steuerliche Ergebnis, wenn sie dort nicht zum Abzug zugelassen sind (z.B. Gosch in Kirchhof/Seer, EStG, 25. Aufl., § 4i Rz 6; Schmidt/Wacker, EStG, 45. Aufl., § 4i Rz 13; Martini in Kirchhof/Kube/Mellinghoff, EStG, § 4i Rz B 25; Schnitger, IStR 2017, 214, 215). Gleiches gilt, wenn diese Aufwendungen in dem anderen Staat nicht steuerbar sind (z.B. Gosch in Kirchhof/Seer, EStG, 25. Aufl., § 4i Rz 6; Schmidt/Wacker, EStG, 45. Aufl., § 4i Rz 13; Hick in Herrmann/Heuer/Raupach, § 4i EStG Rz 25; Bodden in Korn, § 4i EStG Rz 25.1; Martini in Kirchhof/Kube/Mellinghoff, EStG, § 4i Rz B 25; Rüsch, FR 2018, 299, 300; Oertel, Betriebs-Berater 2018, 351, 355).

dd) Ob unter Zugrundelegung des vorbezeichneten deutschen Rechtsverständnisses die Aufwendungen eine Steuerbemessungsgrundlage in einem anderen Staat gemindert haben, bestimmt sich allein nach dem Recht des ausländischen Staates (ebenso Martini in Kirchhof/Kube/Mellinghoff, EStG, § 4i Rz B 25).

Es ist Aufgabe des FG als Tatsacheninstanz, das maßgebende ausländische Recht gemäß § 155 Satz 1 FGO i.V.m. § 293 der Zivilprozessordnung (ZPO) von Amts wegen zu ermitteln. Wie das FG das ausländische Recht ermittelt, steht in seinem pflichtgemäßen Ermessen. Dabei lassen sich die Anforderungen an Umfang und Intensität der Ermittlungspflicht des Tatrichters nur in sehr eingeschränktem Maße generell-abstrakt bestimmen. An die Ermittlungspflicht sind umso höhere Anforderungen zu stellen, je komplexer oder je fremder das anzuwendende Recht im Vergleich zum eigenen ist. Dies gilt auch dann, wenn die Beteiligten die ausländische Rechtspraxis detailliert und kontrovers vortragen (s. zum Ganzen z.B. BFH-Urteil vom 19.01.2017 –  IV R 50/14, BFHE 257, 35, BStBl II 2017, 456, Rz 60, m.w.N.). Die Feststellungen des FG zum Bestehen und dem Inhalt des ausländischen Rechts sind für das Revisionsgericht grundsätzlich bindend (§ 155 Satz 1 FGO i.V.m. § 560 ZPO). Sie sind revisionsrechtlich wie Tatsachenfeststellungen zu behandeln (z.B. BFH-Urteil vom 19.01.2017 –  IV R 50/14, BFHE 257, 35, BStBl II 2017, 456, Rz 61, m.w.N.).

b) Unter Beachtung dieser Grundsätze haben die streitigen Aufwendungen (Sonderbetriebsausgaben) auch das steuerliche Ergebnis der „fiscale eenheid“ in den Niederlanden gemindert.

aa) Nach den für den erkennenden Senat bindenden –nicht mit Verfahrensrügen angegriffenen– Feststellungen des FG zum Inhalt des niederländischen Rechts bilden die Beigeladene und die F-B.V. in den Niederlanden eine sogenannte fiscale eenheid („steuerliche Einheit“). Danach erfolgt eine Konzernbesteuerung nach dem Prinzip der Einheitstheorie. Die Gruppengesellschaften werden als ein Unternehmen betrachtet; gruppeninterne Transaktionen bleiben unberücksichtigt. Formell erfolgt keine separate Gewinnermittlung auf Ebene der teilnehmenden Gesellschaften und anschließende Verrechnung der Zwischenergebnisse, sondern es werden nur eine Konzernbilanz und eine konzernweite Gewinn- und Verlustrechnung aufgestellt. Die Beigeladene und die F-B.V. werden als einheitliches Steuersubjekt behandelt.

