BdSt zur Reform der Einkommensteuer heute im Bundeskabinett
Die Bundesregierung will ihre Beschlüsse zur Einkommensteuer für 2027 und 2028 als spürbare Entlastung verkaufen. Doch bei genauer Betrachtung erweist sich das Paket als Etikettenschwindel: Rund drei Viertel des angekündigten Entlastungsvolumens wären rechtlich ohnehin geboten oder entsprechen einer langjährigen Praxis, die man von jeder Regierung erwartet. Der eigentliche und leider versteckte Kern des Beschlusses ist der Abschied vom Abbau der kalten Progression. Das bedeutet: Künftig will der Fiskus klammheimlich wieder zum Inflationsgewinner bei der Einkommensteuer werden!

Grundfreibetrag: Pflicht statt Geschenk
Die verkündete Anhebung des Grundfreibetrags auf 12.900 Euro im Jahr 2028 folgt schlichtweg der verfassungsrechtlichen Pflicht, das Existenzminimum steuerfrei zu stellen. Mit geschätzten 2 Mrd. Euro (2027) bzw. 5 Mrd. Euro (2028) Mindereinnahmen bildet diese Maßnahme den größten Einzelposten des Pakets – rechtlich ist das alternativlos. Ähnliches gilt für die geplante Erhöhung von Kindergeld und Kinderfreibetrag (rund 2,5 Mrd. Euro): Den Kinderfreibetrag regelmäßig entsprechend der Lebenshaltungskosten anzupassen, ist verfassungsrechtlich zwingend! Eine entsprechende Kindergelderhöhung folgt dem gebotenen Gleichlauf und hätte grundsätzlich von jeder Koalition beschlossen werden müssen. Die Erhöhungen des Grundfreibetrags und des Kinderfreibetrags bzw. Kindergelds werden im Jahr 2028 rund 7,5 Mrd. Euro und damit rund 75 Prozent der verkündeten Entlastungssumme von 10 Mrd. Euro ausmachen.

Kalte Progression: Rückkehr statt Abbau
Der untere Eckwert im Einkommensteuertarif (17.800 Euro) soll bis 2028 unverändert bleiben, der Eckwert für den Spitzensteuersatz (42 Prozent) steigt lediglich von 69.879 auf 70.600 Euro. Damit verabschiedet sich die Bundesregierung von der seit dem Tarif 2016 elf Jahre lang geübten Praxis, die kalte Progression abzubauen. Real unveränderte Einkommen werden künftig wieder mit steigenden Durchschnittssteuersätzen belegt – damit wird der Fiskus erneut zum Inflationsgewinner. Für die Steuerzahler wäre es deutlich günstiger gewesen, wenn der Koalitionsausschuss lediglich die Praxis der Vorjahre fortgeführt hätte.

Erster Skandal: Faktischer Stopp beim Abbau der kalten Progression
Für einen kinderlosen Single bedeutet das Einbußen im Jahr 2027: So fällt die Steuerentlastung eines Alleinstehenden zum Beispiel mit 4.000 Euro Monatsbrutto 58 Euro niedriger aus, weil die kalte Progression nicht weiter abgebaut wird – unterm Strich sind es nur 110 Euro. Würde die kalte Progression aber weiter abgebaut werden, könnte sich der Single über eine Entlastung von 168 Euro freuen.

Zweiter Skandal: Schönrechnerei der Bundesregierung
Beispiel der Bundesregierung: Eine Pflegekraft und ein Busfahrer verdienen je 2.800 Euro monatlich brutto (zwei Kinder). Im Jahr 2028 sollen sie laut Bundesregierung im Vergleich zu 2026 um ca. 632 Euro im Jahr steuerlich entlastet werden. Tatsächlich ist rund die Hälfte dieser Ersparnis – 312 Euro – das von der Bundesregierung dabei eingerechnete höhere Kindergeld. Die eigentliche steuertarifliche Entlastung liegt 2028 nur bei rund 320 Euro.

Dazu stellt der BdSt fest: Kindergelderhöhungen sind keine Steuerreform-Maßnahme! Eltern erhalten Kindergeld unabhängig davon, wie viel sie verdienen. Die regelmäßige Erhöhung ist im Übrigen eine Quasi-Pflicht der Regierung, da aufgrund von verfassungsrechtlichen Vorgaben das Existenzminimum der Kinder regelmäßig durch Erhöhungen des Kinderfreibetrags berücksichtigt werden muss. Dies führt dann aus politischen Gründen zur jährlichen Kindergelderhöhung, weil die meisten Eltern vom erhöhten Kinderfreibetrag gar nicht profitieren würden.

Fazit: Das Kindergeld hätte auch jede andere Regierung entsprechend erhöhen müssen. Tarifliche Entlastungen bei der Einkommensteuer sind genau der Bereich, in dem die große Koalition hätte glänzen müssen. Doch weil der Abbau der kalten Progression gestoppt wurde, fallen die Entlastungen in den Jahren 2027 und 2028 sogar noch geringer aus als bei den Vorgänger-Regierungen.

Dritter Skandal: Drohende SV-Zusatzlasten
Es ist zu erwarten, dass in den kommenden Jahren die Beitragssätze zu den Sozialversicherungen weiter steigen werden. So wird wohl der Renten-Beitragssatz von derzeit 18,6 auf 20,45 Prozent im Jahr 2028 steigen. Das dürfte für viele Bürger die mickrigen Steuerentlastungen mehr als auffressen.

BdSt-Präsident Reiner Holznagel bringt den ganzen Skandal auf den Punkt:
„Heimliche Steuererhöhungen waren eigentlich Geschichte: Seit elf Jahren war es selbstverständlich, die kalte Progression auszugleichen. Diese Regierung will damit brechen und die heimliche Steuererhöhung durch die Hintertür zurückholen. Besonders schlimm ist, dass die Koalition von einer fairen Steuerreform spricht. In Wirklichkeit sind die Pläne eine Giftliste: Kaum jemand wird spürbar entlastet! Rechnet man Steuern und steigende Sozialabgaben zusammen, zahlen viele Bürger und Betriebe am Ende sogar mehr. Jetzt müssen die Koalitionsfraktionen im Bundestag die Notbremse ziehen und mindestens die kalte Progression vollständig ausgleichen – selbst das wäre noch keine Steuersenkung, sondern schlicht fair!“

Quelle: Bund der Steuerzahler

Die Auftragseingänge im Verarbeitenden Gewerbe steigen im Juli auf den höchsten Stand seit dem Jahreswechsel. Nach Angaben des Statistischen Bundesamts[1] legten sie preis-, kalender- und saisonbereinigt gegenüber dem Vormonat um 2,5 Prozent zu. Mit diesem dritten Anstieg in Folge bewegten sie sich zuletzt auf dem höchsten Stand seit Dezember 2025. Im Dreimonatsvergleich ergab sich ein Plus von 2,9 Prozent gegenüber der Vorperiode. Im Vergleich zum Vorjahresmonat stieg das Ordervolumen im Juli arbeitstäglich bereinigt um 13,1 Prozent. Geprägt wurde diese positive Entwicklung erneut von Großaufträgen. Bereinigt um deren Einfluss verringerten sich die Auftragsbücher um 1,4 Prozent.

Das Auftragsplus war vor allem auf einen markanten Anstieg der seit Mai aufwärtsgerichteten Inlandsnachfrage von 9,1 Prozent zurückzuführen. Die Bestellungen aus dem Ausland, die seit April einem Abwärtstrend folgen, nahmen um 2,1 Prozent ab. Verantwortlich für den jüngsten Ausschlag in der seit Monaten sehr volatilen Entwicklung war eine Dämpfung der Auftragseingänge aus dem Nicht-Euroraum um 10,1 Prozent. Demgegenüber kletterte das Ordervolumen aus dem Euroraum – nach einem kräftigen Rückgang im Vormonat – um 12,1 Prozent.

Auf der Ebene der Gütergruppen verzeichneten die Vorleistungsgüter die deutlichste Steigerung mit 4,3 Prozent nach zuvor drei Rücksetzern. Die Investitionsgüter setzten ihren Aufwärtstrend mit einem Plus von 2,4 Prozent fort. Demgegenüber büßten die Aufträge bei Konsumgütern 4,8 Prozent ein, nachdem sie in den zwei Monaten zuvor noch Zugewinne verbuchen konnten.

Unter den Wirtschaftszweigen dominierte der Sonstige Fahrzeugbau die Entwicklung der Auftragseingänge mit einem Zuwachs von 126,4 Prozent. Andere gewichtige Branchen registrierten ebenfalls eine gesteigerte Nachfrage, wie die Metallerzeugung (+ 9,2 Prozent), die elektrischen Ausrüstungen (+ 5,1 Prozent) und die pharmazeutischen Erzeugnisse (+ 1,5 Prozent). Deutlich negativ war die Entwicklung dagegen bei Textilgütern (‑ 42,1 Prozent), bei denen sich das Ordervolumen nach einem Großauftrag wieder normalisierte. Auch bei Kfz und Kfz-Teilen (- 12,5 Prozent), bei Geräten zur Datenverarbeitung sowie elektronischen und optischen Erzeugnissen (- 11,3 Prozent) und im Maschinenbau (- 8,4 Prozent) wurden spürbar rückläufige Auftragseingänge vermeldet.

Das derzeitige Hoch der Auftragseingänge im Verarbeitenden Gewerbe geht auf eine erstarkende Inlandsnachfrage, v. a. nach Investitionsgütern, zurück. Neben einer leichten konjunkturellen Erholung steht diese Entwicklung vermutlich insbesondere in Verbindung mit öffentlichen Beschaffungen im Rahmen der Modernisierung der Bundeswehr sowie mit Aufträgen im Kontext des Sondervermögens Infrastruktur und Klimaneutralität. Die Nachfrage aus dem Ausland verbleibt angesichts geopolitischer Konflikte und Unsicherheiten dagegen vergleichsweise schwach.

[1] Pressemitteilung des Statistischen Bundesamtes vom 4. September 2026.

Quelle: Bundeswirtschaftsministerium

Die Bundesregierung hat einen Gesetzentwurf zur Modernisierung und Beschleunigung verwaltungsgerichtlicher Verfahren vorgelegt. Mit dem „Entwurf eines Siebten Gesetzes zur Änderung der Verwaltungsgerichtsordnung und anderer Gesetze“ (21/7824) sollen die Gerichte entlastet und personelle Ressourcen flexibler eingesetzt werden können. Zugleich sollen die Finanzgerichtsordnung und das Sozialgerichtsgesetz angepasst werden. Die Regelungen betreffen laut Bundesregierung die Zuständigkeit, die Rechtsmittel, den einstweiligen Rechtsschutz, die Vollstreckung sowie verschiedene sonstige Bereiche des Prozessrechts. Der überwiegende Teil des Gesetzes soll am 1. Januar 2027 in Kraft treten.

Quelle: hib-Nr. 683/2026

Der unter anderem für das Urheberrecht zuständige I. Zivilsenat des Bundesgerichtshofs hat darüber entschieden, unter welchen Bedingungen die Übernahme einer Tonsequenz im Wege des Tonträger-Samplings als „Pastiche“ zulässig sein kann. Er hat das Urteil der Vorinstanz bestätigt, das die Zulässigkeit im Streitfall bejaht hatte.

Sachverhalt:
Der Kläger zu 1 und der am 21. April 2020 verstorbene frühere Kläger zu 2, dessen Rechtsnachfolgerin die jetzige Klägerin zu 2 ist, waren Mitglieder der Musikgruppe „Kraftwerk“. Diese veröffentlichte im Jahr 1977 einen Tonträger, auf dem sich das Musikstück „Metall auf Metall“ befindet. Die Beklagten zu 2 und 3 sind die Komponisten des Titels „Nur mir“, den die Beklagte zu 1 mit der Sängerin Sabrina Setlur auf im Jahr 1997 erschienenen Tonträgern einspielte. Zur Herstellung des Titels hatten die Beklagten zwei Sekunden einer Rhythmussequenz aus dem Titel „Metall auf Metall“ elektronisch kopiert („gesampelt“) und dem Titel „Nur mir“ in fortlaufender Wiederholung unterlegt.

Die Kläger sehen dadurch ihre Rechte als Tonträgerhersteller und ausübende Künstler sowie das Urheberrecht des Klägers zu 1 verletzt. Sie haben die Beklagten auf Unterlassung in Anspruch genommen, Tonträger mit der Aufnahme „Nur mir“ herzustellen und in Verkehr zu bringen. Außerdem haben sie die Feststellung der Schadensersatzpflicht der Beklagten, Auskunftserteilung und Herausgabe der Tonträger zum Zweck der Vernichtung verlangt.

