BFH zur Anwendung von § 50d Abs. 1 Satz 11 EStG i. d. F. des Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetzes auf Ausschüttungen an eine US-amerikanische sog. S-Corporation

Posted on 28. Mai 202629. Mai 2026 by Franz Anwey

Der BFH hatte bzgl. einer Kapitalertragsteuer-Erstattung über einen vollständigen Freistellungsanspruch nach § 50d Abs. 1 EStG für ausländische Gesellschafter einer US-amerikanischen S-Corporation betreffend die Gewinnausschüttung einer inländischen Tochtergesellschaft zu entscheiden (Az. I R 13/23).

BFH, Urteil I R 13/23 vom 11.03.2026

Leitsatz

1. Einer US-amerikanischen sogenannten S-Corporation, die in den Vereinigten Staaten von Amerika (USA) infolge der Ausübung des steuerlichen Wahlrechts wie eine Personengesellschaft behandelt wird, aus deutscher Sicht aber eine Kapitalgesellschaft ist, steht als nutzungsberechtigter Gesellschaft für die Ausschüttungen einer deutschen Kapitalgesellschaft das sogenannte Schachtelprivileg nach Art. 10 Abs. 3 DBA-USA 1989/2008 zu, soweit die von der Gesellschaft bezogenen Einkünfte in den USA bei ihren in den USA ansässigen Gesellschaftern wie Einkünfte dort Ansässiger besteuert werden (Bestätigung des Senatsurteils vom 26.06.2013 – I R 48/12, BFHE 242, 195, BStBl II 2014, 367).

2. Daran ändert § 50d Abs. 1 Satz 11 des Einkommensteuergesetzes i. d. F. des Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetzes materiell-rechtlich nichts. Aus der Anwendung der Vorschrift auf die Ausschüttungen an eine S-Corporation ergibt sich lediglich, dass nicht diese selbst, sondern deren Gesellschafter den Anspruch auf Erstattung der einbehaltenen und abgeführten Kapitalertragsteuer gegenüber dem Bundeszentralamt für Steuern geltend zu machen haben.

Tenor

Die Revision des Beklagten gegen das Urteil des Finanzgerichts Köln vom 16.11.2022 – 2 K 750/19 wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Klägerin zu 1. trägt für das Revisionsverfahren ihre außergerichtlichen Kosten selbst sowie 50 % der bis zum 26.02.2026 entstandenen Gerichtskosten.

Der Beklagte trägt für das Revisionsverfahren die außergerichtlichen Kosten der Kläger zu 2. bis 17. sowie die Gerichtskosten bis zum 26.02.2026 zu 50 % und ab dem 27.02.2026 zu 100 %.

Gründe

Die Klägerin und Revisionsbeklagte zu 1. (Klägerin zu 1.) ist eine Kapitalgesellschaft US-amerikanischen Rechts mit Sitz in den Vereinigten Staaten von Amerika (USA). Sie hat nach US-amerikanischem Steuerrecht für die Besteuerung als sogenannte S-Corporation optiert und ist daher in den USA nicht körperschaftsteuerpflichtig; ihre Einkünfte werden stattdessen unmittelbar bei den in den USA ansässigen Gesellschaftern besteuert (Subchapter S, §§ 1361 bis 1378 des Internal Revenue Code). Gesellschafter der Klägerin zu 1. sind ausschließlich natürliche Personen, die in den USA ansässig sind, sowie nach US-amerikanischem Recht errichtete und in den USA ansässige Trusts, deren Begünstigte wiederum ausschließlich in den USA ansässige natürliche Personen sind. Die Gesellschafter der Klägerin zu 1. sind die Kläger und Revisions-beklagten zu 2. bis 17. (Kläger zu 2. bis 17.).

Die Klägerin zu 1. hält seit mehreren Jahren eine 100 %-Beteiligung an der … GmbH mit Sitz im inländischen X (GmbH). Aufgrund eines Gewinnverwendungsbeschlusses vom …2013 schüttete die GmbH am …2013 eine Dividende in Höhe von … € brutto an die Klägerin zu 1. aus. Hiervon zählt nach Abzug des Anteils, für den Beträge aus dem steuerlichen Einlagekonto im Sinne des § 27 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) als verwendet gelten, ein Betrag in Höhe von … € zu den Einkünften aus Kapitalvermögen. Die GmbH behielt hierauf Kapitalertragsteuer in Höhe von 25 % zuzüglich Solidaritätszuschlag und damit insgesamt … € (Kapitalertragsteuer in Höhe von … € zuzüglich Solidaritätszuschlag in Höhe von … €) ein und führte diese an das Finanzamt Y ab.

Mit Schreiben vom 14.03.2014 beantragte die Klägerin zu 1. formlos die vollständige Erstattung der einbehaltenen Kapitalertragsteuer nebst Solidaritätszuschlag in Höhe von … € und reichte mit Schreiben vom 21.05.2014 unter anderem ein ausgefülltes Antragsformular „Antrag auf Erstattung der deutschen Abzugsteuern von Kapitalerträgen“ ein, wobei sie als Erstattungsberechtigten „… Corp. (S-Corporation) für ihre Gesellschafter“ eingetragen hatte. Die Gesellschafter ergaben sich aus dem ebenfalls beigefügten Dokument „Form 6166“ für das Tax Year 2013.

Mit Bescheid vom 04.09.2014 setzte der Beklagte und Revisionskläger (Bundeszentralamt für Steuern –BZSt–) den zu erstattenden Betrag gegenüber der Klägerin zu 1. als Erstattungsberechtigte auf … € (Kapitalertragsteuer in Höhe von … € sowie Solidaritätszuschlag in Höhe von … €) fest. Dies entspricht einer Quellensteuerreduktion auf 15 %. Eine weitergehende Erstattung versagte das BZSt mit der Begründung, dass aufgrund der Geltung des § 50d Abs. 1 Satz 11 des Einkommensteuergesetzes in der geänderten Fassung des Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetzes (AmtshilfeRLUmsG) vom 26.06.2013 (BGBl I 2013, 1809, BStBl I 2013, 802) –EStG a.F.– die Vergünstigung nach Art. 10 Abs. 2 Satz 1 Buchst. a des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und den Vereinigten Staaten von Amerika zur Vermeidung der Doppelbesteuerung und zur Verhinderung der Steuerverkürzung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen und einiger anderer Steuern vom 29.08.1989 (BGBl II 1991, 355, BStBl I 1991, 95) i.d.F. des Protokolls zur Änderung des am 29.08.1989 unterzeichneten Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und den Vereinigten Staaten von Amerika zur Vermeidung der Doppelbesteuerung und zur Verhinderung der Steuerverkürzung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen und einiger anderer Steuern (Änderungsprotokoll) vom 01.06.2006 (BGBl II 2006, 1186, BStBl I 2008, 767) i.d.F. der Bekanntmachung der Neufassung vom 04.06.2008 (BGBl II 2008, 612, BStBl I 2008, 784) –DBA-USA 1989/2008– nicht beansprucht werden könne. Die Reststeuer betrage 15 %, da auf die Abkommensberechtigung der Gesellschafter der Klägerin zu 1. abgestellt werden müsse.

Mit Schreiben vom 11.09.2014 legte die Klägerin zu 1. Einspruch gegen den Bescheid des BZSt vom 04.09.2014 ein. Das BZSt erließ keine Einspruchsentscheidung, sondern wies zuletzt im Jahr 2018 darauf hin, dass die Auslegung des § 50d Abs. 1 Satz 11 EStG a.F. noch im Bundesministerium der Finanzen (BMF) diskutiert werde. Zudem sei der ursprüngliche Antrag auf Erstattung von Kapitalertragsteuer vom 21.05.2014 unter dem Titel „… Corp. (S-Corporation für ihre Gesellschafter)“ eingereicht worden, während der angefochtene Bescheid an die Klägerin zu 1. ohne Bezugnahme auf die Anteilseigner gerichtet worden sei und deshalb aufgehoben und an die Gesellschaft als Empfänger für ihre Gesellschafter erneut bekanntgegeben werden müsse.

Nachdem die Klägerin zu 1. entgegnet hatte, dass es möglich sei, den gestellten Antrag als Antrag der Klägerin zu 1. auszulegen, erhob diese am 20.03.2019 Untätigkeitsklage beim Finanzgericht (FG) Köln. Diese nahm sie zurück, nachdem das BZSt am 21.04.2020 unter Hinweis auf die von ihm zuvor angekündigte verbösernde Einspruchsentscheidung den Bescheid vom 04.09.2014 gemäß § 172 Abs. 1 Nr. 2a der Abgabenordnung (AO) aufgehoben und gegenüber den Gesellschaftern der Klägerin zu 1. einen zusammengefassten Bescheid über die Freistellung und Erstattung von deutschen Abzugsteuern vom Kapitalertrag vom 21.04.2020 erlassen hatte.

Nach erfolglosem Einspruch gegen diesen Bescheid erhoben sowohl die Kläger zu 2. bis 17. als auch die Klägerin zu 1. Klagen auf Erstattung der vollständigen Kapitalertragsteuer nebst Solidaritätszuschlag, die durch das FG zur gemeinsamen Verhandlung und Entscheidung verbunden wurden. Mit Urteil vom 16.11.2022 – 2 K 750/19 (Entscheidungen der Finanzgerichte –EFG– 2023, 658) gab das FG der Klage der Kläger zu 2. bis 17. statt, während es die Klage der Klägerin zu 1. als unbegründet abwies.

Dagegen richtet sich die Revision des BZSt, die es auf die Verletzung von Bundesrecht stützt. Die ursprünglich von der Klägerin zu 1. ebenfalls eingelegte Revision hat diese am 26.02.2026 zurückgenommen.

Das BZSt beantragt, das Urteil des FG Köln vom 16.11.2022 – 2 K 750/19 aufzuheben und die Klage abzuweisen, soweit es unter Änderung des zusammengefassten Freistellungsbescheids vom 21.04.2020 betreffend die Kläger zu 2. bis 17. und Aufhebung des Einspruchsbescheids vom 14.04.2021 gegenüber den Klägern zu 2. bis 17. den Beklagten verpflichtet hat, den zusammengefassten Freistellungsbescheid bezüglich weiterer Abzugsteuern in Höhe von insgesamt … € –und damit in vollständiger Höhe von … € (Kapitalertragsteuer in Höhe von … € zuzüglich Solidaritätszuschlag in Höhe von … €)– zu erlassen und den Betrag an die Kläger zu 2. bis 17. zu erstatten.

Die Kläger zu 2. bis 17. beantragen, die Revision des Beklagten zurückzuweisen.

II.

Die Revision des BZSt ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung –FGO–). Das FG ist im Ergebnis zu Recht davon ausgegangen, dass den Klägern zu 2. bis 17. ein vollständiger Erstattungsanspruch in Höhe von … € (Kapitalertragsteuer in Höhe von … € zuzüglich Solidaritätszuschlag in Höhe von … €) –und damit gegenüber der Festsetzung des BZSt eine Erstattung von zusätzlich … €– zusteht, da sie nach § 50d Abs. 1 Satz 11 EStG a.F. verfahrensrechtlich befugt sind, den originär bei der Klägerin zu 1. entstandenen Erstattungsanspruch geltend zu machen.

1. Können Einkünfte, die dem Steuerabzug vom Kapitalertrag unterliegen, nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung (DBA) nicht oder nur nach einem niedrigeren Steuersatz besteuert werden, so sind die Vorschriften über die Einbehaltung, Abführung und Anmeldung der Steuer ungeachtet des Abkommens anzuwenden (§ 50d Abs. 1 Satz 1 EStG a.F.). Unberührt bleibt der Anspruch des Gläubigers der Kapitalerträge oder Vergütungen auf völlige oder teilweise Erstattung der einbehaltenen und abgeführten Steuer (§ 50d Abs. 1 Satz 2 EStG a.F.). Die Erstattung erfolgt nach § 50d Abs. 1 Satz 3 EStG a.F. auf Antrag des Gläubigers der Kapitalerträge. Ist der Gläubiger der Kapitalerträge eine Person, der die Kapitalerträge nach diesem Gesetz oder nach dem Steuerrecht des anderen Vertragsstaats nicht zugerechnet werden, steht gemäß § 50d Abs. 1 Satz 11 EStG a.F. der Anspruch auf völlige oder teilweise Erstattung des Steuerabzugs vom Kapitalertrag aufgrund eines DBA nur der Person zu, der die Kapitalerträge nach den Steuergesetzen des anderen Vertragsstaats als Einkünfte oder Gewinne einer ansässigen Person zugerechnet werden. Art. 29 Abs. 1 DBA-USA 1989/2008 erlaubt dem Quellenstaat, seine Abzugsteuern (Quellensteuern) entsprechend seinem innerstaatlichen Recht ohne Rücksicht auf die Vorschriften des Abkommens zu erheben. Gleichzeitig wird der Quellenstaat gemäß Art. 29 Abs. 2 DBA-USA 1989/2008 verpflichtet, die im Abzugsweg erhobene Steuer auf Antrag zu erstatten, soweit ihre Erhebung durch das Abkommen eingeschränkt wird. Verfahrensrechtliche Grundlage der Steuererstattung ist der Freistellungsbescheid im Sinne des § 155 Abs. 1 Satz 3 AO, in dem über die Höhe des unbesteuert bleibenden Teils der Vergütung –und damit zugleich des Erstattungsanspruchs– entschieden wird (vgl. Senatsurteil vom 11.10.2000 – I R 34/99, BFHE 193, 336, BStBl II 2001, 291).

2. Das FG ist ausgehend von seinen den Senat nach § 118 Abs. 2 FGO bindenden Feststellungen zutreffend davon ausgegangen, dass in der Person der Klägerin zu 1. die Voraussetzungen eines Erstattungsanspruchs gemäß Art. 29 Abs. 2 DBA-USA 1989/2008 und § 50d Abs. 1 Satz 2 EStG a.F. i.V.m. § 31 Abs. 1 Satz 1 KStG dem Grunde nach gegeben waren.

a) Ein derartiger Erstattungsanspruch setzt zunächst voraus, dass steuerpflichtige Einkünfte vorliegen (Senatsurteil vom 10.11.2021 – I R 27/19, BFH/NV 2022, 708). Es steht insoweit zwischen den Beteiligten nicht im Streit, dass die nicht in der Bundesrepublik Deutschland (Deutschland) ansässige Klägerin zu 1. in Form der im Abzugsjahr vollzogenen Ausschüttung der GmbH beschränkt steuerpflichtige Einkünfte gemäß § 49 Abs. 1 Nr. 5 EStG a.F. erzielt hat, die nach § 43 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG a.F. i.V.m. § 31 Abs. 1 Satz 1 KStG der Kapitalertragsteuer zuzüglich Solidaritätszuschlag unterliegen. Die Kapitalertragsteuer ist –wie im Streitfall auch erfolgt– vom inländischen Ausschüttenden bei der zuständigen Finanzbehörde anzumelden und abzuführen (§ 44 Abs. 1 EStG a.F.).

b) Die Klägerin zu 1. erfüllt mit dem FG auch die sich aus Art. 29 Abs. 2 DBA-USA 1989/2008 und § 50d Abs. 1 Satz 2 EStG a.F. i.V.m. § 31 Abs. 1 Satz 1 KStG ergebenden Voraussetzungen für eine vollständige Erstattung der einbehaltenen Kapitalertragsteuer und des Solidaritätszuschlags; es gelangt zu ihren Gunsten –trotz ihrer Qualifikation als sogenannte hybride Gesellschaft in Form einer S-Corporation– Art. 10 Abs. 3 DBA-USA 1989/2008 zur Anwendung (vgl. Senatsurteil vom 26.06.2013 – I R 48/12, BFHE 242, 195, BStBl II 2014, 367).

aa) Nach Art. 10 Abs. 2 Satz 1 Buchst. a DBA-USA 1989/2008 können Dividenden auch in dem Vertragsstaat, in dem die die Dividenden zahlende Gesellschaft ansässig ist, nach dem Recht dieses Staats besteuert werden; die Steuer darf aber, wenn die Dividenden von einer im anderen Vertragsstaat ansässigen Person als Nutzungsberechtigtem bezogen werden, 5 % des Bruttobetrags der Dividenden nicht übersteigen, wenn der Nutzungsberechtigte eine Gesellschaft ist, der unmittelbar über mindestens 10 % der stimmberechtigten Anteile der die Dividenden zahlenden Gesellschaft gehören. In allen anderen Fällen ist nach Art. 10 Abs. 2 Satz 1 Buchst. b DBA-USA 1989/2008 das Besteuerungsrecht dieses Staats (Quellenstaat) auf 15 % des Bruttobetrags der Dividenden begrenzt. Gemäß Art. 10 Abs. 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb DBA-USA 1989/2008 werden ungeachtet von Art. 10 Abs. 2 DBA-USA 1989/2008 Dividenden, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Gesellschaft an eine im anderen Vertragsstaat ansässige Person zahlt, in dem Vertragsstaat, in dem die die Dividenden zahlende Gesellschaft ansässig ist, gänzlich nicht besteuert, wenn der Nutzungsberechtigte eine im anderen Vertragsstaat ansässige Gesellschaft ist, die zum Zeitpunkt des Entstehens des Dividendenanspruchs seit einem Zeitraum von zwölf Monaten unmittelbar Anteile in Höhe von mindestens 80 % der Stimmrechte an der die Dividenden auszahlenden Gesellschaft hält und die Voraussetzungen des Art. 28 Abs. 2 Buchst. f Doppelbuchst. aa und bb DBA-USA 1989/2008 erfüllt, vorausgesetzt, die Gesellschaft erfüllt hinsichtlich der Dividenden die Voraussetzungen des Art. 28 Abs. 4 DBA-USA 1989/2008.

bb) Die Klägerin zu 1. ist zwar keine in dem anderen Vertragsstaat ansässige Gesellschaft im Sinne von Art. 4 Abs. 1 Satz 1 DBA-USA 1989/2008, weil sie nach dem Recht dieses Staats dort weder aufgrund des Ortes ihrer Geschäftsleitung, des Ortes der Gründung oder eines anderen ähnlichen Merkmals steuerpflichtig ist. Als „S-Corporation“ erfüllt sie diese Ansässigkeitsmerkmale in den USA nicht, weil sie nach US-amerikanischem Recht nicht selbst der amerikanischen Ertragsbesteuerung unterliegt. Der Besteuerung unterliegen dort nach den den Senat gemäß § 118 Abs. 2 FGO bindenden Feststellungen des FG vielmehr ihre Gesellschafter, die Kläger zu 2. bis 17. Die fehlende Ansässigkeit wird nach den Grundsätzen des Senatsurteils vom 26.06.2013 – I R 48/12 (BFHE 242, 195, BStBl II 2014, 367), an denen der Senat festhält, allerdings durch Art. 1 Abs. 7 DBA-USA 1989/2008 substituiert.

cc) Gemäß Art. 1 Abs. 7 DBA-USA 1989/2008 gelten Einkünfte oder Gewinne, welche von einer oder über eine Person erzielt werden, die nach dem Recht eines der Vertragsstaaten als solche nicht steuerpflichtig ist, als von einer in einem Staat ansässigen Person erzielt, soweit sie im Sinne der Steuergesetze dieses Staats als Einkünfte oder Gewinne einer ansässigen Person gelten. Diese Tatbestandsvoraussetzungen sind bei einer S-Corporation erfüllt (Senatsurteil vom 26.06.2013 – I R 48/12, BFHE 242, 195, BStBl II 2014, 367). Die an die S-Corporation geleisteten Dividendenzahlungen der inländischen Tochtergesellschaft sind zwar nach dem Recht der USA dort nicht steuerpflichtig, sie werden aber fiktiv als solche angesehen, die insoweit von einer in den USA ansässigen Person erzielt werden, als sie im Ergebnis in den USA ansässigen Personen als Einkünfte oder Gewinne zugerechnet werden. Derartige in den USA ansässige Personen sind die Gesellschafter der Klägerin zu 1., also die Kläger zu 2. bis 17.

