Das BMF teilt das für die Anwendung des § 1 AStG Gültige mit und bezieht sich dabei auf das EuGH-Urteil vom 31. Mai 2018 in der Rs. C-382/16 „Hornbach-Baumarkt“ (Az. IV B 5 – S-1341 / 11 / 10004-09).

Wirtschaftliche Gründe, die den Abschluss eines Geschäfts unter nicht „fremdüblichen Bedingungen“ rechtfertigen

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder gilt für die Anwendung des § 1 AStG Folgendes:

Der EuGH hat mit Urteil vom 31. Mai 2018 in der Rechtssache C-382/16 „Hornbach-Baumarkt“ entschieden, dass eine Regelung wie die des § 1 AStG dem gebietsansässigen Steuerpflichtigen die Möglichkeit des Nachweises einräumen müsse, dass Bedingungen aus wirtschaftlichen Gründen vereinbart wurden, die sich aus seiner Stellung als Gesellschafter der gebietsfremden Gesellschaft ergeben. Im vorliegenden Fall war eine Tochtergesellschaft für die Erweiterung ihres Geschäftsbetriebs auf die Zuführung von Kapital angewiesen. In einem solchen Fall könnten wirtschaftliche Gründe die Überlassung von Kapital durch die Muttergesellschaft unter nicht fremdüblichen Bedingungen rechtfertigen (Rn. 54).

Demzufolge hat eine Korrektur nach § 1 Abs. 1 Satz 1 AStG zu unterbleiben, soweit der Steuerpflichtige sachbezogene, wirtschaftliche Gründe nachweisen kann, die eine vom Fremdvergleichsgrundsatz abweichende Vereinbarung erfordern, um die sonst bedrohte wirtschaftliche Existenz der Unternehmensgruppe als solcher oder der dem Steuerpflichtigen nahestehenden Person zu sichern (sanierungsbedingte Maßnahme). Sanierungsbedingte Maßnahmen zielen darauf ab, die Überschuldung oder Zahlungsunfähigkeit zu vermeiden und den Fortbestand der nahestehenden Person bzw. der Unternehmensgruppe zu sichern. Das Erfordernis einer sanierungsbedingten Maßnahme, insbesondere Sanierungsbedürftigkeit und Sanierungsfähigkeit der nahestehenden Person oder der Unternehmensgruppe, ist vom Steuerpflichtigen nachzuweisen.

Der EuGH bezieht sich dabei auf die Niederlassungsfreiheit (Rn. 26 ff.), weshalb die Entscheidung nicht auf Drittstaatenfälle anwendbar ist.

Dieses Schreiben wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht.

Das BMF teilt mit, dass für das internationale Verständigungs- und Schiedsverfahren auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen das neue Merkblatt vom 09.10.2018 gilt, das an die Stelle des Merkblatts vom 13.07.2006 tritt (Az. IV B 2 – S-1304 / 17 / 10001).

Merkblatt zum internationalen Verständigungs- und Schiedsverfahren auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den Vertretern der obersten Finanzbehörden der Länder gilt für das internationale Verständigungs- und Schiedsverfahren auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen das neue Merkblatt vom 09.10.2018.

Inhaltsübersicht

A Allgemeines

(…)

B Verständigungsverfahren nach DBA

(…)

C Verständigungs- und Schiedsverfahren nach der EU-Schiedskonvention

(…)

D Anwendungsregelung und Veröffentlichung

Dieses Merkblatt tritt an die Stelle des Merkblatts vom 13. Juli 2006 – IV B 6 – S-1300 – 340/06 -, BStBl I 2006 S. 461 und wird im Bundessteuerblatt veröffentlicht.

Das BMF-Schreiben vom 05.04.2017 – IV B 5 – S-1304 / 0-04 – BStBl I 2017, 707 wird aufgehoben und die Regelungen in dieses Schreiben aufgenommen.

• 
  

  Das vollständige Schreiben finden Sie auf der Homepage des BMF.

Die EU-Kommission will im Kampf gegen den Mehrwertsteuerbetrug zu einer besseren Zusammenarbeit zwischen den Steuerbehörden und Zahlungsdienstleistern wie Kreditkarten- und Lastschriftanbietern beitragen. Die vorgeschlagenen Regeln legen vierteljährliche Verpflichtungen zum Informationsaustausch für Anbieter fest, die es den Fachleuten der Mitgliedstaaten (dem Eurofisc-Netz) ermöglichen, bestimmte von den Anbietern erhaltene Zahlungsdaten über grenzüberschreitende Verkäufe auszutauschen und zu analysieren.

Bezahldienste sollen im Kampf gegen Mehrwertsteuerbetrug im Online-Handel helfen

Die Europäische Kommission will im Kampf gegen den Mehrwertsteuerbetrug zu einer besseren Zusammenarbeit zwischen den Steuerbehörden und Zahlungsdienstleistern wie Kreditkarten- und Lastschriftanbietern beitragen. Mehr als 90 Prozent der Online-Käufe erfolgen über einen Zahlungsdienstleister wie Kreditkarten- und Lastschriftanbieter. Die von diesen Unternehmen gespeicherten Daten können den Finanzämtern ein nützliches Instrument zur Kontrolle der Mehrwertsteuerpflicht beim grenzüberschreitenden Verkauf von Waren und Dienstleistungen an die Hand geben.

Die am 12.12.2018 vorgeschlagenen Regeln legen vierteljährliche Verpflichtungen zum Informationsaustausch für Anbieter fest, die es den Fachleuten der Mitgliedstaaten (dem Eurofisc-Netz) ermöglichen, bestimmte von den Anbietern erhaltene Zahlungsdaten über grenzüberschreitende Verkäufe auszutauschen und zu analysieren.

Im Gegenzug werden sowohl Online-Verkäufer aus der EU als auch aus Drittländern identifizierbar sein, wenn sie ihren Mehrwertsteuerpflichten nicht nachkommen. Ähnliche Bestimmungen in einigen Mitgliedstaaten und anderen Ländern haben bereits gezeigt, wie eine solche Zusammenarbeit einen spürbaren Beitrag zur Betrugsbekämpfung im Bereich des elektronischen Geschäftsverkehrs leisten kann.

Die Maßnahmen, die nach intensiven Diskussionen mit Unternehmen und den Steuerbehörden der Mitgliedstaaten entwickelt wurden, werden nun den Mitgliedstaaten im Rat zur Zustimmung und dem Europäischen Parlament zur Konsultation vorgelegt. Die heutige Ankündigung folgt auf entsprechende Vorschläge zur Sicherstellung des reibungslosen Funktionierens des MwSt-Systems beim Online-Verkauf, sobald eine bereits vereinbarte Generalüberholung im Januar 2021 in Kraft tritt.

Ab 2021 werden Betreiber großer Online-Marktplätze dafür sorgen müssen, dass die Mehrwertsteuer auf Gegenstände, die von Unternehmen aus Drittländern an Verbraucher in der EU über diese Plattformen verkauft werden, abgeführt wird. Mit den vorgelegten Vorschlägen wird definiert, bei welchen Sachverhalten davon ausgegangen wird, dass eine Plattform einen Verkauf zwischen ihren Nutzern unterstützt hat, und welche Aufzeichnungen die Betreiber im Einzelnen zu den über ihre Schnittstelle abgewickelten Verkäufe führen müssen. Da die Online-Marktplätze für die entgangene Mehrwertsteuer haftbar sein werden, können die Steuerbehörden die geschuldete Mehrwertsteuer einfordern, wenn Verkäufer aus einem Drittland sich nicht an die Vorschriften halten.

So wird beispielsweise dafür gesorgt, dass die Mehrwertsteuer auf Gegenstände, die von Logistikzentren in der EU aus verkauft werden, korrekt abgeführt wird, auch wenn die Waren technisch gesehen von Nicht-EU-Unternehmen verkauft werden. Derzeit kann es für die Mitgliedstaaten schwierig sein, die Mehrwertsteuer für solche Gegenstände einzuziehen, die von diesen sog. Fulfilment Centres aus verkauft werden.

Die neuen technischen Maßnahmen wurden in Abstimmung mit den Online-Plattformen selbst und den Behörden der Mitgliedstaaten ausgearbeitet. Sie werden durch die Vereinfachung von Mehrwertsteuervorschriften ergänzt, damit Marktplätze nicht über Gebühr belastet werden und sich weiter auf ihr Kerngeschäft konzentrieren können.

• 
  

  Zusammenarbeit im Kampf gegen Mehrwertsteuerbetrug

Der BFH hat u. a. entschieden, dass auf nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG steuerbare Erwerbsvorgänge die Steuervergünstigung des § 6a Satz 1 GrEStG keine Anwendung findet (Az. II B 8/18).

BFH: Keine Anwendung des § 6a Satz 1 GrEStG auf Erwerbsvorgänge i. S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG

1. Den Formwechsel eines Einzelunternehmens in eine Ein-Mann-GmbH sieht § 191 Abs. 1 UmwG nicht vor. Durch die Beurkundung eines solchen Formwechsels eines grundbesitzenden Einzelunternehmens kann die Entstehung von Grunderwerbsteuer nicht vermieden werden.
2. Auf nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG steuerbare Erwerbsvorgänge findet die Steuervergünstigung des § 6a Satz 1 GrEStG keine Anwendung.
3. Die Verfassungsmäßigkeit des § 23 Abs. 12 GrEStG, der die rückwirkende Geltung des § 6a Satz 1 GrEStG n. F. für nach dem 6. Juni 2013 verwirklichte Erwerbsvorgänge anordnet, ist nicht ernstlich zweifelhaft.

Tenor:

Die Beschwerde der Antragstellerin gegen den Beschluss des Finanzgerichts Berlin-Brandenburg vom 12. Dezember 2017 12 V 12223/17 wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Beschwerdeverfahrens hat die Antragstellerin zu tragen.

Tatbestand:

I.

A betrieb unter der Firma AT e.K. ein Einzelunternehmen, zu dem Grundbesitz gehörte. Mit notariell beurkundetem „Umwandlungsbeschluss“ vom 20. August 2013 erklärte er, das Einzelunternehmen werde gemäß den §§ 190 ff. des Umwandlungsgesetzes (UmwG) formwechselnd in die Antragstellerin und Beschwerdeführerin (Antragstellerin), eine GmbH, umgewandelt. In dem mitbeurkundeten Gesellschaftsvertrag ist bestimmt, dass A sämtliche Geschäftsanteile der GmbH „gegen Einbringung des Einzelunternehmens gemäß Sachgründungsbericht“ übernimmt. Nach dem Sachgründungsbericht wird das Stammkapital gemäß § 5 Abs. 4 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung (GmbHG) durch Sacheinlagen erbracht. Aus dem Sachgründungsbericht geht hervor, dass „durch die Einbringung der Grundstücke“ das gezeichnete Stammkapital weit übertroffen wird und der Sachgründung ein Sachverständigengutachten zum Grundbesitz zugrunde liegt. Im September 2013 wurde die Antragstellerin mit der Bemerkung „… entstanden durch formwechselnde Umwandlung der AT e.K. …“ in das Handelsregister eingetragen.