Bisheriger Prozessverlauf:
Das Landgericht hat der Klage stattgegeben. Die Berufung der Beklagten ist ohne Erfolg geblieben. Auf die Revision der Beklagten hat der Bundesgerichtshof das Berufungsurteil aufgehoben und die Sache zur neuen Verhandlung und Entscheidung an das Oberlandesgericht zurückverwiesen (BGH, Urteil vom 20. November 2008 – I ZR 112/06, GRUR 2009, 403 = WRP 2009, 308 – Metall auf Metall I). Das Oberlandesgericht hat die Berufung der Beklagten wiederum zurückgewiesen. Die erneute Revision der Beklagten hat der Bundesgerichtshof zurückgewiesen (BGH, Urteil vom 13. Dezember 2012 – I ZR 182/11, GRUR 2013, 614 = WRP 2013, 804 – Metall auf Metall II).

Das Bundesverfassungsgericht hat die beiden Revisionsurteile und das zweite Berufungsurteil aufgehoben und die Sache an den Bundesgerichtshof zurückverwiesen (BVerfG, Urteil vom 31. Mai 2016 – 1 BvR 1585/13, BVerfGE 142, 74). Dieser hat daraufhin dem Gerichtshof der Europäischen Union Fragen zur Auslegung der Richtlinie 2001/29/EG zur Harmonisierung bestimmter Aspekte des Urheberrechts und der verwandten Schutzrechte in der Informationsgesellschaft und der Richtlinie 2006/115/EG zum Vermietrecht und Verleihrecht sowie zu bestimmten dem Urheberrecht verwandten Schutzrechten im Bereich des geistigen Eigentums vorgelegt (BGH, Beschluss vom 1. Juni 2017 – I ZR 115/16, GRUR 2017, 895 = WRP 2017, 1114 – Metall auf Metall III), die der Gerichtshof mit Urteil vom 29. Juli 2019 beantwortet hat (EuGH, Urteil vom 29. Juli 2019 – C-476/17, GRUR 2019, 929 = WRP 2019, 1156 – Pelham u.a.). Mit dem dritten Revisionsurteil hat der Senat auf die Revision der Beklagten das erste Berufungsurteil (erneut) aufgehoben und die Sache zur neuen Verhandlung und Entscheidung an das Berufungsgericht zurückverwiesen (BGH, Urteil vom 30. April 2020 – I ZR 115/16, GRUR 2020, 843 = WRP 2020, 1033 – Metall auf Metall IV).

Das Berufungsgericht hat das Urteil des Landgerichts daraufhin abgeändert und hinsichtlich der geltend gemachten Ansprüche ab dem 7. Juni 2021 die Klage abgewiesen. Insoweit hat es die Revision zugelassen. Die Kläger verfolgen mit ihrer Revision ihre mit der Klage ab dem 7. Juni 2021 geltend gemachten Ansprüche weiter.

Der Bundesgerichtshof hat das Verfahren mit Beschluss vom 14. September 2023 ausgesetzt und dem Gerichtshof der Europäischen Union Fragen zur Auslegung des in Art. 5 Abs. 3 Buchst. k der Richtlinie 2001/29/EG zur Harmonisierung bestimmter Aspekte des Urheberrechts und der verwandten Schutzrechte in der Informationsgesellschaft enthaltenen Begriffs des Pastiches vorgelegt (BGH, Beschluss vom 14. September 2023 – I ZR 74/22, GRUR 2023, 1531 = WRP 2023, 1358 – Metall auf Metall V).

Der Gerichtshof der Europäischen Union hat die Vorlagefragen mit Urteil vom 14. April 2026 beantwortet (EuGH, Urteil vom 14. April 2026 – C-590/23 – Pelham [Begriff „Pastiche“]).

Entscheidung des Bundesgerichtshofs:
Die Revision der Kläger hatte keinen Erfolg. Das Berufungsgericht hat die von den Klägern geltend gemachten Ansprüche ab dem 7. Juni 2021 zu Recht verneint. Zwar liegt in der Übernahme der Rhythmussequenz aus dem Titel „Metall auf Metall“ im Wege des Sampling ein Eingriff in die Vervielfältigungsrechte der Kläger als Tonträgerhersteller und als ausübende Künstler sowie in die Vervielfältigungs- und Verbreitungsrechte des Klägers zu 1 als Urheber. Es handelt sich hierbei jedoch um eine nach § 51a Satz 1 UrhG in der ab dem 7. Juni 2021 geltenden Fassung zulässige Nutzung zum Zweck des „Pastiches“. Diese Vorschrift dient der Umsetzung von Art. 5 Abs. 3 Buchst. k und Abs. 4 der Richtlinie 2001/29/EG und ist deshalb richtlinienkonform auszulegen.

Die Ausnahme für „Pastiches“ ist kein Auffangtatbestand, sondern erfasst Schöpfungen, die an ein oder mehrere bestehende Werke erinnern, gleichzeitig aber wahrnehmbare Unterschiede diesen gegenüber aufweisen, und die, einschließlich im Wege des „Sampling“, einige ihrer urheberrechtlich geschützten Elemente nutzen, um mit diesen Werken einen als solchen erkennbaren künstlerischen oder kreativen Dialog zu führen. Dieser kann verschiedene Formen annehmen, darunter die einer offenen Nachahmung des Stils dieser Werke, einer Hommage an sie oder einer humoristischen oder kritischen Auseinandersetzung mit ihnen. Für eine Nutzung „zum Zweck“ des Pastiches im Sinne von § 51a Satz 1 UrhG genügt, dass der Charakter als „Pastiche“ für denjenigen erkennbar ist, dem das bestehende Werk bekannt ist, dem diese Elemente entnommen sind.

Auf der Grundlage der durch das Berufungsgericht getroffenen Feststellungen erweist sich die streitgegenständliche Übernahme der Rhythmussequenz im Wege des Sampling als zulässige Nutzung zum Zweck des Pastiches.

Die maßgeblichen Vorschriften lauten:

§ 51a UrhG
Zulässig ist die Vervielfältigung, die Verbreitung und die öffentliche Wiedergabe eines veröffentlichten Werkes zum Zweck der Karikatur, der Parodie und des Pastiches. Die Befugnis nach Satz 1 umfasst die Nutzung einer Abbildung oder sonstigen Vervielfältigung des genutzten Werkes, auch wenn diese selbst durch ein Urheberrecht oder ein verwandtes Schutzrecht geschützt ist.

Art. 5 Abs. 3 Buchst. k, Abs. 4 und 5 Richtlinie 2001/29/EG
(3) Die Mitgliedstaaten können in den folgenden Fällen Ausnahmen oder Beschränkungen in Bezug auf die in den Artikeln 2 und 3 vorgesehenen Rechte vorsehen:
(…)
k) für die Nutzung zum Zwecke von Karikaturen, Parodien oder Pastiches;
(…)
(4) Wenn die Mitgliedstaaten gemäß Absatz 2 oder 3 eine Ausnahme oder Beschränkung in Bezug auf das Vervielfältigungsrecht vorsehen können, können sie entsprechend auch eine Ausnahme oder Beschränkung in Bezug auf das Verbreitungsrecht im Sinne von Artikel 4 zulassen, soweit diese Ausnahme durch den Zweck der erlaubten Vervielfältigung gerechtfertigt ist.

(5) Die in den Absätzen 1, 2, 3 und 4 genannten Ausnahmen und Beschränkungen dürfen nur in bestimmten Sonderfällen angewandt werden, in denen die normale Verwertung des Werks oder des sonstigen Schutzgegenstands nicht beeinträchtigt wird und die berechtigten Interessen des Rechtsinhabers nicht ungebührlich verletzt werden.

Quelle: Bundesgerichtshof

Der unter anderem für das Urheberrecht zuständige I. Zivilsenat des Bundesgerichtshofs hat entschieden, dass die Betreiberin eines Seniorenwohnheims, die über eine Satellitenempfangsanlage empfangene Rundfunkprogramme durch ein Kabelnetz an die Heimbewohner weiterleitet, keine öffentliche Wiedergabe vornimmt und deshalb dafür weder an Urheber noch an Sendeunternehmen eine Vergütung zahlen muss.

Sachverhalt:
Die Klägerinnen sind Verwertungsgesellschaften, die die urheberrechtlichen Nutzungsrechte von Musikurhebern (I ZR 34/23) und Sendeunternehmen (I ZR 35/23) wahrnehmen. Die Beklagte betreibt ein Senioren- und Pflegezentrum. In dessen Pflegebereich wohnen in 88 Einzel- und 3 Doppelzimmern auf Dauer 89 pflegebedürftige Seniorinnen und Senioren, die umfassend pflegerisch versorgt und betreut werden. Zusätzlich zum Pflegebereich verfügt die Einrichtung über verschiedene Gemeinschaftsbereiche wie Speisesäle und Aufenthaltsräume.

Die Beklagte empfängt über eine eigene Satellitenempfangsanlage Rundfunkprogramme (Fernsehen und Hörfunk) und leitet diese zeitgleich, unverändert und vollständig durch ihr Kabelnetz an die Anschlüsse für Fernsehen und Hörfunk in den Zimmern der Heimbewohner weiter.

Die Klägerinnen sehen in der Weiterleitung der Rundfunkprogramme einen Eingriff in die von ihnen wahrgenommenen urheberrechtlichen Nutzungsrechte und haben die Beklagte deshalb – erfolglos – zum Abschluss von Lizenzverträgen aufgefordert. Die Klägerinnen nehmen die Beklagte auf Unterlassung der Weitersendung in Anspruch.

Bisheriger Prozessverlauf:
In beiden Verfahren hat das Landgericht den Klagen stattgegeben. Auf die Berufungen der Beklagten hat das Berufungsgericht die Klagen abgewiesen. Mit ihren vom Berufungsgericht zugelassenen Revisionen erstreben die Klägerinnen die Wiederherstellung der landgerichtlichen Entscheidungen.

Entscheidung des Bundesgerichtshofs:
Die Revisionen der Klägerinnen hatten in beiden Verfahren keinen Erfolg. Die Beklagte hat nicht rechtswidrig in das Recht der Urheber zur Weitersendung (§ 15 Abs. 2 Satz 1 und 2 Nr. 3, §§ 20, 20b Abs. 1 Satz 1 UrhG) oder das Recht der Sendeunternehmen zur Weitersendung (§ 87 Abs. 1 Nr. 1 Fall 1, §§ 20, 20b Abs. 1 Satz 1 UrhG in Verbindung mit § 15 Abs. 3 UrhG) eingegriffen. Nach den genannten Vorschriften handelt es sich bei der Kabelweitersendung um einen besonderen Fall des Senderechts und damit um einen besonderen Fall der öffentlichen Wiedergabe. Die Beklagte hat jedoch mit der im Streitfall angegriffenen Weiterleitung der Rundfunkprogramme keine öffentliche Wiedergabe vorgenommen.

Das Recht der Urheber zur öffentlichen Wiedergabe ist in Übereinstimmung mit Art. 3 Abs. 1 der Richtlinie 2001/29/EG und der dazu ergangenen Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union auszulegen. Das Recht der Sendeunternehmen zur Kabelweitersendung ist zwar durch das Unionsrecht nicht geregelt. Wegen des Gebots der einheitlichen Auslegung des nationalen Rechts ist jedoch auch dieses Recht unionsrechtskonform, also in Übereinstimmung mit Art. 3 Abs. 1 der Richtlinie 2001/29/EG, auszulegen. Es gibt keine Anhaltspunkte für die Annahme, der nationale Gesetzgeber habe beim Recht des Sendeunternehmens zur Kabelweitersendung einen anderen Begriff der öffentlichen Wiedergabe zugrunde legen wollen als im Zusammenhang mit den Rechten und Ansprüchen, die Urhebern wegen einer Kabelweitersendung zustehen.

Der Begriff der „öffentlichen Wiedergabe“ gemäß Art. 3 Abs. 1 der Richtlinie 2001/29/EG hat nach der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union zwei Tatbestandsmerkmale, nämlich eine Handlung der Wiedergabe und die Öffentlichkeit dieser Wiedergabe. Ferner erfordert dieser Begriff eine individuelle Beurteilung. Im Rahmen einer derartigen Beurteilung sind eine Reihe weiterer Kriterien zu berücksichtigen, die unselbständig und miteinander verflochten sind. Zu diesen weiteren Voraussetzungen zählt nach der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union, dass die Wiedergabe des geschützten Werks unter Verwendung eines technischen Verfahrens, das sich von dem bisher verwendeten unterscheidet, oder ansonsten für ein „neues Publikum“ erfolgt, das heißt für ein Publikum, an das der Inhaber des Urheberrechts nicht gedacht hatte, als er die ursprüngliche öffentliche Wiedergabe seines Werks erlaubte.