dd) Durch die Fiktion der abkommensrechtlichen Zuordnung der Einkünfte oder Gewinne nach Art. 1 Abs. 7 DBA-USA 1989/2008 wird gewährleistet, dass diese Personen mit den betreffenden Einkünften oder Gewinnen in den Abkommensschutz einbezogen werden. Gleichzeitig bewirkt die Norm nach ihrem unmissverständlichen Wortlaut, dass die Einkünfte oder Gewinne als „von einer in den USA ansässigen Person“ erzielt anzusehen sind. Auch das Zurechnungssubjekt und dessen Ansässigkeit werden also abweichend von den Voraussetzungen des Art. 4 Abs. 1 DBA-USA 1989/2008 im Sinne einer einkünftebezogenen Ansässigkeitsfiktion von der Fiktion erfasst (vgl. Senatsurteil vom 26.06.2013 – I R 48/12, BFHE 242, 195, BStBl II 2014, 367). Soweit das BZSt dagegen einwendet, Art. 1 Abs. 7 DBA-USA 1989/2008 müsse zu einer Qualifikationsverkettung führen, da die Gewährung des Schachtelprivilegs gemäß Art. 10 Abs. 3 DBA-USA 1989/2008 ein unangemessener oder –nach den Ausführungen in der mündlichen Verhandlung– sogar missbräuchlicher Abkommensvorteil sei, den Art. 1 Abs. 7 DBA-USA 1989/2008 vermeiden wolle, kommt dies im Abkommenswortlaut gerade nicht zum Ausdruck (dagegen auch Wassermeyer/Linn, DBA USA Art. 1 Rz 49) und ist es insoweit unerheblich, dass sich die Gewährung des Schachtelprivilegs für hybride Gesellschaften aus Sicht des BZSt nicht aus den einschlägigen Empfehlungen des OECD-Partnership-Report ergibt. Soweit nach Angabe des BZSt in der Denkschrift zum Änderungsprotokoll zum DBA-USA vom 01.06.2006 die Bestimmung des Art. 1 Abs. 7 DBA-USA 1989/2008 den Empfehlungen des OECD-Partnership-Report entsprechen soll, lässt sich aus einer solchen pauschalen Äußerung –die sich zudem im Änderungsprotokoll selbst nicht widerspiegelt– für die Anwendung der Vorschrift auf den konkreten Fall der S-Corporation nichts gewinnen. Ebenfalls ohne Relevanz für die Auslegung des DBA-USA 1989/2008 sind die vom BZSt in der mündlichen Verhandlung benannten Regelungen in dem Abkommen zwischen der Bundesrepublik Deutschland und Australien zur Beseitigung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen sowie zur Verhinderung der Steuerverkürzung und -umgehung vom 12.11.2015 (BGBl II 2016, 1116, BStBl I 2017, 122) und Verlautbarungen hierzu (vgl. Senatsurteil vom 19.11.2025 – I R 6/23, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt).

c) Die Klägerin zu 1. hat die in Rede stehenden Dividenden auch als nutzungsberechtigte Gesellschaft im Sinne von Art. 10 Abs. 3 Buchst. a DBA-USA 1989/2008 erzielt, weil für die Auslegung des abkommensrechtlichen Begriffs des Nutzungsberechtigten allein das nationale Recht des Quellenstaats, hier also Deutschlands, maßgebend ist. Art. 3 Abs. 2 DBA-USA 1989/2008 verweist insoweit für den hier gegebenen Fall, dass eine Definition im Abkommen fehlt und auch kein vorrangiger Abkommenszusammenhang gegeben ist, auf das nationale Recht des jeweiligen Anwenderstaats (Senatsurteile vom 20.08.2008 – I R 39/07, BFHE 222, 509, BStBl II 2009, 234; vom 26.06.2013 – I R 48/12, BFHE 242, 195, BStBl II 2014, 367). Der Senat hat dabei ausdrücklich klargestellt, dass sowohl der Sinn und Zweck von Art. 1 Abs. 7 DBA-USA 1989/2008 als auch die systematische Stellung der Norm die Unabhängigkeit dieser Regelung im Hinblick auf die Bestimmung der nutzungsberechtigten Gesellschaft gemäß Art. 10 Abs. 3 DBA-USA 1989/2008 stützt. Art. 1 Abs. 7 DBA-USA 1989/2008 legt insoweit gerade nicht fest, welcher Person die Einkünfte konkret zuzurechnen sind, und ordnet auch keine sogenannte Qualifikationsverkettung an, welche den Quellenstaat an die steuerliche Qualifizierung des Rechtsträgers im Ansässigkeitsstaat binden könnte. Für einen derartig weitgehenden Regelungsgehalt gibt wiederum der Wortlaut der Abkommensregelung nichts her (vgl. Senatsurteil vom 26.06.2013 – I R 48/12, BFHE 242, 195, BStBl II 2014, 367).

d) Nach übereinstimmender Auffassung aller Beteiligter erfüllt die Klägerin zu 1. schließlich auch die Voraussetzungen des Art. 28 Abs. 2 Buchst. f Doppelbuchst. aa und bb DBA-USA 1989/2008 sowie die Anforderungen des Active-Business-Tests gemäß Art. 28 Abs. 4 DBA-USA 1989/2008. Der Senat sieht insoweit von weiteren Ausführungen ab.

3. An dem vorstehenden Ergebnis ändert auch § 50d Abs. 1 Satz 11 EStG a.F. nichts.

a) Die Tatbestandsvoraussetzungen des durch das Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetz eingeführten und erstmals auf Zahlungen, die –wie auch die streitbefangene Ausschüttung vom 11.12.2013– nach dem 30.06.2013 erfolgt sind, anzuwendenden (§ 52 Abs. 59a Satz 7 EStG i.d.F. des AmtshilfeRLUmsG) § 50d Abs. 1 Satz 11 EStG a.F. sind erfüllt, denn Gläubigerin der hier streitigen Kapitalerträge ist die Klägerin zu 1., und diese Kapitalerträge werden nach US-amerikanischem Steuerrecht den Klägern zu 2. bis 17. zugerechnet.

b) Als Rechtsfolge ordnet § 50d Abs. 1 Satz 11 EStG a.F. an, dass der Anspruch auf völlige oder teilweise Erstattung des Steuerabzugs vom Kapitalertrag aufgrund eines DBA nur der Person zusteht, der die Kapitalerträge nach den Steuergesetzen des anderen Vertragsstaats als Einkünfte oder Gewinne einer ansässigen Person zugerechnet werden. Es ist dabei umstritten, ob dieser Rechtsfolgenausspruch –so wie es auch das FG vertritt– im Sinne einer „verfahrensrechtlichen Wirkung“ die Person bestimmt, die den abkommensrechtlich entstandenen Anspruch tatsächlich geltend machen kann (so etwa Viebrock/Loose/Oskamp, Die Unternehmensbesteuerung –Ubg– 2013, 765, 767; Loose/Oskamp, Ubg 2014, 630, 633; Jacob/Klein, Internationales Steuerrecht –IStR– 2014, 121, 129; Häck/Spierts, IStR 2014, 58, 63; Hagemann/Kahlenberg, Betriebs-Berater –BB– 2014, 1623, 1630; Kudert/Hagemann/Kahlenberg, Internationale Wirtschaftsbriefe 2014, 892, 893; Hagemann/Kahlenberg, BB 2014, 1623, 1630 sowie IStR 2016, 834, 835 f. und IStR 2020, 17, 23; Kopec/Rothe, IStR 2015, 372, 375 ff.; Scheuch/Schiefer, Ubg 2016, 263, 270; Kempf/Loose/Oskamp, IStR 2017, 735, 739; Korff/Rüsch, Internationale Steuer-Rundschau –ISR– 2023, 164, 166; Helde, EFG 2023, 663, 664; Baltes, IStR 2024, 937, 940; Pignot/Paar, Recht der Finanzinstrumente –RdF– 2024, 32, 34; Schmidt/Loschelder, EStG, 44. Aufl., § 50d Rz 69; Brandis/Heuermann/Wagner, § 50d EStG Rz 179 ff.; Gosch in Kirchhof/Seer, EStG, 24. Aufl., § 50d Rz 51d; offengelassen bei Hagena in Herrmann/Heuer/Raupach, § 50d EStG Rz 146b und ISR 2014, 83, 85; Linn/Pignot in Haase, AStG/DBA, 4. Aufl., Art. 4 MA Rz 58; Dremel/Licht in Schönfeld/Ditz, DBA, 3. Aufl., Art. 1 OECD-MA Rz 63) oder einen materiell-rechtlichen „Nutzungsberechtigtenwechsel“ auslöst (so etwa BMF-Schreiben vom 26.09.2014, BStBl I 2014, 1258, Tz. 2.1.2, Bsp. 1; Jochum, IStR 2014, 1, 4; Sternberg in Kirchhof/Kube/Mellinghoff, EStG, § 50d Rz H 3; Frotscher in Lüdicke/Mellinghoff/Rödder [Hrsg.], Nationale und internationale Unternehmensbesteuerung in der Rechtsordnung, Festschrift für Dietmar Gosch, 2016, S. 105 und in Frotscher/Geurts, EStG, § 50d Rz 288). Der Senat schließt sich der erstgenannten Auffassung an.

aa) Bereits der Wortlaut des § 50d Abs. 1 Satz 11 EStG a.F. spricht dafür, dass durch die Norm das Recht auf die Geltendmachung des Erstattungsanspruchs verlagert wird. Wenn es dort heißt, dass „der Anspruch auf völlige oder teilweise Erstattung des Steuerabzugs vom Kapitalertrag … nur der Person zu[steht], der die Kapitalerträge … nach den Steuergesetzen des anderen Vertragsstaats … zugerechnet werden“, setzt dies mit dem FG einen bereits entstandenen Anspruch voraus (Loose/Oskamp, Ubg 2014, 630, 633; Kopec/Rothe, IStR 2015, 372, 375 f.; Kempf/Loose/Oskamp, IStR 2017, 735, 739; Baltes, IStR 2024, 937, 940; Pignot/Paar, RdF 2024, 32, 34). Wer als „Nutzungsberechtigter“ beziehungsweise als Einkünfteerzieler gelten soll, wird demgegenüber nicht ausgeführt.

bb) Für diese Auslegung spricht auch die systematische Stellung der Norm im Gesetz (vgl. Loose/Oskamp, Ubg 2014, 630, 633; Kopec/Rothe, IStR 2015, 372, 376; Kempf/Loose/Oskamp, IStR 2017, 735, 739; Pignot/Paar, RdF 2024, 32, 34), denn in Absatz 1 des § 50d EStG a.F. wird insgesamt das Verfahren für den Steuerabzug und die Steuererstattung geregelt. Für den Erstattungsanspruch dem Grunde und der Höhe nach haben die dortigen Regelungen keine Bedeutung, sondern wird das Bestehen eines abkommensrechtlichen Erstattungsanspruchs vorausgesetzt. Soweit § 50d Abs. 3 EStG a.F. materiell-rechtliche Anordnungen enthält, steht das der vorgenannten Annahme nicht entgegen, denn es handelt sich insoweit um einen anderen Normabsatz.

cc) Für die vorgenannte Auslegung sprechen auch die Gesetzesmaterialien (vgl. Kopec/Rothe, IStR 2015, 372, 376; Kahlenberg, IStR 2016, 834, 835; Baltes, IStR 2024, 937, 940), denn in der Gesetzesbegründung wird ausgeführt, „der nach § 50d Abs. 1 Satz 2 EStG bestehende Anspruch … auf Entlastung“ gehe „für Zwecke seiner Geltendmachung“ über (vgl. BTDrucks 17/13033, S. 72). Dass der Gesetzgeber eine darüber hinausgehende materiell-rechtliche Wirkung hätte anordnen wollen, lässt sich der Begründung hingegen nicht entnehmen. Dies würde gerade voraussetzen, dass der Regelung des § 50d Abs. 1 Satz 11 EStG a.F. abkommensüberschreibende Wirkung zukommt, was weder aus dem Normwortlaut noch aus der Gesetzesbegründung erkennbar ist (vgl. Gosch in Kirchhof/Seer, EStG, 24. Aufl., § 50d Rz 51d; auch Hagemann/Kahlenberg, BB 2014, 1623, 1630). Dem steht nach der zuvor wiedergegebenen Rechtsprechung des Senats zur Auslegung des Art. 1 Abs. 7 DBA-USA 1989/2008 (Senatsurteil vom 26.06.2013 – I R 48/12, BFHE 242, 195, BStBl II 2014, 367) auch nicht entgegen, dass die Klägerin zu 1. aufgrund der Besonderheiten des US-amerikanischen Steuerrechts dort nicht der Körperschaftsteuer unterliegt. § 50d Abs. 1 Satz 11 EStG a.F. kann im Übrigen schon deshalb nicht als „Nichtanwendungsgesetz“ gegen das vorgenannte Senatsurteil verstanden werden, weil dieses erst am 30.10.2013 veröffentlicht wurde, während das Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetz bereits am 06.06.2013 vom Deutschen Bundestag beschlossen worden ist (BRDrucks 477/13). Nicht mehr als eine bloße Meinungsäußerung eines an einer späteren Gesetzgebung beteiligten Organs ist schließlich die vom BZSt in der mündlichen Verhandlung hervorgehobene, im Regierungsentwurf zu einem Abzugsteuerentlastungsmodernisierungsgesetz vom 22.01.2021 (BRDrucks 50/21, S. 50) enthaltene Bemerkung, dass es sich unter anderem bei § 50d Abs. 1 Satz 11 EStG a.F. um eine Bestimmung „zur materiellen Anwendung von DBA“ handele, die (als neuer Abs. 11a) in § 50d EStG verbleibe und nicht in den neu formulierten § 50c EStG überführt werde. Zur Ermittlung der Vorstellungen des Gesetzgebers des Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetzes ist diese Bemerkung nicht tauglich.

dd) Soweit der Gesetzgeber mit § 50d Abs. 1 Satz 11 EStG a.F. das Leerlaufen von Erstattungsansprüchen infolge von Qualifikationskonflikten bei hybriden Gesellschaftsformen verhindern wollte, besteht eine solche Gefahr in Fällen von S-Corporations gerade wegen der anwenderstaatsorientierten Betrachtungsweise im Senatsurteil vom 26.06.2013 – I R 48/12 (BFHE 242, 195, BStBl II 2014, 367) nicht (Kopec/Rothe, IStR 2015, 372, 377 f.; Kahlenberg, IStR 2016, 834, 835 f.). Die Gesetzesbegründung befasst sich vielmehr nur mit der „umgekehrten“ Konstellation, in der durch den Übergang des Anspruchs der Gesellschafter auf die hybride Gesellschaft das sogenannte Leerlaufen verhindert wird. Dort wird ausdrücklich auf die Grundsätze in Nr. 5 zu Art. 1 des OECD-Musterkommentars verwiesen, die den Fall einer steuerlich als transparent behandelten Personengesellschaft betreffen. § 50d Abs. 1 Satz 11 EStG a.F. zielt insoweit darauf ab, möglichen Doppelerstattungen vorzubeugen, zieht aber keine innerstaatliche oder abkommensrechtliche Zurechnungsverschiebung nach sich. Dass sich die Norm ausweislich der Gesetzesbegründung an den OECD-Musterkommentar und die dort angeordnete materielle Qualifikationsverknüpfung hat anlehnen wollen, widerstreitet dem nicht, weil die beschriebenen normativen Zusammenhänge das Gegenteil belegen und ein etwaiger entgegenstehender Regelungswille keinen zulänglichen Niederschlag im Wortlaut gefunden hat (vgl. Gosch in Kirchhof/Seer, EStG, 24. Aufl., § 50d Rz 51d, m.w.N.). Allein aus der Tatsache, dass § 50d Abs. 1 Satz 11 EStG a.F. bezogen auf S-Corporations und ihre Gesellschafter als missglückt angesehen wird, folgt noch nicht, dass die Norm teleologisch zu reduzieren wäre (so aber Port in Mössner/Lampert u.a., Steuerrecht international tätiger Unternehmen, 6. Aufl., Rz 10.46), denn es fehlen mit dem FG Anhaltspunkte dafür, dass das Ergebnis vom Gesetzgeber nicht beabsichtigt gewesen sein könnte.

ee) Soweit teilweise vertreten wird, Art. 1 Abs. 7 DBA-USA 1989/2008 führe zum Ausschluss von § 50d Abs. 1 Satz 11 EStG a.F. (vgl. etwa Jacob/Klein, IStR 2014, 121, 129; Frotscher in Frotscher/Geurts, EStG, § 50d Rz 278; s. auch Hagena in Herrmann/Heuer/Raupach, § 50d EStG Rz 146b sowie ISR 2014, 83, 85), ist dem nicht zu folgen. Beide Regelungen dienen zwar der Auflösung internationaler Qualifikationskonflikte bei hybriden Gesellschaftsformen, allerdings setzt § 50d Abs. 1 Satz 11 EStG a.F. einen bereits bestehenden abkommensrechtlichen Erstattungsanspruch voraus, der sodann wegen der rein „verfahrensrechtlichen Wirkung“ der Norm lediglich von einer anderen Person als Erstattungsberechtigter geltend zu machen ist (Kopec/Rothe, IStR 2015, 372, 379; Baltes, IStR 2024, 937, 941). Dass § 50d Abs. 1 Satz 11 EStG a.F. von Art. 1 Abs. 7 DBA-USA 1989/2008 verdrängt würde, folgt weder aus den genannten Normen noch sonstigen Abkommensvorschriften.

4. Es ist revisionsrechtlich auch nicht zu beanstanden, dass das FG den am 22.05.2014 beim BZSt eingegangenen Antrag als wirksamen Erstattungsantrag der Klägerin zu 1. für ihre Gesellschafter verstanden hat. Das FG weist hierzu darauf hin, dass sich –unabhängig davon, dass die Kläger zu 2. bis 17. zeitnah bestätigt haben, dass der Anspruch durch sie beziehungsweise in ihrem Interesse geltend gemacht werden sollte– aus der Formulierung des Antrags „für ihre Gesellschafter“ eine solche Auslegung ergebe. Die Auslegung von Verträgen und Willenserklärungen gehört zum Bereich der tatsächlichen Feststellungen und bindet den Bundesfinanzhof (BFH) als Revisionsgericht nach § 118 Abs. 2 FGO, wenn sie den Grundsätzen der §§ 133, 157 des Bürgerlichen Gesetzbuchs entspricht und nicht gegen Denkgesetze und Erfahrungssätze verstößt, das heißt –wie auch im Streitfall– jedenfalls möglich ist (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. BFH-Urteile vom 14.09.2023 – VI R 27/21, BFHE 282, 268, BStBl II 2024, 38; vom 17.06.2025 – VI R 15/23, BStBl II 2025, 965).