Der Antragsgegner und Beschwerdegegner (das Finanzamt –FA–) setzte mit Bescheid vom 8. August 2017 Grunderwerbsteuer mit der Begründung fest, die Antragstellerin habe am 20. August 2013 Grundbesitz durch Einbringung erworben. Der Erwerbsvorgang unterliege gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1 des Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG) der Grunderwerbsteuer.

Mit dem Einspruch machte die Antragstellerin geltend, sie sei, wie sich auch dem Handelsregister entnehmen lasse, durch identitätswahrenden Formwechsel entstanden. Eine grunderwerbsteuerbare Vermögensübertragung habe nicht stattgefunden. Der Umwandlungsbeschluss enthalte keine Verpflichtung zur Übertragung eines Grundstücks; ein Erwerbsvorgang nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG liege daher nicht vor. Über den Einspruch ist bislang nicht entschieden worden.

Die Aussetzung der Vollziehung (AdV) des Grunderwerbsteuerbescheids lehnte das FA ab. Der beim Finanzgericht (FG) gestellte AdV-Antrag wurde gleichermaßen abgelehnt. Das FG folgte dem FA darin, dass ein Formwechsel ausscheide, weil ein Einzelkaufmann nicht zu den in § 191 Abs. 1 UmwG genannten Rechtsträgern gehöre. Die Regelung des § 202 Abs. 3 UmwG bewirke zwar, dass das Unternehmen des A in der Rechtsform der GmbH fortbestehe. Sie gestatte aber nicht, vom Vorliegen eines Formwechsels mit der Folge der Nichtsteuerbarkeit auszugehen. Auch könne –im Wege der Auslegung oder Umdeutung– keine nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 GrEStG steuerbare Ausgliederung (§ 152 UmwG) angenommen werden. Der streitgegenständliche Vorgang sei vielmehr als Einbringung des Einzelunternehmens des A in die Antragstellerin zu beurteilen. Angesichts dessen habe das FA zu Recht einen gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG steuerbaren Erwerb, der nicht von § 6a Satz 1 GrEStG erfasst werde, bejaht.

Mit ihrer vom FG zugelassenen Beschwerde, der das FG nicht abgeholfen hat, verfolgt die Antragstellerin ihr Begehren weiter. Sie rügt die Verletzung materiellen Rechts. Grunderwerbsteuer sei nicht entstanden, da der Formwechsel durch Eintragung der Antragstellerin in das Handelsregister tatsächlich vollzogen worden sei. Wenn das FG eine Übertragung von Grundbesitz auf einen anderen Rechtsträger annehme, gehe es von „stärkeren“ Rechtswirkungen aus, als sie ein Formwechsel zeitige. Nur ein solcher sei aber beurkundet worden. Zudem habe das Gericht den Sinn und Zweck der Steuervergünstigung nach § 6a GrEStG verkannt.

Die Antragstellerin beantragt, unter Aufhebung der Vorentscheidung die Vollziehung des Grunderwerbsteuerbescheids vom 8. August 2017 bis zum Vorliegen einer rechtskräftigen Entscheidung in der Hauptsache auszusetzen.

Das FA beantragt, die Beschwerde zurückzuweisen.

Gründe:

II.

Die nach § 128 Abs. 3 der Finanzgerichtsordnung (FGO) statthafte Beschwerde ist unbegründet und war daher zurückzuweisen. Eine AdV des Grunderwerbsteuerbescheids ist nicht zu gewähren.

1. An der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Grunderwerbsteuerbescheids bestehen keine ernstlichen Zweifel.

a) Nach § 69 Abs. 3 Satz 1 FGO kann das Gericht die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsakts ganz oder teilweise aussetzen. Die AdV soll erfolgen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Verwaltungsakts bestehen (§ 69 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 FGO). Ernstliche Zweifel liegen vor, wenn bei summarischer Prüfung des angefochtenen Bescheids neben den für seine Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige Gründe zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung von Rechtsfragen oder Unklarheit in der Beurteilung entscheidungserheblicher Tatfragen bewirken (ständige Rechtsprechung, z.B. Beschlüsse des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 19. Februar 2018 II B 75/16, BFH/NV 2018, 706, Rz 31, und vom 5. Juli 2018 II B 122/17, BFH/NV 2018, 1124, Rz 10).

b) Das FA hat zutreffend einen nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG steuerbaren Erwerbsvorgang angenommen.

aa) Gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG unterliegt der Grunderwerbsteuer ein Kaufvertrag oder ein anderes Rechtsgeschäft, das den Anspruch auf Übereignung begründet, soweit sich diese Rechtsvorgänge auf inländische Grundstücke beziehen. Ein Vertrag, durch den die Verpflichtung begründet wird, Grundstücke auf eine Gesellschaft gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten zu übertragen, ist im Sinne dieser Vorschrift ein anderes Rechtsgeschäft, das den Anspruch auf Übereignung begründet (BFH-Beschluss vom 4. Mai 2011 II B 151/10, BFH/NV 2011, 1395, Rz 8).

bb) Mit dem „Umwandlungsbeschluss“ vom 20. August 2013 und dem mit beurkundeten Gesellschaftsvertrag hat sich A zur Übereignung des zu seinem Einzelunternehmen gehörenden Grundbesitzes auf die Antragstellerin verpflichtet.

(1) Willenserklärungen sind grundsätzlich Gegenstand der tatsächlichen Feststellungen. Das Tatsachengericht hat insbesondere zu ermitteln, was die Erklärenden geäußert haben und was sie bei der Erklärungshandlung subjektiv gewollt haben (z.B. BFH-Urteil vom 18. Oktober 2006 XI R 42/04, BFH/NV 2007, 1283, unter II.2.a aa). Im Beschwerdeverfahren über die Ablehnung eines Antrags auf AdV durch das FG hat der BFH als Tatsachengericht grundsätzlich selbst die Befugnis und Pflicht zur Tatsachenfeststellung (z.B. BFH-Beschlüsse vom 3. März 2009 X B 197/08, BFH/NV 2009, 961, unter II.1.b, und vom 10. Januar 2013 XI B 33/12, BFH/NV 2013, 783, Rz 19). Der BFH ist daher auch zur Auslegung von Willenserklärungen und Verträgen berechtigt.

Nach § 133 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) ist bei der Auslegung von Willenserklärungen der wirkliche Wille zu erforschen und nicht an dem buchstäblichen Sinn des Ausdrucks zu haften. Außerdem sind nach § 157 BGB Verträge so auszulegen, wie Treu und Glauben mit Rücksicht auf die Verkehrssitte es erfordern. Zu berücksichtigen sind der sprachliche Zusammenhang der abgegebenen Willenserklärungen, die Stellung der auslegungsbedürftigen Formulierung im Gesamtzusammenhang des Textes und sämtliche Begleitumstände (z.B. BFH-Urteil ein BFH/NV 2007, 1283, unter II.2.a aa; vom 2. April 2008 X R 61/06, BFH/NV 2008, 1491, unter II.2.d aa). Im Zweifel ist eine Erklärung so auszulegen, dass dasjenige gewollt ist, was nach den Maßstäben der Rechtsordnung vernünftig ist und der recht verstandenen Interessenlage des Erklärenden entspricht (BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 1283, unter II.2.a aa).

(2) Unter Beachtung dieser Grundsätze sind die Erklärungen des A bei summarischer Prüfung dahin zu verstehen, dass er sich zur Übertragung u.a. des streitgegenständlichen Grundbesitzes auf die Antragstellerin gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten verpflichtet hat.

Das ergibt sich aus dem Gesellschaftsvertrag der Antragstellerin, der Bestandteil des notariell beurkundeten Umwandlungsbeschlusses ist. Darin verpflichtet sich A, die Geschäftsanteile der Antragstellerin „gegen Einbringung des Einzelunternehmens gemäß Sachgründungsbericht“ zu übernehmen. Mit dem Terminus der „Einbringung“ ist im Streitfall die Übertragung der betrieblichen Aktiva und Passiva auf die Antragstellerin im Wege der Einzelrechtsnachfolge gemeint. Dafür spricht der Inhalt des Sachgründungsberichts, in dem es heißt, das Stammkapital werde gemäß § 5 Abs. 4 GmbHG durch Sacheinlagen erbracht. Zudem ist im Sachgründungsbericht ausgeführt, dass durch die „Einbringung der Grundstücke“ das gezeichnete Stammkapital weit übertroffen wird.

Der Auslegung der von A abgegebenen Erklärungen als Einbringung steht nicht entgegen, dass laut Umwandlungsbeschluss vom 20. August 2013 die Einzelfirma formwechselnd nach §§ 190 ff. UmwG in die Antragstellerin, eine GmbH, umgewandelt werden sollte. Ein Formwechsel (§ 1 Abs. 1 Nr. 4, § 190 Abs. 1 UmwG) zeichnet sich dadurch aus, dass an ihm nur ein Rechtsträger beteiligt ist und demgemäß keine Übertragung von Vermögensgegenständen auf einen anderen Rechtsträger stattfindet (Prinzipien der Identität des Rechtsträgers, der Kontinuität seines Vermögens und der Diskontinuität seiner Verfassung; vgl. BFH-Beschluss vom 4. Dezember 1996 II B 116/96, BFHE 181, 349, BStBl II 1997, 661). Den von A erklärten Formwechsel sieht die Rechtsordnung indes nicht vor. Weder ein Einzelunternehmen noch der Einzelunternehmer als natürliche Person gehören zu den in § 191 Abs. 1 UmwG aufgeführten formwechselnden Rechtsträgern. Das mit dem „Umwandlungsbeschluss“ verfolgte Ziel, das Einzelunternehmen als Ein-Mann-GmbH fortzuführen, konnte A nur auf andere Weise erreichen. Möglich waren eine Ausgliederung als Unterart der Spaltung (§ 1 Abs. 1 Nr. 2, § 123 Abs. 3 Nr. 2, § 152 Satz 1 UmwG) oder eine Übertragung sämtlicher Vermögensgegenstände und Schulden des Einzelunternehmens im Wege der Einzelrechtsnachfolge auf eine neu gegründete GmbH. Für eine Ausgliederung sind keine hinreichend deutlichen Anhaltspunkte erkennbar. Lediglich in den Hinweisen des Notars zum Umwandlungsbeschluss wurde als letzter Punkt aufgenommen, dass die Ausgliederung erst mit der Eintragung im Handelsregister entsteht. Die beurkundeten Erklärungen und der von A erstellte Sachgründungsbericht lassen aber nicht auf eine Ausgliederung, sondern auf die Einbringung der Gegenstände des Einzelunternehmens schließen. Die rechtswirksame Errichtung der GmbH ist deshalb auf die Einbringung des Einzelunternehmens des A zurückzuführen.

Der zu übertragende Grundbesitz ist auch i.S. des § 311b Abs. 1 Satz 1 BGB hinreichend individualisiert worden. Er lässt sich dem im Sachgründungsbericht erwähnten Sachverständigengutachten entnehmen; auf den Sachgründungsbericht wird im notariell beurkundeten Gesellschaftsvertrag Bezug genommen.