Vorliegend fehlt es in beiden Fällen an der Voraussetzung eines spezifischen technischen Verfahrens. Der Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH, Urteil vom 30. April 2026 – C-127/24, GRUR 2026, 796 = WRP 2026, 858 – VHC 2 Seniorenresidenz) hat auf Vorlage des Senats im Verfahren I ZR 34/23 entschieden, dass, wenn der Betreiber eines Seniorenwohnheims über eine eigene Satellitenempfangsanlage empfangene Rundfunkprogramme zeitgleich, unverändert und vollständig durch sein Kabelnetz an die vorhandenen Anschlüsse für Fernsehen und Hörfunk in den Zimmern der Heimbewohner weiterleitet, es sich nicht um ein technisches Verfahren handelt, das sich von dem bisher verwendeten unterscheidet.

Es fehlt weiter in beiden Verfahren auch an der Voraussetzung eines „neuen Publikums“. Der Gerichtshof der Europäischen Union hat auf Vorlage des Senats im Verfahren I ZR 34/23 entschieden, dass die Bewohner eines Seniorenwohnheims als Empfänger der betreffenden Weiterverbreitung von Sendungen als Besitzer von Empfangsgeräten, die diese Sendungen im privaten Kreis empfangen, zu dem Publikum gehören, das die Inhaber des Urheberrechts durch ihre Erlaubnis zur ursprünglichen öffentlichen Wiedergabe ihrer Werke in Form einer Rundfunksendung adressieren. Diese stellen also kein „neues Publikum“ dar. Dieser Annahme steht nicht entgegen, dass die Beklagte im Seniorenwohnheim nicht nur dauerhafte Wohnplätze, sondern auch einige Zimmer für Kurzzeit- und Verhinderungspflege bereitstellt. Bei der hier vorzunehmenden typisierenden Betrachtung liegt der Schwerpunkt der Einrichtung der Beklagten auf dem dauerhaften Wohnen der Bewohner. Soweit die Weiterleitung auch in Speise- oder Gemeinschaftsräume erfolgt, begründet auch dies nicht die Annahme eines „neuen Publikums“, weil es sich bei diesen Räumen lediglich um eine Erweiterung der Privatsphäre der Bewohner handelt.

Die maßgeblichen Vorschriften lauten:

§ 15 Abs. 2 UrhG (Auszug)
Der Urheber hat ferner das ausschließliche Recht, sein Werk in unkörperlicher Form öffentlich wiederzugeben (Recht der öffentlichen Wiedergabe). Das Recht der öffentlichen Wiedergabe umfasst insbesondere
(…)
3. das Senderecht (§ 20),
(…)

§ 20 UrhG
Das Senderecht ist das Recht, das Werk durch Funk, wie Ton- und Fernsehrundfunk, Satellitenrundfunk, Kabelfunk oder ähnliche technische Mittel, der Öffentlichkeit zugänglich zu machen.

§ 20b Abs. 1 Satz 1 UrhG (Auszug)
Das Recht, ein gesendetes Werk im Rahmen eines zeitgleich, unverändert und vollständig weiterübertragenen Programms weiterzusenden (Weitersendung), kann nur durch eine Verwertungsgesellschaft geltend gemacht werden.

§ 87 Abs. 1 UrhG (Auszug)
Das Sendeunternehmen hat das ausschließliche Recht,
1. seine Funksendung weiterzusenden und öffentlich zugänglich zu machen,
(…)

Art. 3 Abs. 1 der Richtlinie 2001/29/EG (Auszug)
Die Mitgliedstaaten sehen vor, dass den Urhebern das ausschließliche Recht zusteht, die drahtgebundene oder drahtlose öffentliche Wiedergabe ihrer Werke (…) zu erlauben oder zu verbieten.

Quelle: Bundesgerichtshof

Die Bundesregierung will Haushalte und Unternehmen auch in den Jahren 2027 bis 2029 weiter spürbar entlasten. Ein jährlicher Bundeszuschuss zu den Netzentgelten soll die Stromkosten für alle Verbraucherinnen und Verbraucher weiter dämpfen. 2026 beträgt der Zuschuss 6,5 Milliarden Euro. Für die Jahre 2027 bis 2029 will die Bundesregierung jährlich 5,525 Milliarden Euro aus dem Klima- und Transformationsfonds bereitstellen.

Das Kabinett hat nun die notwendigen Regelungen zur Gewährung des Bundeszuschusses an die Übertragungsnetzbetreiber im Energiewirtschaftsgesetz beschlossen. Diese werden den Zuschuss in ihren Netzentgelt-Kalkulationen berücksichtigen. Die Kostendämpfung erreicht die Verbraucherinnen und Verbraucher letztlich über die Stromlieferanten.

Seit dem 1. Januar 2026 werden Bürgerinnen, Bürger und Wirtschaft – zusammen mit der weggefallenen Gasspeicherumlage und der Stromsteuersenkung für rund 600.000 produzierende Unternehmen – um rund 10 Milliarden Euro entlastet. Ab dem Jahr 2027 steigt die geplante Entlastung auf rund 13 Milliarden Euro durch den Industriestrompreis für energieintensive Unternehmen. Mit diesen Maßnahmen für niedrigere Energiekosten will die Bundesregierung die Wirtschaft in Deutschland stärken und helfen, Arbeitsplätze zu sichern.

Um wie viel wird ein privater Haushalt bei den Stromkosten entlastet?

Im Jahr 2026 kann die Entlastung durch das niedrigere Netzentgelt für einen Haushalt mit einem Stromverbrauch von 3.500 Kilowattstunden (kWh) rechnerisch etwa 100 Euro betragen. Das Vergleichsportal Verivox rechnete mit bis zu rund neun Prozent niedrigeren Strompreisen bei vielen Grundversorgern.

Wie hoch die Entlastung im Einzelfall ist, hängt von etlichen Faktoren ab: beispielsweise davon, in welchem Verteilernetz der Haushalt angeschlossen ist, wie und wann Strom verbraucht wird, wie groß die Wohnung und wie gut gedämmt das Wohngebäude ist sowie davon, wie viel Strom etwa die Wärmepumpe verbraucht.

Für das Jahr 2027 liegen noch keine Daten vor. Die Übertragungsnetzbetreiber müssen den Bundeszuschuss zunächst in ihren Kalkulationen für die Netzentgelte berechnen.

Lohnt sich ein Wechsel des Energieversorgers? Gerade in der Grundversorgung kann Energie teuer sein. Mit einem Wechsel in günstigere Strom- und Gastarife sind zwei- bis dreistellige Einsparungen möglich. Informationen bieten die Verbraucherzentralen und die Bundesnetzagentur.

Müssen Netzbetreiber die Entlastungen an die Stromkundinnen und -kunden weitergeben? 

Der Bundeszuschuss wird von den Netzbetreibern bei der Kalkulation der Netzentgelte berücksichtigt. Die Kostendämpfung erreicht die Verbraucherinnen und Verbraucher letztlich über die Stromlieferanten.

Die Betreiber sowohl der großen Übertragungsnetze als auch der regionalen Verteilnetze müssen transparent machen, wie sich der Bundeszuschuss auf die Höhe der Netzentgelte auswirkt.

Wer sind die Übertragungsnetzbetreiber?

In Deutschland gibt es vier große Unternehmen, die das Höchstspannungsnetz – die „Stromautobahnen” – Deutschlands betreiben: Amprion, 50Hertz Transmission, TenneT TSO und Transnet BW. Informationen, etwa zu Strompreisen oder zum Ausbau der Stromnetze, finden Sie bei der Bundesnetzagentur. Wie viele Unternehmen werden durch die niedrigere Stromsteuer entlastet?

Die Stromsteuer für 600.000 produzierende Unternehmen und die Land- und Forstwirtschaft bleibt seit dem 1. Januar 2026 dauerhaft niedrig – auf dem EU-Mindeststeuersatz. Entlastet werden große, aber vor allem auch die vielen mittelständischen Betriebe – angefangen von der Fleischerei, der Bäckerei über energieintensive Industrieunternehmen bis hin zum Baugewerbe. Auch diese Maßnahme dient dazu, das Wirtschaftswachstum zu stärken und Arbeitsplätze zu sichern.

Denn der befristete EU-Mindeststeuersatz wäre ansonsten Ende 2025 ausgelaufen. Damit hätten sich die Strompreise für die Unternehmen wieder erhöht und die Rahmenbedingungen für Investitionen verschlechtert. Um das zu vermeiden, hatte die Bundesregierung die dauerhafte Stromsteuersenkung für Unternehmen entschieden. Die Entlastung belastet den Bundeshaushalt mit etwa drei Milliarden Euro jährlich.

Wann senkt die Bundesregierung die Stromsteuer für alle?

Seit 2026 werden alle Verbraucherinnen und Verbraucher bei den Energiekosten um insgesamt rund 10 Milliarden Euro pro Jahr entlastet. Private Haushalte können im Jahr 2026 durch den Wegfall der Gasspeicherumlage und niedrigere Netzentgelte im Schnitt bis zu 160 Euro sparen.

Diese Entlastung wird auch ab 2027 gesichert, indem die Bundesregierung die Netzentgelte jährlich mit 5,5 Milliarden Euro bezuschusst.

Die Bundesregierung will die Energiepreise weiter für alle senken, muss aber auch den Haushalt konsolidieren. Um die Stromsteuer ebenfalls für private Haushalte zu senken, wären auch entsprechende Spielräume im Haushalt erforderlich.

Quelle: Bundesregierung

Am 13. Oktober 2026 wird im Rahmen einer Mündlichen Verhandlung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) erörtert, ob die steuerliche Privilegierung des Betriebsvermögens im Rahmen der Erbschaft- und Schenkungsteuer (ErbSt) verfassungsgemäß ist (1 BvR 804/22). Hierzu wurden auch alle Länder als Anzuhörende geladen. Das Kabinett beauftragte die Finanzministerin, den Freistaat im Verfahren federführend zu vertreten.

Aus Sicht des Thüringer Finanzministeriums gehen die geltenden Verschonungsregelungen, insbesondere bei großen und sehr großen Betriebsvermögen, weit über das hinaus, was zum Schutz von Unternehmen und Arbeitsplätzen erforderlich ist.

„Der Erhalt von Unternehmen und Arbeitsplätzen kann eine Privilegierung von Betriebsvermögen rechtfertigen. Er rechtfertigt aber keine nahezu vollständige Steuerbefreiung großer Vermögen. Wo ein konkretes Risiko für die Fortführung eines Unternehmens besteht, bedarf es einer Nachschärfung dahingehend, dass tatsächlich nur die Erwerber einen Steuernachlass erhalten, die diesen auch bedürfen. Selbstverständlich muss vorhandenes oder mitübertragenes Privatvermögen für die Steuerpflicht vollumfänglich herangezogen werden. Großzügige Stundungen sind ebenso zu ermöglichen“, erklärte Finanzministerin Katja Wolf.

Gesetzgeber hat Anforderungen des BVerfG von 2014 nicht umgesetzt

Das Bundesverfassungsgericht hatte den Gesetzgeber bereits 2014 (1 BvL 21/12) aufgefordert, die unbegrenzte und pauschale Privilegierung großer Betriebsvermögen zurückzuführen. Dennoch hat die Reform von 2016 die Besteuerung für große Vermögensübertragungen nicht grundlegend verschärft. Aufgrund der fortbestehenden 85- bzw. 100-prozentigen Verschonung können effektive Steuersätze weiterhin gegen null tendieren.

Nach Angaben des Statistischen Bundesamts wurden 2025 bei 34 Fällen die Verschonungsbedarfsprüfung nach § 28a ErbStG angewendet. Diese Prüfung ermöglicht einen teilweisen oder vollständigen Erlass der ErbSt für begünstigtes Betriebsvermögen ab einem Wert von 26 Mio. Euro. Die reguläre Steuer hätte bei diesen Fällen 3,95 Milliarden Euro betragen. Allerdings wurden 3,7 Milliarden Euro erlassen. Hierunter fallen auch 28 Schenkungsfälle, bei denen pro Schenkung durchschnittlich 123,1 Mio. Euro Steuerbefreiung gewährt wurden. Schenkungen von sehr großen Betriebsvermögen erfolgen nach Untersuchungen des Deutschen Institut für Wirtschaftsforschung (DIW) oftmals aus Gründen der Steuervermeidung an Minderjährige.