5. Soweit das BZSt zuletzt –allerdings ohne jeden Nachweis– den auf „neuere rechtliche Erkenntnisse“ gestützten Verdacht vorgetragen hat, die GmbH könne infolge des sogenannten Check-the-box-Verfahrens aus US-amerikanischer Sicht eine disregarded entity sein, ist derartiges vom FG nicht festgestellt worden. Soweit das BZSt hiermit die Verfahrensrüge erheben wollte, das FG habe gegen seine Sachaufklärungspflicht (§ 76 FGO) verstoßen, kann diese Rüge keinen Erfolg haben. Diese Rüge ist bereits wegen ihrer nicht fristgerechten Erhebung unzulässig. Das Revisionsgericht darf grundsätzlich nur solche Verfahrensrügen berücksichtigen, die innerhalb der Revisionsbegründungsfrist in einer den Anforderungen des § 120 Abs. 3 Nr. 2 Buchst. b FGO genügenden Weise angebracht werden (z.B. BFH-Urteil vom 22.02.2012 – X R 14/10, BFHE 236, 464, BStBl II 2012, 511). Hieran fehlt es.

III.

Da die Klägerin zu 1. ihre Revision zurückgenommen hat, bewirkt dies den Verlust des eingelegten Rechtsmittels (§ 125 Abs. 2 FGO).

IV.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 2 und § 136 Abs. 2 FGO, wobei das Datum der Revisionsrücknahme der Klägerin zu 1. zu berücksichtigen ist.

Quelle: Bundesfinanzhof

Änderungen im Steuerberatungs- und Steuerrecht erörtert

Posted on 22. Mai 202622. Mai 2026 by Franz Anwey

Der Bundestag hat am 21.05.2026 in 1. Lesung den Gesetzentwurf zur Änderung von Vorschriften im Steuerberatungsrecht sowie im Steuerrecht (BT-Drs. 21/6002) debattiert. Im Anschluss wurde der Gesetzentwurf zur weiteren Beratung an die Ausschüsse überwiesen.

Deutscher Bundestag, Mitteilung vom 21.05.2026

Der Bundestag hat am Donnerstag, 21. Mai 2026, erstmals den Gesetzentwurf von CDU/CSU und SPD zur Änderung von Vorschriften im Steuerberatungsrecht sowie im Steuerrecht (21/6002) debattiert. Im Anschluss an die 20-minütige erste Lesung wurde der Gesetzentwurf zur weiteren Beratung an die Ausschüsse überwiesen. Federführend ist der Finanzausschuss.

Der Gesetzentwurf gleicht einem früheren Gesetzentwurf der Bundesregierung (21/4550), den der Bundestag am 24. April beschlossen hatte, der aber am 13. Mai im Bundesrat gestoppt wurde. Der nun eingebrachte Gesetzentwurf enthält nicht mehr die ursprünglich vorgesehene steuerfreie Entlastungsprämie in Höhe von 1.000 Euro, die Arbeitgeber ihren Beschäftigten bezahlen können.

Quelle: Deutscher Bundestag, Textarchiv

Bundestag beschließt Senkung der Luftverkehrsteuer

Posted on 22. Mai 202622. Mai 2026 by Franz Anwey

Der Bundestag hat am 21.05.2026 in 2./3. Lesung die Rücknahme der zum 01.05.2024 auf Betreiben der Ampelkoalition vorgenommene Erhöhung der Luftverkehrsteuer beschlossen.

Deutscher Bundestag, Mitteilung vom 21.05.2026

Der Bundestag hat am Donnerstag, 21. Mai 2026, nach 20-minütiger Aussprache die Rücknahme der zum 1. Mai 2024 auf Betreiben der Ampelkoalition vorgenommene Erhöhung der Luftverkehrsteuer beschlossen. Zu dem Gesetzentwurf der Bundesregierung für ein zweites Gesetz zur Änderung des Luftverkehrsteuergesetzes (21/5688, 21/6024) hatte der Finanzausschuss eine Beschlussempfehlung (21/6069) abgegeben, nachdem er den Gesetzentwurf am 20. Mai ohne Änderungen angenommen hatte. Vom Haushaltsausschuss lag ein Bericht gemäß Paragraf 96 der Geschäftsordnung des Bundestages zur Finanzierbarkeit (21/6070) vor.

Für den unveränderten Regierungsentwurf stimmten CDU/CSU, AfD und SPD, dagegen votierten Bündnis 90/Die Grünen und Die Linke. Mit den Stimmen aller übrigen Fraktionen lehnte der Bundestag zwei Entschließungsanträge der AfD-Fraktion (21/6071, 21/6072) zu dem Gesetz ab. Darin wurden unter anderem steuerpolitische Maßnahmen fordert, um die aus ihrer Sicht gefährdete Wettbewerbsfähigkeit deutscher Flughäfen zu sichern.

Gesetzentwurf der Bundesregierung

Im Koalitionsvertrag zwischen CDU, CSU und SPD für die 21. Legislaturperiode sei als Maßnahme zur steuerlichen Entlastung von Luftverkehrsunternehmen unter Finanzierungsvorbehalt vereinbart, die zum 1. Mai 2024 vorgenommene Erhöhung der Steuersätze des Luftverkehrsteuergesetzes zurücknehmen zu wollen, heißt es in dem Entwurf. Dies werde durch die Absenkung der gesetzlichen Steuersätze des Luftverkehrsteuergesetzes zum 1. Juli 2026 „auf das Niveau der gesetzlichen Luftverkehrsteuersätze vor dem 1. Mai 2024“ umgesetzt.

Im Einzelnen sinkt die Steuer pro Fluggast bei Flügen in Länder der Gruppe eins (Kurzstreckenflüge innerhalb Europas sowie angrenzende Regionen in Nordafrika und Westasien) von 15,53 auf 13,03 Euro, in Länder der Gruppe zwei (Mittelstreckenflüge in Länder des Nahen und Mittleren Ostens, nach West- und Zentralafrika sowie nach Zentralasien) von 39,34 auf 33,01 Euro und bei Langstreckenflügen in alle anderen Länder von 70,83 auf 59,43 Euro. Die Ländergruppen finden sich als Anlage 1 und 2 im Luftverkehrsteuergesetz. Die Bundesregierung rechnet für 2027 mit Steuermindereinnahmen von 330 Millionen Euro. (…)

Quelle: Deutscher Bundestag, Textarchiv

Umsatzsteuerbefreiung für ästhetische Operationen und ästhetische Behandlungen nach § 4 Nr. 14 UStG

Posted on 21. Mai 202621. Mai 2026 by Franz Anwey

Zur Frage, wann ästhetische Operationen (sog. Schönheitsoperationen) und ästhetische Behandlungen umsatzsteuerfreie Heilbehandlungsleistungen sein können, hat der BFH neue Feststellungen getroffen. Daher ändert das BMF den UStAE (Az. III C 3 – S 7170/00085/004/035).

BMF, Schreiben (koordinierter Ländererlass) III C 3 – S 7170/00085/004/035 vom 21.05.2026

Nach Abstimmung mit den obersten Finanzbehörden der Länder gilt Folgendes:

I. Rechtsprechung

Zur Frage, wann ästhetische Operationen (sog. Schönheitsoperationen) und ästhetische Behandlungen umsatzsteuerfreie Heilbehandlungsleistungen sein können, hat der BFH in den Urteilen vom 4. Dezember 2014 – V R 16/121 und V R 33/122, folgende Feststellungen getroffen:

Ästhetische Operationen und ästhetische Behandlungen sind nur dann als Heilbehandlung steuerfrei, wenn sie dazu dienen, Personen zu behandeln oder zu heilen, bei denen aufgrund einer Krankheit, Verletzung oder eines angeborenen körperlichen Mangels ein Eingriff ästhetischer Natur erforderlich ist.
Zum Schutz des Vertrauensverhältnisses zwischen Arzt und Patient ist es bei Überprüfung der Umsatzsteuerfreiheit von Heilbehandlungsleistungen erforderlich, das für die richterliche Überzeugungsbildung gebotene Regelbeweismaß auf eine „größtmögliche Wahrscheinlichkeit“ zu verringern. Zugleich hat der Steuerpflichtige im gesteigerten Maß den ihn nach § 76 Abs. 1 Satz 2 FGO treffenden Mitwirkungspflichten nachzukommen. Dies erfordert – in anonymisierter Form – detaillierte Angaben zu der mit dem jeweiligen Behandlungsfall verfolgten therapeutischen oder prophylaktischen Zielsetzung.

Mit Urteil vom 25. September 2024 – XI R 17/21, BStBl II 2025 S. 95, hat der BFH seine Rechtsauffassung zur umsatzsteuerlichen Behandlung ästhetischer Behandlungsleistungen gefestigt und die Feststellungslast des Unternehmers konkretisiert. Der BFH stellt in diesem Urteil insbesondere klar, dass, soweit keine tatsächliche Vermutung für eine medizinisch indizierte Heilbehandlung besteht, das Vorliegen einer Heilbehandlung für jeden einzelnen Patienten, durch von medizinischem Fachpersonal zu treffende Feststellungen, zu dokumentieren und nachzuweisen ist.

Die sachlichen Voraussetzungen sind durch eine qualifizierte ärztliche Bescheinigung nachzuweisen, die Angaben insbesondere dazu enthalten soll, auf welcher tatsächlichen Grundlage die fachliche Beurteilung erfolgt ist, welche Methode der Tatsachenerhebung angewandt wurde, wie die fachlich-medizinische Beurteilung des Krankheitsbildes (Diagnose) lautet, welchen Schweregrad die Erkrankung aufweist und welche (entstellenden oder psychischen) Folgen sich aus ihr ergeben. Diese Feststellung einer entstellenden Wirkung oder einer psychischen Erkrankung hat dabei typischerweise nicht durch einen Chirurgen, sondern durch einen dafür zuständigen Facharzt zu erfolgen.

Eingriffe ästhetischer Natur sind nach dem Urteil des BFH vom 19. März 2015 – V R 60/14, BStBl II S. 946, auch dann umsatzsteuerfrei, wenn die medizinische Maßnahme dazu dient, die negativen Folgen einer im sachlichen Zusammenhang stehenden vorherigen medizinisch indizierten Behandlung zu beseitigen, z. B. eine Zahnaufhellungsbehandlung, welche ausschließlich eine optische Veränderung des Zahns zur Folge hat, im Anschluss an eine Wurzelkanalbehandlung, die eine Verdunklung des Zahns zur Folge hatte.

II. Änderungen im Umsatzsteuer-Anwendungserlass

Der Umsatzsteuer-Anwendungserlass vom 1. Oktober 2010, BStBl I S. 846, der zuletzt durch das BMF-Schreiben vom 30. April 2026 – III C 2 – S 7279-a/00004/004/023 (COO.7005.100.2.14739663), BStBl I Seite xxx, geändert worden ist, wird geändert. (…)

Anwendungsregelung

Die Grundsätze dieses Schreibens sind auf alle offenen Umsätze anzuwenden.

Schlussbestimmung

Dieses Schreiben wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht.

Quelle: Bundesministerium der Finanzen

BFH: Vergütung für die Fortführung des Geschäftsführeramts beim Verkauf von Geschäftsanteilen an einer Kapitalgesellschaft – Abgrenzung zwischen Veräußerungspreis und Arbeitslohn

Posted on 21. Mai 202622. Mai 2026 by Franz Anwey

Ob ein anlässlich der Veräußerung eines Anteils an einer Kapitalgesellschaft gezahlter (Teil-)Betrag für die Fortführung der Geschäftsführertätigkeit durch den veräußernden Gesellschafter den Einkünften aus § 17 EStG oder denjenigen aus § 19 EStG zuzuordnen ist, bestimmt sich danach, zu welcher Einkunftsart der engere wirtschaftliche Veranlassungszusammenhang besteht. So der BFH (Az. IX R 1/25).

BFH, Urteil IX R 1/25 vom 03.03.2026

Leitsatz

Ob ein anlässlich der Veräußerung eines Anteils an einer Kapitalgesellschaft gezahlter (Teil-)Betrag für die Fortführung der Geschäftsführertätigkeit durch den veräußernden Gesellschafter den Einkünften aus § 17 des Einkommensteuergesetzes (EStG) oder denjenigen aus § 19 EStG zuzuordnen ist, bestimmt sich danach, zu welcher Einkunftsart der engere wirtschaftliche Veranlassungszusammenhang besteht.
Entscheidend ist hierbei, ob der im Kaufvertrag zusätzlich vereinbarten Leistung eine eigenständige wirtschaftliche Bedeutung zukommt. Ist dies nicht der Fall, handelt es sich bei dem hierfür gezahlten Betrag um einen unselbstständigen Teil des Veräußerungspreises im Sinne von § 17 Abs. 2 EStG (Anschluss an Senatsurteil vom 20.07.2018 – IX R 31/17, Rz. 13).
Die Qualität und Stabilität des Managements ist in der Regel ein den Wert der Kapitalgesellschaft beeinflussender Faktor und damit ein unselbstständiger Kalkulationsfaktor für die Bildung des Kaufpreises für die Beteiligung.

Tenor

Auf die Revision der Kläger wird das Urteil des Finanzgerichts Köln vom 04.12.2024 – 12 K 1271/23 aufgehoben.

Die Sache wird an das Finanzgericht Köln zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverwiesen.

Diesem wird die Entscheidung über die Kosten des Verfahrens übertragen.

Gründe

Streitig ist, ob ein Teil eines anlässlich der Veräußerung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft gezahlten Kaufpreises den Einkünften gemäß § 19 des Einkommensteuergesetzes (EStG) zuzuordnen ist.

Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) wurden für das Streitjahr 2020 zur Einkommensteuer zusammenveranlagt.

Der Kläger war zu 50 % an der … GmbH (X GmbH) beteiligt und zugleich deren Geschäftsführer. Er bezog ein jährliches Geschäftsführergehalt von 180.000 € zuzüglich Weihnachtsgeld von 8.000 € und Tantieme. Die übrigen Geschäftsanteile hielt Herr … (B), der ebenfalls Geschäftsführer der Gesellschaft war.

Im Streitjahr veräußerten der Kläger und B ihre Anteile an der X GmbH an die … (Y GmbH). Der Kaufpreis von 4,5 Mio. € entfiel zur Hälfte auf die Beteiligung des Klägers.

Bestandteil des Kaufpreises war ein Betrag von 1,25 Mio. €, den der Kläger und B –jeweils zur Hälfte (= 625.000 €)– für die Fortsetzung der Geschäftsführung der X GmbH über einen Zeitraum von mindestens fünf Jahren nach dem Anteilskauf erhielten. Diese Zahlung stand unter dem Vorbehalt anteiliger Erstattung bei vorzeitiger Beendigung der Geschäftsführertätigkeit. Zur Besicherung eines Erstattungsanspruchs hatten der Kläger und B jeweils eine Bankbürgschaft zu stellen.

Das im Zuge des Anteilskaufvertrags neu vereinbarte Geschäftsführergehalt des Klägers betrug jährlich 140.000 € zuzüglich Tantieme und eines monatlichen Altersversorgungszuschusses von 240 €.

In der Einkommensteuererklärung für das Streitjahr erfasste der Kläger für die Veräußerung der Geschäftsanteile einen nach Anwendung des Teileinkünfteverfahrens gemäß § 17 EStG steuerpflichtigen Gewinn von 1.005.852 €. Dieser Gewinn beinhaltete die für die Fortführung der Geschäftsführung gezahlten 625.000 €. Die für die Bürgschaftsgestellung insgesamt anfallenden Avalprovisionen zog der Kläger als Veräußerungskosten ab (18.767 €). Die erklärten Einnahmen des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit betrugen 235.729 €.

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (Finanzamt –FA–) ordnete die Zahlung der 625.000 € den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit zu. Die Avalprovision berücksichtigte das FA nur im Umfang der im Streitjahr tatsächlich geleisteten Zahlungen (3.143 €) als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit. Dies hatte zur Folge, dass das FA im Einkommensteuerbescheid für das 2020 vom 21.10.2022 die Einkünfte des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit auf 857.586 € erhöhte und gegenläufig den steuerpflichtigen Teil des Veräußerungsgewinns gemäß § 17 EStG auf 642.112 € herabsetzte.

Der Einspruch der Kläger hatte keinen Erfolg (Einspruchsentscheidung vom 27.06.2023).

Das Finanzgericht (FG) wies die Klage mit in Entscheidungen der Finanzgerichte 2025, 567 veröffentlichtem Urteil vom 04.12.2024 – 12 K 1271/23 ab.

Mit ihrer Revision rügen die Kläger zum einen die Verletzung von Bundesrecht. Die Y GmbH habe als Dritte ein eigenwirtschaftliches Interesse an der Zahlung der 625.000 € gehabt; bereits dies schließe die Annahme von Arbeitslohn aus. Die Vorinstanz habe zudem rechtsfehlerhaft nicht das „subjektiv Gewollte“ der Vertragsbeteiligten einbezogen und hierzu keine Feststellungen getroffen. Die Zahlung von 625.000 € sei Gegenleistung gewesen für ein „Wirtschaftsgut“ bestehend aus dem Spezialwissen der Mitarbeitenden und der Möglichkeit, das Geschäft mit einem lebendigen Betrieb fortzuführen. Die Erstattungspflicht habe die Wirkung einer Vertragsstrafe bei vorzeitiger Beendigung des Arbeitsverhältnisses. Das Gehalt des Klägers sei bei einer Einordnung als Arbeitslohn utopisch hoch. Zum anderen rügen die Kläger Verfahrensfehler.

Die Kläger beantragen (sinngemäß), das Urteil des FG Köln vom 04.12.2024 – 12 K 1271/23 aufzuheben und den Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2020 vom 21.10.2022 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 27.06.2023 dahingehend zu ändern, dass Einkünfte des Klägers gemäß § 17 EStG von 1.005.852 € und Einkünfte des Klägers gemäß § 19 EStG von 234.729 € berücksichtigt werden.

Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Das FA ist der Auffassung, das FG habe den finalen Zusammenhang zwischen dem Arbeitsverhältnis und der Zahlung von 625.000 € in seiner Gesamtwürdigung zutreffend festgestellt. Selbst wenn diese Zahlung der Werterhaltung der Beteiligung hätte dienen sollen, sei dies durch die operative Tätigkeit des Klägers und des B gewährleistet worden. Maßgeblich für die Einkünftequalifikation sei nicht das Motiv des Zahlenden, sondern die objektive Verknüpfung der Zahlung mit einer Dienstleistung. Entgegen des Vorbringens der Kläger könne auch bei einem eigenwirtschaftlichen Interesse der Y GmbH Arbeitslohn anzunehmen sein. Das FG habe sich in seiner Gesamtwürdigung auch ausreichend mit dem Willen der Vertragsbeteiligten auseinandergesetzt. Zudem habe das FG die Höhe des Gehalts des Klägers hinreichend berücksichtigt, indem es festgestellt habe, dass sich die Geschäftsführertätigkeit nach der Veräußerung „erheblich verändert“ habe.

II.

Die Revision ist begründet. Das angefochtene Urteil ist aufzuheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückzuverweisen (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung –FGO–).

Das FG hat ohne ausreichende Tatsachenfeststellungen entschieden, dass der von der Y GmbH an den Kläger gezahlte Betrag von 625.000 € den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit zuzuordnen ist (dazu unter 1. und 2.). Gleiches gilt für die Zuweisung der vom Kläger gezahlten Avalprovisionen zu den Werbungskosten bei dessen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit (dazu unter 3.). Beide Rechtsfehler führen zur Aufhebung des Urteils und zur Zurückverweisung der Sache an die Vorinstanz. Deren Feststellungen genügen für eine abschließende Entscheidung im Revisionsverfahren nicht (dazu unter 4.).