(3) Ohne Bedeutung für die Besteuerung ist der Umstand, dass die Antragstellerin mit der Bemerkung „… entstanden durch formwechselnde Umwandlung der AT e.K. …“ in das Handelsregister eingetragen wurde. Maßgeblich ist nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG allein das schuldrechtliche Rechtsgeschäft, das im Streitfall gerade nicht zu einem wirksamen Formwechsel führen konnte.

c) Ebenfalls zutreffend hat das FA angenommen, dass die Voraussetzungen für eine Steuervergünstigung nach § 6a Satz 1 GrEStG nicht vorliegen.

aa) Im Beschwerdeverfahren über die Ablehnung eines AdV-Antrags durch das FG hat der BFH seiner Prüfung die Rechtslage im Zeitpunkt der Beschwerdeentscheidung zugrunde zu legen (z.B. BFH-Beschlüsse vom 15. Mai 2009 IV B 24/09, BFH/NV 2009, 1402, unter II.1., und vom 12. September 2011 VIII B 70/09, BFH/NV 2012, 229, unter II.2.). Es gilt mithin § 6a Satz 1 GrEStG i.d.F. des Gesetzes zur Anpassung des nationalen Steuerrechts an den Beitritt Kroatiens zur EU und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften (KroatienAnpG vom 25. Juli 2014, BGBl I 2014, 1266) –GrEStG n.F.–. Die Vorschrift ist gemäß § 23 Abs. 12 GrEStG n.F. auf Erwerbsvorgänge anzuwenden, die –wie der Vorgang im Streitfall– nach dem 6. Juni 2013 verwirklicht werden.

bb) Nach § 6a Satz 1 GrEStG n.F. wird die Steuer für einen nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1, Abs. 2, 2a, 3 oder Abs. 3a GrEStG steuerbaren Rechtsvorgang aufgrund einer Umwandlung i.S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 UmwG, einer Einbringung oder eines anderen Erwerbsvorgangs auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage nicht erhoben. Gemäß ihrem –in dieser Fassung eindeutigen– Wortlaut ist der sachliche Anwendungsbereich der Vergünstigungsnorm auf nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1, Abs. 2, 2a, 3 oder Abs. 3a GrEStG steuerbare Rechtsvorgänge beschränkt. Ergibt sich die Steuerbarkeit aus § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG, scheidet eine Steuervergünstigung aus. Dieses Verständnis entspricht der Ansicht der Finanzverwaltung (gleichlautende Ländererlasse vom 9. Oktober 2013, BStBl I 2013, 1375) und der Auffassung in der Literatur (z.B. Viskorf in Boruttau, Grunderwerbsteuergesetz, 18. Aufl., § 6a Rz 61;Lieber in Behrens/Wachter, GrEStG, § 6a Rz 3, 17).

cc) Im Streitfall ist die Einbringung des Einzelunternehmens in die Antragstellerin nicht nach § 6a Satz 1 GrEStG n.F. steuerbegünstigt. Die Einbringung ist nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG steuerbar und wird damit nicht vom Anwendungsbereich des § 6a Satz 1 GrEStG n.F. erfasst.

dd) Ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Grunderwerbsteuerbescheids ergeben sich auch nicht daraus, dass § 23 Abs. 12 GrEStG n.F. die Anwendung des § 6a Satz 1 GrEStG n.F. rückwirkend auf Erwerbsvorgänge anordnet, die nach dem 6. Juni 2013 verwirklicht werden. Die Verfassungsmäßigkeit des § 23 Abs. 12 GrEStG n.F. ist nicht ernstlich zweifelhaft.

(1) Das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) unterscheidet bei rückwirkenden Gesetzen zwischen Gesetzen mit echter Rückwirkung, die grundsätzlich nicht mit der Verfassung vereinbar sind, und solchen mit unechter Rückwirkung, die grundsätzlich zulässig sind. Eine Rechtsnorm entfaltet echte Rückwirkung, wenn sie nachträglich in einen abgeschlossenen Sachverhalt ändernd eingreift. Dies ist insbesondere der Fall, wenn ihre Rechtsfolge mit belastender Wirkung schon vor dem Zeitpunkt ihrer Verkündung für bereits abgeschlossene Tatbestände gelten soll („Rückbewirkung von Rechtsfolgen“). Im Steuerrecht liegt eine echte Rückwirkung nur vor, wenn der Gesetzgeber eine bereits entstandene Steuerschuld nachträglich abändert (BVerfG-Beschlüsse vom 17. Dezember 2013 1 BvL 5/08, BVerfGE 135, 1, Rz 39 ff., und vom 12. November 2015 1 BvR 2961/14, Neue Zeitschrift für Verwaltungsrecht 2016, 300, Rz 40 ff.).

(2) § 23 Abs. 12 GrEStG n.F. entfaltet in formaler Hinsicht Rückwirkung, soweit er die Geltung des § 6a Satz 1 GrEStG n.F. für Erwerbsvorgänge anordnet, die in der Zeit nach dem 6. Juni 2013 bis zum Inkrafttreten des KroatienAnpG am 31. Juli 2014 (vgl. Art. 28 KroatienAnpG) verwirklicht worden sind. Insoweit greift die Regelung nachträglich in einen abgeschlossenen Sachverhalt ein. Von der Rückwirkung ist auch der streitgegenständliche Erwerb betroffen, denn dieser hat am 20. August 2013 und damit im Rückwirkungszeitraum stattgefunden; die Steuer wäre mit Beurkundung der Übertragungsverpflichtung am 20. August 2013 entstanden (vgl. § 38 AO).

(3) In materiell-rechtlicher Hinsicht liegt bei summarischer Prüfung aber keine Rückwirkung vor. § 6a Satz 1 GrEStG n.F. bewirkt keine Änderung der geltenden Rechtslage. § 6a Satz 1 GrEStG n.F. stellt rückwirkend lediglich das klar, was ohnehin bereits geregelt war. Das Vertrauen in das geltende Recht ist von vornherein nicht berührt, weil das geltende Recht nachträglich keine materielle Änderung erfahren hat (vgl. BVerfG-Beschluss in BVerfGE 135, 1, Rz 45). § 6a Satz 1 GrEStG i.d.F. des Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetzes vom 26. Juni 2013 (BGBl I 2013, 1809) –GrEStG a.F.– war auch vor der Klarstellung in § 6a Satz 1 GrEStG n.F. nicht in vertretbarer Weise dahin auszulegen, dass nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG steuerbare Erwerbsvorgänge von der Steuervergünstigung erfasst werden.

(a) Nach § 6a Satz 1 GrEStG a.F. wird die Steuer für einen nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1, Abs. 2, 2a, 3 oder Abs. 3a GrEStG steuerbaren Rechtsvorgang aufgrund einer Umwandlung i.S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 UmwG, bei Einbringungen sowie bei anderen Erwerbsvorgängen auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage nicht erhoben. Die Formulierung kann dahingehend verstanden werden, dass sich die einleitende Beschränkung der Steuervergünstigung auf bestimmte grunderwerbsteuerbare Rechtsvorgänge lediglich auf Umwandlungen, nicht aber auf Einbringungen und andere Erwerbsvorgänge auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage bezieht. Durch die Verwendung der Präposition „bei“ und des Plurals der folgenden Substantive wird der Eindruck erweckt, es handele sich bei „Einbringungen“ und „anderen Erwerbsvorgängen auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage“ um jeweils eigenständige und –hinsichtlich ihrer Voraussetzungen– abschließende Befreiungstatbestände (Stangl/Aichberger, Der Betrieb 2013, 2762, 2763; Behrens, Deutsches Steuerrecht 2013, 2726, 2731, 2733; Gottwald/Behrens, Grunderwerbsteuer, 5. Aufl., Rz 583.2; Heine in Wilms/Jochum, Erbschaftsteuer-und Schenkungsteuergesetz, § 6a GrEStG Rz 18.1 und 21.1; Arnold, Umstrukturierung inländischer Konzerne unter Beachtung des § 6a GrEStG, S. 221).

(b) Die einleitende Beschränkung der Steuervergünstigung auf bestimmte steuerbare Rechtsvorgänge umfasst aber –obwohl sprachlich verunglückt– vom Wortsinn her ebenso Fälle der Einbringung und anderer Erwerbsvorgänge auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage (so auch Viskorf in Borrutau, a.a.O., § 6a Rz 36; Pahlke, Grunderwerbsteuergesetz, Kommentar, 6. Aufl., § 6a Rz 31; Adrian/Franz, Betriebs-Berater —BB– 2013, 1879, 1888; Wischott/Keller/Graessner, Neue Wirtschafts-Briefe —NWB– 2013, 3460). Gesetzeshistorie, -systematik und -zweck rechtfertigen die restriktive Auslegung der Vorschrift, nach der steuerbare Erwerbsvorgänge i.S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG von der Steuervergünstigung ausgenommen sind.

§ 6a Satz 1 GrEStG a.F. geht auf eine Beschlussempfehlung des Vermittlungsausschusses zurück (BTDrucks 17/13722, S. 33). Dieser hat die bereits in § 8 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 GrEStG enthaltene Formulierung „bei Einbringungen sowie bei anderen Erwerbsvorgängen auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage“ in den § 6a Satz 1 GrEStG a.F. übernommen. Dass der Gesetzgeber mit § 6a Satz 1 GrEStG a.F. die Steuervergünstigung für Einbringungen und andere Erwerbsvorgänge auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage –im Gegensatz zu den Rechtsvorgängen aufgrund einer Umwandlung– ohne jede Einschränkung gewähren wollte, kann indes nicht angenommen werden (Viskorf in Boruttau, a.a.O., § 6a Rz 36). Für eine Geltung der Beschränkung selbst für Einbringungen und andere Erwerbsvorgänge auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage spricht auch die Regelung der Steuervergünstigung in einem Satz des § 6a GrEStG a.F. und der Beginn des § 6a Satz 1 GrEStG a.F. mit den Rechtsvorgängen, die offensichtlich begünstigt werden sollten. Deshalb ist davon auszugehen, dass die nicht ganz eindeutige Gesetzesfassung auf einem bloßen redaktionellen Versehen beruht (vgl. Hofmann, Grunderwerbsteuergesetz, Kommentar, 11. Aufl., § 6a Rz 4, 31; Wischott/Keller/Graessner, NWB 2013, 3460). Dies hat zur Folge, dass es sich bei § 6a Satz 1 GrEStG n.F. lediglich um eine Klarstellung einer bereits bestehenden Rechtslage handelt (so auch Viskorf in Boruttau, a.a.O., § 6a Rz 1, 37, 61; Lieber in Behrens/Wachter, a.a.O., § 6a Rz 16; anders Gottwald/Behrens, a.a.O., Rz 583.2; Heine in Wilms/Jochum, a.a.O., § 6a GrEStG Rz 19, 21.1; offen Adrian/Franz, BB 2013, 1879, 1888 f.).

2. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.

Ein Verein, dessen Zweck in der Förderung des Schießsportes besteht, erfüllt die satzungsmäßigen Anforderungen an die Feststellung der Gemeinnützigkeit. Der BFH entschied, dass die Förderung des IPSC-Schießens gemeinnützig ist. Es handele sich um eine dynamische Schießsportdisziplin, bei der ein Schütze in möglichst kurzer Zeit einen festgelegten Parcours mit verschiedenen Zielen (abstrakte Zielscheiben) zu absolvieren hat (Az. V R 48/16).