bb) Gleichwohl führen die Zinszahlungen der Beigeladenen im Rahmen dieser Gruppenbesteuerung zu einer Minderung der Steuerbemessungsgrundlage der „steuerlichen Einheit“ in den Niederlanden. Rechtstechnisch bedingt diese Besteuerungsform zwar, dass die Zinszahlungen der Beigeladenen nicht formal als Abzugsposten in der Steuerbemessungsgrundlage der „steuerlichen Einheit“ als Steuersubjekt in Erscheinung treten. Dies ändert aber nichts daran, dass die Zinszahlungen der Beigeladenen mit den Zinserträgen der niederländischen Muttergesellschaft verrechnet werden und damit –jedenfalls mittelbar– im Ergebnis die Steuerbemessungsgrundlage für die „steuerliche Einheit“ als Steuersubjekt in den Niederlanden mindern. Denn die Nichtberücksichtigung gruppeninterner Transaktionen im Rahmen der Aufstellung der einheitlichen Konzernbilanz macht es erforderlich, korrespondierende Bilanzposten ausfindig zu machen und zu neutralisieren. Dies führt dazu, dass gewinnmindernder Aufwand, aber auch entsprechender gewinnwirksamer Ertrag entfällt. Die Aufwendungen wirken sich auf das steuerliche Ergebnis der „steuerlichen Einheit“ aus. Dabei ist unerheblich, dass diese Auswirkung im Ausland nicht bei der Beigeladenen, sondern bei einem anderen Steuersubjekt –der „steuerlichen Einheit“– eintritt.

c) Die vom FG zur Begründung seiner abweichenden Auffassung angeführten Argumente greifen nicht durch.

aa) Die Nichtberücksichtigung gruppeninterner Transaktionen im Rahmen der niederländischen Gruppenbesteuerung ist nicht mit der Fallgruppe vergleichbar, in der § 4i Satz 1 EStG nicht eingreift, weil die Aufwendungen im Ausland dem nicht steuerbaren Bereich zuzuordnen sind. Im Streitfall werden die Zinsaufwendungen der Beigeladenen im Rahmen der Gruppenbesteuerung nur deshalb ignoriert, weil sie mit den Betriebseinnahmen der F-B.V. verrechnet werden.

bb) Es überzeugt auch nicht, die mit den Sonderbetriebsausgaben (Aufwendungen) der Beigeladenen korrespondierenden Erträge der F-B.V. deshalb außer Betracht zu lassen, weil es sich –so das FG– um zwei verschiedene Sachverhalte handele, die auch steuerrechtlich getrennt voneinander zu würdigen seien. Im Gegenteil gebieten es der Sinn und Zweck und die damit einhergehende wirtschaftliche Betrachtung des § 4i Satz 1 EStG, auch die mit den Aufwendungen korrespondierenden Erträge einzubeziehen. Denn auch in diesem Fall wirken sich die Aufwendungen mindernd auf das steuerliche Ergebnis eines Steuersubjekts aus.

cc) Schließlich führen auch die vom FG angeführten systematischen Erwägungen zu keinem abweichenden Ergebnis. In § 4i Satz 2 EStG wird zwar der Begriff „Erträge“ gebraucht. Hieraus lässt sich aber nicht folgern, dass Erträge bei der Auslegung des Satzes 1 keine Beachtung finden dürfen. Die in Satz 2 normierte Ausnahme vom Abzugsverbot betrifft eine Sonderkonstellation. In diesem Fall haben die Aufwendungen zwar die Steuerbemessungsgrundlagen im In- und Ausland gemindert, zugleich werden aber auch die um diese Aufwendungen geminderten Erträge desselben Steuerpflichtigen im In- und Ausland besteuert. Satz 2 bezweckt, eine überschießende Wirkung der Norm zu vermeiden (BTDrucks 18/10506, S. 77). Soweit auch Erträge desselben Steuerpflichtigen doppelt erfasst werden, wird die nach Satz 1 vorliegende Besteuerungsinkongruenz wieder beseitigt. Die in Satz 2 normierte Sonderkonstellation ist nicht dahingehend verallgemeinerungsfähig, dass Erträge bei der Anwendung des Satzes 1 nicht berücksichtigt werden dürfen.

d) Ebenso führen die von der Klägerin zur Unterstützung der Auffassung des FG vorgetragenen Argumente zu keinem abweichenden Ergebnis.

aa) Die Ausführungen der Klägerin, wonach die Revision des FA bereits deshalb unbegründet sei, weil das FG für den BFH bindend festgestellt habe, dass nach dem maßgeblichen ausländischen Recht durch die Zinsaufwendungen (Sonderbetriebsausgaben) die nach § 4i Satz 1 EStG erforderliche Minderung der Steuerbemessungsgrundlage in den Niederlanden nicht eingetreten sei, treffen nicht zu. Der erkennende Senat ist zwar –wie bereits ausgeführt– im Grundsatz an den vom FG festgestellten Inhalt des ausländischen Rechts gebunden. Im Revisionsverfahren ist aber voll nachprüfbar, ob das FG die Bedeutung und den Inhalt des inländischen Rechts zutreffend erkannt hat.