1. a) Zu den Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit gehören nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. § 8 Abs. 1 EStG alle Güter, die in Geld oder Geldeswert bestehen und die dem Arbeitnehmer aus dem Dienstverhältnis für das Zurverfügungstellen seiner individuellen Arbeitskraft zufließen. Vorteile werden „für“ eine Beschäftigung gewährt, wenn sie durch das individuelle Dienstverhältnis des Arbeitnehmers veranlasst sind. Das ist der Fall, wenn der Vorteil mit Rücksicht auf das Dienstverhältnis eingeräumt wird und sich die Leistung im weitesten Sinne als Gegenleistung für das Zurverfügungstellen der individuellen Arbeitskraft des Arbeitnehmers erweist. Kein Arbeitslohn liegt vor, wenn die Zuwendung wegen anderer Rechtsverhältnisse oder aufgrund sonstiger, nicht auf dem Dienstverhältnis beruhender Beziehungen gewährt wird (statt vieler Senatsurteil vom 04.10.2016 – IX R 43/15, BFHE 255, 442, BStBl II 2017, 790, Rz 20 f.).

Arbeitslohn können auch Zuwendungen eines Dritten sein, wenn sie Entgelt für eine Leistung sind, die der Arbeitnehmer im Rahmen seines Arbeitsverhältnisses für den Arbeitgeber erbringt. Auch hier muss der Zusammenhang zwischen der Leistung des Dritten und dem Dienstverhältnis mit dem Arbeitgeber gewahrt sein. Die materiell-rechtlichen Anforderungen an den Veranlassungszusammenhang zwischen Vorteil und Dienstverhältnis sind bei Drittzuwendungen grundsätzlich nicht anders zu beurteilen als bei Zuwendungen durch den Arbeitgeber (Urteil des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 16.02.2022 – VI R 53/18, Rz 20). Eine Veranlassung durch das Dienstverhältnis besteht, wenn sich die Zuwendung des Dritten für den Arbeitnehmer wirtschaftlich als Frucht seiner Arbeit darstellt (BFH-Urteil vom 23.04.2009 – VI R 39/08, BFHE 224, 571, BStBl II 2009, 668, unter II.1.a). Kein Arbeitslohn liegt vor, wenn die Zuwendung nach einer wertenden Betrachtung auf eigenen unmittelbaren rechtlichen oder wirtschaftlichen Beziehungen des Steuerpflichtigen zum Dritten beruht, wobei ein eigenwirtschaftliches Interesse des Dritten an der Zuwendung der Zuordnung zu den Lohneinkünften für sich allein nicht entgegensteht (BFH-Urteil vom 16.02.2022 – VI R 53/18, Rz 16, 33).

Ob eine Einnahme für den Steuerpflichtigen Ertrag seiner Arbeitskraft ist und damit Arbeitslohncharakter im Sinne von § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG hat oder aufgrund einer Sonderrechtsbeziehung einer anderen Einkunftsart zuzurechnen ist, ist aufgrund einer alle wesentlichen Umstände des Einzelfalls einbeziehenden Würdigung zu entscheiden (vgl. hierzu Senatsurteil vom 04.10.2016 – IX R 43/15, BFHE 255, 442, BStBl II 2017, 790, Rz 22). Ausschlaggebend ist nicht das formal Erklärte oder das formal-rechtlich Vereinbarte, sondern das wirtschaftlich Gewollte und das tatsächlich Bewirkte. Entscheidend sind die vorgefundenen objektiven Tatumstände, die vom FG als Tatsachengericht zu würdigen sind. Auf persönliche Auffassungen und Einschätzungen der an der Zuwendung Beteiligten kommt es nicht an (BFH-Urteil vom 16.02.2022 – VI R 53/18, Rz 18).

b) Zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb gehört unter den weiteren Voraussetzungen des § 17 Abs. 1 Satz 1 EStG der Gewinn aus der Veräußerung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft. Dabei ist Veräußerungsgewinn der Betrag, um den der Veräußerungspreis nach Abzug der Veräußerungskosten die Anschaffungskosten übersteigt (§ 17 Abs. 2 Satz 1 EStG). Veräußerungspreis ist der Wert der Gegenleistung, die der Veräußerer durch Abschluss des dinglichen Veräußerungsgeschäfts erlangt. Dazu gehört alles, was er aus dem Veräußerungsgeschäft als Gegenleistung erhält (statt vieler Senatsurteil vom 11.04.2017 – IX R 46/15, Rz 16).

Nach Sinn und Zweck des § 17 EStG soll der gesamte Wertzuwachs der Beteiligung steuerlich erfasst werden (BFH-Urteil vom 01.03.2005 – VIII R 25/02, BFHE 209, 275, BStBl II 2005, 436, unter II.2.e). Bei der Anteilsübertragung begründete Ansprüche für andere Leistungen sind Bestandteil des Veräußerungspreises, wenn sie Element der Gesamtpreisbildung und damit nur unselbständiger Kalkulationsfaktor sind. Ob ein Entgelt für eine im Kaufvertrag zusätzlich vereinbarte Leistung Veräußerungspreis ist oder aufgrund einer Sonderrechtsbeziehung einer anderen Einkunftsart oder dem nichtsteuerbaren Bereich zuzurechnen ist, hängt davon ab, ob der Zusatzleistung eine eigenständige wirtschaftliche Bedeutung zukommt. Ist dies nicht der Fall, handelt es sich bei dem hierfür gezahlten Betrag um einen unselbständigen Teil des Veräußerungspreises im Sinne von § 17 Abs. 2 EStG (Senatsurteil vom 20.07.2018 – IX R 31/17, Rz 13).

Letzteres hat der erkennende Senat zum Beispiel für ein in einem Kaufvertrag vereinbartes Entgelt für ein umfassendes Wettbewerbsverbot verneint, da dieses lediglich dazu dient, das Ziel der Veräußerung, dem Erwerber die Gewinnmöglichkeiten zu verschaffen, auf Dauer sicherzustellen. Demnach geht ein solches Verbot regelmäßig in dem erworbenen Geschäftswert auf. Eine eigenständige wirtschaftliche Bedeutung kann nur bestehen, wenn mit dem –gesondert vereinbarten– Entgelt für das Wettbewerbsverbot wirtschaftlich weder ein Geschäftswert des veräußerten Betriebs-/Geschäftsanteils noch der Wert eines immateriellen Wirtschaftsguts vergütet werden soll (Senatsurteil vom 11.03.2003 – IX R 76/99, BFH/NV 2003, 1161, unter II.2.a aa bb).

c) Auch die Frage, zu welcher Einkunftsart der engere –wirtschaftlich vorrangige– Veranlassungszusammenhang besteht, entscheidet sich aufgrund einer der Tatsacheninstanz obliegenden Würdigung der Umstände des Einzelfalls. Diese ist revisionsrechtlich bindend (§ 118 Abs. 2 FGO), wenn die Tatsachenwürdigung nicht gegen Denkgesetze verstößt oder Erfahrungssätze verletzt (Senatsurteil vom 20.09.2024 – IX R 5/24, BFHE 286, 193, Rz 18, m.w.N.). Eine tatrichterliche Würdigung ist zu beanstanden, wenn wichtige Aspekte fehlen oder entscheidende Gesichtspunkte nicht entsprechend ihrer Bedeutung in die Abwägung eingeflossen sind (BFH-Urteil vom 23.08.2023 – X R 15/22, Rz 34, m.w.N.).

2. Nach Maßgabe dieser Grundsätze ist die Würdigung des FG, die Zahlung von 625.000 € den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit zuzuordnen, rechtsfehlerhaft und bindet den erkennenden Senat nicht.

a) Das FG hat zwar dem Grunde nach zutreffend angenommen, dass eine Zuwendung durch die Y GmbH als Dritte zu Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit hätte führen können. Denn abweichend zur Rechtsansicht der Kläger stünde einer Zuordnung der Zahlung zu den Lohneinkünften nicht schon entgegen, dass die Y GmbH hiermit auch ein eigenwirtschaftliches Interesse verfolgte (vgl. BFH-Urteil vom 16.02.2022 – VI R 53/18, Rz 33). Frei von Rechtsfehlern ist auch die Wertung des FG, dass es nicht auf die persönliche Auffassung der an der Zuwendung Beteiligten ankommt. Demnach war es entbehrlich, weitere Feststellungen zum „subjektiv Gewollten“ zu treffen. Das wirtschaftlich Gewollte ist anhand der objektiven Tatumstände und nicht durch Feststellung des „subjektiv Gewollten“ zu ergründen.

b) Allerdings verletzt die Würdigung der Vorinstanz insoweit Denkgesetze, als sie es für unerheblich hält, dass das Management einer Gesellschaft im Regelfall ein den Wert der Kapitalgesellschaft beeinflussender Faktor ist.

aa) Die vom FG hervorgehobene rechtliche und tatsächliche Verknüpfung der Zahlung des Teilbetrags von 625.000 € mit der Fortführung der Geschäftsführertätigkeit ist kein geeigneter Gesichtspunkt für eine Zuordnung zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit. Für die Frage des vorrangigen Veranlassungszusammenhangs zu den beiden in Betracht zu ziehenden Einkunftsarten ist vielmehr entscheidend, ob die Y GmbH als Käuferin diese Zahlung dem Kläger als Gegenleistung für den in dem übertragenen Geschäftsanteil ruhenden Unternehmenswert der X GmbH oder als Frucht seiner fortzuführenden Arbeit als deren Geschäftsführer gezahlt hat. Hierbei hätte das FG –losgelöst von der Stellung des Klägers als Geschäftsführer der X GmbH– berücksichtigen müssen, dass die Qualität und Stabilität des Managements eines erworbenen Unternehmens für den Käufer im Regelfall ein unselbständiger Kalkulationsfaktor im Rahmen der Gesamtpreisbildung ist und somit regelmäßig in dem erworbenen Geschäftswert aufgeht. Diese Erkenntnis lag bereits deshalb nahe, da der Geschäftsführer der Y GmbH, der Zeuge Herr …, nachvollziehbar bekundet hatte, dass die Y GmbH die Geschäftsanteile ohne weitere Bindung des Klägers und B an das Unternehmen nicht erworben hätte, da andernfalls der beabsichtigte Knowhow-Transfer nicht ermöglicht worden wäre.

bb) Um zu bestimmen, was nach den objektiven Umständen von den Vertragsbeteiligten gewollt war, hätte das FG den wirtschaftlichen Gehalt der Zahlung von 625.000 € in den Blick nehmen müssen. Zur Ermittlung, ob das auslösende Moment für diese Zahlung nach den objektiven Umständen –ausnahmsweise– die zu erbringende Arbeitsleistung des Klägers als Geschäftsführer war, hätte das FG erwägen müssen, ob der auf die Beteiligung des Klägers entfallende Kaufpreis von 2,25 Mio. € dem Verkehrswert dieser Beteiligung entsprach. Übersteigt der Kaufpreis diesen Wert, kommt in Betracht, die streitige Zahlung von 625.000 € als Arbeitslohn zu qualifizieren. Geht der Teilbetrag dagegen wirtschaftlich in dem Verkehrswert der Beteiligung auf, dient die Zahlung eher dem Ziel, der Y GmbH als Käuferin –gerade wegen der Beibehaltung des Managements– die Gewinnmöglichkeiten zu verschaffen und auf Dauer sicherzustellen. In diesem Fall ist eine Zuordnung zu den Einkünften gemäß § 17 EStG indiziert, da der vertraglichen Verpflichtung, für den vereinbarten Zeitraum die Geschäftsführertätigkeit fortzuführen, keine eigenständige wirtschaftliche Bedeutung beizumessen gewesen sein dürfte.

Darüber hinaus fehlt eine Würdigung des FG, ob die Y GmbH dem Kläger den Betrag von 625.000 € auch dann gezahlt hätte, wenn er nicht selbst, sondern ein nicht kapitalmäßig beteiligter Dritter Geschäftsführer der X GmbH gewesen wäre und dieser sich zur weiteren Mitarbeit verpflichtet hätte oder –andersherum gewertet– die streitige Zuwendung auch erhalten hätte, wenn er nicht zugleich veräußernder Gesellschafter gewesen wäre. Hiergegen spricht, dass sich das Geschäftsführergehalt des Klägers bei einer Einordnung des Teilbetrags als Arbeitslohn von 140.000 € auf 265.000 € (= 140.000 € + ¹/5 von 625.000 €) erhöht hätte. Im Vergleich zu dem vor der Anteilsveräußerung gezahlten Gehalt von 180.000 € (ohne Tantieme) führte dies zu einer Gehaltssteigerung um etwa 50 %. Hierfür fehlt es an Feststellungen des FG, aus denen ein schlüssiger Grund für eine derartige Gehaltssteigerung erkennbar wird.

c) Rechtsfehlerhaft ist auch die Würdigung des FG, es liege kein das Arbeitsverhältnis überlagernder Veranlassungszusammenhang mit den Einkünften nach § 17 EStG vor, weil der Anteilskaufvertrag in Bezug auf den Teilbetrag von 625.000 € nicht selbständig und losgelöst von dem Arbeitsverhältnis habe bestehen können.

aa) Zwischen dem Kläger und der Y GmbH bestand ein eigenständiges und von der Geschäftsführerstellung des Klägers bei der X GmbH losgelöstes Rechtsverhältnis in Form des Anteilsverkaufs. Es handelte sich um zwei voneinander unabhängige Erwerbsgrundlagen. Der Kläger konnte den Anteilsveräußerungsvertrag (nur deshalb) schließen, weil er Gesellschafter der X GmbH war. Die Anteilsveräußerung resultierte nicht aus der Bestellung des Klägers als Geschäftsführer. Sie hätte auch ohne diese Stellung des Klägers Bestand haben können.

bb) Auch die (anteilige) Rückzahlungspflicht des Betrags von 625.000 € im Fall einer vorzeitig durch den Kläger initiierten Beendigung der Geschäftsführertätigkeit rechtfertigt für sich betrachtet nicht die Annahme von Arbeitslohn. Eine solche Vereinbarung kann als Ausdruck der besonderen Wertsicherung beim Kauf einer Beteiligung von einem Gesellschafter-Geschäftsführer verstanden werden. Die Personenidentität von Gesellschafter und Geschäftsführer ermöglicht eine besondere vertragliche Absicherung des erworbenen Unternehmenswerts. Hätte der Kläger den Unternehmenswert durch einen vorzeitigen Entzug eines stabilen Managements geschmälert, trüge die hiermit einhergehende Pflicht zur Rückerstattung den Charakter eines verschuldensabhängigen vertraglichen Schadensersatzanspruchs.

3. Aus den vorgenannten Gründen tragen die tatsächlichen Feststellungen des FG auch nicht dessen Würdigung, dass es sich bei den Aufwendungen für die Avalprovision um Werbungskosten gemäß § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit handelt. Dies wäre nur dann der Fall, wenn die Zahlung des Betrags von 625.000 € Arbeitslohn darstellen würde.

4. Die Sache ist nicht spruchreif. Der erkennende Senat kann auf Grundlage der bisherigen Feststellungen nicht abschließend entscheiden, welcher Einkunftsart die Zahlung des Betrags von 625.000 € für die Fortführung der Geschäftsführertätigkeit zuzuordnen ist. Aus diesem Grund geht die Sache an die Vorinstanz zurück, die die hierfür erforderlichen weiteren tatsächlichen Feststellungen zu treffen und eine hierauf aufbauende neue Gesamtwürdigung vorzunehmen hat, die den oben genannten Erwägungen Rechnung trägt. Hierfür bedarf es nicht zwingend einer sachverständigen Begutachtung, sondern in einem ersten –gegebenenfalls bereits genügenden– Schritt nachvollziehbaren Beteiligtenvorbringens, welche Kalkulationsgrundlagen von Verkäufer- und Käuferseite bei der Festlegung des Kaufpreises eine Rolle gespielt haben. Von diesem Ergebnis hängt die Beantwortung der Folgefrage ab, bei welcher Einkunftsart und in welcher Höhe die Avalprovisionen abzuziehen sind.

5. Die geltend gemachten Verfahrensfehler sind nicht mehr entscheidungserheblich.

6. Der Anregung der Kläger, die Sache an einen anderen Spruchkörper des FG zurückzuverweisen, kommt der erkennende Senat nicht nach.

Die nach § 155 Satz 1 FGO i.V.m. § 563 Abs. 1 Satz 2 der Zivilprozessordnung ermöglichte Zurückverweisung an einen anderen Senat des FG setzt besondere sachliche Gründe voraus. Allein der Umstand, dass eine vorinstanzliche Entscheidung aufzuheben ist, reicht dazu grundsätzlich nicht aus. Hinzukommen muss vielmehr im Regelfall, dass ernstliche Zweifel an der Unvoreingenommenheit der Vorinstanz bestehen. Solche Zweifel können insbesondere dann ausgeschlossen werden, wenn die Vorinstanz ihre Entscheidung im Hinblick auf ihre eigene Unsicherheit über die Rechtmäßigkeit des von ihr gewählten Verfahrens durch Zulassung der Revision in besonderer Weise überprüfbar gemacht hat (BFH-Urteil vom 19.05.2020 – X R 27/19, Rz 76, m.w.N.). So verhält es sich im Streitfall. Das FG hatte die Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zugelassen und dies damit begründet, dass die Abgrenzung zwischen den Einkünften aus § 17 und § 19 EStG noch nicht höchstrichterlich geklärt sei.

7. Die Kostenentscheidung beruht auf § 143 Abs. 2 FGO.

Quelle: Bundesfinanzhof

BFH: Unentgeltliche Zuwendung einer Kapitallebensversicherung unter Nießbrauchsvorbehalt

Posted on 21. Mai 202622. Mai 2026 by Franz Anwey

Der BFH hat sich mit den Fragen auseinanderzusetzen, ob es sich bei der Vertragsübernahme einer Kapitallebensversicherung unter dem Vorbehalt des Nießbrauchs an der Rückkaufsleistung um eine Schenkung i. S. des § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG handelt und ob im Fall der Steuerpflicht der für den Rückkaufsfall vereinbarte Nießbrauch als aufschiebende Bedingung erwerbsmindernd geltend gemacht werden kann (Az. II R 27/22).

BFH, Urteil II R 27/22 vom 28.01.2026

Leitsatz

Die unentgeltliche Übertragung eines Kapitallebensversicherungsvertrags (Vertragsübernahme) unterliegt im Zeitpunkt der Übertragung des Vertrags der Schenkungsteuer und ist mit dem Rückkaufswert zu bewerten.
Hat sich der Schenker den Nießbrauch an der Rückkaufsleistung vorbehalten, entsteht dieser Nießbrauch erst mit Kündigung des Kapitallebensversicherungsvertrags.
Soweit zum Bewertungsstichtag keine Kündigung erfolgt ist, handelt es sich bei dem Nießbrauch um eine bedingte Last, die nach § 6 Abs. 1 des Bewertungsgesetzes nicht vom Wert des Erwerbs abziehbar ist.

Tenor

Auf die Revision des Beklagten wird das Urteil des Finanzgerichts Münster vom 23.06.2022 – 3 K 606/21 Erb aufgehoben.

Die Klage wird abgewiesen.

Die Anschlussrevision des Klägers wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des gesamten Verfahrens hat der Kläger zu tragen.