BFH: Gemeinnützigkeit eines Vereins zur Förderung des IPSC-Schießens

Ein Verein, dessen Zweck in der Förderung des Schießsportes, insbesondere des IPSC-Schießens besteht, erfüllt die satzungsmäßigen Anforderungen an die Feststellung der Gemeinnützigkeit. Mit Urteil vom 27. September 2018 hat der Bundesfinanzhof (BFH) entgegen einer allgemeinen Verwaltungsanweisung der Finanzverwaltung entschieden, dass die Förderung des IPSC-Schießens gemeinnützig ist. Es handelt sich um eine dynamische Schießsportdisziplin, bei der ein Schütze in möglichst kurzer Zeit einen festgelegten Parcours mit verschiedenen Zielen (abstrakte Zielscheiben) zu absolvieren hat.

Der Streitfall betrifft einen Verein, dessen Antrag auf Feststellung der (satzungsmäßigen) Gemeinnützigkeit vom Finanzamt (FA) unter Hinweis auf den Anwendungserlass zur Abgabenordnung (AO) abgelehnt wurde. Die Klage vor dem Finanzgericht (FG) hatte hingegen Erfolg.

Der BFH bestätigte die Entscheidung des FG und wies die Revision des FA als unbegründet zurück: IPSC-Schießen ist „Sport“ i. S. des § 52 Abs. 2 Nr. 21 AO und fördert damit die Allgemeinheit. Im konkreten Fall enthielt die Satzung weder einen Verstoß gegen die objektive Wertordnung des Grundgesetzes noch gegen die allgemeine Rechtsordnung. Der BFH schloss sich insoweit der Würdigung des FG an, wonach im Rahmen des IPSC-Schießens keine kriegsähnlichen Situationen nachgestellt werden und auch keine Ähnlichkeit mit einem Häuserkampf oder einem kampfmäßigen Schießen gegeben sei. Der erkennende Senat berücksichtigte insoweit auch, dass der klagende Verein Mitglied eines als gemeinnützig anerkannten Bundesverbandes ist und das IPSC-Schießen als Bestandteil von dessen Sportordnung vom Bundesverwaltungsamt ausdrücklich genehmigt wurde.

Das Urteil betrifft zwar einen Spezialbereich des Sportschießens, die Entscheidung hat aber darüber hinaus Bedeutung für die Gemeinnützigkeit von in der Bundesrepublik Deutschland weit verbreiteten Schützenvereinen.

Leitsatz:

Ein Verein, dessen Zweck in der Förderung des Schießsportes, insbesondere des IPSC-Schießens besteht, erfüllt (entgegen Ziffer 6 AEAO zu § 52 AO) die satzungsmäßigen Anforderungen an die Feststellung der Gemeinnützigkeit.

Tenor:

Die Revision des Beklagten gegen das Urteil des Niedersächsischen Finanzgerichts vom 4. August 2016 6 K 418/15 wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Beklagte zu tragen.

Tatbestand:

I.

Streitig ist, ob der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) nach seiner Satzung vom 5. Juli 2015 i.d.F. vom 12. August 2015 gemeinnützige Zwecke verfolgt.

§ 2 dieser Satzung bezeichnet als Zweck des Vereins die „Förderung des Schießsports, insbesondere

– IPSC-Schießen (International Practical Shooting Confederation) und

– sonstiges Sportschießen nach den Regeln des Bundes Deutscher Sportschützen 1975 e.V. (BDS), insbesondere durch

– Durchführung von Schießveranstaltungen, insbesondere Übungsschießen und Vereinsmeisterschaften und

– Teilnahme an regionalen, nationalen und internationalen Schießwettbewerben sowie

– Mitgliedschaft im Bund Deutscher Sportschützen 1975 e.V., Landesverband 3 Niedersachsen“.

Der Verein verfolgt nach § 3 (Gemeinnützigkeit) ausschließlich und unmittelbar gemeinnützige Zwecke i.S. des Abschnitts „Steuerbegünstigte Zwecke“der Abgabenordnung (AO). Er ist selbstlos tätig und verfolgt nicht in erster Linie eigenwirtschaftliche Zwecke.

Das von den Mitgliedern des Klägers ausgeübte IPSC-Schießen ist eine Schießsportdisziplin, die zu einer Disziplingruppe des BDS gehört. Der Kläger ist Mitglied im Landesverband Niedersachsen/Bremen des BDS, dieser ist seinerseits Mitglied des –durch Freistellungsbescheid vom 27. April 2015– als gemeinnützig anerkannten Bundesverbands BDS. Der BDS ist seit 2004 nach § 15 des Waffengesetzes (WaffG) als Schießsportverband anerkannt. Die Sportordnung des BDS wurde nach § 15a WaffG genehmigt, wobei laut Schreiben des Bundesverwaltungsamtes vom 27. Oktober 2015 das IPSC-Schießen Bestandteil der genehmigten Sportordnung ist.

In Abgrenzung zum statischen Schießsport, bei dem der Schütze an einem festen Platz steht, wird das IPSC-Schießen dynamisch ausgeübt, indem der jeweilige Schütze in möglichst kurzer Zeit einen festgelegten Parcours mit verschiedenen Zielen absolviert. Geschossen wird auf abstrakte Zielscheiben, auf einfarbige achteckige Pappscheiben mit verschiedenen Trefferzonen oder auf runde/längliche Metallplatten. Die Ausübung des IPSC-Schießens erfolgt nach einem umfassenden Regelwerk des BDS (aufgeteilt in Regeln für Kurzwaffen, Büchsen und Flintenregelungen). Nach Ziffer 1.1.8. des Regelwerkes für Kurzwaffen vom Januar 2015 (identische Regeln gelten für die anderen Schusswaffen) ist es beim IPSC-Schießen u.a. verboten,

„1. in deutlich erkennbarem Laufen zu schießen,

2. ohne genaues Anvisieren des Ziels zu schießen,

3. den Parcours so aufzubauen, dass

a) das Schießen aus Deckungen erfolgt,

b) nach der Abgabe des ersten Schusses Hindernisse überwunden werden,

c) schnelles Reagieren auf plötzlich und überraschend auftauchende Ziele gefordert wird,

d) Ziele aufgestellt werden, deren Verwendung und deren Position, bei beweglichen Zielen deren Auslösemechanismus und die Position ihres Erscheinens dem Teilnehmer nicht vor Absolvierung der Übung bekannt gegeben wurden.“

Laut Ziffer 3.2. („Schriftliche Parcoursbeschreibungen – Briefings“) muss vor Beginn einer Schießveranstaltung eine vom sog. Range Master abgenommene schriftliche Parcoursbeschreibung ausgehängt werden. Die Beschreibung informiert den Schützen über die Ziele (Art, Anzahl, Position), über die Wertungsschusszahl, über den Zustand der Waffe am Start, über die Startposition sowie über den Beginn der Zeitnahme: akustisches oder optisches Signal. Vor Beginn der Veranstaltung erhalten sodann die Schützen die Möglichkeit zu einer Inspektion („Walkthrough“) des Parcours (3.2.4. des Regelwerks).

Die verschiedenen Parcoursarten („short courses“, „medium courses“, „long courses“) unterscheiden sich in der Anzahl der geforderten Schüsse (nicht mehr als 12 Schuss/nicht mehr als 24 Schuss/nicht mehr als 32 Schuss). Die Dauer eines sog. long courses liegt bei ungefähr einer Minute. Ziffer 5.3. (Akzeptable Bekleidung) verbietet grundsätzlich das Tragen von Tarnkleidung oder anderer ähnlicher militärischer oder polizeilicher Kleidungsstücke (Camouflage).

In 2010 war die Genehmigung der Sportordnung für das IPSC- Schießen Gegenstand einer erneuten Überprüfung durch das Bundesinnenministerium. Die Bundesregierung kam im Bericht vom 27. Januar 2010 (Unterrichtung durch die Bundesregierung, zu BRDrucks 577/09, unter 3. IPSC-Schießen) zu dem Ergebnis, dass IPSC-Schießen zu Recht eine genehmigte Schießsportdisziplin sei. Eine Vergleichbarkeit mit polizeilichem Schießtraining liege nur vordergründig vor. Maßgebliche Unterschiede lägen darin, dass Polizisten auch in/aus der Bewegung heraus schießen und der detaillierte Ablauf eines Parcours nicht bekannt sei. Darüber hinaus würden Ziele überraschend angezeigt oder durch Zuruf bezeichnet. Polizisten trainierten die Verteidigung gegen ein gewalttätiges Gegenüber und dessen Bekämpfung sowie das Schießen auf Wirkung.

Mit Schreiben vom 13. Juli 2015 beantragte der Vereinsvorsitzende des Klägers die gesonderte Feststellung der satzungsmäßigen Gemeinnützigkeit nach § 60a Abs. 1 AO. Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt –FA–) lehnte den Antrag mit Bescheid vom 1. September 2015 ab, weil es sich beim IPSC-Schießen um keine die Allgemeinheit fördernde Sportart handele (Ziff. 6 des Anwendungserlasses der Abgabenordnung –AEAO– zu § 52 AO). Die –nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobene– Klage vor dem Finanzgericht (FG) hatte dagegen Erfolg. Das FG verpflichtete das FA, unter Aufhebung des Ablehnungsbescheids vom 1. September 2015 und der Einspruchsentscheidung vom 8. Dezember 2015, die Einhaltung der satzungsmäßigen Voraussetzungen gemäß § 60a Abs. 1 Satz 1 AO festzustellen. Das FG begründete sein –in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2017, 179 veröffentlichtes– Urteil damit, dass das IPSC-Schießen eine Förderung des Sportes i.S. des § 52 Abs. 2 Nr. 21 Satz 1 AO darstelle und nicht als allgemein wohl schädlich einzuordnen sei.

Mit seiner Revision wendet sich das FA gegen das Urteil des FG und rügt die Verletzung materiellen Rechts.

Die Tätigkeit der Klägerin fördere nicht die Allgemeinheit. Da das IPSC-Schießen kampfmäßigen Charakter habe und das Schießen auf Menschen trainiert werde, folge aus übergeordneten Wertentscheidungen, dass es nicht im Interesse des Gemeinwohls ausgeübt werde. Die Nähe zu kriegsähnlichen Situationen und der kampfmäßige Charakter der Schießübungen seien offensichtlich, denn gerade in kriegs- und kampfähnlichen Situationen komme der Schnelligkeit des Schützen neben der Präzision entscheidende Bedeutung zu. Die beim IPSC-Schießen durchgeführten Schießübungen würden sonst in Spezialeinheiten des Militärs trainiert. Das IPSC-Schießen unterscheide sich von der gemeinnützigen statischen Schießsportart in erheblicher Weise, denn bei diesen Sportarten komme es lediglich auf die Präzision der Schussabgabe auf die Zielscheibe an.

Soweit das FG zum Ergebnis komme, das IPSC-Schießen sei nicht mit kampfmäßigem Schießen vergleichbar und dabei davon ausgehe, dass sich die IPSC-Schützen nur zwischen den Schussabgaben bewegten, sei diese Annahme nicht zutreffend. Das FG habe nicht berücksichtigt, dass das Tragen von militärischer oder polizeilicher Kleidungsteile für solche Teilnehmer nicht verboten sei, die aktiven Militär- oder Polizeidienst leisten. Schließlich liege auch in der Verwendung von sog.Holstern eine Ähnlichkeit zum Polizei- oder Militärschießen.