Das FG hat im Streitfall für den erkennenden Senat bindend (nur) die Funktionsweise der Gruppenbesteuerung nach niederländischem Recht festgestellt. Ob sich hierdurch jedoch auch die Steuerbemessungsgrundlage in den Niederlanden mindert, hängt davon ab, wie diese in § 4i Satz 1 EStG verwendeten Tatbestandsmerkmale nach inländischem Recht auszulegen sind. Diese Fragen sind als revisible Rechtsanwendung voll nachprüfbar.

bb) Entgegen den Ausführungen der Klägerin in der mündlichen Verhandlung am 11.06.2026 (vgl. dazu auch deren Schriftsatz vom 15.06.2026) lässt sich aus dem in den Gesetzgebungsmaterialien genannten –vorstehend unter B.II.2.a bb aaa dargestellten– Anwendungsbeispiel nicht entnehmen, dass der Gesetzgeber den tatbestandlichen Anwendungsbereich des § 4i Satz 1 EStG nur auf Fälle eines formalen doppelten (Betriebsausgaben-)Abzugs der nämlichen Aufwendungen beschränken wollte. Vielmehr spricht dieses Anwendungsbeispiel dafür, dass die Steuerbemessungsgrundlage im Ausland auch dann gemindert ist, wenn die Aufwendungen (Sonderbetriebsausgaben) von korrespondierenden Erträgen eines anderen Steuersubjekts abgezogen werden.

cc) Ebenso liegt –entgegen dem Vortrag der Klägerin in der mündlichen Verhandlung am 11.06.2026– in der Einbeziehung der Gruppenbesteuerung nach niederländischem Recht in den Anwendungsbereich des § 4i Satz 1 EStG keine Analogie zu Lasten des Steuerpflichtigen, deren Zulässigkeit umstritten ist (s. dazu z.B. Drüen in Tipke/Kruse, § 4 AO Rz 360 ff.). Denn die vom erkennenden Senat vorgenommene Interpretation des § 4i Satz 1 EStG ist –wie dargelegt (dazu B.II.2.a bb ccc)– von seinem Wortlaut gedeckt. Es kommt daher auch nicht darauf an, ob es –wie die Klägerin meint– insoweit an einer planwidrigen Regelungslücke fehle.

3. Die in § 4i Satz 2 EStG normierte Ausnahme vom Abzugsverbot liegt nicht vor. Da auch die Beteiligten in der mündlichen Verhandlung übereinstimmend vorgetragen haben, dass der Tatbestand dieser Ausnahme nicht erfüllt ist, sieht der erkennende Senat von weiteren Ausführungen ab.

III. Das Abzugsverbot des § 4i Satz 1 EStG verstößt in Bezug auf im EU-Ausland ansässige Mitunternehmer –wie hier die Beigeladene– nicht gegen Unionsrecht.

Es ist nicht ersichtlich, dass § 4i Satz 1 EStG die Niederlassungsfreiheit nach Art. 49, 54 des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union (AEUV) verletzt. Sollte § 4i EStG daneben am Maßstab des Art. 9 Abs. 1 der Richtlinie (EU) 2016/1164 des Rates vom 12.07.2016 mit Vorschriften zur Bekämpfung von Steuervermeidungspraktiken mit unmittelbaren Auswirkungen auf das Funktionieren des Binnenmarkts (Amtsblatt der Europäischen Union –ABlEU–2016, Nr. L 193, 1) in der Fassung der Richtlinie (EU) 2017/952 des Rates vom 29.05.2017 zur Änderung der Richtlinie (EU) 2016/1164 bezüglich hybrider Gestaltungen mit Drittländern (ABlEU 2017, Nr. L 144, 1) zu messen sein, wäre ebenfalls kein Verstoß erkennbar. Ebenso haben die Beteiligten weder im finanzgerichtlichen Verfahren noch auf Nachfrage in der mündlichen Verhandlung Zweifel an der Vereinbarkeit des § 4i Satz 1 EStG mit Unionsrecht geäußert. Aufgrund dieses „acte clair“ (vgl. hierzu Wegener in Calliess/Ruffert, EUV/AEUV, 6. Aufl., Art. 267 AEUV Rz 33, m.w.N.; BFH-Urteil vom 12.02.2026 –  IV R 30/23, BStBl II 2026, 505, Rz 46) bedarf es keines Vorabentscheidungsverfahrens nach Art. 267 Abs. 3 AEUV an den EuGH.