Gründe

Der Kläger, Revisionsbeklagte und Anschlussrevisionskläger (Kläger) erwarb von seiner Mutter (M) mit privatschriftlichem Vertrag vom 11.10.2017 unentgeltlich einen Kapitallebensversicherungsvertrag im Wege der Vertragsübernahme, der der Versicherer am selben Tag zustimmte. M hatte zuvor den Vertrag bei der … S.A. (Versicherung) abgeschlossen und eine einmalige Beitragszahlung in Höhe von 2.500.000 € bei einer Laufzeit von 49 Jahren erbracht. Versicherte Person auf die Todesfallleistung war der Kläger. Im Erlebensfall gewährte die Versicherung wahlweise eine lebenslange Rente oder eine einmalige Kapitalabfindung. Der Vertrag konnte jederzeit ganz oder teilweise gegen Auszahlung des anteiligen Rückkaufswerts vom Kläger und M gekündigt werden.

Nach § 4 Abs. 2 der Vereinbarung behielt sich M den Nießbrauch an der Rückkaufsleistung nach Maßgabe des § 5 wie folgt vor:

„§ 5 Abs. 1: Ab dem Stichtag können sowohl der Neu-Versicherungsnehmer als auch der Nießbraucher den Vertrag wirksam ganz oder teilweise kündigen (‚zurückkaufen‘), ohne der Zustimmung des jeweils anderen zu bedürfen.

§ 5 Abs. 2: Im Falle des Rückkaufs, gleich durch wen er veranlasst ist, steht die Nutzung des vom Versicherer ausgezahlten Rückkaufswerts dem Nießbraucher zu. Der Nießbraucher zieht den Rückkaufswert ein und das eingezogene Geld geht in sein Eigentum über. Ihm stehen die Erträge aus der Anlage dieses Geldes zu. Der Nießbraucher ersetzt dem Neu-Versicherungsnehmer jedoch zum Ablaufdatum der Kapitallebensversicherung oder, falls der Nießbraucher früher verstirbt, an seinem Todestag den Nominalwert des Stichtags-Rückkaufswerts. (…)

§ 5 Abs. 6: Tritt das versicherte Ereignis ein oder ist das vereinbarte Ablaufdatum des Kapitallebensversicherungsvertrages erreicht, so endet der Nießbrauch. (…)“

Auf Aufforderung des Beklagten, Revisionsklägers und Anschlussrevisionsbeklagten (Finanzamt –FA–) vom 22.01.2018 gab der Kläger am 08.02.2018 eine Schenkungsteuererklärung ab. Darin gab er den Wert des Erwerbs nach Abzug des Nießbrauchs in Höhe von 630.820 € an. Die Versicherung hatte den Rückkaufswert auf den 11.10.2017 mit 2.460.093 € angegeben.

Mit Bescheid vom 18.06.2020 setzte das FA Schenkungsteuer in Höhe von 391.400 € gegen den Kläger fest. Dabei berücksichtigte es den Wert des Erwerbs mit dem Rückkaufswert und zog den persönlichen Freibetrag des Klägers ab. Ein Nießbrauch zugunsten der M wurde nicht in Abzug gebracht.

Den dagegen eingelegten Einspruch wies das FA mit Einspruchsentscheidung vom 05.02.2021 als unbegründet zurück.

Das Finanzgericht (FG) gab der Klage teilweise statt. Seiner Auffassung nach hat das FA die unentgeltliche Übertragung des Kapitallebensversicherungsvertrags zwar zutreffend der Schenkungsteuer unterworfen, dabei den vertraglich vorbehaltenen Nießbrauch zugunsten der M jedoch zu Unrecht nicht erwerbsmindernd berücksichtigt. Bei dem Nießbrauch handele es sich bei der Würdigung der Vereinbarung um eine unbedingte Last, die abzugsfähig sei. Das Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte 2022, 1787 veröffentlicht.

Mit seiner Revision rügt das FA im Wesentlichen die Verletzung von § 12 Abs. 1 des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes (ErbStG) i.V.m. § 6 Abs. 1 des Bewertungsgesetzes (BewG). Es macht geltend, der Nießbrauch sei hiernach nicht zu berücksichtigen, denn es handele sich um eine bedingte Last.

Das FA beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Der Kläger beantragt, die Revision des Beklagten als unbegründet zurückzuweisen und –im Wege der Anschlussrevision– die Vorentscheidung, den Schenkungsteuerbescheid vom 18.06.2020 sowie die Einspruchsentscheidung vom 05.02.2021 aufzuheben,

hilfsweise,

das Urteil des FG Münster vom 23.06.2022 – 3 K 606/21 Erb und den Schenkungsteuerbescheid auf den 11.10.2017 vom 18.06.2020 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 05.02.2021 dahingehend abzuändern, dass als Wert des Erwerbs 681.400 € angesetzt werden, sowie die Revision des Beklagten zurückzuweisen,

hilfsweise,

die Revision des Beklagten als unbegründet zurückzuweisen.

Mit der Anschlussrevision rügt der Kläger, das FG habe § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG unzutreffend angewendet. Zuwendungsgegenstand der Schenkungsteuer könne nicht „die Versicherung selbst“ sein. Der Besteuerung unterlägen allenfalls Ansprüche gegen den Versicherer, nämlich auf Leistung der Versicherungssumme im Erlebensfall, im Todesfall oder im Kündigungsfall. Im Streitfall habe der Kläger nur die Ansprüche auf die Erlebens- und auf die Todesfallleistung erhalten. Diese Ansprüche seien aufschiebend bedingt. Der Anspruch auf den Rückkaufswert sei bei M verblieben; auch habe sich M das Kündigungsrecht vorbehalten. Bei dem Kläger sei folglich noch keine Bereicherung und bei M keine Entreicherung eingetreten.

II.

Die Revision des FA ist begründet; sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Abweisung der Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung –FGO–). Das FG hat zu Recht erkannt, dass mit der Übertragung des Kapitallebensversicherungsvertrags von M auf den Kläger Schenkungsteuer entstanden ist (s. hierzu unter 1.). Der von M vorbehaltene Nießbrauch ist entgegen der Auffassung des FG nicht von der Bemessungsgrundlage der Schenkungsteuer abzuziehen (s. hierzu unter 2.).

1. Die Voraussetzungen des § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG sind im Streitfall erfüllt. Die Steuer ist mit der Ausführung der Schenkung, der Übertragung der Kapitallebensversicherung von M auf den Kläger am 11.10.2017, nach § 9 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG entstanden.

a) Der Schenkungsteuer unterliegt als Schenkung unter Lebenden (§ 1 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG) jede freigebige Zuwendung, soweit der Bedachte durch sie auf Kosten des Zuwendenden bereichert wird (§ 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG; vgl. § 516 Abs. 1 des Bürgerlichen Gesetzbuchs –BGB–). Die Steuer entsteht nach § 9 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG bei Schenkungen unter Lebenden mit dem Zeitpunkt der Ausführung der Zuwendung.

aa) Der Gegenstand der Schenkung richtet sich nach bürgerlichem Recht (z.B. Urteile des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 18.09.2013 – II R 63/11, BFH/NV 2014, 349, Rz 11; vom 30.08.2017 – II R 46/15, BFHE 259, 370, BStBl II 2019, 38, Rz 29). Ob eine Bereicherung des Empfängers vorliegt und welche Personen als Zuwendender und als Bedachter an einer freigebigen Zuwendung beteiligt sind, bestimmt sich grundsätzlich nach der Zivilrechtslage (BFH-Urteile vom 18.07.2013 – II R 37/11, BFHE 242, 158, BStBl II 2013, 934, Rz 12; vom 30.08.2017 – II R 46/15, BFHE 259, 370, BStBl II 2019, 38, Rz 29). Eine freigebige Zuwendung setzt in objektiver Hinsicht voraus, dass die Leistung zu einer Bereicherung des Bedachten auf Kosten des Zuwendenden führt und die Zuwendung objektiv unentgeltlich ist, und in subjektiver Hinsicht den Willen des Zuwendenden zur Freigebigkeit. Erforderlich ist eine Vermögensverschiebung, das heißt eine Vermögensminderung auf der Seite des Zuwendenden und eine Vermögensmehrung auf der Seite des Bedachten (vgl. BFH-Urteile vom 29.06.2016 – II R 41/14, BFHE 254, 64, BStBl II 2016, 865, Rz 9; vom 30.08.2017 – II R 46/15, BFHE 259, 370, BStBl II 2019, 38, Rz 29).

bb) In der Rechtsprechung des BFH ist geklärt, dass Zuwendungsgegenstand der Erbschaft- und Schenkungsteuer grundsätzlich auch Ansprüche aus einer (Kapital-)Lebensversicherung sein können (vgl. BFH-Urteile vom 30.06.1999 – II R 70/97, BFHE 189, 543, BStBl II 1999, 742, unter II.1.; vom 27.08.2003 – II R 58/01, BFHE 203, 279, BStBl II 2003, 921, unter II.1.a; vom 07.10.2009 – II R 27/07, BFH/NV 2010, 891, unter II.1.b). Insbesondere das –mit Zustimmung des Versicherers erfolgende– unentgeltliche Einrücken in die Rechtsstellung des bisherigen Versicherungsnehmers kann den Steuertatbestand verwirklichen (BFH-Urteil vom 07.10.2009 – II R 27/07, BFH/NV 2010, 891, unter II.1.b; vgl. auch Götz in Wilms/Jochum, ErbStG/BewG/GrEStG, § 7 ErbStG Rz 91, Stand 04/2023). In diesem Fall entsteht die Steuer –anders als bei der bloßen Verschaffung eines unwiderruflichen Bezugsrechts (hierzu BFH-Urteile vom 11.07.1952 – III 112/51 S, BFHE 56, 622, BStBl III 1952, 240, unter II.; vom 30.06.1999 – II R 70/97, BFHE 189, 543, BStBl II 1999, 742, unter II.1.; s.a. Götz in Wilms/Jochum, ErbStG/BewG/GrEStG, § 7 ErbStG Rz 91, Stand 04/2023)– nach § 9 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG nicht erst mit Auszahlung der Versicherungssumme, sondern bereits mit Einräumung der entsprechenden vertraglichen Position gegenüber dem Versicherer (vgl. BFH-Urteil vom 07.10.2009 – II R 27/07, BFH/NV 2010, 891, unter II.1.b; Götz in Wilms/Jochum, ErbStG/BewG/GrEStG, § 7 ErbStG Rz 91, Stand 04/2023).

cc) Die Bemessungsgrundlage für die unentgeltlich zugewandten Ansprüche aus der (Kapital-)Lebensversicherung richtet sich nach § 12 Abs. 1 ErbStG i.V.m. § 12 Abs. 4 BewG. Danach sind noch nicht fällige Ansprüche aus Lebens-, Kapital- oder Rentenversicherungen mit dem Rückkaufswert zu bewerten.

b) Nach diesen Grundsätzen ist im Streitfall die Schenkungsteuer gemäß § 7 Abs. 1 Nr. 1, § 9 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG mit der unentgeltlichen Übertragung des Kapitallebensversicherungsvertrags von M auf den Kläger am 11.10.2017 entstanden.

aa) Die Übertragung der Ansprüche aus dem Kapitallebensversicherungsvertrag erfolgte mit der Vereinbarung vom 11.10.2017, der der Versicherer am selben Tag zugestimmt hat. Der Kläger hat zu diesem Zeitpunkt alle Ansprüche aus dem Lebensversicherungsvertrag erworben und ist damit in die Rechtsstellung der Versicherungsnehmerin –M– eingerückt. Er hat damit ein umfassendes Dispositionsrecht über die Versicherung erworben. Dies erfüllt die objektiven und subjektiven Voraussetzungen einer Schenkung nach § 7 Abs. 1 Nr. 1, § 9 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG.

bb) Der Erwerb der Ansprüche aus dem Kapitallebensversicherungsvertrag wurde dem Kläger auch aus dem Vermögen der M zugewandt. Die Ansprüche entstanden aufgrund des Abschlusses des Kapitallebensversicherungsvertrags durch M und deren einmaliger Beitragszahlung in Höhe von 2.500.000 €. Wie das FG zutreffend ausgeführt hat, wurde M als ursprüngliche Versicherungsnehmerin dadurch entreichert, dass sie ihre Stellung als Versicherungsnehmerin und damit sämtliche Ansprüche aus der Versicherung auf den Kläger übertragen hat. Der Kläger wurde durch die Übernahme der Stellung als Versicherungsnehmer mit umfassendem Dispositionsrecht entsprechend bereichert.

cc) Auf die Fälligkeit der unentgeltlich erworbenen Ansprüche kommt es nicht an. Die Fälligkeit ist nur für die Bestimmung der Bemessungsgrundlage nach § 12 Abs. 1 ErbStG i.V.m. § 12 Abs. 4 BewG maßgeblich, die mit dem Rückkaufswert anzusetzen ist. Bei § 12 Abs. 4 Satz 1 BewG handelt es sich um eine „reine Bewertungsvorschrift“ (Loose in Stenger/Loose, Bewertungsrecht, § 12 BewG Rz 172; vgl. dazu auch Götz in Wilms/Jochum, ErbStG/BewG/GrEStG, § 12 BewG Rz 2, Stand 07/2024). Darin erschöpft sich ihr Gehalt. Aus Bewertungsfragen lassen sich keine Rückschlüsse auf die Voraussetzungen der Schenkungsteuerbarkeit ziehen.

c) Der Einwand des Klägers, eine Schenkung im Sinne des § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG liege bereits dem Grunde nach nicht vor, weil lediglich die aufschiebend bedingten Ansprüche gegen den Versicherer auf Leistungen im Erlebens- und im Todesfall übertragen worden seien und wegen des Nießbrauchs der M nicht auch der Anspruch auf die Leistung auf den Rückkaufswert der Versicherung im Kündigungsfall, greift nicht durch.

aa) Der Kläger lässt außer Betracht, dass ihm aufgrund der Übertragung der Kapitallebensversicherung als Versicherungsnehmer –anders als bei einem bloßen Bezugsrecht im Todesfall– ein umfassendes Dispositionsrecht über den Versicherungsvertrag zustand. Nach der Rechtsprechung des BFH führt bereits dies zum Zeitpunkt des Eintritts in den Versicherungsvertrag zu einer Bereicherung im Sinne des § 7 Abs. 1 Nr. 1, § 9 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG (vgl. BFH-Urteil vom 07.10.2009 – II R 27/07, BFH/NV 2010, 891, unter II.1.b [Rz 12]).

bb) Selbst wenn man der Ansicht des Klägers folgen würde, dass der Versicherungsvertrag in einzelne Ansprüche –Auszahlung der Versicherung im Erlebens- und Todesfall und der Rückkaufsleistung bei Kündigung– aufzuteilen wäre, würde dies zu keiner anderen rechtlichen Beurteilung in Bezug auf die Entstehung der Schenkungsteuer führen.

(1) Bei dem Anspruch auf die Erlebensfallleistung handelt es sich um einen unbedingten Anspruch. Zwar ist dieser zivilrechtlich betagt, da er bereits entstanden, aber seine Fälligkeit bis zum Eintritt des Datums des Erlebensfalles hinausgeschoben ist. Dies führt steuerrechtlich aber nicht dazu, dass es sich um einen bedingten Anspruch handelt, bei dem die Schenkungsteuer erst mit dem Eintritt der Bedingung entsteht. Aus der bewertungsrechtlichen Behandlung noch nicht fälliger Ansprüche aus Lebens- und Kapitalversicherungen nach § 12 Abs. 4 BewG folgt, dass die Schenkungsteuer für solche Ansprüche, die zu einem bestimmten (feststehenden) Zeitpunkt fällig werden, bereits im Zeitpunkt der Übertragung des Anspruchs entsteht (vgl. BFH-Urteil vom 07.10.2009 – II R 27/07, BFH/NV 2010, 891, unter II.1.a. [Rz 10]). In diesen Fällen ist eine Bereicherung bereits im Zeitpunkt des Erwerbs eingetreten, dessen Wert nach § 12 Abs. 4 BewG zu ermitteln ist.

(2) Auch das Kündigungsrecht der M in Bezug auf den Kapitallebensversicherungsvertrag führt nicht dazu, dass der Anspruch auf die Erlebensfallleistung als aufschiebend bedingt anzusehen ist. Die Kündigung steht in ihrer Wirkung allenfalls einer auflösenden Bedingung gleich, da sie nicht zur Rückabwicklung des Vertrags ex tunc, sondern dazu führt, dass der Rückkaufswert ausgezahlt wird. Die auflösende Bedingung bleibt schenkungsteuerrechtlich und bewertungsrechtlich (vgl. § 5 Abs. 1 BewG) bis zum Eintritt der Bedingung unbeachtlich (vgl. BFH-Urteil vom 18.03.1987 – II R 133/84, BFH/NV 1988, 489, [Rz 16]).

(3) Ob es sich bei dem Anspruch auf die Versicherungsleistung im Falle des Todes des Klägers um einen aufschiebend bedingten Anspruch handelt, da der Zeitpunkt des Eintritts des zur Fälligkeit führenden Ereignisses (Tod des Klägers) unbestimmt ist, ist unerheblich. Denn ausreichend für die Entstehung der Schenkungsteuer ist, dass der Kläger als neuer Versicherungsnehmer –anders als bei einem bloßen Bezugsrecht im Todesfall– ein umfassendes Dispositionsrecht über diesen Anspruch erhalten hat (vgl. BFH-Urteil vom 07.10.2009 – II R 27/07, BFH/NV 2010, 891, unter II.1.b [Rz 13]).

(4) Dies gilt auch für den Anspruch des Klägers auf den Rückkaufswert im Falle der Kündigung durch M. Dem Kläger stand als Versicherungsnehmer dieser Anspruch zu. Er hatte eine eigene Dispositionsbefugnis über diesen Anspruch. Eine andere rechtliche Beurteilung ergibt sich nicht daraus, dass für M ein Nießbrauchsrecht an dem Rückkaufsanspruch bestellt wurde. Dieser Umstand betrifft nicht die Frage, ob überhaupt ein schenkungsteuerbarer Vorgang gegeben ist. Das Nießbrauchsrecht, das M an der Rückkaufsleistung –im Kündigungsfall– vorbehalten wurde, betrifft allenfalls eine Belastung des zugewandten Rechts, das bei der Bemessung der Schenkungsteuer nach § 10 Abs. 1 Satz 1 ErbStG steuermindernd zu berücksichtigen ist (s. hierzu unter II.2.).

cc) Der Kläger hat danach durch die Übertragung des Versicherungsvertrags einen unbedingten Anspruch auf die Versicherungsleistung im Erlebensfall erworben und ist dadurch bereits im Zeitpunkt des Eintritts in den Versicherungsvertrag am 11.10.2017 bereichert.