Das Regelwerk des IPSC-Schießens sei zwar 2004/2005 vom Bundesverwaltungsamt genehmigt worden, dies stehe dem Ausschluss von der Gemeinnützigkeit allerdings nicht entgegen, da nicht jedes gesetzlich erlaubte Tun eine steuerliche Förderung verdiene.

Das Bundesministerium der Finanzen (BMF) hat –ohne einen Antrag zu stellen– mit Schreiben vom 9. April 2018 den Beitritt zum Verfahren erklärt. Es trägt vor, nach dem FG-Urteil bleibe unklar, ob das IPSC-Schießen wegen der zu beobachtenden körperlichen Anstrengung das Tatbestandsmerkmal „Sport“ erfülle oder ob dieses Tatbestandsmerkmal wegen der einem persönlichen Können zurechenbaren Kunstbewegung als verwirklicht angesehen werde. Für beide Alternativen fehlten jedoch entsprechende Feststellungen.

Die Feststellungen des FG, wonach keine kriegsähnlichen Situationen nachgestellt würden und eine Ähnlichkeit mit einem Häuserkampf nicht gegeben sei, beruhten auf einer fehlerhaften (lückenhaften) Beweiswürdigung und verstießen damit gegen § 96 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO). Die Beweiswürdigung sei widersprüchlich, soweit das FG eine Ähnlichkeit des IPSC-Schießens mit einem „Häuserkampf“ ablehne, obwohl es aufgrund des aufgebauten Szenariums (Trennwände, die an eine Hauswand mit einem Fenster erinnern) davon ausgehe, dass eine Vergleichbarkeit mit einem Schuss durch ein Fenster nicht gänzlich verneint werden könne.

Schließlich habe das FG nicht abgewogen, ob das IPSC-Schießen für das Gemeinwohl überwiegend nützlich oder schädlich sei. Diese Abwägung führe nach Auffassung des BMF dazu, dass im Hinblick auf den gemeinnützigen Zweck der Kriminalprävention (§ 52 Abs. 2 Satz 1 Nr. 20 AO) die für das Gemeinwohl negativen Folgen überwiegen.

In der mündlichen Verhandlung hat das BMF weiter vorgetragen, Zweck des Vereins sei u.a. die Teilnahme an internationalen Schießwettbewerben. Die dabei anzuwendenden Regeln würden so erheblich von den nationalen Regeln abweichen, dass sie in der Bundesrepublik Deutschland (Deutschland) nicht genehmigungsfähig seien.

Das FA beantragt,

das Urteil des Niedersächsischen FG vom 4. August 2016 6 K 418/15 aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Die Klägerin beantragt,

die Revision als unzulässig, hilfsweise als unbegründet zurückzuweisen.

Die Revisionsbegründung bezeichne keine Rechtsverletzung und/oder keinen Verstoß gegen Denkgesetze und erfülle daher nicht die Anforderungen des § 120 Abs. 3 Nr. 2 Buchst. a FGO. Eine Revision könne nicht mit Angriffen gegen die tatsächliche Würdigung der Streitsache durch das FG begründet werden. Die Revisionsbegründung gehe daher fehl, wenn sie die vom FG getroffene Wertentscheidung durch eine eigene, abweichende Würdigung ersetze.

Fehlerhaft sei die Aussage, wonach durch den behaupteten kampfmäßigen Charakter des IPSC-Schießens das „Schießen auf Menschen trainiert“ werde. Präzision und auch Geschwindigkeit sei dem Schießsport inhärent. Ohne Präzision sei Schießsport nicht vorstellbar, aber auch das Geschwindigkeitserfordernis sei ihm nicht wesensfremd, z.B. beim Wurfscheibenschießen.

Zu Recht gehe das FG davon aus, dass die Schussabgabe nur zwischen äußerlich wahrnehmbaren Ortsveränderungen erfolgte, aber nicht währenddessen. Dies ergebe sich aus Tz 1.1.8. der IPSC-Regeln.

Entgegen der Ansicht des BMF habe das FG beide Kriterien für das Vorliegen von „Sport“ geprüft und bejaht. Eine Schwerpunktbildung zwischen körperlicher Ertüchtigung und Geschick im Schießsport sei ebenso überflüssig wie etwa beim Fußball, es lägen beide Kriterien vor. Ob im IPSC-Schießen in der einen oder anderen Parcoursgestaltung etwas mehr gelaufen oder etwas präziser geschossen werden müsse, um erfolgreich zu sein, spiele keine Rolle.

Das FG habe die Form und Gestaltung der Ziele dahingehend gewürdigt, dass sie in keiner Weise der menschlichen Gestalt ähnlich seien. Ferner habe das FG ausdrücklich erkannt, dass Stellwände (und Öffnungen in diesen) an Wände mit Fenstern erinnern, es sei aber durch Aufzählung von zahlreichen Abgrenzungskriterien (fehlender Kampf auf nahe Entfernung „Mann gegen Mann“, fehlende Existenz eines feindlichen Gegenüber, Bekanntheit der Situation, Fehlen einsatztaktischer Entscheidungen, Fehlen unbekannter Ziele und Abläufe) gleichwohl zum Gesamtergebnis gekommen, dass eine Ähnlichkeit mit „Häuserkampf“ nicht vorhanden sei.

Schließlich gingen die wertenden Ausführungen des BMF zur Gemeinwohlschädlichkeit fehl. Das FG habe die erforderlichen Abwägungen an- und das Vorliegen der Allgemeinwohlnützlichkeit positiv festgestellt. Mit den Ausführungen, wonach beim IPSC-Schießen die negativen Folgen für das Gemeinwohl überwiegen würden, ersetze das BMF die Abwägung des FG durch die eigene.

Gründe:

II.

Die Revision des FA ist zulässig, da das FA –entgegen der Ansicht der Klägerin– nicht nur die Würdigung des FG angegriffen, sondern auch die Verletzung des § 52 Abs. 1 AO und damit die Verletzung materiellen Rechts gerügt hat, sie ist aber unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 FGO). Das FG hat zutreffend entschieden, dass der Ablehnungsbescheid vom 1. September 2015 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 8. Dezember 2015 rechtswidrig ist und das FA daher verpflichtet war, die Einhaltung der satzungsmäßigen Voraussetzungen für die Gemeinnützigkeit gemäß § 60a Abs. 1 Satz 1 AO gesondert festzustellen.

1. Gemäß § 60a Abs. 1 Satz 1 AO wird die Einhaltung der satzungsmäßigen Voraussetzungen nach den §§ 51, 59, 60 und 61 AO gesondert festgestellt, wenn die Körperschaft dies beantragt (§ 60a Abs. 2 Nr. 1 AO). Die beantragte Feststellung erfolgt, wenn sich aus der Satzung ergibt, welchen Zweck die Körperschaft verfolgt, ob dieser Zweck den Anforderungen der §§ 52 bis 55 AO entspricht und ob er ausschließlich und unmittelbar verfolgt wird (§ 59 AO).

2. Im Streitfall ergibt sich der Satzungszweck hinreichend deutlich aus § 2 („Förderung des Schießsports, insbesondere IPSC“); dieser Zweck wird nach § 3 der Satzung auch ausschließlich und unmittelbar verfolgt. Der satzungsgemäß verfolgte Zweck entspricht, wie das FG zu Recht entschieden hat, auch den Anforderungen des § 52 AO. Danach verfolgt eine Körperschaft gemeinnützige Zwecke, wenn ihre Tätigkeit darauf gerichtet ist, die Allgemeinheit auf materiellem, geistigem oder sittlichem Gebiet selbstlos zu fördern. Unter den Voraussetzungen des Absatzes 1 sind gemäß § 52 Abs. 2 Nr. 21 AO als Förderung der Allgemeinheit u.a. anzuerkennen: „die Förderung des Sports (Schach gilt als Sport)“.

a) IPSC-Schießen ist Sport i.S.des § 52 Abs. 1 i.V.m. Abs. 2 Nr. 21 AO.

aa) Nach höchstrichterlicher Rechtsprechung umfasst der Begriff „Sport“ solche Betätigungen, die die allgemeine Definition des Sports erfüllen und der körperlichen Ertüchtigung dienen (Urteil des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 17. Februar 2000 I R 108, 109/98, BFH/NV 2000, 1071). Vorausgesetzt wird daher eine körperliche, über das ansonsten übliche Maß hinausgehende Aktivität, die durch äußerlich zu beobachtende Anstrengungen oder durch die einem persönlichen Können zurechenbare Kunstbewegung gekennzeichnet ist (BFH-Urteile vom 29. Oktober 1997 I R 13/97, BFHE 184, 226, BStBl II 1998, 9, sowie in BFH/NV 2000, 1071). Die Ausführung eines Spiels in Form von Wettkämpfen und unter einer besonderen Organisation allein machen dieses allerdings noch nicht zum Sport i.S. des § 52 Abs. 2 Nr. 21 AO (BFH-Urteile vom 12. November 1986 I R 204/85, BFH/NV 1987, 705, sowie in BFH/NV 2000, 1071).

bb) Das IPSC-Schießen erfüllt beide Alternativen der körperlichen Ertüchtigung: Es erfordert im Hinblick auf das schnelle Durchlaufen des Parcours äußerlich zu beobachtende körperliche Anstrengungen und in Bezug auf die dem persönlichen Können zurechenbare Kunstbewegung (präzise Schussabgabe) auch Geschick im Umgang mit der Waffe, Konzentrationsfähigkeit und Körperbeherrschung (vgl. hierzu BFH-Urteil in BFH/NV 1987, 705, Rz 16, sowie BFH-Beschluss vom 28. Mai 1986 I S 17/85, unter Rz 18 zur Körperbeherrschung beim Sportschießen; ebenso Hüttemann, Gemeinnützigkeits- und Spendenrecht, 3. Aufl., Rz 3.120 a.E.).

cc) Das BMF rügt insoweit ohne Erfolg, nach dem FG-Urteil bleibe unklar, welche der beiden Alternativen es für das Vorliegen des Tatbestandsmerkmals „Sport“ bejaht habe, und dass tatsächliche Feststellungen zum Vorliegen einer körperlichen Anstrengung oder einer Körperbeherrschung fehlten. Im Anschluss an die Ausführungen zur Auslegung des Begriffs „Sport“ (S. 7 der Urteilsgründe) bejaht das FG auf S. 8 der Urteilsgründe beide Kriterien. Das Vorliegen einer dem persönlichen Können zurechenbaren Kunstbewegung begründet es mit dem hierfür erforderlichen Geschick im Umgang mit der Waffe, der Konzentrationsfähigkeit, der Körperbeherrschung und dem körperlichen Leistungsvermögen in Bezug auf das präzise Schießen; aus dem möglichst schnellen Durchlaufen des Parcours schließt es ohne Rechtsfehler auf eine körperliche Anstrengung. Die Feststellungen zu diesen Folgerungen ergeben sich nicht nur aus der Beschreibung des IPSC-Schießens auf S. 3 des Tatbestands, sondern auch aus dem in Bezug genommenen Filmmaterial des BDS („Faszination IPSC-Schießen“) und den als Anlage beigefügten Beispielparcours (S. 5 a.E. des Tatbestands).

b) IPSC-Schießen als „Sport“ i.S. von § 52 Abs. 2 Nr. 21 AO fördertzugleich die Allgemeinheit (§ 52 Abs. 1 Satz 1 AO). Eine Körperschaft verfolgt gemeinnützige Zwecke, wenn ihre Tätigkeit darauf gerichtet ist, die Allgemeinheit auf materiellem, geistigem oder sittlichem Gebiet selbstlos zu fördern. Die materielle Förderung der Allgemeinheit betrifft den Bereich des wirtschaftlichen Lebensstandards (BFH-Urteil vom 23. November 1988 I R 11/88, BFHE 155, 461, BStBl II 1989, 391, Rz 22). Sie liegt vor, wenn die Lebensumstände der Geförderten verbessert werden und kann sich auch auf die körperliche und geistige Gesundheit beziehen (Krüger in Schwarz/Pahlke, AO/FGO, § 52 AO Rz 17).