IV. Da die erforderliche Spruchreife besteht, kann der Senat in der Sache selbst entscheiden (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 FGO). Die Klage ist abzuweisen. Das FA hat im Rahmen des Feststellungsverfahrens nach § 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO den Sonderbetriebsgewinn der Beigeladenen zu Recht in Höhe von 0 € festgestellt, da der grundsätzlich in Betracht kommende Sonderbetriebsausgabenabzug nach § 4i Satz 1 EStG ausgeschlossen ist.

V. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO. Außergerichtliche Kosten der Beigeladenen werden nicht erstattet (§ 139 Abs. 4 FGO).

Quelle: Bundesfinanzhof

• Rentner (16 %) sind häufiger erwerbstätig als Rentnerinnen (11 %)
• Knapp zwei Drittel (65 %) der abhängig beschäftigten Rentnerinnen und Rentner sind geringfügig beschäftigt
• Knapp zwei Drittel (65 %) der erwerbstätigen Rentnerinnen und Rentner arbeiten weniger als 20 Stunden in der Woche

Immer mehr Menschen in Deutschland arbeiten, obwohl sie bereits eine Altersrente beziehen. Wie das Statistische Bundesamt (Destatis) nach Erstergebnissen des Mikrozensus 2025 mitteilt, waren 14 % der Rentnerinnen und Rentner im Alter von 65 bis 74 Jahren hierzulande erwerbstätig. Ein Jahr zuvor hatte ihr Anteil noch bei 13 % gelegen. Rentner (16 %) gingen zuletzt häufiger einer Arbeit nach als Rentnerinnen (11 %).

Anteil der erwerbstätigen Rentnerinnen und Rentner sinkt mit dem Alter und steigt mit dem Bildungsniveau

Der Anteil der erwerbstätigen Rentnerinnen und Rentner nimmt mit zunehmendem Alter kontinuierlich ab. So arbeitete von den 65- und 66-jährigen Rentenbeziehenden knapp ein Fünftel (19 %), von den 73- und 74-jährigen Rentnerinnen und Rentnern gingen noch 8 % einer Arbeit nach.

Auch zwischen dem Bildungsniveau und der Erwerbstätigkeit im höheren Alter gibt es einen Zusammenhang: Während 18 % der Rentenbeziehenden mit höherem Bildungsniveau erwerbstätig waren, lag der Anteil unter Rentnerinnen und Rentnern mit mittlerem oder niedrigerem Bildungsniveau bei 12 % beziehungsweise 10 %. Ein Grund dafür könnte sein, dass Rentnerinnen und Rentner mit höherem Bildungsniveau häufiger aufgrund der Freude an der Tätigkeit weiterarbeiten.

Gut ein Viertel (27 %) der erwerbstätigen Rentnerinnen und Rentner ist selbstständig tätig

Insgesamt arbeiteten 73 % der erwerbstätigen Rentnerinnen und Rentner als abhängig Beschäftigte, 27 % waren selbstständig tätig. Knapp zwei Drittel (65 %) der abhängig beschäftigten Rentnerinnen und Rentner gaben an, geringfügig beschäftigt zu sein. Als geringfügig beschäftigt galten im Jahr 2025 Personen, die im Monat maximal 556 Euro verdienten (Minijob, „Ein-Euro-Job“) oder höchstens drei Monate beziehungsweise maximal 70 Arbeitstage im Jahr einer Beschäftigung nachgingen.