2. Das FG ist zu Unrecht davon ausgegangen, dass der von M vorbehaltene Nießbrauch an der Rückkaufsleistung als unbedingte Last vom Wert der Schenkung abziehbar ist.

a) Grundsätzlich ist bei der Ermittlung des steuerpflichtigen Erwerbs gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 2 i.V.m. § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG ein Nießbrauch in Abzug zu bringen, da der Steuerpflichtige nur insoweit bereichert ist (§ 10 Abs. 1 Satz 1 ErbStG). Die Belastung mit einem Nießbrauch mindert die Bereicherung des Bedachten, wenn ein gesetzliches Abzugsverbot nicht entgegensteht (vgl. BFH-Urteile vom 12.04.1989 – II R 37/87, BFHE 156, 244, BStBl II 1989, 524, unter 3.b; vom 17.10.2001 – II R 72/99, BFHE 196, 296, BStBl II 2002, 25, unter II.2.; vom 06.05.2020 – II R 12/19, BFH/NV 2020, 1260, Rz 11, und vom 06.05.2020 – II R 11/19, BFHE 269, 424, BStBl II 2020, 746, Rz 11). Ob der Nießbrauch an einer Sache (§ 1030 BGB) oder, wie im Streitfall, an einem Recht, dem Anspruch auf den Rückkaufswert aus der Lebensversicherung, erfolgt, ist ohne Bedeutung (vgl. BFH-Urteil vom 20.11.2024 – II R 38/22, BFHE 288, 20, BStBl II 2025, 546). Gegenstand eines Nießbrauchs an einem Recht kann jedes übertragbare und unmittelbar oder mittelbar nutzungsfähige Recht sein (§ 1068 Abs. 1 und 2, § 1069 Abs. 2 BGB), wie zum Beispiel eine Forderung (§§ 1074 ff. BGB). Auch an einem künftigen Recht kann ein Nießbrauch bestellt werden; er entsteht allerdings erst mit Entstehung des Rechts (vgl. Grüneberg/Herrler, Bürgerliches Gesetzbuch, 85. Aufl., § 1068 Rz 1; Oberlandesgericht Köln, Urteil vom 18.02.1987 – 13 U 170/86, Neue Juristische Wochenschrift-Rechtsprechungs-Report Zivilrecht 1988, 239).

b) Gemäß § 12 Abs. 1 ErbStG i.V.m. § 6 Abs. 1 BewG werden Lasten, deren Entstehung vom Eintritt einer aufschiebenden Bedingung abhängt, bei der Ermittlung des steuerpflichtigen Erwerbs nicht berücksichtigt. Erst wenn die Bedingung eintritt, ist eine Schenkungsteuerfestsetzung auf Antrag nach dem tatsächlichen Wert des Erwerbs zu berichtigen (§ 6 Abs. 2 i.V.m. § 5 Abs. 2 Satz 1 BewG). Damit untersagt § 6 Abs. 1 BewG den Abzug von Verpflichtungen, die am Bewertungsstichtag zivilrechtlich (noch) nicht entstanden sind (vgl. BFH-Urteile vom 29.07.1998 – II R 84/96, BFH/NV 1999, 293, unter II.1.b; vom 06.05.2020 – II R 11/19, BFHE 269, 424, BStBl II 2020, 746, Rz 13, und vom 06.05.2020 – II R 12/19, BFH/NV 2020, 1260, Rz 13).

c) Nach diesen Grundsätzen ist das FG zu Unrecht davon ausgegangen, dass der für den Fall des Rückkaufs zugunsten der M vereinbarte Nießbrauch an dem auszuzahlenden Rückkaufswert bei der Festsetzung der Schenkungsteuer steuermindernd zu berücksichtigen ist.

aa) Das FG hat nicht beachtet, dass der Nießbrauch an einem Recht erst entsteht, wenn das Recht selbst entstanden ist (vgl. Grüneberg/Herrler, Bürgerliches Gesetzbuch, 85. Aufl., § 1068 Rz 1; oben unter II.2.a, m.w.N.). Insoweit beruht die tatrichterliche Würdigung des FG auf unzutreffenden Rechtsgrundsätzen, so dass der BFH an diese nicht nach § 118 Abs. 2 FGO gebunden ist (vgl. etwa BFH-Urteil vom 23.09.2020 – XI R 1/19, BFHE 271, 1, BStBl II 2021, 341, Rz 55).

bb) Der Nießbrauch an der Rückkaufsleistung der Kapitallebensversicherung konnte erst in dem Zeitpunkt entstehen, in dem der Anspruch auf Auszahlung des Rückkaufswerts begründet wird. Dies setzte nach den vertraglichen Bestimmungen die Kündigung des Versicherungsvertrags entweder durch den Kläger oder durch M voraus. Diese war zum Zeitpunkt der Schenkung am 11.10.2017 noch nicht erfolgt, so dass der Anspruch auf die Rückkaufsleistung und somit auch der Nießbrauch zugunsten der M noch nicht entstanden war.

d) Die Sache ist spruchreif und die Klage abzuweisen (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 FGO).

III.

Die Anschlussrevision des Klägers ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 FGO). Zwar wurde das FG-Urteil aufgehoben, jedoch die Klage vollumfänglich abgewiesen. Damit haben auch die Hilfsanträge keinen Erfolg.

IV.

Die Kostenentscheidung, nach der die Kosten der Revision, der Anschlussrevision und des erstinstanzlichen Verfahrens von dem Kläger zu tragen sind, beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Quelle: Bundesfinanzhof

BFH: Rechtsanwaltskosten im Zusammenhang mit einer Erbauseinandersetzung als abziehbare Nachlassverbindlichkeiten

Posted on 21. Mai 202622. Mai 2026 by Franz Anwey

Können Rechtsberatungskosten noch im Zusammenhang mit der Erbauseinandersetzung stehen und somit als Nachlassverbindlichkeiten abzugsfähig sein, wenn bereits der Zustand der Nachlassverwaltung eingetreten ist? Zu dieser Frage hat der BFH Stellung genommen (Az. II R 10/23).

BFH, Urteil II R 10/23 vom 11.03.2026

Leitsatz

Entstehen Kosten der Rechtsberatung und -vertretung in unmittelbarem Zusammenhang mit einer Teilungsversteigerung zur Auseinandersetzung einer Erbengemeinschaft, sind diese als Kosten der Nachlassverteilung gemäß § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 1 des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes abziehbar. Dies gilt auch dann, wenn die Erbengemeinschaft bereits vor dem Auseinandersetzungsverlangen eines der Miterben zur Verwaltung des nachlasszugehörigen Vermögens übergegangen war.

Tenor

Die Revision des Beklagten gegen das Urteil des Finanzgerichts Köln vom 09.02.2023 – 7 K 1362/21 wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Beklagte zu tragen.

Gründe

Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) ist zusammen mit seinem Bruder (B) Miterbe nach seinem am …2010 verstorbenen Vater (V). Zum Nachlass gehörten unter anderem in- und ausländische Wertpapierdepots sowie Mietwohngrundstücke in X.

Der Beklagte und Revisionskläger (Finanzamt –FA–) schätzte zunächst mit Bescheid vom 18.10.2011 unter dem Vorbehalt der Nachprüfung die Besteuerungsgrundlagen und setzte Erbschaftsteuer in Höhe von 526.642 € gegenüber dem Kläger fest. Nachdem weiteres ausländisches Kapitalvermögen des V bekannt geworden war, erließ das FA am 16.09.2019 einen nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 der Abgabenordnung geänderten Bescheid, mit dem es die Erbschaftsteuer gegenüber dem Kläger auf 800.356 € heraufsetzte.

Auf den hiergegen eingelegten Einspruch des Klägers setzte das FA die festgesetzte Erbschaftsteuer mit Bescheid vom 27.05.2020 auf 791.521 € herab, nachdem der Kläger eine Vermögensaufstellung über den Wert des ausländischen Kapitalvermögens vorgelegt hatte. Mit weiterem Änderungsbescheid vom 09.05.2021 berücksichtigte das FA Nachlassregelungskosten in Höhe von 86.474 € und reduzierte die Erbschaftsteuer weiter auf 771.324 €.

Im Verlauf des Einspruchsverfahrens machte der Kläger zusätzlich den Abzug von Rechtsanwaltskosten als Nachlassverbindlichkeiten geltend, die ihm infolge mehrerer Rechtsstreitigkeiten in den Jahren 2012 bis 2018 im Rahmen der Erbauseinandersetzung mit seinem Bruder entstanden waren. Gegenstand der Streitigkeiten waren unter anderem Teilungsversteigerungsverfahren zur Auflösung der Erbengemeinschaft hinsichtlich der Mietwohngrundstücke in X sowie die Aufteilung der für diese Immobilien geführten Mietkonten. Für die Beratung und Begleitung während der Erbauseinandersetzung beauftragte der Kläger eine Rechtsanwaltskanzlei, mit der er mehrere Vergütungsvereinbarungen abschloss.

Hieraus machte der Kläger Nachlassverbindlichkeiten in Höhe von insgesamt 104.156,19 € geltend, die sich aus den folgenden Einzelbeträgen zusammensetzten:

4.242,35 €	Honorarrechnung vom 29.03.2016 betreffend Mietkonten
23.800,00 €	Honorarrechnung vom 24.05.2018 betreffend Zwangsversteigerung
47.600,00 €	Honorarrechnung vom 25.05.2018 betreffend Zwangsversteigerung
23.800,00 €	Honorarrechnung vom 24.05.2018 betreffend Zwangsversteigerung)
4.713,84 €	Pfändungs- und Überweisungsbeschluss Landgericht X betreffend Mietkonten

Den Abzug der geltend gemachten Kosten als Nachlassverbindlichkeiten lehnte das FA ab und wies den Einspruch des Klägers mit Einspruchsentscheidung vom 31.05.2021 als unbegründet zurück.

Die hiergegen erhobene Klage war teilweise erfolgreich. Das Finanzgericht (FG) erkannte mit Urteil vom 09.02.2023 – 7 K 1362/21 die von dem Kläger getragenen Rechtsanwaltskosten im Zusammenhang mit der Erbauseinandersetzung und den Verfahren zur Teilungsversteigerung in Höhe von insgesamt 95.200 € als abzugsfähige Nachlassverteilungskosten an. Die Kosten der Rechtsvertretung im Zusammenhang mit der Aufteilung der Mietkonten in Höhe von insgesamt 8.956,19 € behandelte das FG als nicht abzugsfähige Nachlassregelungskosten. Die Gründe des FG-Urteils sind in Entscheidungen der Finanzgerichte 2023, 1140 veröffentlicht.

Mit der gegen das FG-Urteil erhobenen Revision rügt das FA die Verletzung materiellen Rechts. Es ist der Auffassung, dass die im Zusammenhang mit der Erbauseinandersetzung und den Teilungsversteigerungsverfahren vom Kläger getragenen Rechtsanwaltskosten nicht zum Abzug zuzulassen seien.

Die Entscheidung des FG habe zur Folge, dass jederzeit abzugsfähige Nachlassregelungskosten zur Auseinandersetzung einer Erbengemeinschaft, also im Extremfall auch Jahrzehnte später, entstehen könnten. In einem solchen Fall sei das Erfordernis der (zeitlichen) Unmittelbarkeit im Sinne des § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 1 des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes in der im Streitjahr geltenden Fassung (ErbStG) nicht mehr erfüllt. Außerdem fehle es an einem sachlichen Zusammenhang mit dem Erbfall. Die Erbengemeinschaft aufzulösen sei keine zwingende Voraussetzung, um den Erwerb in Besitz zu nehmen und ihn zu nutzen. Der Kläger sei in Erbengemeinschaft mit seinem Bruder als Eigentümer der Mietwohngrundstücke im Grundbuch eingetragen worden, so dass er den Nachlass „erlangt“ habe. Mit dem individuellen Entschluss, diese Grundstücks(erben)gemeinschaft aufzulösen, sei eine neue Kausalkette in Gang gesetzt worden, die nicht notwendig gewesen sei, um die durch den Erwerb erlangte Bereicherung zu nutzen.

Soweit das FG ausgeführt habe, dass der sachliche Zusammenhang mit dem Erwerb ende, sobald Gewissheit über Umfang und Zusammensetzung des Nachlasses herrsche und die Erben den Nachlass in Besitz genommen hätten, hätte es ausgehend von dieser Prämisse zu einer anderen Entscheidung kommen müssen. Wenn nämlich kein sachlicher Zusammenhang mehr mit dem Erwerb bestehe, könne anschließend bei der Verteilung des Nachlasses kein neuer sachlicher Zusammenhang mit dem Erwerb entstehen, sondern es liege eine sachliche und auch zeitliche Zäsur vor.

Das FA beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Der Kläger beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Das FA gehe zu Unrecht davon aus, dass die Erbengemeinschaft ursprünglich zur Verwaltung des nachlasszugehörigen Vermögens übergegangen sei, weil der Streit zwischen den Brüdern erst später begonnen habe. Der Kläger und B seien bereits seit dem Tod des Vaters im Jahr 2010 zerstritten. Hieraus resultierten die den streitigen Aufwendungen zugrunde liegenden Rechtsstreitigkeiten.

Ebenfalls unzutreffend sei die Auffassung des FA, dass Erbengemeinschaften nicht stets auf Auseinandersetzung angelegt seien. Auch überzeuge der Vergleich der Erbengemeinschaft mit einer Grundstücksgemeinschaft nicht. Anders als Gemeinschaften, die wie eine Personengesellschaft durch vertraglichen Zusammenschluss der Gesellschafter zustande kämen (§ 705 des Bürgerlichen Gesetzbuchs –BGB–), entstehe eine Erbengemeinschaft unabhängig vom Willen der Miterben, ohne ihr Zutun und oft auch ohne ihre Kenntnis. Sie sei eine Zwangs- und Zufallsgemeinschaft.

Entgegen der Auffassung des FA bestehe vorliegend ein sachlicher und zeitlicher Zusammenhang zwischen den Kosten und dem Erwerb von Todes wegen. Die Erbengemeinschaft befinde sich seit dem Jahr 2012 in gerichtlicher Auseinandersetzung, nachdem außergerichtliche Einigungsversuche erfolglos verlaufen seien. Damit sei die Auseinandersetzung der Erbengemeinschaft weniger als zwei Jahre nach dem Erbfall gerichtlich anhängig gemacht worden, so dass ein enger zeitlicher Zusammenhang zum Erbfall bestanden habe. Eine Erbauseinandersetzung könne sich –wie der Streitfall zeige– über einen langen Zeitraum hinziehen. Zu welchem Zeitpunkt die hierfür entstandenen Kosten abgerechnet würden, sei unerheblich.

II.

Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung –FGO–).

Das FG hat zu Recht entschieden, dass die von dem Kläger geltend gemachten Rechtsanwaltskosten zu den gemäß § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 1 ErbStG abzugsfähigen Nachlassverteilungskosten gehören.

1. Nach § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 1 ErbStG sind, soweit sich nicht aus den Absätzen 6 bis 9 etwas anderes ergibt, als Nachlassverbindlichkeiten die Kosten abzugsfähig, die dem Erwerber unmittelbar im Zusammenhang mit der Abwicklung, Regelung oder Verteilung des Nachlasses oder mit der Erlangung des Erwerbs entstehen.

Zu den Kosten für die „Verteilung des Nachlasses“ gehören insbesondere die Aufwendungen für die Auseinandersetzung einer Erbengemeinschaft gemäß § 2042 BGB. Denn auch die Auseinandersetzung einer Erbengemeinschaft entspricht einer ordnungsgemäßen Abwicklung und Regelung des Nachlasses, soweit ihr nicht letztwillige Verfügungen des Erblassers nach § 2044 BGB oder die in §§ 2043, 2045 BGB geregelten Gründe vorübergehend entgegenstehen. Die Erbengemeinschaft ist nicht auf Dauer angelegt, sondern eine Liquidationsgemeinschaft, die der Abwicklung und Aufteilung des Nachlasses dient und deren Auflösung nach § 2042 Abs. 1 BGB jeder Miterbe betreiben kann (vgl. Urteil des Bundesgerichtshofs –BGH– vom 11.09.2002 – XII ZR 187/00, Neue Juristische Wochenschrift –NJW– 2002, 3389; BGH-Beschluss vom 17.10.2006 – VIII ZB 94/05, NJW 2006, 3715).

2. Unter dem Begriff der Auseinandersetzung einer Erbengemeinschaft ist die Verteilung der Nachlassgegenstände unter den Miterben nach der gemäß § 2046 Abs. 1 BGB vorrangigen Tilgung der Nachlassverbindlichkeiten zu verstehen. Durch diese Verteilung wird das Alleineigentum eines jeden Miterben an den ihm bei der Verteilung zugewiesenen Vermögensgegenständen des Nachlasses begründet und die nach dem Erbfall entstandene Gemeinschaft zur gesamten Hand (§ 2032 Abs. 1 BGB) aufgehoben. Umfasst sind sowohl die mit der Erbauseinandersetzung verbundenen schuldrechtlichen Vereinbarungen als auch deren dinglicher Vollzug (Urteile des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 09.12.2009 – II R 37/08, BFHE 228, 172, BStBl II 2010, 489, und vom 21.08.2024 – II R 43/22, BFHE 285, 291, BStBl II 2025, 527).

3. Zu den nach § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 1 ErbStG als Nachlassverbindlichkeiten zu berücksichtigenden Kosten der Erbauseinandersetzung zählen unter anderem die Aufwendungen für die anwaltliche Beratung sowie gerichtliche und außergerichtliche Vertretung der Miterben bei der Erbauseinandersetzung und die bei einem Rechtsstreit der Miterben über die Auseinandersetzung angefallenen Rechtsanwalts- und Gerichtskosten (BFH-Urteil vom 09.12.2009 – II R 37/08, BFHE 228, 172, BStBl II 2010, 489, [Rz 12]).

Für die Abzugsfähigkeit spielt es keine Rolle, ob die Erbengemeinschaft aufgrund gesetzlicher Erbfolge oder der Einsetzung mehrerer Erben durch den Erblasser entstanden ist und ob der Erblasser nach § 2048 BGB Teilungsanordnungen verfügt hat oder die Erbauseinandersetzung auf einer Vereinbarung oder dem Ergebnis eines Rechtsstreits der Miterben beruht. Für eine Unterscheidung dieser Fallgruppen bietet § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 1 ErbStG keine Grundlage. Diese Vorschrift macht die Abziehbarkeit der Kosten nur davon abhängig, dass sie dem Erwerber unmittelbar im Zusammenhang mit der Abwicklung, Regelung oder Verteilung des Nachlasses entstehen (vgl. BFH-Urteil vom 21.08.2024 – II R 43/22, BFHE 285, 291, BStBl II 2025, 527, Rz 29, m.w.N.).

4. Von den Kosten, die unmittelbar mit der Verteilung des Nachlasses entstehen, sind die Kosten der Regelung des Nachlasses abzugrenzen.

a) Das Tatbestandsmerkmal der Nachlassregelungskosten umfasst die Kosten der tatsächlichen und rechtlichen Feststellung des Nachlasses einschließlich der Kosten, die aufgewendet werden müssen, um die Erben in den Besitz der ihnen aus der Erbschaft zukommenden Güter zu setzen. Die Kosten müssen in einem engen zeitlichen und sachlichen Zusammenhang mit dem Erwerb von Todes wegen stehen und dürfen nicht erst durch die spätere Verwaltung des Nachlasses (§ 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 3 ErbStG) anfallen (BFH-Urteil vom 06.11.2019 – II R 29/16, BFHE 267, 433, BStBl II 2020, 505). Zu den Nachlassregelungskosten können danach auch Kosten zählen, die dem Erben durch die gerichtliche Geltendmachung von (vermeintlichen) zum Nachlass gehörenden Ansprüchen des Erblassers entstehen (BFH-Urteil vom 14.10.2020 – II R 30/19, BFHE 272, 93, BStBl II 2022, 216).