Sport dient in erster Linie der Gesundheitsförderung und leistet so einen Beitrag zur Volksgesundheit; Aggressionen können beim Sport in friedlichem Wettkampf abgebaut werden (Krüger in Schwarz/Pahlke, a.a.O., § 52 AO Rz 40; FG Baden-Württemberg, Urteil vom 7. Juni 2016 6 K 2803/15, EFG 2017, 1, Rz 60).

c) Das FG hat den Sachverhalt in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise dahingehend gewürdigt, dass das IPSC-Schießen auch nicht aus anderen Gründen als allgemeinwohlschädlich anzusehen ist.

aa) Bei dem Tatbestandsmerkmal einer Förderung der „Allgemeinheit“ handelt es sich um einen unbestimmten Rechtsbegriff, dessen Gehalt wesentlich geprägt wird durch die objektive Wertordnung, wie sie insbesondere im Grundrechtskatalog der Art. 1 bis 19 des Grundgesetzes (GG) zum Ausdruck kommt. Eine Tätigkeit, die mit diesen Wertvorstellungen nicht vereinbar ist, ist keine Förderung der Allgemeinheit (BFH-Urteile vom 17. Mai 2017 V R 52/15, BFHE 258, 124, BStBl II 2018, 218, Rz 21; vom 11. April 2012 I R 11/11, BFHE 237, 22, BStBl II 2013, 146, Rz 16; Seer in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 52 Rz 3). Eine Förderung der Allgemeinheit liegt auch dann nicht vor, wenn sich der Zweck der Körperschaft gegen Gesetze richtet, die zur verfassungsmäßigen Ordnung gehören (BFH-Urteil vom 29. August 1984 I R 215/81, BFHE 142, 243, BStBl II 1985, 106, Leitsatz 1; BFH-Urteil vom 13. Juli 1994 I R 5/93, BFHE 175, 484, BStBl II 1995, 134, Rz 17). Denn von einer Förderung der Allgemeinheit kann bei einer Missachtung der Rechtsordnung, die gerade den Schutz des Einzelnen und damit auch den der Allgemeinheit sichern soll und sichert, nicht (mehr) die Rede sein (BFH-Urteil in BFHE 142, 243, BStBl II 1985, 106, unter Rz 36 und 37).

bb) Im Streitfall enthält die Satzung des Klägers weder einen Verstoß gegen die Grundrechte noch gegen die allgemeine Rechtsordnung:

(1) Dem FA ist zwar insoweit zuzustimmen, als eine Tätigkeit, die kampfmäßigen Charakter hätte und das Schießen auf Menschen trainierte, gegen die –durch den Schutz der Menschenwürde (Art. 1 Abs. 1 GG) und den Schutz des menschlichen Lebens (Art. 2 Abs. 2 GG) geprägte– Werteordnung des GG verstieße und daher nicht die Allgemeinheit förderte.

(a) Die Finanzverwaltung verneint die Gemeinnützigkeit des IPSC-Schießens im direkten Zusammenhang mit Gotcha und Paintball (AEAO Nr. 6 zu § 52). Der Senat braucht vorliegend nicht zu entscheiden, ob Paintball/Gotcha gegen die Werteordnung des GG verstößt (bejahend: FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 19. Februar 2014 1 K 2423/11, Deutsches Steuerrecht/Entscheidungsdienst 2015, 294; ablehnend: Verwaltungsgerichtshof München, Urteil vom 27. November 2012 15 BV 09.2719, Gewerbearchiv 2013, 218; Oberverwaltungsgericht Lüneburg, Urteil vom 18. Februar 2010 1 LC 244/07, Gewerbearchiv 2010, 499; Scheidler, Jura 2009, 575). Denn das IPSC-Schießen unterscheidet sich von dem Paintball/Gotcha derart, dass die von der Finanzverwaltung vorgenommene Gleichstellung nicht gerechtfertigt ist. Das FG hat auf S. 8 der Urteilsgründe den Sachverhalt in nachvollziehbarer Weise dahingehend gewürdigt, dass im Rahmen des IPSC-Schießens keine kriegsähnlichen Situationen nachgestellt werden, sodass es nicht mit Paintball vergleichbar sei. Anders als beim Paintball würden beim IPSC-Schießen keine Gegenspieler „eliminiert“, es gehe auch nicht um die Eroberung und/oder Verteidigung von Flaggen oder Landschaftsmarken, das sportliche Ziel beim IPSC-Schießen liege vielmehr darin, den Schießparcours mit möglichst hoher Trefferquote in möglichst kurzer Zeit zu durchlaufen. Die Ziele beim IPSC-Schießen seien auch in keiner Weise der menschlichen Gestalt ähnlich, nach dem Regelwerk dürfe nur auf Papp- oder Metallziele geschossen werden, die eine runde/ovale oder achteckige Form aufwiesen.

Soweit das BMF dagegen vorbringt, die Beweiswürdigung des FG sei unvollständig, weil es nicht berücksichtigt habe, dass die Form der Ziele eine Ähnlichkeit mit dem menschlichen Körper aufweise, beachtet es nicht, dass die Würdigung des FG revisionsrechtlich bindend ist, soweit sie verfahrensrechtlich einwandfrei zustande gekommen ist und nicht durch Denkfehler oder durch die Verletzung von Erfahrungssätzen beeinflusst wurde. Dabei muss das Ergebnis der Beweiswürdigung nicht zwingend, sondern nur möglich sein (Senatsurteil vom 23. Mai 1990 V R 167/84, BFHE 161, 191, BStBl II 1990, 1095; Lange in Hübschmann/Hepp/Spitaler –HHSp–, § 96 FGO, Rz 164, m.w.N.). Bei hoher Abstraktion könnte zwar eine Ähnlichkeit der Ziele zu Teilen einer menschlichen Silhouette angenommen werden, ebenso ist es jedoch möglich, im Hinblick auf die wesentlichen Unterschiede und das Fehlen von Gesicht und Gliedmaßen mit dem FG davon auszugehen, dass keinerlei Ähnlichkeit mit einer menschlichen Gestalt besteht.

(b) Nicht zu beanstanden ist auch die Würdigung des FG, wonach eine Ähnlichkeit mit einem Häuserkampf nicht gegeben ist. Ohne Erfolg rügt das BMF insoweit eine widersprüchliche Beweiswürdigung. Das FG ist auf S. 8 seines Urteils zwar davon ausgegangen, dass im Hinblick auf die an eine Hauswand mit Fenster erinnernden Trennwände, eine Vergleichbarkeit mit einem Schuss durch ein Fenster in ein Gebäude nicht gänzlich verneint werden könne, es hat die Ähnlichkeit mit einem Häuserkampf aber im Rahmen einer Gesamtwürdigung deswegen abgelehnt, weil das wesentliche Element eines militärischen Häuserkampfs (Kampf auf nahe Entfernungen „Mann gegen Mann“) nicht Teil des IPSC-Schießens sei. Auch werde der Schuss auf ein feindliches Gegenüber nicht nachgestellt. Schließlich sei der Parcoursaufbau nicht mit dem Einnehmen eines Gebäudes vergleichbar, da dem IPSC-Schützen das Ziel bereits bekannt sei. Die Würdigung des FG, dass es für eine Ähnlichkeit des IPSC-Schießens mit einem Häuserkampf an dem wesentlichen Element („Kampf“) fehlt, ist nicht widersprüchlich, sondern ohne Verstoß gegen Denkgesetze möglich.

(c) Ohne Rechtsfehler ist das FG schließlich davon ausgegangen, dass das IPSC-Schießen nicht mit „kampfmäßigen Schießen“ vergleichbar ist, wie es in der Polizei- oder Militärausbildung durchgeführt wird.

(aa) Diese Schlussfolgerung wird in nachvollziehbarer Weise von den zahlreichen Unterschieden getragen, die das FG in seinem Urteil herausgearbeitet hat. So wird beim einsatzmäßigen Schießtraining der Polizei auch in der Bewegung oder aus der Bewegung heraus geschossen, während sich die IPSC-Schützen nur zwischen den Schussabgaben bewegen. Ferner kennen Polizisten im Training den Ablauf der abzugebenden Schüsse in einem Trainingsparcours nicht, da die einsatztaktischen Entscheidungen einen Bestandteil der Schießübung darstellen. Im Gegensatz dazu kennt der IPSC-Schütze alle Ziele des Parcours, der von den Schützen vor dem Wettbewerb sogar inspiziert werden kann. Darüber hinaus tauchen die Ziele, anders als im Polizeitraining, nicht überraschend auf und ein Schießen aus der Deckung ist beim IPSC-Schießen verboten. Entscheidungserheblich ist darüber hinaus, dass beim IPSC-Schießen kein menschliches Gegenüber bekämpft und nicht „auf Wirkung“ geschossen wird.

(bb) Dieser Auffassung entspricht die Bewertung des IPSC-Schießens durch die Bundesregierung. Danach unterscheidet sich IPSC-Schießen als sportliches Schießen sowohl in der Planung als auch in der Durchführung und Ausgestaltung grundlegend vom kampfmäßigen Schießen (BTDrucks 17/1305 vom 1. April 2010 S. 3; Unterrichtung des Bundesrats durch die Bundesregierung, zu Drucksache 577/09, S. 13 a.E.). Im Einklang damit steht, dass nach dem einschlägigen Schrifttum das IPSC-Schießen nicht unter den Begriff des „kampfmäßigen Schießens“ i.S. von § 15a Abs. 1 Satz 2 des WaffG fällt (vgl. Heller/Soschinka, Waffenrecht, 2. Aufl. 2008, Rz 1653). Damit unterscheidet sich das „dynamische“ oder IPSC-Schießen von dem unstrittig als gemeinnützig anerkannten „statischen“ Sportschießen vor allem in der Weise, dass die Schüsse nicht von einer festen Position, sondern an unterschiedlichen Stellen eines Parcours abgegeben werden müssen. Die Kombination von Schussabgaben und Bewegungselementen findet sich jedoch auch in anderen Sportarten (wie etwa dem Biathlon), ohne dass damit eine Allgemeinschädlichkeit verbunden wäre.