Auch wirtschaftlich ist eine weitgehende Privilegierung aus Sicht des Finanzministeriums nicht hinreichend begründet. Der Wissenschaftliche Beirat beim Bundesministerium der Finanzen stellte bereits 2012 fest, dass eine gravierende Bedrohung von Unternehmen und Arbeitsplätzen durch die Erbschaftsteuer empirisch nicht bestätigt werde. Die aktuelle wissenschaftliche Literatur bestätigt diesen Befund. Insbesondere sind positive Beschäftigungseffekte empirisch nicht nachgewiesen.

Der Sachverständigenrat Wirtschaft kommt in seinem Jahresgutachten 2025/26 ebenfalls zu dem Schluss, dass die bestehenden Risiken für Investitionen und Beschäftigung eine weitgehende Steuerbefreiung nicht rechtfertigen. Er fordert insbesondere bei großen Betriebsvermögen eine deutliche Reduzierung der Verschonung und eine weitgehende Gleichbehandlung von Betriebs- und Privatvermögen.

Sozialstaatsprinzip verlangt angemessene Besteuerung

Für Finanzministerin Katja Wolf geht es dabei auch um eine Frage der sozialen Gerechtigkeit im Sinne des Sozialstaatsprinzips. Bei der Steuerbefreiung großer Betriebsvermögen besteht die Gefahr, dass Reichtum in der Generationenfolge in den Händen weniger kumuliert und allein aufgrund familiärer Herkunft unverhältnismäßig anwächst. Aufgrund der Ballung der großen Vermögen in den westdeutschen Ländern verstärkt die bestehende Rechtslage die regionalen Vermögensdisparitäten in Deutschland.

„Je größer das steuerlich freigestellte Vermögen ist, desto höher müssen die Anforderungen an die Rechtfertigung einer Steuerbefreiung sein. Das Sozialstaatsprinzip des Grundgesetzes verlangt, verfestigten sozialen und wirtschaftlichen Ungleichheiten entgegenzuwirken“, so Wolf.

Funktionierende Erbschaftsteuer nutzt Kommunen in Thüringen

Das DIW schätzt das langfristige Einnahmepotenzial der Länder bei einer Abschaffung der Privilegierung von Betriebsvermögen auf 7,8 Milliarden Euro jährlich. Die zusätzlichen Einnahmen wären auch für Thüringen und seine Kommunen von Bedeutung. Über den Finanzkraftausgleich der Länder und die Bundesergänzungszuweisungen würde das Land am Mehraufkommen erheblich beteiligt; über den Kommunalen Finanzausgleich käme über ein Drittel der zusätzlichen Einnahmen den Kommunen zugute.

Quelle: Thüringer Finanzministerium

Der Bundesfinanzhof (BFH) hat mit Urteil vom 03.06.2026 – X R 27/23 entschieden, dass auch Beiträge von Eltern an einen Förderverein der Privatschule ihrer Kinder unter Umständen als Schulgeld im Sinne des § 10 Abs. 1 Nr. 9 des Einkommensteuergesetzes (EStG) steuerlich berücksichtigt werden können. Nach dieser Vorschrift können – unter weiteren Voraussetzungen – 30 % des Schulgelds, höchstens 5.000 Euro je Kind, als Sonderausgaben abgezogen werden. Nicht begünstigt sind Entgelte für Beherbergung, Betreuung und Verpflegung.

Die Kläger zahlten im Streitjahr 2019 insgesamt 1.000 € an den Förderverein einer staatlich anerkannten Ersatzschule. Der Förderverein leitete die von den Eltern erhobenen Beiträge zweckgebunden an die Schulträgerin weiter. Letztere verwendete die Mittel zur Finanzierung des Schulbetriebs. Die Kläger machten 30 % ihrer Beiträge als Sonderausgaben geltend.

Das Finanzamt lehnte den Abzug ab. Es verwies insbesondere darauf, dass die Satzung des Fördervereins auch eine Verwendung der Mittel für Zwecke ermögliche, die über die Finanzierung des normalen Schulbetriebs hinausgingen. Das Finanzgericht (FG) gab der Klage statt; der BFH bestätigte diese Entscheidung.

Für die steuerliche Beurteilung kommt es nach Auffassung des BFH auf eine wirtschaftliche Betrachtungsweise an. Es mache für die Eltern wirtschaftlich keinen Unterschied, ob die Schule selbst Schulgeld erhebe oder ob die Finanzierung des Schulbetriebs über einen Förderverein erfolge, an den die Eltern entsprechende Beiträge zahlten. Entscheidend sei vielmehr, dass die Beiträge tatsächlich zur Finanzierung des normalen Schulbetriebs verwendet würden.

Die zweckentsprechende Mittelverwendung müsse allerdings nachgewiesen werden. Sei sie bereits durch entsprechende Regelungen in der Satzung des Fördervereins sichergestellt, reiche dies regelmäßig aus. Andernfalls müsse der Steuerpflichtige – wie hier – im Einzelfall nachweisen, dass die Beiträge an den Schulträger weitergeleitet und von diesem ausschließlich für den normalen Schulbetrieb verwendet worden seien.

Im Streitfall hatten die Kläger den erforderlichen Nachweis nach den bindenden Feststellungen des FG erbracht. Die Zahlungen der Kläger waren daher als Schulgeld im Sinne des § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG anzusehen.

Leitsatz

1. Leisten Eltern für den Schulbesuch ihres Kindes Zahlungen an einen Förderverein, die dieser an den Schulträger weiterleitet, handelt es sich um Schulgeld im Sinne von § 10 Abs. 1 Nr. 9 des Einkommensteuergesetzes, wenn die Aufwendungen bei wirtschaftlicher Betrachtung als Entgelt für den Schulbesuch des Kindes entrichtet worden sind.
2. Sofern die entsprechende Mittelverwendung nicht bereits durch Vorgaben der Satzung des Fördervereins sichergestellt ist, obliegt es dem Steuerpflichtigen, im Einzelfall den Nachweis zu erbringen, dass die Elternbeiträge vom Förderverein mit dem Ziel der Finanzierung der Kosten des normalen Schulbetriebs weitergegeben und vom Schulträger ausschließlich zu diesem Zweck verwendet worden sind.

Tenor

Die Revision des Beklagten gegen das Urteil des Finanzgerichts Münster vom 25.10.2023 – 13 K 841/21 E wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Beklagte zu tragen.

Gründe

I.

Die miteinander verheirateten Kläger und Revisionsbeklagten (Kläger) sind die Eltern zweier Kinder, für die sie kindergeldberechtigt sind. Die Kinder besuchten im Streitjahr 2019 die P Schule (P-Schule), eine staatlich anerkannte Ersatzschule in freier Trägerschaft. Trägerin der Schule ist die P Stiftung (Stiftung).

Seit September 2016 waren die Kläger Mitglieder des Fördervereins der P Schule e.V. (Förderverein), an den sie im Streitjahr vier Beiträge in Höhe jeweils von 250 € (insgesamt 1.000 €) entrichteten. Der Förderverein ist als gemeinnützig anerkannt. Ziel und Zweck des Vereins sind die Förderung von Bildung und Erziehung an der P-Schule. Der Zweck wird verwirklicht durch die Förderung der Lehrtätigkeit und des Schullebens, insbesondere durch die Unterstützung von schulischen Einrichtungen und Veranstaltungen, Studienreisen, Schullandaufenthalten und Arbeitsgemeinschaften, Projekten und (Arbeits-)Materialien (vgl. § 2 der Satzung vom 21.09.2015). Die Mittel zum Erreichen dieser Zwecke werden durch Mitgliedsbeiträge, die verpflichtend sind, Spenden und sonstige Einnahmen aufgebracht und dürfen nur für die satzungsgemäßen Zwecke verwendet werden.

Im Streitjahr 2019 erhielt der Förderverein insgesamt 25.710 € von Eltern, deren Kinder die P-Schule besuchten. Der Förderverein stellte der Stiftung 29.465 € zweckgebunden für die P-Schule zur Verfügung. Die Stiftung als Schulträgerin leistete mindestens 36.230 € an die P-Schule, wobei der insgesamt von ihr zu finanzierende Schulträgereigenanteil 58.359,49 € betrug.

Für die an den Förderverein gezahlten Beiträge in Höhe von 1.000 € machten die Kläger mit ihrer Einkommensteuererklärung einen Sonderausgabenabzug für Schulgeldzahlungen gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 9 des Einkommensteuergesetzes (EStG) geltend. Zum Nachweis reichten sie eine Bescheinigung des Fördervereins vom 07.06.2020 ein, nach welcher die Zahlungen der Kläger dem Schulträger zur Aufbringung des Eigenanteils sowie zur Deckung von nicht durch die Ersatzschulfinanzierung übernommenen Betriebskosten zur Verfügung gestellt worden seien; die Förderbeiträge würden nicht für Beherbergung, Betreuung oder Verpflegung verwendet.

Der Beklagte und Revisionskläger (Finanzamt –FA–) ließ die Aufwendungen im Einkommensteuerbescheid für 2019 vom 03.11.2020 unberücksichtigt. Es handele sich nicht um Schulgeldzahlungen im einkommensteuerrechtlichen Sinne, da die Leistungen nicht ausschließlich als Entgelt für den reinen Schulbesuch erhoben würden. Im Rahmen der Einspruchsentscheidung vom 01.03.2021 ergänzte das FA, angesichts der Formulierung von § 2 der Satzung des Fördervereins sei nicht sichergestellt, dass die Zahlungen der Eltern ausschließlich für den reinen Schulbesuch und nicht auch für andere Zwecke verwendet würden. Die Kosten für Veranstaltungen, Studienreisen, Schullandaufenthalte, Arbeitsgemeinschaften, Projekte und (Arbeits-)Materialien würden auch an einer staatlichen Schule nicht von der öffentlichen Hand getragen.

Der hiergegen erhobenen Klage gab das Finanzgericht (FG) statt (Entscheidungen der Finanzgerichte 2024, 199). Begrifflich setze § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG ein Entgelt für den Schulbesuch der Kinder voraus; auf die Bezeichnung als Schulgeld komme es nicht an. Bei wirtschaftlicher Betrachtungsweise seien sämtliche Leistungen der Eltern, die als Gegenleistung für den Schulbesuch des Kindes erbracht würden, als Entgelt anzusehen. Auch Leistungen von Eltern an einen Förderverein, der diese zur Deckung der Betriebskosten an den Schulträger weiterleite, seien nach Maßgabe des Urteils des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 12.08.1999 – XI R 65/98 (BFHE 190, 144, BStBl II 2000, 65) Entgelt in diesem Sinne. Hiernach erfüllten die Zahlungen der Kläger an den Förderverein in Höhe von 1.000 € die Voraussetzungen für den Sonderausgabenabzug, da sie der Finanzierung des Schulträgereigenanteils gedient hätten.

Denn die Elternbeiträge seien vollumfänglich in dem vom Förderverein zweckgebunden zur Finanzierung der P-Schule an die Schulträgerin weitergeleiteten Betrag (29.465 €) enthalten gewesen. Mit diesem Geld sei allein der normale Schulbetrieb finanziert worden. Es habe noch nicht einmal ausgereicht, um den von der Schulträgerin aufzubringenden Eigenanteil von 58.359,49 € vollständig abzudecken. Angesichts dessen seien die Beiträge der Kläger nicht für Beherbergung, Betreuung und Verpflegung der Kinder verwandt worden, was in der Bescheinigung des Fördervereins vom 07.06.2020 so auch bestätigt worden sei. Dass die im Streitjahr geltende Satzung selbst keine Beschränkung auf die Finanzierung des allgemeinen Schulbetriebs vorsehe, sei im Hinblick auf die tatsächliche Verwendung der Elternbeiträge unschädlich. Eine gesetzliche Vorgabe, dass der Satzungszweck in dieser Weise beschränkt sein müsse, gebe es nicht.

Mit seiner Revision rügt das FA die Verletzung von § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG. Für die Entgelteigenschaft sei die in der Satzung festgelegte Mittelverwendung entscheidend. Der BFH habe zwar mit seinem Urteil vom 12.08.1999 – XI R 65/98 (BFHE 190, 144, BStBl II 2000, 65) Zuwendungen von Eltern an einen Förderverein nicht als Spenden, sondern als Leistungsentgelt gewertet. In jenem Fall habe aber der Förderverein die Zuwendungen „satzungsgemäß“ an den Schulträger abführen müssen. Demgegenüber ermögliche im vorliegenden Streitfall die Satzung des Fördervereins die Mittelverwendung auch für Zwecke über die Deckung der Kosten des normalen Schulbetriebs hinaus.