13 % der erwerbstätigen Rentnerinnen und Rentner arbeiten mehr als 40 Wochenstunden

In der Regel arbeiten Rentnerinnen und Rentner mit reduziertem Stundenumfang: 40 % gingen normalerweise weniger als 10 Stunden in der Woche einer Erwerbstätigkeit nach. Ein Viertel (25 %) arbeitete 10 bis unter 20 Wochenarbeitsstunden. 12 % der Rentenbeziehenden mit einer Arbeit übten diese 20 bis unter 30 Stunden in der Woche aus. Bei 9 % waren es 30 bis unter 40 Stunden. 13 % der erwerbstätigen Rentnerinnen und Rentner hatten eine Arbeitswoche mit mehr als 40 Stunden. Selbstständige Rentnerinnen und Rentner (28 %) arbeiteten dabei häufiger mehr als 40 Stunden in der Woche als abhängig beschäftigte Rentenbeziehende (8 %).

Quelle: Statistisches Bundesamt (Destatis)

Wie steht es um den Gründungsstandort Deutschland? Auf Basis von rund 200.000 Kontakten im IHK-Gründungsservice und fast 800 Antworten angehender Jungunternehmer stellt die DIHK ein gestiegenes Gründungsinteresse fest. Ein breit getragener unternehmerischer Aufbruch ist dies allerdings nicht.

Unternehmensgründungen bringen frischen Wind und neue Ideen in den Markt und stärken so die Zukunftsfähigkeit der Wirtschaft. Da klingt es zunächst erfreulich, dass die entsprechenden Beratungsangebote der IHKs wieder stärker nachgefragt werden. Der DIHK-Report Unternehmensgründung 2026 zeichnet ein differenziertes Bild der Entwicklung, und er zeigt: Gründerinnen und Gründer sehen Reformbedarf vor allem rund um Bürokratie, Steuern und Finanzierung.

Das Wichtigste in Kürze

• Steigendes Interesse: Das Interesse an einer Unternehmensgründung in Industrie, Handel und den Dienstleistungsbranchen steigt; die IHKs melden deutliche Zuwächse bei Einstiegsgesprächen (plus 13 Prozent) und Gründungsberatungen (plus 15 Prozent).
• Motivlage verschiebt sich: Der Plan, sich selbstständig zu machen, beruht allerdings häufig auf wirtschaftlichem Druck und dem Mangel von Erwerbsalternativen.
• Mehr Lücken in den Konzepten: Die Qualität der Gründungskonzepte sinkt: Fast die Hälfte lässt kaufmännische Defizite erkennen, 44 Prozent der Gründenden haben die Finanzierung nicht gründlich durchdacht.
• Gründen wird weiblicher: Der Anteil von Frauen in den IHK‑Gründungsberatungen bleibt mit 44 Prozent auf einem hohen Niveau und bestätigt damit einen langfristigen strukturellen Wandel im Gründungsgeschehen.
• Zahlreiche Hemmnisse: Als größte Hürden nehmen Gründerinnen und Gründer die bürokratischen Belastungen und die schwierigen wirtschaftlichen Rahmenbedingungen mit hohen Kosten und Unsicherheiten wahr. Von der Politik wünschen sie sich vor allem Bürokratieabbau (73 Prozent) und ein einfacheres Steuerrecht (61 Prozent).

Mehr Interesse, oft mangels Alternativen

Das Interesse an einer Unternehmensgründung in Industrie, Handel und den Dienstleistungsbranchen steigt: Die IHKs sehen für 2025 deutlich Zuwächse bei den Teilnahmezahlen zu Einstiegsgesprächen (plus 13 Prozent auf 143.756) und den darauf aufbauenden IHK-Gründungsberatungen (plus 15 Prozent auf 27.637). Allerdings spiegelt ein Großteil der Entwicklung eine Umorganisation von Beschäftigung wider: Maue Konjunktur und strukturelle Hemmnisse führen dazu, dass zunehmend auch gut qualifizierte Beschäftigte eine Gründung mangels Erwerbsalternativen überlegen. Es resultiert ein Shift von abhängiger Beschäftigung hin zu selbstständiger Erwerbstätigkeit – und dies häufig aus wirtschaftlichem Druck.

Parallel dazu gibt es weiterhin chancengetriebene Gründungen, beispielsweise aus dem Hochschulumfeld. Der technologische Wandel gewinnt mehr und mehr an Bedeutung für die Gründungslandschaft. Künstliche Intelligenz wird von den IHKs zunehmend als Gründungstreiber wahrgenommen, da sie neue Geschäftsmodelle ermöglicht und den Zugang zur Selbstständigkeit erleichtert.