(2) Im Streitfall liegt auch kein Verstoß gegen die (sonstige) Rechtsordnung vor, vielmehr ist das IPSC-Schießen als Bestandteil der Sportordnung vom Bundesverwaltungsamt ausdrücklich und nach nochmaliger Überprüfung auf der Grundlage von § 15 WaffG genehmigt worden. Dass diese Genehmigung (offensichtlich) rechtswidrig wäre, ist weder vorgebracht noch für den erkennenden Senat ersichtlich. Der Satzungszweck des Klägers steht auch mit der sonstigen Rechtsordnung im Einklang. Es widerspräche dem Rechtsgedanken der „Einheit der Rechtsordnung“, wenn eine staatlich genehmigte Tätigkeit zugleich geeignet wäre, die Allgemeinheit zu schädigen.

Soweit das FA in diesem Zusammenhang vorträgt, nicht jedes gesetzlich erlaubte Tun verdiene bereits eine steuerliche Förderung, verkennt es, dass die steuerliche Förderung durch die Qualifizierung als Sport erlangt wird und die Anerkennung dann nur versagt werden darf, wenn (ausnahmsweise) besondere, die Allgemeinheit schädigende Umstände vorliegen (BFH-Urteil in BFHE 184, 226, BStBl II 1998, 9, unter II.3., Rz 16; Hüttemann, a.a.O., Rz 3.122). Dies ist aus den o.g. Gründen vorliegend jedoch nicht der Fall.

d) Ohne Erfolg rügt das BMF, das FG habe berücksichtigen müssen, dass das IPSC-Schießen dem gemeinnützigen Zweck der Kriminalprävention (§ 52 Abs. 2 Satz 1 Nr. 20 AO) widerspreche und im Rahmen einer Abwägung die für das Gemeinwohl negativen Folgen überwiegen.

Der Senat kann offenlassen, ob er sich –entgegen dem BFH-Urteil in BFHE 184, 226, BStBl II 1998, 9, unter II.3., Rz 24– einer im Schrifttum vertretenen Auffassung anschließen könnte, nach der eine Abwägung zwischen förderndem und förderungsschädlichem Verhalten vorzunehmen ist (vgl. Musil in HHSp, § 52 AO Rz 47; Seer in Tipke/Kruse, a.a.O., § 52 AO Rz 9; Hey in Tipke/Lang, Steuerrecht, 22. Aufl., § 20 Rz 2). Denn auch danach wäre eine Güterabwägung nur im Falle einer sich aufdrängenden Normkollision erforderlich (Seer in Tipke/Kruse, a.a.O., § 52 AO Rz 9). Daran fehlt es im Verhältnis von § 52 Abs. 2 Nr. 21 AO zu § 52 Abs. 2 Nr. 20 AO („Kriminalprävention“). Förderungswürdig sind danach alle Maßnahmen, die Kriminalität als gesellschaftliches Phänomen oder individuelles Ereignis verhüten oder vermindern wollen (vgl. Jachmann in Gosch, AO § 52 Rz 104). Ein Abwägungserfordernis mit der im Streitfall vorliegenden Förderung des Sports (§ 52 Abs. 2 Nr. 21 AO) besteht schon deshalb nicht, weil weder vorgetragen wurde noch für den Senat ersichtlich ist, dass die Versagung der Gemeinnützigkeit für das IPSC-Schießen eine geeignete Maßnahme wäre, um Kriminalität zu verhüten oder zu vermindern. Trotz mehrfacher Überprüfungen durch das Bundesministerium des Innern ist bislang nicht bekanntgeworden, dass IPSC-Sportler eine besondere Neigung zur Kriminalität hätten oder eine Sicherheitsgefährdung durch die hierfür verwendeten Waffen aufgetreten wäre. Nach dem Bericht der Bundesregierung (BRDrucks 577/09, S. 14) liegen keine belastbaren Erkenntnisse vor, dass IPSC-Schützen entgegen dem geltenden Regelwerk und insbesondere unter Verstoß gegen § 7 der Allgemeinen Waffengesetz-Verordnung unzulässige Schießübungen durchführen.

e) Ohne Erfolg bleibt auch der Vortrag des BMF, wonach die Teilnahme an internationalen Schießwettbewerben einer Anerkennung als gemeinnützige Körperschaft entgegenstehe. Soweit internationale Wettbewerbe in Deutschland (unter Beteiligung ausländischer Teilnehmer) stattfinden, geht der Senat davon aus, dass diese Wettbewerbe nach den in Deutschland genehmigten Regeln durchgeführt werden. Für die Teilnahme an internationalen Schießwettbewerben im Ausland gelten zwar landestypisch modifizierte Regeln für das IPSC-Schießen, es ist aber auch angesichts des Vortrags der Klägerin in der mündlichen Verhandlung zur Annäherung der ausländischen an die deutschen Regeln nicht ersichtlich, dass die ausländischen Wettbewerbsregeln so erheblich von den in Deutschland genehmigten Regeln abweichen, dass das IPSC-Schießen kampfmäßigen Charakter („Häuserkampf“) hätte oder das Schießen auf Menschen trainiert würde.

3. Die Kostenentscheidung ergibt sich aus § 135 Abs. 2 FGO.

Der BFH hatte zu entscheiden, ob nach Ergehen eines Änderungsbescheids zur Einkommensteuer die Zahlungsverjährung nur in dem Umfang erneut zu laufen beginnt, als der Änderungsbescheid betragsmäßig von bisher festgesetzten Steuern abweicht und nicht auf Anrechnungsbeträgen beruht (Az. VII R 18/18).

Mit Urteilen vom 13. Juni 2018, XI R 20/14 und vom 21. Juni 2018, V R 25/15, V R 28/16, hat der BFH unter Änderung seiner Rechtsprechung entschieden, dass eine zum Vorsteuerabzug berechtigende Rechnung nicht voraussetzt, dass die wirtschaftlichen Tätigkeiten des leistenden Unternehmers unter der Anschrift ausgeübt werden, die in der von ihm ausgestellten Rechnung angegeben ist. Das BMF teilt die daraus folgenden Änderungen des UStAE mit (Az. III C 2 – S-7280-a / 07 / 10005 :003).

Angabe der vollständigen Anschrift in einer Rechnung im Sinne des § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 UStG

I.

Mit Urteilen vom 13. Juni 2018, XI R 20/14 und vom 21. Juni 2018, V R 25/15, V R 28/16, hat der BFH unter Änderung seiner Rechtsprechung entschieden, dass eine zum Vorsteuerabzug berechtigende Rechnung nicht voraussetzt, dass die wirtschaftlichen Tätigkeiten des leistenden Unternehmers unter der Anschrift ausgeübt werden, die in der von ihm ausgestellten Rechnung angegeben ist. Es reicht jede Art von Anschrift und damit auch eine Briefkastenanschrift, sofern der Unternehmer unter dieser Anschrift erreichbar ist.

U. a. das Urteil des BFH vom 22. Juli 2015, V R 23/14, BStBl II S. 914 ist insoweit nicht mehr anwendbar.

II.

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder wird der Umsatzsteuer-Anwendungserlass (UStAE) vom 1. Oktober 2010, BStBl I S. 846, der zuletzt durch das BMF-Schreiben vom 27. November 2018 – III C 3 – S-7170 / 08 / 10001 (2018/0933230), BStBl I S. xxx, geändert worden ist, wie folgt geändert:

1. Abschnitt 14.5 wird wie folgt geändert:

a) Absatz 2 wird wie folgt geändert:

aa) Nach Satz 2 werden folgende neue Sätze 3 und 4 eingefügt:

„³Es reicht jede Art von Anschrift, sofern der leistende Unternehmer bzw. der Leistungsempfänger unter dieser Anschrift erreichbar sind. ⁴Dabei ist es unerheblich, ob die wirtschaftlichen Tätigkeiten des leistenden Unternehmers unter der Anschrift ausgeübt werden, die in der von ihm ausgestellten Rechnung angegeben ist (vgl. BFH-Urteile vom 13. 6. 2018, XI R 20/14, BStBl II S. xxx, und vom 21. 6. 2018, V R 25/15, BStBl II S. xxx, und V R 28/16, BStBl II S. xxx).“

bb) Der bisherige Satz 3 wird als neuer Satz 5 wie folgt gefasst:

„⁵Verfügt der leistende Unternehmer bzw. der Leistungsempfänger über ein Postfach, über eine Großkundenadresse oder über eine c/o-Adresse, genügt die jeweilige Angabe in der Rechnung den Anforderungen des § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 UStG an eine vollständige Anschrift.“

b) Der bisherige Absatz 3 wird gestrichen.

c) Absatz 4 Satz 2 wird wie folgt gefasst:

„²Entsprechendes gilt für die Angabe der Anschrift einer Zweigniederlassung, einer Betriebsstätte oder eines Betriebsteils des Unternehmers.“

2. Abschnitt 15.2a Abs. 2 wird wie folgt geändert:

a) Satz 4 wird wie folgt gefasst:

„⁴Der Vorsteuerabzug ist nur möglich, wenn die Rechnung die Angabe des vollständigen Namens und der vollständigen Anschrift des leistenden Unternehmers enthält, wobei es nicht erforderlich ist, dass die wirtschaftlichen Tätigkeiten des leistenden Unternehmers unter der Anschrift ausgeübt werden, die in der von ihm ausgestellten Rechnung angegeben ist; es reicht vielmehr jede Art von Anschrift und damit auch eine Briefkastenanschrift, sofern der Unternehmer unter dieser Anschrift erreichbar ist (vgl. BFH-Urteile vom 13. 6. 2018, XI R 20/14, BStBl II S. xxx, und vom 21. 6. 2018, V R 25/15, BStBl II S. xxx, und V R 28/16, BStBl II S. xxx).“

b) Satz 5 wird gestrichen.

c) Die bisherigen Sätze 6 bis 9 werden neue Sätze 5 bis 8.

Die Grundsätze dieses Schreibens sind in allen offenen Fällen anzuwenden.

Dieses Schreiben wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht.

Am 07.12.2018 wurden drei Gesetzgebungsakte zur Anpassung des Mehrwertsteuersystems im EU-Amtsblatt veröffentlicht. Die Verordnung zur Änderung der Verordnung (EU) Nr. 904/2010 betreffend des „zertifizierten Steuerpflichtigen“ (Certified Taxable Person, CTP) wurde jedoch vom Rat nicht verabschiedet.

„Schnelle Lösungen“ für das Mehrwertsteuersystem im Amtsblatt veröffentlicht

Gemäß der Richtlinie (EU) 2018/1910 zur Änderung der Richtlinie 2006/112/EG in Bezug auf die Harmonisierung und Vereinfachung bestimmter Regelungen des Mehrwertsteuersystems und zur Einführung des endgültigen Systems der Besteuerung des Handels zwischen Mitgliedstaaten gelten ab dem 1. Januar 2020 (bis zur Einführung eines neuen Mehrwertsteuersystems) vier „schnelle Lösungen“ hinsichtlich Konsignationslager („Call-off stock“), der MwSt-Identifikationsnummer als Nachweis für innereuropäische Warenlieferungen, Reihengeschäfte und dem Nachweis der innergemeinschaftlichen Lieferung zur Geltendmachung von Mehrwertsteuerbefreiungen.