Das FA beantragt, das angefochtene Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Die Kläger beantragen, die Revision zurückzuweisen.

Der Verwendung des Wortes „satzungsgemäß“ in dem in Rede stehenden BFH-Urteil habe nicht die ihm vom FA zugedachte Bedeutung, sondern diene –wie vom FG zutreffend ausgeführt– lediglich der Abgrenzung von steuerlichem Schulgeld (Leistungsentgelt) und Spenden. Tatsächlich seien die Beiträge der Eltern an den Förderverein ausschließlich für den reinen Schulbesuch geleistet worden. Die Satzung eröffne lediglich die theoretische Möglichkeit, Mittel des Fördervereins auch für andere Aspekte des Schullebens zu verwenden. Das sei aber nicht geschehen. Vielmehr hätten die Förderbeiträge noch nicht einmal ausgereicht, um den normalen Schulbetrieb sicherzustellen. Hierzu seien vielmehr weitere Gelder der Stiftung erforderlich gewesen.

II.

Die Revision ist unbegründet und nach § 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zurückzuweisen. Das FG hat zu Recht entschieden, dass die von den Klägern im Streitjahr an den Förderverein geleisteten Beiträge Entgelt für den Schulbesuch ihrer Kinder im Sinne des § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG darstellen. Zum Entgelt im Sinne des § 10 Abs. 1 Nr. 9 Satz 1 EStG für den Schulbesuch eines Kindes gehören auch Zahlungen an einen Förderverein, die dieser an den Schulträger weiterleitet, sofern die Verwendung der Mittel zur Finanzierung des normalen Schulbetriebs nachgewiesen ist. Dies zeigen der Wortlaut der Vorschrift (unter 1.) sowie, bei unergiebiger Gesetzessystematik (unter 2.), insbesondere ihr Sinn und Zweck (unter 3.). Die Entstehungsgeschichte des Gesetzes steht dem nicht entgegen (unter 4.). Nach dieser Maßgabe sind die Zahlungen der Kläger als Sonderausgaben abziehbar (unter 5.).

1. Der Wortlaut der Vorschrift deutet auf eine zivilrechtliche Anknüpfung in der Weise hin, dass das Entgelt eine Gegenleistung für den Schulbesuch darstellen muss.

a) Nach § 10 Abs. 1 Nr. 9 Satz 1 EStG können –die weiteren Voraussetzungen der Vorschrift liegen unstreitig vor– 30 Prozent des Entgelts, höchstens 5.000 €, das der Steuerpflichtige für ein Kind, für das er Anspruch auf einen Freibetrag nach § 32 Abs. 6 EStG oder auf Kindergeld hat, für dessen Besuch einer Schule in freier Trägerschaft oder einer überwiegend privat finanzierten Schule entrichtet, als Sonderausgaben abgezogen werden, mit Ausnahme des Entgelts für Beherbergung, Betreuung und Verpflegung.

b) Der Begriff des Entgelts im Sinne dieser Vorschrift ist gesetzlich nicht definiert. Entgelt wird zivilrechtlich verstanden als Gegenleistung des einen Teils für die Leistung des anderen Teils im Rahmen gegenseitiger Verträge (vgl. Urteil des Bundesgerichtshofs vom 21.10.1954 – IV ZR 128/54, BGHZ 15, 102, unter I.3.c; Beckmann in: jurisPK-BGB, Aufl. 2026, § 320 BGB Rz 5). Von einem auf einem Vertragsverhältnis beruhenden Entgelt für den Schulbesuch und damit einem zivilrechtlichen Entgeltbegriff geht auch die bisherige Rechtsprechung des BFH aus. Danach ist Schulgeld im Sinne des § 10 Abs. 1 Nr. 9 Satz 1 EStG der von den Eltern eingeforderte Beitrag zu den Kosten des normalen Schulbetriebs einer Privatschule, soweit sie auch in einer staatlichen Schule Kosten des jeweiligen Schulbetriebs darstellen, die von der öffentlichen Hand getragen werden (vgl. BFH-Urteil vom 16.11.2005 – XI R 79/03, BFHE 212, 69, BStBl II 2006, 377, unter II.1.b).

Maßgebend ist aber, ob die Aufwendungen wirtschaftlich für den Schulbesuch des Kindes erbracht werden. So wie es nicht zwingend erforderlich ist, dass ein Unterhaltsverpflichteter selbst Vertragspartner des mit der Privatschule abgeschlossenen Vertrages wird (vgl. Senatsurteil vom 09.11.2011 – X R 24/09, BFHE 236, 21, BStBl II 2012, 321, Rz 32 f.), ist es auf Empfängerseite nicht erforderlich, dass der Schulträger Vertragspartner ist. Es reicht aus, dass die Mittel der Finanzierung des Schulbetriebs dienen, der Schulträger tatsächliche Verfügungsgewalt darüber erhält und sie für den Schulbetrieb verwendet.

2. Der Gesetzessystematik lässt sich kein eindeutiges Ergebnis entnehmen. Der Abzugstatbestand des § 10 EStG setzt zwar in der Regel voraus, dass der Steuerschuldner selbst den Aufwand wirtschaftlich trägt sowie auch die Leistung als Vertragspartner erbringt (vgl. Senatsurteil vom 09.11.2011 – X R 24/09, BFHE 236, 21, BStBl II 2012, 321, Rz 32 f.). Dabei handelt es sich indes nicht um ein durchgehend geltendes Prinzip. So kann beispielsweise ein Steuerpflichtiger nach § 10 Abs. 1 Nr. 7 Satz 1 EStG Aufwendungen für die eigene Berufsausbildung bis zu 6.000 € im Kalenderjahr als Sonderausgaben geltend machen, ohne dass dies –neben der wirtschaftlichen Belastung– notwendig zugleich eine vertragliche Verpflichtung voraussetzte. Schon in seinem Urteil vom 09.11.2011 – X R 24/09 (BFHE 236, 21, BStBl II 2012, 321) hat der Senat den Tatbestand des § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG dahingehend verstanden, dass er nicht stets zwingend eine rechtliche Schuld des Steuerpflichtigen selbst voraussetzt (hierauf verweist zutreffend auch BeckOK EStG/Fissenewert, 23. Ed. 01.11.2025, EStG § 10 Rz 292).

3. Nach Ansicht des erkennenden Senats gebieten es allerdings Sinn und Zweck des § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG, den Sonderausgabenabzug auch dann zuzulassen, wenn die Privatschule zwar kein Schulgeld erhebt, die erforderliche Finanzierung des normalen Schulbetriebs aber zumindest teilweise über einen Förderverein erfolgt, zu der die Eltern über die Mitgliedschaft im Förderverein und die Leistung von Mitgliedsbeiträgen beitragen. Insoweit ist es für den Sonderausgabenabzug nach § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG erforderlich, aber auch ausreichend, dass der Steuerpflichtige die Aufwendungen bei wirtschaftlicher Betrachtung nachweislich als Entgelt für den (reinen) Schulbesuch des Kindes entrichtet.

a) Entscheidend ist nach der Zielrichtung der Norm (vgl. Senatsurteil vom 09.11.2011 – X R 24/09, BFHE 236, 21, BStBl II 2012, 321, Rz 33), dass die Eltern durch Aufwendungen für den Schulbesuch ihrer unterhaltsberechtigten Kinder wirtschaftlich belastet sind.

Von der Belastungswirkung her macht es für die Eltern keinen Unterschied, ob der Schulbesuch über eine förmliche Schulgelderhebung seitens der Schule oder im Falle eines Schulgeldverzichts über eine Beitragserhebung aufgrund der Mitgliedschaft im Förderverein finanziert wird, der seine Mittel zu diesem Zweck an den Schulträger weiterleitet. Es muss nur in jedem Fall feststehen, dass die Elternbeiträge allein der Finanzierung der Kosten des normalen Schulbetriebs und nicht darüber hinausgehenden Zwecken dienen, also tatsächlich entsprechend verwendet werden.

aa) Die zweckgebundene Mittelverwendung kann –sofern die Finanzierung des normalen Schulbetriebs über einen Förderverein erfolgt– durch entsprechende Regelungen in der Satzung gewährleistet werden, indem der Förderverein die von den Eltern empfangenen Leistungen „satzungsgemäß“ zur Deckung der Betriebskosten an den Schulträger weiterzuleiten hat (vgl. Oberfinanzdirektion –OFD– Koblenz, Verfügung vom 10.12.2003 – S 2221 A – St 32 3, Deutsches Steuerrecht –DStR– 2004, 180). Der Förderverein fungiert insoweit von vornherein lediglich als „Zahlstelle“. In diesem Fall kann die Finanzverwaltung die Einhaltung der gesetzlichen Voraussetzungen für den Sonderausgabenabzug regelmäßig bereits anhand der Satzung überprüfen.

bb) Sofern die entsprechende Mittelverwendung nicht bereits durch Vorgaben der Satzung des Fördervereins sichergestellt ist, obliegt es dem Steuerpflichtigen, im Einzelfall den Nachweis zu erbringen, dass die Elternbeiträge vom Förderverein mit dem Ziel der Finanzierung der Kosten des normalen Schulbetriebs weitergegeben und vom Schulträger ausschließlich zu diesem Zweck verwendet worden sind.

b) Diese Auslegung folgt einer wirtschaftlichen Betrachtungsweise.

aa) Im Zusammenhang mit § 10b EStG hat der BFH schon frühzeitig entschieden, dass die Wertung, ob Zahlungen an den gemeinnützigen Förderverein einer privaten Ersatzschule Vereinsbeiträge zur Förderung der gemeinnützigen Zwecke des Vereins oder Schulgeld sind, nicht „von der zufälligen Bezeichnung oder der geschickten Konstruktion der Beteiligten“ abhängig gemacht werden kann; maßgebend ist vielmehr das wirtschaftliche Gesamtbild. Es würde einer gleichmäßigen Behandlung der Steuerpflichtigen widersprechen, wenn manche Eltern das –seinerzeit einkommensteuerrechtlich nicht berücksichtigungsfähige– Schulgeld für ihre Kinder dadurch abzugsfähig machen könnten, indem sie es als Vereinsbeitrag (Spende) bezeichnen (vgl. BFH-Urteil vom 01.04.1960 – VI 134/58 U, BFHE 70, 621, BStBl III 1960, 231).

bb) An diese Rechtsprechung hat der BFH nachfolgend angeknüpft und ausgeführt, dass Eltern, deren Kinder die Schule eines gemeinnützigen Schulvereins besuchen, grundsätzlich nicht zur Deckung der Schulkosten (Schulbetriebskosten) steuerwirksam spenden können. Die zur Deckung der Schulkosten von den Eltern aufzubringenden Beträge (Elternbeiträge) sind Entgelt für die Leistungen des Schulträgers, auch wenn sie in Schulgeld, Vereinsbeitrag und Bauumlage aufgeteilt werden. Das Entgelt für Leistungen kann nicht zu einem als Spende abziehbaren Vereinsbeitrag umgewidmet werden. Setzt der Schulträger das Schulgeld so niedrig an, dass der normale Betrieb der Schule nur durch die Zuwendungen der Eltern an einen Förderverein aufrechterhalten werden kann, die dieser satzungsgemäß an den Schulträger abzuführen hat, so handelt es sich bei diesen Zuwendungen um ein Leistungsentgelt, nicht um Spenden. Auch insoweit ist eine Aufteilung in Schulgeld, das an den Schulträger abgeführt wird, und Spenden an den Förderverein nicht zulässig (vgl. BFH-Urteil vom 12.08.1999 – XI R 65/98, BFHE 190, 144, BStBl II 2000, 65, Rz 78 f.).

cc) Danach ist für die Abgrenzung einer Spende nach § 10b Abs. 1 EStG von einem Entgelt für den Besuch einer Schule nach § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG entscheidend, ob die Leistungen der Eltern dazu dienen, die Kosten des normalen Schulbetriebs zu decken und deshalb als Entgelt zu werten sind, oder ob sie darüber hinausgehen und deshalb als Spende abziehbar sind. Der BFH vertritt insoweit die Ansicht, dass ein Spendenabzug dann ausgeschlossen ist, wenn die als Spenden bezeichneten Ausgaben bei wirtschaftlicher Betrachtung das Entgelt für eine Leistung des Empfängers darstellen (vgl. BFH-Beschluss vom 20.07.2006 – XI B 51/05, BFH/NV 2006, 2070).

dd) In diesem Zusammenhang erklärt sich auch der im BFH-Urteil vom 12.08.1999 – XI R 65/98 (BFHE 190, 144, BStBl II 2000, 65, Rz 79) verwendete Begriff „satzungsgemäß“: Die –in jenem Streitfall– zur Aufrechterhaltung des Schulbetriebs nicht ausreichende Bemessung des Schulgeldes wurde durch die in der Satzung vorgesehene Pflicht des Fördervereins zur Abführung der von den Eltern geleisteten Zuwendungen an den Schulträger kompensiert. Damit stand fest, dass die Zuwendungen der Eltern an den Schulträger gelangen und für den Schulbetrieb verwendet würden. Bei wirtschaftlicher Betrachtungsweise stellten die Zuwendungen an den Förderverein daher ein (verdecktes) Entgelt für den Schulbesuch dar.