Herrscht hingegen Gewissheit über Umfang und Zusammensetzung des Nachlasses und hat der Erbe die Nachlassgegenstände in Besitz genommen, endet der sachliche Zusammenhang mit dem Erwerb. Kosten, die dem Erben in der Folgezeit zum Zwecke der Erhaltung, Mehrung, Nutzung oder Verwertung des Nachlassvermögens entstehen, sind keine Nachlassverbindlichkeiten im Sinne des § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 1 ErbStG mehr, sondern nach § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 3 ErbStG nicht abzugsfähige Nachlassverwaltungskosten (vgl. BFH-Urteil vom 06.11.2019 – II R 29/16, BFHE 267, 433, BStBl II 2020, 505).

b) Die in der Inbesitznahme des Nachlasses liegende zeitliche Zäsur zwischen abzugsfähigen Erwerbserlangungs- und Nachlassregelungskosten einerseits und nicht abzugsfähigen Nachlassverwaltungskosten andererseits beinhaltet jedoch keinen für alle Nachlassverbindlichkeiten im Sinne des § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 1 ErbStG gleich zu definierenden, einheitlichen Zeitpunkt. Nach einer Inbesitznahme und Verwaltung des Nachlasses durch eine Erbengemeinschaft beginnt mit dem (späteren) Verlangen eines Miterben, die Erbengemeinschaft auseinanderzusetzen, die Phase der Erbauseinandersetzung, in deren Rahmen weitere nach § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 1 ErbStG zu berücksichtigende Kosten im unmittelbaren Zusammenhang mit der Verteilung des Nachlasses auf die Miterben anfallen können.

5. Nach diesen Grundsätzen hat das FG zu Recht angenommen, dass die von dem Kläger geltend gemachten Rechtsanwaltskosten als Kosten der Verteilung des Nachlasses im Sinne des § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 1 ErbStG zu qualifizieren sind.

a) Nach den Feststellungen des FG befand sich die Erbengemeinschaft in den Jahren 2016 und 2018 in der Phase der Erbauseinandersetzung, nachdem einer der Miterben die Auseinandersetzung verlangt und Anträge auf Teilungsversteigerung der im Nachlass befindlichen Grundstücke gestellt hatte. Die daraus resultierenden und von dem Kläger persönlich getragenen Kosten der Rechtsberatung und -vertretung standen in unmittelbarem Zusammenhang mit der anwaltlichen Beratung während der Erbauseinandersetzung sowie den zivilgerichtlichen Teilungsversteigerungsverfahren für die Mietwohngrundstücke in X. Sie dienten dazu, den Nachlass der Erbengemeinschaft zwischen dem Kläger und B als Miterben aufzuteilen und stellen daher, wie vom FG angenommen, abzugsfähige Kosten der Nachlassverteilung im Sinne des § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 1 ErbStG dar.

b) Entgegen der Auffassung des FA ist der sachliche Zusammenhang der geltend gemachten Kosten mit dem Erbfall nicht dadurch entfallen, dass die Auseinandersetzung der Erbengemeinschaft auf der Antragstellung und damit dem Willensentschluss eines der Miterben beruht. Dass nur die unmittelbar mit der Erfüllung des Erblasserwillens zusammenhängenden und daher nicht auf einem eigenen Willensentschluss des oder der Erben beruhenden Kosten nach § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 1 ErbStG abzugsfähig sein sollen, lässt sich der Vorschrift nicht entnehmen (BFH-Urteil vom 09.12.2009 – II R 37/08, BFHE 228, 172, BStBl II 2010, 489). Es ist für Nachlassabwicklungs-, Nachlassregelungs- und Nachlassverteilungskosten vielmehr typisch, dass der Erbe selbst die Kosten ausgelöst hat (vgl. BFH-Urteil vom 21.08.2024 – II R 43/22, BFHE 285, 291, BStBl II 2025, 527). Das FG hat es daher zu Recht als unbeachtlich angesehen, dass die Einleitung und Durchführung der Teilungsversteigerungsverfahren nicht auf dem Willen des Erblassers V beruhten. Der Kläger und B haben von dem in § 2042 Abs. 2 i.V.m. § 749 Abs. 2, 3 und §§ 750 bis 758 BGB gesetzlich vorgesehen Verfahren in zulässiger Weise Gebrauch gemacht. Ob die Auflösung der Erbengemeinschaft notwendig war, um die durch den Erwerb von Todes wegen erlangte Bereicherung zu nutzen, und gegebenenfalls eine kostengünstigere Lösung als die Erbauseinandersetzung möglich gewesen wäre, ist entgegen der Auffassung des FA ohne Bedeutung.

c) Dem Abzug der geltend gemachten Rechtsanwaltskosten als Nachlassverteilungskosten im Sinne des § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 1 ErbStG steht, wie das FG zu Recht entschieden hat, ebenfalls nicht entgegen, dass der Kläger und B nach dem Tod des V die streitgegenständlichen Immobilienobjekte als Miterben in Besitz genommen und zunächst weitervermietet haben. Denn der Umstand, dass die Miterben zunächst in die Phase der Nachlassverwaltung eingetreten sind, indem sie durch die Weitervermietung die laufenden Früchte aus dem geerbten Vermögen während des Bestehens der Erbengemeinschaft gezogen haben, schließt es nicht aus, dass sich hieran aufgrund des (späteren) Verlangens eines Miterben, die Erbengemeinschaft aufzuheben, die Phase der Nachlassverteilung zeitlich anschließt. Erst durch die Auseinandersetzung der Erbengemeinschaft, die nach § 2042 Abs. 1 BGB von jedem der Miterben jederzeit –und damit auch noch aus dem Zustand der Nachlassverwaltung heraus– verlangt werden kann, erfolgt die Verteilung des Nachlasses unter den Miterben im Sinne des § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 1 ErbStG und wird das Alleineigentum eines jeden Miterben an den ihm bei der Verteilung zugewiesenen Nachlassgegenständen begründet. Kosten aufgrund von Rechtsstreitigkeiten, die –wie hier– nicht mehr im Zusammenhang mit der Nachlassverwaltung stehen, sondern die Erbauseinandersetzung und Teilung des Nachlasses betreffen, sind deshalb folgerichtig als nach § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 1 ErbStG abzugsfähige Kosten der Verteilung des Nachlasses zu qualifizieren.

6. Die Vorentscheidung entspricht den vorgenannten Grundsätzen. Die dagegen erhobene Revision des FA war daher zurückzuweisen. Da die Höhe der von dem Kläger getragenen Rechtsanwaltskosten zwischen den Beteiligten unstreitig ist, sieht der Senat insoweit von weiteren Ausführungen ab.

7. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.

Quelle: Bundesfinanzhof

Neuer Anlauf für Steuerberatergesetz

Posted on 20. Mai 202620. Mai 2026 by Franz Anwey

Die Koalitionsfraktionen haben einen neuen Anlauf für den Entwurf eines Neunten Gesetzes zur Änderung von Vorschriften im Steuerberatungsrecht sowie im Steuerrecht (BT-Drs. 21/6002) unternommen. Der neue Gesetzentwurf – ohne die Entlastungsprämie – wird am 21.05.2026 in erster Lesung behandelt.

Deutscher Bundestag, Mitteilung vom 20.05.2026

Die Koalitionsfraktionen haben einen neuen Anlauf für den Entwurf eines Neunten Gesetzes zur Änderung von Vorschriften im Steuerberatungsrecht sowie im Steuerrecht (21/6002) unternommen. Dieser gleicht laut Koalition dem Gesetzentwurf der Bundesregierung (21/4550), den der Bundestag am 24. April beschlossen hatte, der aber am 13. Mai im Bundesrat gestoppt wurde.

Allerdings umfasst der nun eingebrachte Gesetzentwurf nicht mehr die ursprünglich vorgesehen steuerfreie Entlastungsprämie in Höhe von 1.000 Euro, die Arbeitgeber ihren Beschäftigten bezahlen können. Der neue Gesetzentwurf wird am Donnerstag in erster Lesung behandelt.

Link zum Bericht über die Entscheidung des Bundesrats: https://www.das-parlament.de/wirtschaft/finanzen/die-1000-euro-entlastungspraemie-ist-vom-tisch

Quelle: Deutscher Bundestag, hib-Nr. 415/2026

Private Veräußerungsgeschäfte: Grundstücksübertragung unter Anrechnung auf eine zukünftige Zugewinnausgleichsforderung als Anschaffung

Posted on 20. Mai 202620. Mai 2026 by Franz Anwey

Das FG Niedersachsen hat entschieden, dass eine Anschaffung i. S. d. § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG auch dann vorliegt, wenn es im laufenden Scheidungsverfahren und gleichzeitigem gerichtlichen Verfahren über einen vorzeitigen Zugewinnausgleich zu Übertragungen von Grundstücken unter Anrechnung auf die zukünftige Zugewinnausgleichforderung kommt und die Ehegatten in der Folgezeit das Scheidungsverfahren nicht weiterbetreiben mit der Folge, dass die Zugewinnausgleichsforderung erst nach mehreren Jahren mit dem Tod des einen Ehegatten entsteht (Az. 9 K 170/24).

FG Niedersachsen, Mitteilung vom 20.05.2026 zum Urteil 9 K 170/24 vom 16.03.2026 (nrkr – BFH-Az.: IX R 4/26)

Der 9. Senat des Niedersächsischen FG (NFG) hat mit Urteil vom 16.03.2026 (Az. 9 K 170/24) entschieden, dass eine Anschaffung i. S. d. § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG auch dann vorliegt, wenn es im laufenden Scheidungsverfahren und gleichzeitigem gerichtlichen Verfahren über einen vorzeitigen Zugewinnausgleich zu Übertragungen von Grundstücken unter Anrechnung auf die zukünftige Zugewinnausgleichsforderung kommt und die Ehegatten in der Folgezeit das Scheidungsverfahren nicht weiterbetreiben mit der Folge, dass die Zugewinnausgleichsforderung erst nach mehreren Jahren mit dem Tod des einen Ehegatten entsteht.

Im Streitfall hatte die Klägerin, die von ihrem Ehemann seit mehreren Jahren getrennt lebte, die Scheidung beantragt. Aus Sorge, dass ihr Ehemann seinen erheblichen Grundbesitz veräußert und sich ggf. ins Ausland absetzt, beantragte sie ferner beim zuständigen Amtsgericht die Durchführung eines vorzeitigen Zugewinnausgleichs nach §§ 1385, 1386 BGB. Schließlich verpflichtete sich der Ehemann im Rahmen eines gerichtlich protokollierten Teilvergleichs zur Übertragung von zwei größeren Grundstücken auf die Klägerin. In der Folgezeit kam es weder zu weiteren Vermögensauseinandersetzungen noch wurde das Scheidungsverfahren fortgeführt. Vielmehr lebten die Ehegatten weitere fast 15 Jahre getrennt voneinander bis zum Tod des Ehemannes. Die Klägerin war nicht gesetzliche Erbin und machte gegenüber ihren Kindern und dem Stiefkind eine Zugewinnausgleichsforderung nicht geltend.

Innerhalb der 10jährigen Veräußerungsfrist teilte die Klägerin die Grundstücke auf und veräußerte die Teilflächen. Sie realisierte dabei erhebliche Wertsteigerungen seit den Übertragungen. In den Einkommensteuererklärungen der Streitjahre 2000 und 2001 erklärte sie keine Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften, weil sie die Übertragungen als unentgeltlich ansah. Im Nachgang zu einer Betriebsprüfung ging das FA jedoch davon aus, dass der Tatbestand des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG erfüllt sei und setzte jeweils eine entsprechend höhere Einkommensteuer fest. Das hiergegen gerichtete Einspruchsverfahren hatte keinen Erfolg. Mit der Klage machte die Klägerin insbesondere geltend, dass es – anders als in den bisher entschiedenen Fällen – gar nicht zu einer Scheidung und einem (vorzeitigen) Zugewinnausgleich gekommen sei. Vielmehr hätte die Ehe noch viele Jahre fortbestanden. Damit sei auch eine Zugewinnausgleichsforderung bis zum Tod des Ehemanns nicht entstanden. Es handele sich daher um eine unentgeltliche Übertragung unter Ehegatten.

Das NFG überzeugte dieses Argument nicht. Die Grundsätze der BFH-Rechtsprechung zur Entgeltlichkeit der Übertragung von Grundbesitz „im Rahmen des Zugewinnausgleichs“ (BFH, Urteile vom 31.07.2002 X R 48/99, DStR 2003, 457; vom 15.02.1977 VIII R 175/74, BStBl II 1977 S. 389) gelten nach Ansicht des 9. Senats nicht nur bei Durchführung des Zugewinnausgleichs als Scheidungsfolge, sondern auch bei einem vorzeitigen Zugewinnausgleich nach §§ 1385, 1386 BGB und selbst dann, wenn die Zugewinnausgleichsforderung noch nicht tituliert ist oder – wie bei einem lebzeitigen, vorzeitigen Ausgleich – nur vorbereitet oder vorweggenommen wird. Entscheidend sei, dass die Übertragung – wie im Streitfall – zur Abgeltung oder Anrechnung eines (gegenwärtigen oder künftigen) Zugewinnausgleichsanspruchs vereinbart werde.

Wegen der Besonderheiten des Sachverhalts hat der 9. Senat die Revision zugelassen (BFH-Az. IX R 4/26).

Quelle: Niedersächsisches Finanzgericht, Newsletter 6/2026

BFH: Landesgrundsteuergesetz Baden-Württemberg ist nicht verfassungswidrig

Posted on 20. Mai 202620. Mai 2026 by Franz Anwey

Der BFH hat in zwei Verfahren entschieden, dass er die Vorschriften des Landesgrundsteuergesetzes Baden-Württemberg (LGrStG BW) zur Bewertung von Grundstücken, die im Rahmen der Berechnung der Grundsteuer ab dem 01.01.2025 herangezogen werden, nicht für verfassungswidrig hält (Az. II R 26/24 und II R 27/24).

BFH, Pressemitteilung Nr. 32/26 vom 20.05.2026 zu den Urteilen II R 26/24 und II R 27/24 vom 20.05.2026

Der Bundesfinanzhof (BFH) hat in zwei Verfahren – Rechtssachen II R 26/24 und II R 27/24 – aufgrund mündlicher Verhandlung am 22.04.2026 (vgl. Pressemitteilung Nummer 016/26 vom 26.03.2026 unter www.bundesfinanzhof.de/de/presse/pressemeldungen/detail/terminvorschau-muendliche-verhandlung-in-zwei-verfahren-zum-landesgrundsteuergesetz-baden-wuerttemberg-am-mittwoch-22-april-2026/) heute entschieden, dass er die Vorschriften des Landesgrundsteuergesetzes Baden-Württemberg (LGrStG BW) zur Bewertung von Grundstücken, die im Rahmen der Berechnung der Grundsteuer ab dem 01.01.2025 herangezogen werden, nicht für verfassungswidrig hält.

1. Zum jeweiligen Sachverhalt der beiden Verfahren:

a) Die Klägerin in der Rechtssache II R 26/24 ist Eigentümerin eines mit einem Zweifamilienhaus aus dem Jahr 1968 bebauten Grundstücks in Karlsruhe. Das Grundstück hat eine Größe von circa 1.100 qm. Es ist in etwa 63 Meter lang und 18 Meter breit und befindet sich in der Bodenrichtwertzone „Bruchweg“. Der Gutachterausschuss Karlsruhe ermittelte für das Richtwertgrundstück auf den für die Grundstücksbewertung einschlägigen Stichtag 01.01.2022 einen Bodenrichtwert von 510 Euro/qm. Den Entwicklungszustand des Richtwertgrundstücks qualifizierte der Gutachterausschuss als baureifes Land. Als Art der Nutzung gab er „Wohnbaufläche“ und als ergänzende Nutzung „Ein- und Zweifamilienhäuser“ für eine Grundstückstiefe von 40 Metern an. In den Erläuterungen des Gutachterausschusses zur Ermittlung der Bodenrichtwerte wurde ausgeführt, dass der volle Bodenrichtwert in Höhe von 510 Euro/qm nur bis zu einer Grundstückstiefe von 40 Metern anzusetzen sei. Für die darüberhinausgehende, als Gartenland genutzte Fläche sei der Bodenrichtwert zu reduzieren und nur in Höhe von 33 % des ermittelten Richtwerts von 510 Euro/qm, also mit 168 Euro/qm anzusetzen.

In ihrer beim zuständigen Finanzamt (FA) eingereichten Erklärung zur Feststellung des Grundsteuerwerts gab die Klägerin für die vordere bebaute Teilfläche des Grundstücks den Bodenrichtwert mit 510 Euro/qm, für die als Grünland genutzte Hinterlandfläche hingegen nur mit 168 Euro/qm an und kam so auf einen Grundsteuerwert von in etwa 430.000 Euro. Das FA sah dies anders, und stellte den Grundsteuerwert zum 01.01.2022 abweichend von der Erklärung der Klägerin auf 565.000 Euro fest. Diesen Betrag ermittelte das FA durch Multiplikation der gesamten Grundstücksfläche von in etwa 1.100 qm mit dem Bodenrichtwert von 510 Euro/qm. Die Klage vor dem Finanzgericht (FG) Baden-Württemberg wurde mit Urteil vom 11.06.2024 – 8 K 1582/23 abgewiesen. Mit ihrer Revision vor dem BFH machte die Klägerin sowohl Verstöße gegen einfach-gesetzliches Recht – insbesondere § 38 LGrStG BW – als auch gegen das Grundgesetz (GG) geltend. Eine Aufteilung des Grundstücks in einen höheren und einen niedrigeren Bodenrichtwert müsse in Übereinstimmung mit der Auffassung des Gutachterausschusses Karlsruhe zulässig sein. Der Ansatz des vollen Bodenrichtwerts auch für das Gartenland verstoße gegen § 199 des Baugesetzbuches (BauGB) in Verbindung mit § 15 Abs. 2 der Immobilienwertermittlungsverordnung (ImmoWertV). Danach müssten unterschiedliche Arten der Grundstücksnutzung Berücksichtigung finden. Der Bundesgesetzgeber allein habe die Gesetzgebungskompetenz für das BauGB; der Baden-Württembergische Landesgesetzgeber dürfe davon nicht abweichen, indem er in § 38 Abs. 1 Satz 2 LGrStG BW bestimme, dass immer nur der für das Richtwertgrundstück ermittelte Bodenrichtwert heranzuziehen sei. Baden-Württemberg habe keine Gesetzgebungskompetenz aus Art. 105 Abs. 2 Satz 1 in Verbindung mit § 72 Abs. 3 Satz 1 Nr. 7 GG. Die Nichtberücksichtigung der Gebäudekomponente in § 38 Abs. 1 Satz 1 LGrStG widerspreche dem Typus „Grundsteuer“, der bisher immer Grund/Boden und das aufstehende Gebäude berücksichtigt habe. In der Nichteinbeziehung der Gebäude liege auch ein Verstoß gegen Art. 3 Abs. 1 GG. Der Landesgesetzgeber habe den Belastungsgrund für die Grundsteuer im Gesetzestext nicht angegeben. Nur aus der Gesetzesbegründung ergebe sich, dass Belastungsgrund das Äquivalenzprinzip und der Grundsatz der Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit sein solle. Der Äquivalenzgedanke – nämlich der Grundsatz, nach dem eine vom Bürger verlangte Abgabe der Leistung entsprechen müsse, die er vom Staat empfangen könne – passe hier aber nicht, da die Nutzung der kommunalen Infrastruktur davon abhänge, wie das Grundstück bebaut sei. Eine Steuer, die nur den Grund und Boden miteinbeziehe, berücksichtige das Leistungsfähigkeitsprinzip – den Grundsatz, dass jeder Bürger entsprechend seiner individuellen wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit zur Finanzierung staatlicher Leistungen beitragen solle – nicht, da sich der Sollertrag eines Grundstücks immer im Gebäude widerspiegele. Das LGrStG typisiere und pauschaliere zu stark, sodass eine relations- und realitätsgerechte Bewertung nicht erreicht werden könne. Schließlich finde auch keine Abmilderung dadurch statt, dass der Steuerpflichtige nach § 38 Abs. 4 LGrStG die Möglichkeit habe, durch ein qualifiziertes Gutachten einen niedrigeren Grundsteuerwert nachzuweisen, wenn dieser um mehr als 30 % von dem pauschal ermittelten Wert abweiche. Denn für das Gutachten müsse der Steuerpflichtige die Kosten tragen.