Die Verordnung (EU) 2018/1909 zur Änderung der Verordnung (EU) Nr. 904/2010 hinsichtlich des Informationsaustauschs zur Überwachung der ordnungsgemäßen Anwendung von Konsignationslagerregelungen sieht vor, dass die zuständigen Behörden der Mitgliedstaaten zukünftig auch auf die Mehrwertsteuer-Identifikationsnummer des Lieferanten, der im Rahmen einer Konsignationslagerregelung Gegenstände versendet oder befördert, sowie auf die Informationen, die dieser zu einzelnen Personen (mit einer Mehrwertsteuer-Identifikationsnummer aus einem anderen Mitgliedstaat) übermittelt hat, automatisch zugreifen können. Die Verordnung gilt in Abhängigkeit von der Richtlinie (EU) 2018/1910, d. h. ab dem 1. Januar 2020.

Gemäß der Durchführungsverordnung (EU) 2018/1912 zur Änderung der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 282/2011 hinsichtlich bestimmter Befreiungen bei innergemeinschaftlichen Umsätzen führt für die Mehrwertsteuerbefreiung für innergemeinschaftliche Umsätze zwei widerlegbare Vermutungen ein, unter denen Gegenstände als vom Hoheitsgebiet des Mitgliedstaats der Lieferung versandt oder befördert gelten.

Die Verordnung zur Änderung der Verordnung (EU) Nr. 904/2010 betreffend des „zertifizierten Steuerpflichtigen“ (Certified Taxable Person, CTP) wurde vom Rat nicht verabschiedet.

Das FG Düsseldorf entschied, dass Aufwendungen für die Ausrichtung sog. „Herrenabende“ wegen einer privaten Mitveranlassung nur hälftig als Betriebsausgaben abgezogen werden können (Az. 10 K 3355/16).

Aufwendungen für Herrenabende sind gemischt veranlasst

Mit Urteil vom 31.07.2018 (Az. 10 K 3355/16 F, U) hat das Finanzgericht Düsseldorf im zweiten Rechtsgang entschieden, dass Aufwendungen für die Ausrichtung sog. „Herrenabende“ wegen einer privaten Mitveranlassung nur hälftig als Betriebsausgaben abgezogen werden können.

Die Klägerin ist eine Partnerschaft von Rechtsanwälten. Sie machte Aufwendungen für sog. Herrenabende als Betriebsausgaben geltend. Zu diesen Veranstaltungen, die im Garten eines der Partner der Klägerin stattfanden, lud die Klägerin ausschließlich Männer ein. Der Teilnehmerkreis bestand aus Mandanten, Geschäftsfreunden und Persönlichkeiten aus Verwaltung, Politik, öffentlichem Leben und Vereinen. Die Gäste wurden begrüßt, bewirtet und unterhalten. Die Klägerin machte geltend, dass die Aufwendungen der Pflege und Vorbereitung von Mandaten gedient hätten und daher voll abzugsfähig seien.

Im ersten Rechtsgang hat das Finanzgericht Düsseldorf die Klage mit Urteil vom 19.11.2013 (Az. 10 K 2346/11 F) abgewiesen. Der steuerlichen Berücksichtigung der Aufwendungen stehe das Abzugsverbot für Aufwendungen für Jagd oder Fischerei, für Segel- oder Motoryachten und ähnliche Zwecke entgegen. Auf die Revision der Klägerin wurde diese Entscheidung mit Urteil des Bundesfinanzhofs vom 13.07.2016 (Az. VIII R 26/14) aufgehoben. Das vom Finanzgericht angenommene Abzugsverbot komme nur zur Anwendung, wenn den Gästen ein besonderes qualitatives Ambiente oder ein besonderes Unterhaltungsprogramm geboten werde. Die Sache wurde an das Finanzgericht Düsseldorf zur weiteren Sachaufklärung zurückverwiesen.

In seiner neuen Entscheidung vom 31.07.2018 ließ das Finanzgericht die Aufwendungen hälftig zum Abzug zu. Zwar komme das Abzugsverbot nach der weiteren Aufklärung des Sachverhalts nicht zur Anwendung, weil den Gästen weder ein besonderes qualitatives Ambiente noch ein besonderes Unterhaltungsprogramm geboten worden sei. Die Aufwendungen für die Herrenabende seien aber gemischt veranlasst, weil sowohl Gäste aus dem privaten wie auch aus dem beruflichen Umfeld der Partner der Klägerin teilgenommen hätten.

Die Entscheidung ist nicht rechtskräftig; es wurde Nichtzulassungsbeschwerde seitens der Finanzverwaltung eingelegt.

Worum geht es bei den Plänen von Bund und Ländern zur Einführung einer Anzeigepflicht für Steuergestaltungen? Wie ist der aktuelle Sachstand? Der DStV war eingeladen, zu diesem Thema den Teilnehmern der gemeinsamen Sitzung der Ausschüsse „Steuern und Finanzen“ der IHK Berlin, IHK Ostbrandenburg und IHK Potsdam hierzu Rede und Antwort zu stehen.

DStV berichtet über Aktuelles zur Anzeigepflicht für Steuergestaltungen

Worum geht es bei den Plänen von Bund und Ländern zur Einführung einer Anzeigepflicht für Steuergestaltungen? Wie ist der aktuelle Sachstand? Der Deutsche Steuerberaterverband e.V. (DStV) war am 03.12.2018 eingeladen, den Teilnehmern der gemeinsamen Sitzung der Ausschüsse „Steuern und Finanzen“ der IHK Berlin, IHK Ostbrandenburg und IHK Potsdam hierzu Rede und Antwort zu stehen. Vor rund 30 Zuhörern beschrieb die Leiterin der DStV-Steuerabteilung, RAin/StBin Sylvia Mein, in ihrem Vortrag die fachlichen und praktischen Herausforderungen, die mit dem Vorhaben verbunden sind.

Umsetzung der EU-Richtlinie

Mein gab in ihrem Vortrag einen fundierten Überblick über die seit 2007 bis heute auf nationaler und internationaler Ebene angestrengten Maßnahmen zur Vermeidung von aggressiven Steuergestaltungsmodellen. Sie beleuchtete dabei unter anderem die Ziele und Inhalte der im Juni dieses Jahres im EU-Amtsblatt verkündeten EU-Richtlinie (DAC 6). Der deutsche Gesetzgeber habe bis Ende 2019 Zeit, die Vorgaben umzusetzen. Mit sehr hoher Wahrscheinlichkeit sei damit zu rechnen, dass die Regelungen nahezu wortgleich in die Abgabenordnung überführt werden. Dies solle die Einheitlichkeit der EU-Rechtsordnung wahren. Gleichfalls strebe der Bund mit diesem Vorgehen an, ein künftiges Vertragsverletzungsverfahren zu vermeiden.

Anhand von Beispielen arbeitete Mein das maßgebliche Praxisproblem der EU-Regelungen heraus: Deren Unbestimmtheit wird künftig zu etlichen Abgrenzungsfragen und Rechtsunsicherheiten führen – wie beispielsweise die Ausgestaltung des sog. „Main-Benefit-Tests“. Da eine Verletzung der Meldepflicht santioniert werde, sei damit zu rechnen, dass der Devise „Melden macht frei.“ vielfach gefolgt werde. Die bereits seit einigen Jahren in Großbritannien geltende Anzeigepflicht für inländische Gestaltungen zeige entsprechende Auswirkungen. Zur Vermeidung einer Anzeigenflut sei das dortige DOTAS-System (Disclosure of Tax Avoidance Schemes) auf rund 190 Seiten erläutert worden. Da der britische Katalog meldepflichtiger Tatbestände kürzer als der EU-Katalog nach DAC 6 sei, müsse sich die Praxis auf ein umfangreiches BMF-Schreiben gefasst machen.

Anzeigepflicht für inländische Steuergestaltungen on top?

Einen weiteren Schwerpunkt des Vortrags von Mein bildeten die Pläne zur Einführung einer Meldepflicht für inländische Steuergestaltungen. Dabei bezog sie sich auf den unter der Federführung der Finanzministerien von Schleswig-Holstein und Rheinland-Pfalz erarbeiteten Gesetzesvorschlag. Er sei von der Finanzministerkonferenz der Bundesländer durch deren Beschluss vom 21.6.2018 unterstützt worden. Die Überlegungen seien strukturell weit von der EU-Richtlinie entfernt: Statt auf einen abschließenden Katalog an meldepflichtigen Sachverhalten zu setzen, knüpften sie an einen sehr weiten, abstrakten Rechtsbegriff an, der die anzeigepflichtigen Steuergestaltungen bestimme.

Zur Vermeidung einer Anzeigenflut seien positive und negative Regelbeispiele vorgesehen. Mein veranschaulichte, dass manche der Regelbeispiele zwar gut gemeint, aber nicht unbedingt gut gemacht seien und viele Abgrenzungsfragen aufwerfen würden. So sei beispielsweise vorgesehen, dass eine meldepflichtige Steuergestaltung in der Regel nicht vorliege, wenn sie ihrer Art und der durch sie veranlassten Aufwendungen nach auf Betriebe ausgerichtet ist, die nicht unter § 4 Abs. 2 BpO fallen. Hier stelle sich in der Praxis die Frage, was „ihrer Art nach auf Groß- und Konzernfälle ausgerichtet“ bedeute. Für Sachverhalte, in denen Gestaltungen bei kleinen und mittleren Unternehmen im Zentrum der Beurteilung stünden, ergebe sich ein extrem weiter Interpretationsspielraum. Dieser könne das Regelbeispiel ins Leere laufen lassen.

Auf die Frage, ob denn mit einer Anzeigepflicht für inländische Steuergestaltungen ergänzend zu der Umsetzung der EU-Richtlinie zu rechnen sei, verwies Mein auf die aktuelle politische Stimmung und die Medienberichterstattung von Mitte November. Die Aufarbeitung der Cum-Ex-Fälle sei europaweit noch nicht abgeschlossen. Zudem werde die politische Debatte durch die jüngsten Fälle von Cum-Fake weiter aufgeheizt. Die Diskussion, mit welchen Mitteln die Steuergerechtigkeit gestärkt werden könne, sei entsprechend im vollen Gange. Zudem habe Bundesfinanzminister Olaf Scholz in der Presse angekündigt, dass er eine Anzeigepflicht für inländische Steuergestaltungen einführen wolle. Der Medienberichterstattung zufolge orientiere sich das BMF in zentralen Punkten an den Plänen der Bundesländer.

Im Fokus: Administrierbarkeit und Bürokratiemehraufwand

Im Anschluss an den Vortrag erörterten die Teilnehmer der Ausschusssitzung intensiv etwaige Konsequenzen für die Praxis. Angesichts der Unklarheiten, die der EU-Richtlinie und den Überlegungen der Bundesländer immanent seien, sei davon auszugehen, dass Meldungen abgegeben würden, die keine vom Gesetzgeber unerwünschten Gestaltungen beträfen. Daher sei ein erheblicher Bürokratiemehraufwand für Steuerberater und Steuerpflichtige zu befürchten, dessen Rechtfertigung zweifelhaft sei. Schließlich stelle sich die Frage, wie der Vollzug – also die Auswertung der Meldungen – durch die Finanzverwaltung gewährleistet werde.

• 
  

  www.dstv.de