Dem Spendenbegriff ist neben der erforderlichen Freiwilligkeit immanent, dass der Steuerpflichtige unentgeltlich handeln muss, das heißt ohne eine Gegenleistung des Empfängers beziehungsweise ohne unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang zwischen der Leistung und einer Gegenleistung (vgl. Senatsurteil vom 15.01.2019 – X R 6/17, BFHE 263, 325, BStBl II 2019, 318, Rz 34, 40). Mit der Aussage in den oben genannten BFH-Entscheidungen, dass ein Leistungsentgelt beziehungsweise Entgelt für die Leistung des Empfängers vorliege, wird daher entscheidungstragend nur das Vorliegen einer Spende im Sinne von § 10b EStG verneint, ohne dass damit zugleich schon eine eindeutige positive Entscheidung über das Vorliegen der Voraussetzungen eines Entgelts im Sinne des § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG getroffen worden wäre. Daher ist es nicht ausgeschlossen, die hier zu entscheidende Frage, ob die zur Deckung der Betriebskosten der Ersatzschule von den Eltern an einen Förderverein geleisteten Zahlungen Entgelt für den Schulbesuch ihrer Kinder im Sinne des § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG darstellen, aufgrund einer wirtschaftlichen Betrachtungsweise zu beantworten.

ee) Die wirtschaftliche Betrachtungsweise entspricht der Auffassung der Finanzverwaltung (vgl. OFD Koblenz, Verfügung vom 10.12.2003 – S 2221 A – St 32 3, DStR 2004, 180), die allerdings zusätzlich fordert, in der Satzung des Fördervereins müsse festgelegt sein, dass die Leistungen der Eltern nur zur Deckung der Betriebskosten an den Schulträger weitergeleitet werden dürften. Dieser Nachweis kann indes –wie oben dargelegt– auch in anderer Form als allein durch eine entsprechende Satzungsbestimmung geführt werden.

ff) In der Literatur wird die Möglichkeit von als Sonderausgaben abziehbaren Zahlungen der Eltern über Fördervereine, die sich wirtschaftlich betrachtet als Entgelt für den Schulbesuch gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG darstellen, ebenfalls überwiegend bejaht (vgl. Schmidt/Krüger, EStG, 45. Aufl., § 10 Rz 97; BeckOK EStG/Fissenewert, 23. Ed. 01.11.2025, EStG § 10 Rz 310; Stöcker in Bordewin/Brandt, § 10 EStG Rz 408; Hüttemann, Gemeinnützigkeitsrecht und Spendenrecht, 6. Aufl., Rz 8.62, Fn. 1; Bauschatz in Korn, § 10 EStG Rz 230; Lutter in juris PraxisReport Steuerrecht 11/2024, Anm. 1; Schaffhausen/Plenker, DStR 2009, 1123, 1125; a.A. Kulosa in Herrmann/Heuer/Raupach, § 10 EStG Rz 205; Söhn in Kirchhof/Kube/Mellinghoff, EStG, § 10 Rz L 68).

gg) Dem schließt sich der erkennende Senat in Übereinstimmung mit der Vorinstanz an. Es erscheint angesichts der oben beschriebenen Zielrichtung der Norm sachgerecht, den vom BFH bislang nur für die Abgrenzung von Spenden und Schulgeld genutzten Maßstab der wirtschaftlichen Betrachtungsweise auch zur Bestimmung dessen heranzuziehen, was Entgelt der Eltern für den Schulbesuch ihrer Kinder im Sinne des § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG ist.

Dieses Verständnis überschreitet –mangels einschränkender gesetzlicher Tatbestandsmerkmale– nicht den Wortlaut der Norm. Das tatbestandliche „Entrichten“ von Entgelt für den Schulbesuch der Kinder setzt lediglich eine zweckbezogene Zahlung voraus, ohne dass der Betrag –wie es der bisherige Schulgeldbegriff beinhaltet (vgl. Söhn in Kirchhof/Kube/Mellinghoff, EStG, § 10 Rz L 68)– von den Eltern „eingefordert“ werden müsste. Insbesondere dient die gewählte Konstruktion –anders als in dem vom BFH mit Urteil vom 01.04.1960 – VI 134/58 U (BFHE 70, 621, BStBl III 1960, 231) entschiedenen Fall– nicht dazu, das inzwischen einkommensteuerrechtlich berücksichtigungsfähige Schulgeld für Kinder überhaupt erst abzugsfähig zu machen.

4. Die historische Auslegung steht diesem Ergebnis nicht entgegen. Der Abzugstatbestand in § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG wurde durch das Gesetz zur steuerlichen Förderung von Kunst, Kultur und Stiftungen sowie zur Änderung steuerrechtlicher Vorschriften –Kultur- und Stiftungsförderungsgesetz– vom 13.12.1990 (BGBl I 1990, 2775, BStBl I 1991, 51) mit Wirkung ab dem Veranlagungszeitraum 1991 eingeführt. In der Begründung des Gesetzesentwurfs (BTDrucks 11/7833 vom 11.09.1990, S. 7) heißt es hierzu lediglich, zur Förderung von nach Art. 7 Abs. 4 des Grundgesetzes genehmigten oder nach Landesrecht erlaubten Ersatzschulen werde ein auf 30 v.H. des gezahlten Schulgeldes beschränkter Sonderausgabenabzug eingeführt. Nähere Erläuterungen, insbesondere zum Begriff des Schulgeldes, finden sich auch in den weiteren Gesetzesmaterialien ansonsten nicht.

5. Nach Maßgabe dieser Rechtsgrundsätze hat das FG die in Rede stehenden Zahlungen der Kläger an den Förderverein, die nach den Feststellungen im angefochtenen Urteil an die Stiftung zur Finanzierung des Schulträger-Eigenanteils und damit zur Deckung der Betriebskosten der P-Schule geleistet und von der Stiftung entsprechend verwendet wurden, rechtsfehlerfrei als Entgelt für den Schulbesuch ihrer Kinder im Sinne des § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG bewertet.

Insbesondere hat das FA die finanzgerichtlichen Feststellungen zum Nachweis der Mittelverwendung für den normalen Schulbetrieb nicht mit Verfahrensrügen angegriffen, so dass sie nach § 118 Abs. 2 FGO für das Revisionsverfahren bindend sind.

6. Der Senat entscheidet mit Einverständnis der Beteiligten ohne mündliche Verhandlung (§ 121 Satz 1 i.V.m. § 90 Abs. 2 FGO).

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 2 FGO.

Quelle: Bundesfinanzhof

Leitsatz

Hat das Finanzamt einen Verspätungszuschlag als gebundene Entscheidung nach § 152 Abs. 2 AO festgesetzt und wird die Umsatzsteuerfestsetzung während eines Klageverfahrens gegen den Bescheid über die Festsetzung des Verspätungszuschlags in der Weise geändert, dass nicht mehr eine Zahllast des Steuerpflichtigen, sondern ein an den Steuerpflichtigen zu zahlender Überschuss zu seinen Gunsten besteht, wird ein nachfolgender Bescheid über die Festsetzung des Verspätungszuschlags nach § 68 Satz 1 FGO Gegenstand des Klageverfahrens, obwohl er nunmehr auf § 152 Abs. 1 AO beruht und daher eine Ermessensentscheidung darstellt.

Tenor

Auf die Revision des Beklagten wird das Urteil des Finanzgerichts Berlin-Brandenburg vom 13.03.2024 – 7 K 7067/22 aufgehoben.

Die Klage wird abgewiesen.

Die Kosten des gesamten Verfahrens hat die Klägerin zu tragen.

Gründe

I.

Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin), eine im Jahr 2015 gegründete Unternehmergesellschaft (haftungsbeschränkt), gab für die Jahre 2016 bis 2018 keine Umsatzsteuerjahreserklärungen ab. Der Beklagte und Revisionskläger (Finanzamt –FA–) schätzte die Besteuerungsgrundlagen und setzte die Umsatzsteuer für 2016 auf 0 €, die Umsatzsteuer für 2017 auf 684 € und die Umsatzsteuer für 2018 im August 2020 auf 760 € fest. Mit dem Umsatzsteuerbescheid für 2018 verband das FA die Festsetzung eines Verspätungszuschlags in Höhe von 325 €.

Die Klägerin legte gegen den Umsatzsteuerbescheid 2018 sowie gegen die Festsetzung des Verspätungszuschlags Einspruch ein. Einer während des Einspruchsverfahrens eingereichten Umsatzsteuerjahreserklärung für 2018, in der die Klägerin einen Überschuss und Unterschiedsbetrag zu ihren Gunsten in Höhe von 307,84 € berechnete, stimmte das FA nicht zu. Das FA setzte mit Einspruchsentscheidung die Umsatzsteuer 2018 auf 456 € fest und wies den Einspruch im Übrigen zurück. Der Verspätungszuschlag sei nach § 152 Abs. 2 der Abgabenordnung in seiner am 01.01.2017 geltenden Fassung (AO) zu Recht festgesetzt worden, da die Umsatzsteuererklärung verspätet eingereicht worden und der Mindestverspätungszuschlag zugrunde zu legen sei.

Während des anschließenden Klageverfahrens gegen den Umsatzsteuerbescheid 2018 und die Festsetzung des Verspätungszuschlags nahm das FA in seiner Klageerwiderung vom 10.01.2023 zur Festsetzung des Verspätungszuschlags in der Weise Stellung, dass dieser unverändert bestehen bleibe, da die Festsetzung zutreffend erfolgt sei. Da der eingereichten Umsatzsteuerjahreserklärung 2018 aufgrund der im Klageverfahren zu den erklärten Vorsteuerbeträgen eingereichten Unterlagen nunmehr gefolgt werde, sei eine ermessensunabhängige Festsetzung eines Verspätungszuschlags ausgeschlossen. Indes könne das FA im Streitfall ermessensgerecht einen Verspätungszuschlag festsetzen, da die Klägerin wiederholt Steuererklärungen nicht eingereicht habe. Auch sei die Festsetzung in Höhe des Mindestverspätungszuschlags nicht zu beanstanden. Das FA erließ sodann am 18.01.2023 einen Bescheid für 2018 über Umsatzsteuer und Verspätungszuschlag. Die Umsatzsteuer setzte es entsprechend der Erklärung fest. Zum Verspätungszuschlag enthielt der Bescheid –wie schon in der Anlage zur Einspruchsentscheidung– zum Text „Festsetzung“ den Satz: „Der bisher festgesetzte Verspätungszuschlag bleibt unverändert bestehen.“

Das Finanzgericht (FG) trennte sodann das Verfahren wegen Umsatzsteuer 2018 ab und gab der Klage gegen die Festsetzung des Verspätungszuschlags mit seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte 2024, 1361 veröffentlichten Urteil statt. Maßgebender Zeitpunkt für die im Hinblick auf den Verspätungszuschlag zu prüfende Ermessensentscheidung sei der Tag des Erlasses des letzten Bescheides vom 18.01.2023. Deshalb sei die vorherige Klageerwiderung des FA als Begründung der Ermessensentscheidung heranzuziehen. Zwar lägen die tatbestandlichen Voraussetzungen des § 152 Abs. 1 AO vor. Jedoch habe das FA sein Ermessen fehlerhaft ausgeübt, da es die Folgen der Pflichtverletzung für die Klägerin nicht in seine Entscheidung einbezogen habe. Die Klägerin hätte wegen des zu ihren Gunsten bestehenden Überschusses keinen wirtschaftlichen Vorteil durch die verspätete Abgabe der Erklärung gehabt. Darüber hinaus habe das FA nicht die Wirkung des Verspätungszuschlags für die Klägerin berücksichtigt. Die Höhe des Verspätungszuschlags sei angesichts der zwingend bestimmten Höhe bereits im Entschließungsermessen zu berücksichtigen. Dabei hätte das FA in seine Abwägung einbeziehen müssen, dass der Verspätungszuschlag in Höhe von 325 € im Streitfall eine hohe wirtschaftliche Belastung angesichts der wirtschaftlichen Lage der Klägerin darstelle, da bei ihr wegen des Erstattungsfalls davon auszugehen sei, dass die zum Vorsteuerabzug berechtigenden Betriebsausgaben höher als die steuerpflichtigen Umsätze seien, und das FA selbst einen Gewinn der Klägerin für 2018 in Höhe von 500 € geschätzt habe.