Die Klägerin hat erst im Revisionsverfahrens vor dem BFH ein Gutachten eingereicht, das einen Grundstückswert in Höhe von 361.000 Euro angibt und somit eine Abweichung um 36 % nach unten von dem pauschal ermittelten Wert in Höhe von 565.000 Euro aufzeigt. Das FA hat über die Berücksichtigung des Gutachtens noch nicht entschieden.

b) In der Rechtssache II R 27/24 hat ein Ehepaar geklagt. Die Eheleute sind je zur Hälfte Miteigentümer eines 434 qm großen Grundstücks in Stuttgart, das mit einem Einfamilienhaus aus dem Jahr 1938 als Doppelhaushälfte bebaut ist. Der Gutachterausschuss Stuttgart ermittelte für das Grundstück zum 01.01.2022 einen Bodenrichtwert in Höhe von 1.400 Euro/qm. Das FA stellte den Grundsteuerwert durch Multiplikation der Grundstücksfläche von 434 m2 mit dem Bodenrichtwert von 1.400 Euro/qm auf 607.000 Euro fest. Die Kläger hingegen beantragten eine Herabsetzung des Grundsteuerwerts pauschal um 7 % auf 565.000 Euro wegen der beeinträchtigten Lage ihres Grundstücks. Die Klage vor dem FG Baden-Württemberg wurde mit Urteil vom 11.06.2024 – 8 K 2368/22 D abgewiesen.

Im Revisionsverfahren trugen die Kläger erneut vor, das Grundstück werde durch Verkehrslärm entlang der Böblinger Straße stark belastet. Der hintere Teil sei mit Obst- und Zierbäumen bepflanzt; der Nachbar nutze das angrenzende Grundstück für Bienenstöcke als natürliche Futterquelle. Im Wohnlagen-Atlas der Stadt Stuttgart werde das fiktive Bodenrichtwertgrundstück in der streitigen Bodenrichtwertzone mit der Wohnlage „gut-mittel“ bewertet, während sich das klägerische Grundstück nur in der Wohnlage „mittel“ befinde. Die Bodenrichtwerte könnten der Bewertung nicht zu Grunde gelegt werden; sie seien von mangelnder Qualität, da der Gutachterausschuss bei ihrer Ermittlung Fehler gemacht hätte.

Das verfassungsrechtliche Vorbringen der Kläger in der Rechtssache II R 27/24 entspricht dem verfassungsrechtlichen Vorbringen der Klägerin in der Rechtssache II R 26/24.

2. Zu den wesentlichen Erwägungen des II. Senats des BFH in beiden Verfahren:

Der BFH bestätigte inhaltlich die Auffassungen der Vorinstanz und wies die Revisionen in beiden Verfahren als unbegründet zurück. Eine Vorlage an das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) nach Art. 100 Abs. 1 GG oder an den Verfassungsgerichtshof Baden-Württemberg (Art. 68 Abs. 1 Nr. 3 der Landesverfassung Baden-Württemberg) kommt nach den Urteilen des BFH nicht in Betracht, da er nicht von der Verfassungswidrigkeit des LGrStG BW überzeugt ist.

a) Zulässigkeit der Überprüfung der landesrechtlichen Vorschriften des LGrStG BW durch den BFH

Der BFH kann im Streitfall die zutreffende Anwendung des LGrStG BW überprüfen. Nach § 118 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) kann eine Revision zwar grundsätzlich nur darauf gestützt werden, dass das angefochtene Urteil auf der Verletzung von Bundesrecht beruht. Abweichend hiervon bestimmt § 118 Abs. 1 Satz 2 FGO jedoch, dass eine Revision auch auf die Verletzung von Landesrecht gestützt werden kann, wenn im Falle des § 33 Abs. 1 Nr. 4 FGO die §§ 115 bis 127 FGO durch Landesgesetz für entsprechend anwendbar erklärt worden sind. Dies ist im Streitfall durch § 2 Abs. 2 Satz 2 LGrStG BW geschehen.

b) Keine Verletzung von einfach-gesetzlichem Recht

Das FA hat in beiden Rechtssachen den jeweiligen Grundsteuerwert zutreffend unter Anwendung von § 38 Abs. 1 Satz 1 LGrStG durch Multiplikation der Grundstücksfläche mit dem Bodenrichtwert ermittelt. Heranzuziehen war gemäß § 38 Abs. 1 Satz 2 LGrStG, nach dessen Wortlaut der Bodenrichtwert des Richtwertgrundstücks in der Bodenrichtwertzone maßgebend ist, in der sich das zu bewertende Grundstück befindet, der einschlägige Bodenrichtwert für die gesamte Grundstücksfläche, unabhängig von der jeweiligen tatsächlichen Nutzung einzelner Grundstücksflächen als bebaute Fläche oder als Grünland. Individuelle Merkmale des einzelnen Grundstücks – wie z. B. eine Beeinträchtigung durch Verkehrslärm, Hochwassergefahr oder die individuelle Bebauung des Grundstücks – sind für die Berechnung des Grundsteuerwerts ohne Bedeutung. Der von dem jeweiligen Gutachterausschuss ermittelte Bodenrichtwert ist heranzuziehen; Verstöße gegen die bei der Bodenrichtwertermittlung zu berücksichtigenden gesetzlichen Regelungen – beispielsweise die Vorschriften der ImmoWertV – waren für den BFH nicht ersichtlich.

Das durch die Klägerin in der Rechtssache II R 26/24 erst im Revisionsverfahren vorgelegte Gutachten konnte durch den BFH nicht berücksichtigt werden. Dabei handelt es sich um neuen Tatsachenvortrag, der im Revisionsverfahren grundsätzlich keine Berücksichtigung finden kann.

c) LGrStG formell und materiell verfassungskonform

Der BFH hält das LGrStG BW formell und materiell für verfassungskonform.

aa) Formelle Verfassungskonformität

Der BFH hält das LGrStG BW formell für verfassungskonform. Dem Land Baden-Württemberg stand nach der Öffnungsklausel im GG (Art. 105 Abs. 2 Satz 1 i. V. m. Art. 72 Abs. 3 Satz 1 Nr. 7 GG) die Gesetzgebungskompetenz für eine umfangreiche Regelung der Grundsteuer zu. Obgleich der baden-württembergische Landesgesetzgeber für die Berechnung des Grundsteuerwerts lediglich auf den Bodenwert abstellt und die darauf stehende Bebauung keine Rolle spielt, hat er eine „Grundsteuer“ i.S. des GG konzipiert. Ausreichend ist nach dem finanzverfassungsrechtlichen Verständnis des GG, dass die Steuer an den grundstücksbezogenen Vermögensbestand in Gestalt des Grund und Bodens anknüpft.

bb) Materielle Verfassungskonformität

§ 38 LGrStG BW ist nach Darstellung des BFH auch materiell-rechtlich verfassungskonform. Der BFH ist insbesondere nicht davon überzeugt, dass die Vorschrift gegen den allgemeinen Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 GG) verstößt.

Das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) hat wiederholt entschieden, dass Art. 3 Abs. 1 GG dem Steuergesetzgeber bei der Auswahl des Steuergegenstandes ebenso wie bei der Bestimmung des Steuersatzes einen weitreichenden Entscheidungsspielraum belässt. Der Gleichheitssatz bindet ihn aber an den Grundsatz der Steuergerechtigkeit, der gebietet, die Belastung an der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit und am Folgerichtigkeitsprinzip auszurichten. Der Gesetzgeber darf bei der Ausgestaltung generalisierende, typisierende und pauschalierende Regelungen treffen, ohne allein schon wegen der damit unvermeidlich verbundenen Härten gegen den allgemeinen Gleichheitssatz zu verstoßen. Er darf sich grundsätzlich am Regelfall orientieren und ist nicht gehalten, allen Besonderheiten durch Sonderregelungen Rechnung zu tragen. Der Gesetzgeber kann Praktikabilitätserwägungen Vorzug vor Gesichtspunkten der Ermittlungsgenauigkeit einräumen und dabei auch beträchtliche Bewertungs- und Ermittlungsunschärfen in Kauf nehmen, um die Festsetzung und Erhebung der Steuer handhabbar zu halten (vgl. zum Beispiel BVerfG-Urteil vom 10.04.2018 – 1 BvL 11/14).

Gemessen an diesen Vorgaben hält der BFH § 38 LGrStG BW für verfassungskonform. Der Landesgesetzgeber durfte für die Ermittlung des Grundsteuerwerts nur an den Wert des Grund und Bodens anknüpfen und die darauf bestehende Bebauung außen vor lassen. Auch im reinen Bodenwert spiegelt sich die Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen wider. Die typisierte Heranziehung eines Bodenrichtwerts für ein gesamtes Grundstück unabhängig von der tatsächlichen Nutzung der einzelnen Teilflächen oder sonstiger individueller Grundstücksmerkmale vereinfacht in einem Massenverfahren für die Finanzverwaltung die Ermittlung des Grundsteuerwerts und seine automatisierte Fortschreibung alle sieben Jahre und verhindert den Eintritt eines „Bewertungsstaus“. Durch die Möglichkeit des Nachweises eines geringeren Werts durch ein qualifiziertes Gutachten bei Überschreiten des typisiert ermittelten Grundsteuerwerts in Höhe von mehr als 30 % hat der Landesgesetzgeber eine Regelung geschaffen, die dazu dient, beträchtliche Abweichungen einzufangen. Dabei ist die Regelung großzügiger als im Bundesmodell, das den Nachweis eines niedrigeren Grundsteuerwerts nach § 220 Abs. 2 Satz 2 des Bewertungsgesetzes erst ab einer Abweichung von mehr als 40 % zulässt.

Zu den folgenden wichtigen Streitpunkten hat der BFH wie folgt ausgeführt:

(1) Bei der Reform des Grundsteuer- und Bewertungsrechts durch das LGrStG BW hat der Gesetzgeber als Belastungsgrund zuvorderst an die dem Eigentümer durch den Grundbesitz vermittelte Teilhabemöglichkeit an der kommunalen Infrastruktur und den räumlichen Ressourcen der Gemeinde (insbesondere der Lageverfügbarkeit) angeknüpft. Zugleich hat sich der Gesetzgeber in der Gesetzesbegründung darauf berufen, dass über die Bodenrichtwerte als maßgebliche Bewertungsparameter ein Bezug zur objektiven Leistungsfähigkeit des Eigentümers hergestellt werde. Doppelter Belastungsgrund der Grundsteuer ist daher nach der gesetzgeberischen Vorstellung neben der mit dem Grundbesitz verbundenen Nutzungsmöglichkeit kommunaler Infrastrukturleistungen auch das in den Bodenrichtwerten verkörperte Potenzial einer ertragbringenden Nutzung des Grundbesitzes. Mit seinen Ausführungen in der Gesetzesbegründung hat der Gesetzgeber die verfassungsrechtlichen Anforderungen an eine hinreichende Erkennbarkeit des steuerrechtlichen Belastungsgrundes gewahrt. Die kombinierte Benennung von Äquivalenz- und Leistungsfähigkeitsgesichtspunkten unterliegt dabei nach Darstellung des BFH keinen verfassungsrechtlichen Bedenken. Nach der Rechtsprechung des BVerfG ist der Gesetzgeber von Verfassung wegen nicht verpflichtet, sich auf die Wahl nur eines Maßstabs zur Bemessung der Besteuerungsgrundlagen festzulegen.

(2) Die verfassungsrechtlichen Grenzen zulässiger Typisierung werden nicht dadurch überschritten, dass § 38 Abs. 1 Satz 2 LGrStG BW ausschließlich den Bodenrichtwert des Richtwertgrundstücks (sog. Zonenwert) für maßgeblich erklärt, so dass grundstücksindividuelle Besonderheiten der in der Bodenrichtwertzone belegenen Grundstücke unberücksichtigt bleiben. Die sich hieraus ergebenden Wertunterschiede zwischen dem Bodenrichtwert und einem hiervon tatsächlich abweichenden Bodenwert des jeweils zu bewertenden Grundstücks sind – wie der BFH ausführt – aufgrund der mit der Bewertung in einem Massenverfahren notwendigerweise verbundenen Typisierung und Vereinfachung verfassungsrechtlich gerechtfertigt. Insbesondere die fehlende Berücksichtigung objektspezifischer Besonderheiten einzelner Grundstücke ist im Hinblick auf die Administrierbarkeit von der Typisierungsbefugnis des Gesetzgebers gedeckt. Für den BFH ist auch keine andere Methode der typisierten Bodenwertermittlung ersichtlich, die zu genaueren Bewertungsergebnissen führen würde, im Massenverfahren der Grundstücksbewertung aber gleichwohl mit einem vertretbaren Aufwand handhabbar bliebe. Hinzu kommt die Möglichkeit des Nachweises eines niedrigeren Grundsteuerwerts bei Abweichung des typisiert ermittelten Werts von mehr als 30 % auf Antrag des Steuerpflichtigen (§ 38 Abs. 4 LGrStG BW). Hierdurch werden größere Abweichungen eingefangen und dadurch sichergestellt, dass eine Übermaßbesteuerung vermieden werden kann.

(3) Ein Verstoß gegen Art. 3 Abs. 1 GG liegt nach Darstellung des BFH auch nicht deswegen vor, weil bei der Ermittlung des Grundstückswerts nach § 38 LGrStG aufstehende Gebäude unberücksichtigt bleiben und infolgedessen unbebaute Grundstücke genauso bewertet werden wie bebaute Grundstücke.

Der vom Gesetzgeber als Belastungsgrund angeführte Äquivalenzgedanke verlangt keine Einbeziehung von aufstehenden Gebäuden in die Bemessungsgrundlage. Denn es kommt nicht darauf an, ob der Einzelne die kommunale Infrastruktur tatsächlich nutzt. Die Grundsteuer stellt keine individuelle Gegenleistung für die Inanspruchnahme einer kommunalen Leistung dar, sondern wird gegenleistungslos zur Deckung des allgemeinen Finanzbedarfs erhoben. Der Gesetzgeber hat im Rahmen seines Gestaltungsspielraums in verfassungsrechtlich zulässiger Weise darauf abgestellt, dass sich kommunale Infrastrukturleistungen regelmäßig zum größten Teil im Bodenwert, in den die zulässige Art und das zulässige Maß der Bebaubarkeit eines Grundstücks Eingang finden, niederschlagen und nicht im Wert aufstehender Gebäude, der in erster Linie von den privaten Investitionen des Eigentümers abhängt. Überdies hat der baden-württembergische Landesgesetzgeber die tatsächliche Nutzung eines Grundstücks zu Wohnzwecken bei der Bestimmung der Steuermesszahl berücksichtigt; nach § 40 Abs. 3 LGrStG BW wird die Steuermesszahl um 30 % ermäßigt, wenn das jeweils zu bewertende Grundstück überwiegend Wohnzwecken dient. Der Landesgesetzgeber war verfassungsrechtlich nicht verpflichtet, die tatsächliche Nutzung eines Grundstücks zu Wohnzwecken im Rahmen des dreistufigen Aufbaus des Grundsteuererhebungsverfahrens bereits auf der ersten Stufe der Ermittlung der grundsteuerrechtlichen Bemessungsgrundlage zu berücksichtigen.

(4) Die Nichteinbeziehung von aufstehenden Gebäuden verstößt schließlich nicht gegen das nach Art. 3 Abs. 1 GG zu berücksichtigende Prinzip der objektiven Leistungsfähigkeit. Der Gesetzgeber bewegt sich innerhalb seines verfassungsrechtlichen Gestaltungsspielraums, wenn er durch die Anknüpfung lediglich an den Bodenwert die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen nur teilweise erfasst. Abgesehen davon spiegeln die in die Ermittlung des Bodenwerts eingehenden Bodenrichtwerte nicht nur den Einfluss öffentlicher Infrastrukturleistungen, sondern auch die mögliche Bebauung eines Grundstücks wider, so dass in den Bodenrichtwerten jedenfalls mittelbar auch Art und Umfang einer zulässigen baulichen Nutzung relationsgerecht zum Ausdruck kommt. Dass damit Grundeigentümer, die ihr Grundstück nicht bebauen, höher besteuert werden, als es der tatsächlichen Nutzung ihres Grundstücks entspricht, folgt aus dem Gedanken, dass es nur auf die typisierte Ertragsfähigkeit, nicht die individuelle Nutzung eines Grundstücks ankommt.

3. Vollständig abgefasste Urteile

Die vollständig abgefassten Urteile in beiden Verfahren werden in einigen Wochen auf der Homepage des BFH unter www.bundesfinanzhof.de/de/entscheidungen/entscheidungen-online/ veröffentlicht. Eine Woche vor Veröffentlichung wird ein zeitlicher Hinweis als Pressemitteilung unter www.bundesfinanzhof.de/de/presse/pressemitteilungen/ abrufbar sein.

4. Weitere Landesgrundsteuermodelle

Am BFH sind Verfahren gegen die Landesgrundsteuermodelle Hamburg, Hessen und Bayern anhängig (siehe www.bundesfinanzhof.de/de/anhaengige-verfahren/im-fokus-grundsteuer/). Der BFH plant mündliche Verhandlungen für die Ländermodelle Hamburg und Hessen voraussichtlich im November 2026 und für das Landesmodell Bayern in der ersten Jahreshälfte 2027.

Entsprechende Vorankündigungen werden auf der Homepage des BFH unter www.bundesfinanzhof.de/de/anhaengige-verfahren/im-fokus-grundsteuer/ eingestellt.

Quelle: Bundesfinanzhof

BFH zur Anwendung von § 50d Abs. 1 Satz 11 EStG i. d. F. des Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetzes auf Ausschüttungen an eine US-amerikanische sog. S-Corporation

BFH, Urteil I R 13/23 vom 11.03.2026

Leitsatz

Tenor

Gründe

Deutscher Bundestag, Mitteilung vom 21.05.2026

Deutscher Bundestag, Mitteilung vom 21.05.2026

Gesetzentwurf der Bundesregierung

BMF, Schreiben (koordinierter Ländererlass) III C 3 – S 7170/00085/004/035 vom 21.05.2026

I. Rechtsprechung

II. Änderungen im Umsatzsteuer-Anwendungserlass

Anwendungsregelung

Schlussbestimmung

BFH, Urteil IX R 1/25 vom 03.03.2026

Leitsatz

Tenor

Gründe

BFH, Urteil II R 27/22 vom 28.01.2026

Leitsatz

Tenor

Gründe

BFH, Urteil II R 10/23 vom 11.03.2026

Leitsatz

Tenor

Gründe

Deutscher Bundestag, Mitteilung vom 20.05.2026

FG Niedersachsen, Mitteilung vom 20.05.2026 zum Urteil 9 K 170/24 vom 16.03.2026 (nrkr – BFH-Az.: IX R 4/26)

BFH, Pressemitteilung Nr. 32/26 vom 20.05.2026 zu den Urteilen II R 26/24 und II R 27/24 vom 20.05.2026

1. Zum jeweiligen Sachverhalt der beiden Verfahren:

2. Zu den wesentlichen Erwägungen des II. Senats des BFH in beiden Verfahren:

a) Zulässigkeit der Überprüfung der landesrechtlichen Vorschriften des LGrStG BW durch den BFH

b) Keine Verletzung von einfach-gesetzlichem Recht

c) LGrStG formell und materiell verfassungskonform

3. Vollständig abgefasste Urteile

4. Weitere Landesgrundsteuermodelle

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