Auch in den Bereichen Sicherheit und Verteidigung ergeben sich positive Impulse für das Gründungsgeschehen. Die veränderte geopolitische Lage erhöht den Bedarf der Bundeswehr und der Sicherheitsbehörden an innovativen Lösungen und eröffnet Marktchancen für technologieorientierte Start-ups und junge Wachstumsunternehmen.

Mehr Gründungen aus Mangel an Erwerbsalternativen

Nahezu sämtliche IHKs nennen den Mangel an Erwerbsalternativen als Hauptursache für das gestiegene Gründungsinteresse. Vor dem Hintergrund steigender Arbeitslosigkeit, unsicherer Beschäftigungsperspektiven und zunehmender Insolvenzen gewinnt die Selbstständigkeit für viele die Funktion einer Ausweich- und Sicherungsstrategie. Dementsprechend liegt der Anteil derjenigen in der IHK-Gründungsberatung, die vornehmlich aus Mangel an Erwerbsalternativen gründen wollen, mit 36 Prozent so hoch wie seit elf Jahren nicht mehr.

Faktor Gründungsförderung

Verstärkt wird die Entwicklung durch Änderungen in der Gründungsförderung, insbesondere durch den Wegfall des Vermittlungsvorrangs beim Gründungszuschuss für Arbeitslose. Seit Anfang 2023 gilt Selbstständigkeit als gleichwertige arbeitsmarktpolitische Option zum abhängigen Beschäftigungsverhältnis, dies entfaltet zeitverzögert Wirkung über steigende Anträge und mehr Gründungsinteresse aus der Arbeitslosigkeit heraus.

Dementsprechend haben die Stellungnahmen der IHKs für Anträge auf Gründungszuschuss deutlich zugenommen. Gegenüber 2023 hat sich die Zahl der IHK-Stellungnahmen für diese Maßnahme mehr als verdoppelt: Sie machen nunmehr 78 Prozent aller IHK-Stellungnahmen aus.

Mehr Defizite in den Geschäftskonzepten

Mit dem zunehmenden Gründungsinteresse berichten viele IHKs auch von mehr qualitativen Defiziten in den vorgelegten Geschäftskonzepten. So häufen sich unzureichend ausgearbeitete oder wenig tragfähige Pläne. Bedenklich hoch sind die Anteile der Konzepte, die Defizite in der Anwendung des „kaufmännischen Handwerkszeugs“ (49 Prozent) und hinsichtlich der Überlegungen zur Finanzierung der Geschäftsidee (44 Prozent) aufweisen.

Damit ergibt sich aus den IHK-Rückmeldungen hinsichtlich der Qualifikationsstruktur ein differenziertes Bild: Einerseits gibt es weiterhin gut qualifizierte Gründerinnen und Gründer, etwa aus der Industrie oder aus Hochschulen, die gezielt unternehmerische Chancen nutzen. Andererseits wächst der Anteil an Gründungen, die aus Mangel an Erwerbsalternativen erfolgen und häufig mit geringerer Vorbereitung einhergehen.

Weibliches Unternehmertum wird selbstverständlich

Der Anteil von Frauen an den IHK‑Gründungsberatungen bleibt mit 44 Prozent auch 2025 auf einem hohen Niveau und bestätigt damit einen langfristigen strukturellen Wandel im Gründungsgeschehen. In den frühen 2000er-Jahren hatte die Quote noch bei rund einem Drittel gelegen. Zu dieser Entwicklung tragen die IHKs maßgeblich bei. Allein im Jahr 2025 haben sie bundesweit rund 75.000 Frauen im Rahmen von Erstgesprächen und vertieften Beratungen auf dem Weg in die Selbstständigkeit begleitet.

Wo Gründer den größten Reformbedarf sehen

Welche wichtigsten Hemmnisse die Betroffenen selbst am Gründungsstandort Deutschland wahrnehmen, zeigt eine Befragung von Gründenden, Start-ups und jungen Unternehmen bundesweit. Die 791 Antworten zeichnen ein deutliches Bild: Insgesamt bewerten die Befragten den hiesigen Gründungsstandort derzeit lediglich mit „schwach befriedigend“ (3,5).

Hauptgründe dafür sind die anhaltend hohen bürokratischen Belastungen und die schwierigen wirtschaftlichen Rahmenbedingungen mit hohen Kosten und Unsicherheiten. Ziel der Wirtschaftspolitik sollte es sein, dass Deutschland als attraktiver Gründungsstandort wahrgenommen wird, der guten Ideen gute Chancen zum Wachsen bietet.