Hiergegen richtet sich die Revision des FA, mit der es die Verletzung materiellen Rechts rügt. Erfolge die Festsetzung eines Verspätungszuschlags nach § 152 Abs. 1 AO im pflichtgemäßen Ermessen, seien –wie § 152 Abs. 8 AO zeige– die Dauer und Häufigkeit der Fristüberschreitung sowie die Höhe der Steuer –entgegen der Auffassung des FG– nicht bei dem nach § 152 Abs. 1 AO auszuübenden Entschließungsermessen, sondern von Gesetzes wegen nur noch bei der Bemessung der Höhe eines Verspätungszuschlags zu berücksichtigen. Ebenso habe das FG im Hinblick auf § 152 Abs. 5 AO zu Unrecht die Höhe des Verspätungszuschlags und die wirtschaftlichen Folgen eines Verspätungszuschlags als Kriterien des Entschließungsermessens berücksichtigt und zudem verkannt, dass die Höhe des Verspätungszuschlags von dessen Bemessungsgrundlage abhänge und in seiner Höhe variiere, wenn der Verspätungszuschlag über den Mindestbetrag hinausgehe. Besonderheiten der Umsatzsteuer stünden der Festsetzung eines Verspätungszuschlags auch in Erstattungsfällen bei verspäteter Abgabe der Umsatzsteuerjahreserklärung nicht entgegen, selbst wenn Umsatzsteuer-Voranmeldungen rechtzeitig abgegeben worden sein sollten.

Das FA beantragt, das Urteil des FG aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Die Klägerin hat sich im Revisionsverfahren nicht geäußert.

II.

Die Revision des FA ist begründet. Das Urteil des FG ist aufzuheben und die Klage abzuweisen (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung –FGO–). Das FG hat zu Unrecht entschieden, dass die hier in Rede stehende Festsetzung des Verspätungszuschlags durch Bescheid vom 18.01.2023, der nach § 68 Satz 1 FGO zum Gegenstand des Verfahrens wurde, ermessensfehlerhaft erfolgte. Im Rahmen des im Einzelfall auszuübenden Entschließungsermessens nach § 152 Abs. 1 AO ist nicht zu berücksichtigen, dass der Steuerpflichtige im Erstattungsfall keinen wirtschaftlichen Vorteil aus der verspäteten Abgabe der Erklärung hatte. Zudem ist im Erstattungsfall die wirtschaftliche Lage des Steuerpflichtigen kein Ermessenskriterium, das im Hinblick auf die gesetzlich vorgegebene Höhe des Verspätungszuschlags das Entschließungsermessen des FA beeinflusst.

1. Der Bescheid über die Festsetzung des Verspätungszuschlags vom 18.01.2023 ist –wovon auch das FG im Ergebnis zutreffend ausgegangen ist– nach § 68 Satz 1 FGO Gegenstand des finanzgerichtlichen Verfahrens geworden. Hat das FA einen Verspätungszuschlag als gebundene Entscheidung nach § 152 Abs. 2 AO festgesetzt und wird die Umsatzsteuerfestsetzung während eines Klageverfahrens gegen den Bescheid über die Festsetzung des Verspätungszuschlags in der Weise geändert, dass nicht mehr eine Zahllast des Steuerpflichtigen, sondern ein an den Steuerpflichtigen zu zahlender Überschuss zu seinen Gunsten besteht, wird ein nachfolgender Bescheid über die Festsetzung des Verspätungszuschlags nach § 68 Satz 1 FGO Gegenstand des Klageverfahrens, obwohl er nunmehr auf § 152 Abs. 1 AO beruht und daher eine Ermessensentscheidung darstellt.

a) § 152 AO, der nach Art. 97 § 8 Abs. 4 Satz 1 des Einführungsgesetzes zur Abgabenordnung in seiner durch das Gesetz zur Modernisierung des Besteuerungsverfahrens vom 18.07.2016 (BGBl I 2016, 1679) ab 01.01.2017 geltenden Fassung erstmals auf Steuererklärungen anzuwenden ist, die –wie vorliegend die Umsatzsteuerjahreserklärung 2018– nach dem 31.12.2018 einzureichen sind, bestimmt in seinem Abs. 1 Satz 1, dass gegen denjenigen, der seiner Verpflichtung zur Abgabe einer Steuererklärung nicht oder nicht fristgemäß nachkommt, ein Verspätungszuschlag festgesetzt werden kann. Von der Festsetzung eines Verspätungszuschlags ist abzusehen, wenn der Erklärungspflichtige glaubhaft macht, dass die Verspätung entschuldbar ist; das Verschulden eines Vertreters oder eines Erfüllungsgehilfen ist dem Erklärungspflichtigen zuzurechnen (§ 152 Abs. 1 Satz 2 AO).

Abweichend von § 152 Abs. 1 AO ist für den im Streitfall betroffenen Besteuerungszeitraum 2018 gemäß § 152 Abs. 2 Nr. 1 AO ein Verspätungszuschlag festzusetzen, wenn eine Steuererklärung nicht binnen 14 Monaten nach Ablauf des Kalenderjahrs oder nicht binnen 14 Monaten nach dem Besteuerungszeitpunkt abgegeben wurde.

§ 152 Abs. 2 AO gilt nach § 152 Abs. 3 AO wiederum unter anderem nicht, wenn die Steuer auf 0 € oder auf einen negativen Betrag festgesetzt wird (Nr. 2) oder die festgesetzte Steuer die Summe der festgesetzten Vorauszahlungen und der anzurechnenden Steuerabzugsbeträge nicht übersteigt (Nr. 3).

b) Das FA hat mit Bescheid vom 18.01.2023 einen Verspätungszuschlag in Höhe von 325 € festgesetzt, da es zum Text „Festsetzung“ in dem Bescheid bestimmt hat, dass der bisher festgesetzte Verspätungszuschlag unverändert bestehen bleibt, was sich nach dem hierbei zu berücksichtigenden objektiven Empfängerhorizont auf den Regelungsausspruch zur Höhe des zuvor festgesetzten Verspätungszuschlags bezieht. Mit dem Erlass des Bescheides vom 18.01.2023 hat das FA deutlich gemacht, dass es erneut über die Festsetzung eines Verspätungszuschlags entschieden hat (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 20.05.1994 –  VI R 105/92, BFHE 175, 3, BStBl II 1994, 836, unter II.1., und vom 08.09.1994 –  IV R 20/93, BFH/NV 1995, 520, unter 1.b aa).

c) Der Bescheid vom 18.01.2023 hat den Bescheid vom 24.08.2020 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 08.03.2022 im Sinne des § 68 Satz 1 FGO ersetzt.

aa) Nach § 68 Satz 1 FGO wird der neue Verwaltungsakt Gegenstand des Verfahrens, wenn der angefochtene Verwaltungsakt nach Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung geändert oder ersetzt wird. Die Begriffe „geändert“ und „ersetzt“ sind mit Rücksicht auf den Zweck des § 68 FGO weit auszulegen. Der Kläger soll nicht gegen seinen Willen durch einen einseitigen Verwaltungsakt der Finanzbehörden aus seinem –ursprünglich zulässigen– Klageverfahren gedrängt und wieder in das Verwaltungsverfahren zurückversetzt werden (BFH-Urteil vom 19.02.2020 –  I R 19/17, BFHE 269, 243, BStBl II 2021, 223, Rz 16). Für die Anwendung des § 68 FGO muss eine sachliche Beziehung zwischen dem angefochtenen und dem ihn ändernden oder ersetzenden anderen Verwaltungsakt bestehen (vgl. BFH-Urteil vom 23.02.2010 –  VII R 1/09, BFHE 229, 14, Rz 13). Ausreichend ist, wenn beide Bescheide „dieselbe Steuersache“, das heißt dieselben Beteiligten und denselben Besteuerungsgegenstand betreffen (vgl. BFH-Urteil vom 08.11.2023 –  II R 22/20, BFHE 282, 490, BStBl II 2024, 731, Rz 15).

bb) Ausgehend von diesem weiten Verständnis liegt eine „Ersetzung“ des angefochtenen Bescheides im Sinne des § 68 Satz 1 FGO vor, wenn die Finanzverwaltung einen Bescheid, der keine hinreichenden Ausführungen zur Ermessensentscheidung enthalten hat, im Klageverfahren durch einen Bescheid mit hinreichenden Ausführungen zur Ermessensentscheidung ersetzt (vgl. BFH-Urteil vom 16.12.2008 –  I R 29/08, BFHE 224, 195, BStBl II 2009, 539, unter II.2.b). Gleiches gilt –erst recht–, wenn die Finanzverwaltung zunächst auf Grundlage des § 152 Abs. 2 AO zutreffend einen gebundenen Verwaltungsakt erlässt, da aufgrund der verspätet abgegebenen Steuererklärung eine Steuernachzahlung gegen den Steuerpflichtigen festgesetzt wird, diese Steuerfestsetzung aber im nachfolgenden Klageverfahren in der Weise geändert wird, dass die Steuer auf Null ermäßigt wird oder zu einer Erstattung führt, und nunmehr ein Verspätungszuschlag auf Grundlage des § 152 Abs. 1 Satz 1 AO im Rahmen einer Ermessensentscheidung festgesetzt wird. Die für § 68 Satz 1 FGO erforderliche sachliche Beziehung zwischen dem zunächst angefochtenen und dem ersetzenden Bescheid über die Festsetzung eines Verspätungszuschlags liegt im Hinblick auf dieselbe –beiden Bescheiden maßgebend zugrunde liegende– verspätete Erklärungsabgabe vor. Insoweit stehen § 102 Satz 2 FGO, wonach nur die „Ergänzung“ von Ermessenserwägungen gestattet ist, und § 68 Satz 1 FGO gleichrangig nebeneinander, was dazu führt, dass nach der zunächst ergangenen gebundenen Entscheidung erstmalig eine Ermessensentscheidung mit Ausführungen zu den Ermessenserwägungen ergehen kann. Dass dem Beteiligten durch die gerichtliche Entscheidung infolge der Ersetzung eines Verwaltungsakts nach § 68 FGO eine außergerichtliche Instanz zur Überprüfung der Ausübung des behördlichen Ermessens verloren geht, ist aus prozessökonomischen Gründen zur Beschleunigung des Verfahrens hinzunehmen (vgl. im Ergebnis ebenso BFH-Urteil vom 23.02.2010 –  VII R 1/09, BFHE 229, 14, Rz 16; a.A. wohl Krumm in Tipke/Kruse, § 68 FGO Rz 4; Nacke, AO-Steuerberater –AO-StB– 2007, 106, 108 f.; Steinhauff, AO-StB 2010, 119, 124 f.). Jedoch bleibt dabei zu beachten, dass –wie es das FG auch zugrunde gelegt hat– nach Erlass des ersetzenden Bescheides vom 18.01.2023 entsprechend der Wertung des § 102 Satz 2 FGO Ermessenserwägungen mangels Vorverfahrens nur ergänzt, aber nicht erstmalig nachgeholt werden dürfen.

2. Das FG hat der Klage gegen den ersetzenden Bescheid indes zu Unrecht stattgegeben. Das Urteil des FG ist daher aufzuheben. Zwar ist das FG im Ausgangspunkt zutreffend davon ausgegangen, dass die tatbestandlichen Voraussetzungen der Festsetzung eines Verspätungszuschlags nach § 152 Abs. 1 AO vorlagen. Die steuerlich nicht beratene Klägerin hatte die Umsatzsteuerjahreserklärung 2018 nach § 149 Abs. 2 Satz 1 AO, § 18 Abs. 3 des Umsatzsteuergesetzes bis zum 31.07.2019 abzugeben, reichte diese Erklärung aber erst am 30.11.2020 ein. Dass die Verspätung entschuldbar ist, hat die Klägerin nicht vorgetragen und ist auch nicht ersichtlich. Das FG hat jedoch zu Unrecht Ermessensfehler des FA angenommen. Vielmehr ist die Entscheidung des FA, den Verspätungszuschlag nach § 152 Abs. 1 AO festzusetzen, frei von Ermessensfehlern.

a) Das FA hat das ihm in § 152 Abs. 1 Satz 1 AO eingeräumte Entschließungsermessen nach § 5 AO entsprechend dem Zweck der Ermächtigung auszuüben und die gesetzlichen Grenzen des Ermessens einzuhalten. Soweit die Finanzbehörde ermächtigt ist, nach ihrem Ermessen zu handeln oder zu entscheiden, prüft das Gericht nach § 102 Satz 1 FGO auch, ob der Verwaltungsakt oder die Ablehnung oder Unterlassung des Verwaltungsakts rechtswidrig ist, weil die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten sind oder von dem Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht wird. Gegenstand der gerichtlichen Überprüfung im Sinne des § 102 Satz 1 FGO ist die Ermessensentscheidung der Finanzbehörde so, wie sie –regelmäßig nach Abschluss des außergerichtlichen Rechtsbehelfsverfahrens– getroffen wurde. Maßgeblich für die gerichtliche Überprüfung ist daher die Sach- und Rechtslage zum Zeitpunkt der letzten Verwaltungsentscheidung (BFH-Urteil vom 18.11.2021 –  V R 24/20, BFH/NV 2022, 624, Rz 27).

Ist –wie im Streitfall– nach Erlass der Einspruchsentscheidung ein Bescheid erlassen worden, der gemäß § 68 Satz 1 FGO zum Gegenstand des Klageverfahrens geworden ist, ist für die gerichtliche Kontrolle auf die Sach- und Rechtslage im Zeitpunkt des Erlasses dieses Bescheides abzustellen (BFH-Urteil vom 26.06.2014 –  IV R 17/14, BFH/NV 2014, 1507, Rz 26).

b) Der Verspätungszuschlag ist nach seinem Sinn und Zweck ein Druckmittel eigener Art, das zugleich repressiven und präventiven Charakter hat und den verzögerten oder unterbliebenen Eingang der Steuererklärung sanktionieren sowie den Steuerpflichtigen für die Zukunft zur pünktlichen Abgabe der Steuererklärung anhalten soll (BFH-Urteil vom 18.08.2015 –  V R 2/15, BFH/NV 2015, 1665, Rz 12). Dieser Zweck hat sich durch die Neufassung des § 152 AO durch das Gesetz zur Modernisierung des Besteuerungsverfahrens vom 18.07.2016 (BGBl I 2016, 1679) nicht geändert (vgl. auch BFH-Beschluss vom 04.06.2024 – VIII B 121/22, BFHE 284, 439, Rz 25). Soweit die Gesetzesbegründung darauf verweist, dass die Neuregelung zum Verspätungszuschlag die „gesetzliche Fristverlängerung“ des § 149 AO zur Gewährleistung eines fristgerechten und kontinuierlichen Erklärungseingangs begleitet (BTDrucks 18/7547, S. 50), lässt sich hieraus nichts anderes entnehmen. Damit kann zwar als Ziel des Verspätungszuschlags, einen stetigen Arbeitsanfall bei der Finanzverwaltung zu gewährleisten, beschrieben werden. Indes ändert dies nichts daran, dass § 152 AO als zulasten des Steuerpflichtigen wirkende Eingriffsnorm seinen Druckmittelcharakter behält (vgl. auch BFH-Beschluss vom 04.06.2024 – VIII B 121/22, BFHE 284, 439, Rz 25 zu § 152 Abs. 2 AO als Sanktion einer objektiven verfahrensrechtlichen Pflichtverletzung).

c) Danach hat das FG zwar rechtsfehlerfrei angenommen, das FA habe ermessensfehlerfrei bei der Festsetzung des Verspätungszuschlags auf Dauer und Häufigkeit der Fristversäumung abgestellt. Zur Vermeidung von Wiederholungen verweist der Senat insoweit auf sein Urteil vom 07.05.2026 –  V R 26/24 (zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt, unter II.5.c). Das FA konnte dementsprechend zu Recht berücksichtigen, dass die Klägerin nach ihrer Gründung im Jahr 2015 keine Erklärungen für die Besteuerungs- und Veranlagungszeiträume 2016 und 2017 und auch die Umsatzsteuerjahreserklärung für 2018 erst nach Erlass des Umsatzsteuerbescheides 2018, in dem das FA die Besteuerungsgrundlagen geschätzt hatte, eingereicht hatte.

d) Das FG hat aber rechtsfehlerhaft angenommen, dass das FA im Rahmen des Entschließungsermessens nach § 152 Abs. 1 Satz 1 AO als Folge der Pflichtverletzung zum einen einzubeziehen habe, dass in einem Erstattungsfall kein wirtschaftlicher Vorteil aus der verspäteten Abgabe der Erklärung gezogen worden sei, und zum anderen nach den wirtschaftlichen Verhältnissen des Steuerpflichtigen abzuwägen habe, ob die Höhe des nach § 152 Abs. 5 AO gesetzlich vorgegebenen Verspätungszuschlags im Einzelfall gerechtfertigt sei.

aa) Die Tatsache als solche, dass eine Steuerfestsetzung zu einer Erstattung geführt und der Steuerpflichtige deshalb aus der verspäteten Abgabe der Erklärung keinen Vorteil gezogen hat, ist –entgegen der Auffassung des FG– im Rahmen des Entschließungsermessens nach § 152 Abs. 1 Satz 1 AO ohne Bedeutung.

§ 152 Abs. 1 Satz 1 AO eröffnet –im Hinblick auf § 152 Abs. 3 Nr. 2 und Nr. 3 AO in Abgrenzung zu § 152 Abs. 2 AO– in Erstattungsfällen ein Entschließungsermessen. Auch in diesen Fällen sollen nach der Wertung des Gesetzgebers die festgelegten Mindestbeträge sicherstellen, dass ein Verspätungszuschlag anfällt (zu § 152 Abs. 3 AO i.d.F. des Regierungsentwurfs: BRDrucks 631/15, S. 97 und BTDrucks 18/7457, S. 80; zu § 152 Abs. 5 AO: BTDrucks 18/8434, S. 113).

Danach kommt es in Erstattungsfällen nicht in Betracht, im Entschließungsermessen nach § 152 Abs. 1 Satz 1 AO gesondert zu berücksichtigen, dass der Steuerpflichtige aus der verspäteten Abgabe der Steuererklärung keine Vorteile gezogen hat, da diese Vorschrift den dies kennzeichnenden Erstattungsfall –als für diese Vorschrift typischen Fall– erfassen soll (vgl. demgegenüber zur Berücksichtigung der Abschöpfung eines Zinsvorteils im Rahmen der Ermessensausübung nach der früheren Regelung des § 152 AO BFH-Urteil vom 26.06.2002 –  IV R 63/00, BFHE 198, 399, BStBl II 2002, 679, unter 1.).

bb) Entgegen der Auffassung des FG sind im Erstattungsfall die wirtschaftlichen Verhältnisse des Steuerpflichtigen bei der Festsetzung eines Verspätungszuschlags nach § 152 Abs. 1 AO im Rahmen des Entschließungsermessens im Hinblick auf die gesetzlich vorgegebene Höhe des Verspätungszuschlags nicht zu berücksichtigen.

(1) Nach § 152 Abs. 5 Satz 2 AO beträgt der Verspätungszuschlag für Steuererklärungen, die sich auf ein Kalenderjahr oder auf einen gesetzlich bestimmten Zeitpunkt beziehen, für jeden angefangenen Monat der eingetretenen Verspätung 0,25 % der um die festgesetzten Vorauszahlungen und die anzurechnenden Steuerabzugsbeträge verminderten festgesetzten Steuer, mindestens jedoch 25 € für jeden angefangenen Monat der eingetretenen Verspätung. Die festgelegten Mindestbeträge sollen nach der Wertung des Gesetzgebers sicherstellen, dass auch im Erstattungsfall ein Verspätungszuschlag anfällt (s. oben II.2.d aa), so dass auf der Rechtsfolgenseite die Höhe des Verspätungszuschlags kraft Gesetzes festgelegt ist, wenn sich die Finanzbehörde zur Festsetzung eines Verspätungszuschlags entschließt.

Dies schließt es zwar nicht aus, im jeweiligen Einzelfall den aus einer Festsetzung folgenden Gesamtbetrag des Verspätungszuschlags im Rahmen des Entschließungsermessens zu berücksichtigen. Denn § 152 Abs. 1 AO ist vom Gesetzgeber als Ermessensvorschrift ohne besonders bezeichnete Ermessenskriterien ausgestaltet, so dass der der Finanzbehörde damit eingeräumte Ermessensrahmen dahingehend zu ziehen ist, dass der gesetzlich vorgesehene Mindestbetrag im Einzelfall dazu führen kann, das Entschließungsermessen –zugunsten des Steuerpflichtigen– auch in der Weise auszuüben, dass angesichts der der Höhe nach zwingenden Rechtsfolgenseite von der Festsetzung eines Verspätungszuschlags ausnahmsweise abgesehen wird. Entschließt sich aber die Finanzbehörde, einen Verspätungszuschlag festzusetzen, bedarf diese Entscheidung –ausgerichtet an dem Sinn und Zweck der Festsetzung eines Verspätungszuschlags und der gesetzlich vorgesehenen Bemessung des Verspätungszuschlags auch in Erstattungsfällen– keiner zusätzlichen Rechtfertigung, welche die Abweichung vom Üblichen an den Besonderheiten des Falles verständlich macht (vgl. BFH-Beschlüsse vom 01.06.1988 –  X B 41/88, BFHE 153, 310, BStBl II 1988, 838, unter 2.b, und vom 27.06.2002 –  III B 162/01, BFH/NV 2002, 1335, unter II. zur Festsetzung eines Ordnungsgeldes gegen Zeugen).

(2) Die wirtschaftlichen Verhältnisse des Steuerpflichtigen sind in Erstattungsfällen nicht im Hinblick auf die im Einzelfall entstehende Höhe des Verspätungszuschlags zu berücksichtigen.

Dies würde dem vom Gesetzgeber vorgesehenen Ziel, dass die Finanzbehörde auch in Erstattungsfällen Verspätungszuschläge in Höhe der festgelegten Mindestbeträge festsetzen können soll, und der Regelungssystematik des § 152 Abs. 5 Satz 2 AO widersprechen. Danach hat der Gesetzgeber als Mindestbetrag 25 € für jeden angefangenen Monat der eingetretenen Verspätung festgelegt und ist daher –gesetzlich bestimmt– im Einzelfall die –vom Steuerpflichtigen selbst beeinflussbare– Dauer der Verspätung für die absolute Höhe des festgesetzten Verspätungszuschlags entscheidend.

Hieraus folgt kein Verstoß gegen den Verhältnismäßigkeitsgrundsatz. Der gesetzliche Mindestbetrag je angefangenem Monat der Verspätung (25 €) ist als solcher nicht unverhältnismäßig. Die Dauer der eingetretenen Verspätung hängt von dem eigenen Verhalten des Steuerpflichtigen ab. Zudem begrenzt § 152 Abs. 10 AO die Höhe des Verspätungszuschlags, da danach der Verspätungszuschlag höchstens 25.000 € betragen darf. Hat sich das FA daher unter Berücksichtigung der im jeweiligen Einzelfall in Betracht kommenden Ermessenskriterien ermessensfehlerfrei dafür entschieden, einen Verspätungszuschlag festzusetzen, hat es diesen nach § 152 Abs. 5 AO im Erstattungsfall in Höhe des Mindestbetrags zu bestimmen, was es hier auch getan hat. Ob darüber hinaus im Einzelfall angesichts der Höhe des festgesetzten Verspätungszuschlags im Verhältnis zum Erstattungsbetrag unter Berücksichtigung weiterer Umstände die Festsetzung des Verspätungszuschlags unbillig wäre, ist im vorliegenden Verfahren nicht zu entscheiden.

3. Die Sache ist aufgrund der hinreichenden Feststellungen des FG (§ 118 Abs. 2 FGO) spruchreif und die Klage abzuweisen (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 FGO). Ermessensfehler des FA liegen nicht vor. Insoweit stehen der Festsetzung des Verspätungszuschlags auch nicht Besonderheiten des Umsatzsteuerrechts entgegen. Zur Vermeidung von Wiederholungen verweist der Senat insoweit auf sein Urteil vom 07.05.2026 –  V R 26/24 (zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt, unter II.6.).

4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Dem FA sind die Kosten im Streitfall nicht nach § 137 FGO aufzuerlegen. Dass die zunächst gebundene Entscheidung im finanzgerichtlichen Verfahren durch eine Ermessensentscheidung ersetzt wurde, hat das FA nicht verschuldet.

Quelle: Bundesfinanzhof

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Quelle: Bundesfinanzhof