Gründerinnen und Gründer fordern vor allem ein deutlich einfacheres, schnelleres und flexibleres Umfeld für unternehmerisches Handeln: 73 Prozent fordern schnellere und einfachere Regularien, 61 Prozent wünschen sich eine Vereinfachung des Steuerrechts. Auch ein besserer Zugang zu Fördermitteln, mehr Verständnis für Unternehmertum in der Gesellschaft, Energiepreise und Faktoren wie IT-Infrastruktur, Kapitalzugang oder Vernetzung spielen eine Rolle.

Mit der Benennung der Defizite liefern die Befragten zugleich konkrete Ansatzpunkte für Verbesserungen. Die Politik greift zentrale DIHK-Forderungen für mehr Gründungsdynamik bereits auf. Nun kommt es entscheidend darauf an, diese Vorhaben konsequent umzusetzen und praxistauglich auszugestalten.

Empfehlungen an die Politik

1. Gründungen in 24 Stunden ermöglichen – Verfahren radikal vereinfachen
2. Steuerrecht vereinfachen und gezielt entlasten
3. Förderlandschaft digitalisieren und zugänglicher machen
4. Statusfeststellungsverfahren reformieren – Rechtssicherheit erhöhen
5. Selbstständigkeit von Frauen stärken und Vereinbarkeit verbessern
6. Wertschätzung für Unternehmertum stärken
7. Zentrale Standortfaktoren stärken
8. Bundeswehr als Innovationspartner für Start-ups stärken

Quelle: DIHK

Der Antragsteller hatte bereits seit mehreren Jahren Beschwerden über gesundheitsschädliche Rauchgas-Immissionen bei der Stadt Stutensee eingereicht. Er legte hierfür unter anderem eigene Messdaten, wissenschaftliche Studien und Presseberichterstattungen vor, um die Gefährdung durch die Holzfeuerungsanlagen zu untermauern. Mit dem Ziel, den Betrieb der Anlagen in seiner Nachbarschaft zu untersagen oder wenigstens einzuschränken, stellte er beim Verwaltungsgericht Karlsruhe einen Eilantrag. Seinen Antrag auf behördliches Einschreiten hat die Stadt Stutensee während des laufenden gerichtlichen Verfahrens abgelehnt. Hiergegen hat der Antragsteller Widerspruch erhoben.

Die 4. Kammer hat die von dem Antragsteller begehrte einstweilige Anordnung auf Untersagung des Betriebs der Holzfeuerungsanlagen abgelehnt.

Nach Auffassung der Kammer habe der Antragsteller weder einen Anordnungsanspruch noch einen Anordnungsgrund glaubhaft gemacht. Die für die Holzfeuerungsanlagen geltenden Immissionsgrenzwerte würden aller Voraussicht nach eingehalten. Es sei auch kein Brennstoffmissbrauch festgestellt worden. Die Anlagen, deren Betriebsuntersagung der Antragsteller begehre, würden nicht direkt auf den an das Grundstück des Antragstellers angrenzenden Grundstücken betrieben und die Immissionsspitzen seien in ihrem zeitlichen Umfang deutlich beschränkt. Die Schwelle der Unzumutbarkeit sei nicht überschritten und die Behörde daher nicht zum Einschreiten verpflichtet.

Darüber hinaus fehle es am Anordnungsgrund. Der Antragsteller gehe bereits seit mehreren Jahren gegen den Betrieb der Holzfeuerungsanlagen vor. Dieser Zeitraum wäre ausreichend gewesen, um sein Anliegen im Hauptsacheverfahren zu verfolgen. Zudem nutze der Antragsteller sein Anwesen in Stutensee nur noch selten, nachdem er zwischenzeitlich seinen Hauptwohnsitz in einer anderen Gemeinde genommen habe. Angesichts dieser Umstände sei dem Antragsteller ein Zuwarten bis zu einer Entscheidung in der Hauptsache zumutbar.

Der Beschluss (Az. 4 K 2411/26) ist noch nicht rechtskräftig. Der Antragsteller kann innerhalb von zwei Wochen Beschwerde zum Verwaltungsgerichtshof Baden-Württemberg einlegen.

Quelle: Verwaltungsgericht Karlsruhe